Belastingen. Leidraad FATCA/CRS met technische toelichting bij de NL IGA en de CRS-regelgeving

Directoraat-generaal Belastingdienst, Corporate Dienst Vaktechniek

Besluit van 23 juni 2020, nr. 2020-115390

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Dit besluit vervangt het besluit van 14 januari 2016, DGBel 2016/48, Stcrt. 2016, nr. 2236, laatstelijk gewijzigd op 13 maart 2018, nr. 2018-0000032039, Stcrt. 2018, nr. 16183. Het besluit van 14 januari 2016 wordt met dit besluit geactualiseerd en aangevuld met beleidsstandpunten zoals die waren opgenomen in het Vraag en antwoordbesluit CRS/FATCA van 13 maart 2018, nr. 2018-0000032038, Stcrt. 2018, nr. 16187, waarmee dit besluit vervalt. Van de gelegenheid is gebruik gemaakt om enkele antwoorden af te stemmen met de FAQ’s van de OESO. Tevens wordt ingegaan op de versoepelde aangifte bij opzegging van de Amerikaanse nationaliteit, gepubliceerd door de IRS in september 2019.

INLEIDING

1. CRS

De OESO heeft in opdracht van de Ministers van Financiën van de G20 een wereldwijde standaard voor automatische uitwisseling van gegevens van financiële rekeningen ontwikkeld, die sterk lijkt op de standaard die is neergelegd in de Amerikaanse FATCA-wetgeving en de daarop gebaseerde verdragen, waaronder de NL IGA (Trb. 2014, nr. 128). Het gaat om de zogenoemde ‘Common Reporting Standard’ (hierna: CRS; ‘Standard for Automatic Exchange of Financial Account Information in Tax Matters’, OESO 2014). De CRS heeft ook in de Europese Unie navolging gekregen, hetgeen heeft geleid tot de totstandkoming van de richtlijn inzake inlichtingenuitwisseling (Richtlijn 2014/107/EU van de Raad van 9 december 2014 tot wijziging van Richtlijn 2011/16/EU van de Raad van 15 februari 2011 betreffende de administratieve samenwerking op het gebied van de belastingen en tot intrekking van Richtlijn 77/799/EEG (PbEU 2011, L 64), PbEU 2014, L 359, hierna: Richtlijn). Die Richtlijn voorziet in een uitbreiding van de al bestaande automatische uitwisseling van inlichtingen (op grond van Richtlijn 2011/16/EU) waardoor binnen de EU dezelfde inlichtingen automatisch moeten worden uitgewisseld als waarin is voorzien in de CRS.

Een kopgroep van 51 landen, de zogenoemde ‘early adopters-groep’, heeft op 29 oktober 2014 een ‘Multilateral Competent Authority Agreement on Automatic Exchange of Financial Account Information’ (MCAA) ondertekend, waarin zij verklaren uiterlijk vanaf september 2017 informatie met elkaar te gaan uitwisselen op basis van de CRS. Het merendeel van deze landen is EU-lidstaat. Het aantal landen dat de MCAA sindsdien heeft ondertekend is uitgegroeid tot circa 100 landen. De meest recente ontwikkelingen en de laatst toegetreden landen staan op de website van de OESO.¹

1.1 Lijst van begrippen en afkortingen

AML/KYC:

Anti-Money Laundering/Know your customer (in het kader van due diligence procedures)

AVG:

Algemene verordening gegevensbescherming (Verordening (EU) 2016/679 (GDPR: General Data Protection Regulation))

AWR:

Algemene wet inzake rijksbelastingen

BES-eilanden:

Bonaire, Sint Eustatius en Saba

CAA:

Competent Authority Arrangement between the competent authorities of the United States of America and the Kingdom of the Netherlands, Stcrt. 2015, nr. 48856

CRS:

Common Reporting Standard van de OECD (Standard for Automatic Exchange of Financial Account Information in Tax Matters, 2014)

CRS-commentaar:

Het door de OESO opgestelde commentaar op de CRS

CSA:

Credit Support Annex

CSD:

Central Securities Depository

COA:

Central Orgaan opvang Asielzoekers

FATCA:

Foreign Account Tax Compliance Act (NL-VS 2013)

FAQ:

Frequently Asked Questions

Final Regulations:

U.S. Treasury Regulations §1.1471–§1.1474 Incorporating Temporary & Final Regulations

FI:

Een in Nederland (met inbegrip van de BES-eilanden) gevestigde rapporterende financiële instelling (inclusief clearingorganisatie)

Financial Assets:

Financieel actief of financiële derivaten

GMSLA:

Global Master Securities Lending Agreement

IGA:

Intergovernmental Agreement

IRS:

Internal Revenue Service (de Amerikaanse Belastingdienst)

ISDA:

International Swaps and Derivatives Association

MCAA:

Multilateral Competent Authority Agreement on Automatic Exchange of Financial Account Information

Model CAA:

Model Competent Authority Agreement

MoU:

Memorandum of Understanding

NFE:

Non-Financial Entity (niet financiële instelling)

NFFE:

Non-Financial Foreign Entity (niet financiële buitenlandse instelling)

NL IGA:

Intergovernmental Agreement tussen Nederland en de VS

NPO:

Non profit organisatie

OESO:

Organisatie voor Economische Samenwerking en Ontwikkeling

PAD:

EU Payment Accounts Directive

QI:

Qualified Intermediary

STAK:

Stichting Administratiekantoor

UB CRS:

Uitvoeringsbesluit identificatie- en rapportagevoorschriften Common Reporting Standard (Stb. 2015, 546)

UB WIB:

Uitvoeringsbesluit internationale bijstandsverlening bij de heffing van belastingen

UB Belastingwet BES:

Uitvoeringsbesluit Belastingwet BES (Stb. 2014, 544)

UBO:

Ultimate beneficial owner (uiteindelijk belanghebbende)

US TIN:

US Tax Identification Number (een door de Amerikaanse Social Security Administration uitgegeven SSN of een door de IRS uitgegeven EIN, ITIN, ATIN of PTIN)

VS:

Verenigde Staten

Wet Vpb 1969:

Wet op de vennootschapsbelasting 1969

Wet IB 2001:

Wet inkomstenbelasting 2001

WIB:

Wet op de internationale bijstandsverlening bij de heffing van belastingen

Wft:

Wet op het financieel toezicht

Wwft:

Wet ter voorkoming van witwassen en financieren van terrorisme

2. Wet- en regelgeving CRS

De Richtlijn en de door de OESO ontwikkelde CRS zijn op 1 januari 2016 in Nederlandse wetgeving geïmplementeerd in de WIB en in de Belastingwet BES (Wet uitvoering CRS, Stb. 2015, 537). Daarmee zijn financiële instellingen verplicht vanaf 2017 te rapporteren over gegevens vanaf het belastingjaar 2016. De in bijlage I van de Richtlijn opgenomen identificatie- en rapportagevoorschriften voor rapporterende financiële instellingen met het oog op de automatische uitwisseling van inlichtingen op basis van de CRS zijn opgenomen in het UB CRS en in de Regeling aanwijzing rechtsgebieden Common Reporting Standard (Stcrt. 2015, nr. 47110). In het UB Belastingwet BES zijn de bepalingen uit het UB CRS van overeenkomstige toepassing verklaard. Ten slotte zijn in een beleidsbesluit de landen aangewezen die voor de toepassing van de doorkijkverplichting uit de CRS beschouwd kunnen worden als deelnemende rechtsgebieden (Stcrt. 2015, nr. 46495).

De CRS en het CRS-commentaar bieden op verschillende onderdelen opties voor landen om voor een bepaalde uitleg of toepassing te kiezen. De Richtlijn heeft invulling gegeven aan een groot deel van deze opties. De Richtlijn heeft niet alle opties overgenomen die de CRS biedt, desalniettemin is (voor de EU-lidstaten) de tekst van de Richtlijn leidend, ook in relatie tot niet-EU-landen. Maar, teneinde te garanderen dat EU-lidstaten de Richtlijn in heel de EU consequent toepassen, moeten de lidstaten bij het implementeren uitgaan van het door de OESO ontwikkelde CRS commentaar op de rapportagestandaard. Deze kunnen zij ter illustratie of interpretatie gebruiken. De EU moet in haar optreden in dit verband met name rekening houden met toekomstige ontwikkelingen op OESO-niveau (zie overweging 13 Richtlijn). Over de CRS is nadere informatie te vinden op de website van de OESO, van het OESO-commentaar op zowel de CRS als de Model CAA, een handboek en de FAQ’s, die de OESO periodiek publiceert op de Automatic Exchange Portal². In de FAQ’s wordt interpretatie of uitleg van de CRS en OESO-commentaar gegeven ter toelichting en verduidelijking van (de bedoeling van) van de CRS en het commentaar. De onderwerpen die behandeld worden als FAQ komen in het algemeen niet terug in deze leidraad.

3. FATCA

Aan de ontwikkeling van de mondiale standaard, de CRS, is de FATCA voorafgegaan. De FATCA is een Amerikaanse wet die financiële instellingen (FI’s) wereldwijd verplicht jaarlijks te rapporteren aan de Amerikaanse belastingdienst, de IRS, over rekeningen die personen die belastingplichtig kunnen zijn in de VS aanhouden buiten de VS. De Amerikaanse fiscale wetgeving verplicht ‘Amerikaanse personen’ (‘U.S. Persons’), waar ter wereld zij ook wonen, belastingaangifte te doen in de VS. De FATCA moet bewerkstelligen dat dat ook daadwerkelijk gebeurt door die rapportageverplichting op te leggen aan de FI’s, ook aan alle FI’s buiten de VS. De extraterritoriale werking van de FATCA was voor de Nederlandse regering aanleiding om een verdrag, de NL IGA, te sluiten met de VS om die informatieverstrekking door FI’s van financiële gegevens tussen Nederland en de VS mogelijk en verplicht te maken. De NL IGA geldt ook voor de (FI’s op de) eilanden Bonaire, Sint Eustatius en Saba (BES-eilanden).

In de NL IGA zijn Nederland en de VS overeengekomen dat de Belastingdienst en de IRS op wederkerige basis inlichtingen over Amerikaanse respectievelijk Nederlandse belastingplichtigen rapporteren. De WIB en de Belastingwet BES bevatten bepalingen die strekken tot uitvoering van onder meer verdragen tot het verlenen van wederzijdse bijstand bij de heffing van belastingen. Beide wetten bevatten een delegatiegrondslag die het mogelijk maakt om in lagere regelgeving administratieplichtigen aan te wijzen die nader aan te wijzen gegevens en inlichtingen aan de Belastingdienst moeten verstrekken. Om de gegevensuitwisseling op grond van de NL IGA mogelijk te maken, worden in het UB WIB) en het UB Belastingwet BES, de Nederlandse FI’s die worden omschreven in de NL IGA aangewezen als administratieplichtigen.

In het CAA tussen de VS en Nederland is een aantal praktische afspraken vastgelegd ter uitvoering van de NL IGA. De eerste automatische informatie-uitwisseling op basis van de NL IGA heeft plaatsgevonden in 2015 met betrekking tot gegevens over het belastingjaar 2014.

Final Regulations

In de NL IGA wordt verwezen naar de voorschriften van het Amerikaanse ministerie van Financiën, de Amerikaanse uitvoeringsregeling, hier Final Regulations genoemd (Zie U.S. Treasury Regulations §1.1471 – §1.1474 Incorporating Temporary & Final Regulations). In de Final Regulations zijn definities opgenomen die gunstiger kunnen zijn dan de definities in de NL IGA. Nederland kan bij de implementatie van de NL IGA gebruikmaken van deze definities in de Final Regulations en kan de Nederlandse FI’s het gebruik toestaan van die definities (artikel 4, zevende lid, NL IGA.) Aan deze mogelijkheid is uitwerking gegeven in artikel 21, derde lid, UB WIB en artikel 7b, derde lid, UB Belastingwet BES. Op de website van de IRS zijn FAQ’s opgenomen.³

4. Leidraad FATCA/CRS

Hoewel de OESO de CRS voorzien heeft van een uitgebreid commentaar⁴ en de CRS en het UB CRS voorzien zijn van een uitgebreide toelichting, zijn er in de praktijk toch vragen gerezen over de (implementatie van de) CRS. Deze leidraad gaat in op die vragen.

Deze gecombineerde leidraad volgt in de hoofdstukken 1 en 2 de opbouw van de CRS, waarbij meteen de corresponderende NL IGA-toepassing wordt besproken. Onderwerpen die uitsluitend voor de CRS van belang zijn, worden ook behandeld in dit hoofdstuk. In het tweede hoofdstuk komen die onderwerpen aan de orde die alleen relevant zijn voor de NL IGA en zich in een CRS-context niet kunnen voordoen. In dit hoofdstuk wordt de volgorde van de NL IGA gehanteerd.

Let op:

• Met het gebruik van het begrip ‘FI’ wordt bedoeld een in Nederland (met inbegrip van de BES-eilanden) gevestigde rapporterende FI, tenzij anders is aangegeven.

• Waar in deze Leidraad sprake is van een self certification-formulier (‘eigen verklaring’-formulier) is eveneens de digitale versie bedoeld.

• Waar in deze Leidraad in hoofdstuk 1 sprake is van een NFE in de context van de CRS, wordt omwille van de leesbaarheid mede verstaan een NFFE, welke term in de context van de FATCA wordt gebruikt en die in wezen hetzelfde is.

HOOFDSTUK 1 VERDUIDELIJKINGEN VOOR DE CRS EN DE NL IGA AANVULLEND OP HET CRS-COMMENTAAR

Sectie I. Algemene rapportageverplichtingen

1.1. Saldo van opgeheven rekening tijdens het jaar

In de NL IGA is bepaald dat voor rekeningen die worden opgeheven tijdens het kalenderjaar de FI het saldo van de rekening onmiddellijk vóór de opheffing dient te rapporteren in de reguliere jaarrapportage. Dit saldo dient gesteld te worden op het laatste saldo niet zijnde nihil, tenzij in het voorgaande jaar het saldo nihil was. Voor de CRS kan op grond van Sectie I.A.4 CRS worden volstaan met het rapporteren dat de rekening is opgeheven.

(Sectie I.A.4 CRS en artikel 2, tweede lid, onderdeel a, onder 4, NL IGA.)

1.2. Drempelbedrag

FI’s kunnen ervoor kiezen voor alle bestaande entiteitsrekeningen tezamen of voor elke duidelijk omschreven groep van op 31 december 2015 bestaande entiteitsrekeningen, de identificatie op basis van het eerste lid achterwege te laten. Het moet daarbij gaan om rekeningen die op 31 december 2015 niet meer bedragen dan 250.000 USD. Voor rekeningen van natuurlijke personen kent de CRS geen ondergrens.

(Artikel 6, tweede lid, UB CRS.)

1.3. Verduidelijking van het begrip ‘rente’

Een FI moet ter zake van een bewaarrekening en een depositorekening het totale brutobedrag aan rente rapporteren dat is gestort of bijgeschreven op de rekening gedurende het kalenderjaar of een andere relevante periode waarover gerapporteerd moet worden. Het rentebegrip sluit aan bij het rentebegrip in de Nederlandse belastingwetgeving. Onder de CRS en de NL IGA gelden dus geen andere rentedefinities dan door de Belastingdienst worden gehanteerd.

(Sectie I.A.5.a CRS, artikel 3bis, een na laatste alinea RL2011/16 EU en artikel 2, tweede lid, onderdeel a, onder 5 en 6, NL IGA.)

1.4. Nadere uitleg van het begrip ‘bruto-opbrengsten’ in relatie tot clearingorganisaties (FI)

Het CRS-commentaar en de Final Regulations kennen een speciale regel voor een clearingorganisatie die aankopen en verkopen op netto basis uitvoert van bijvoorbeeld termijncontracten. In dat geval zijn de ‘totale bruto-opbrengsten’ van de verkoop, terugbetaling of afkoop van vermogensbestanddelen beperkt tot de nettobedragen, betaald of bijgeschreven op een rekening op grond van de settlement-procedures van clearingorganisaties. Op grond van het vorenstaande mogen clearingorganisaties voor het begrip ‘totale bruto-opbrengsten’ ‘nettobedragen’ hanteren. Wat het begrip vermogensbestanddelen inhoudt, is niet uitputtend aan te geven. Voor nadere toelichting wordt verwezen naar het CRS-commentaar (Sectie I.A.5.b CRS, het CRS-commentaar op Sectie I.A, punt 18 en artikel 2, tweede lid, onderdeel a, onder 5.B, NL IGA en §1.1473-1(a)(3)(i)C Final Regulations).

1.5 Enkele handvatten voor het bepalen van de bruto-opbrengst van een financieel actief (of derivaat) zijn:

• Het begrip ‘bruto-opbrengst’ staat los van het eventuele resultaat dat bij een transactie is behaald. Een aan te leveren bruto-opbrengst is altijd een positief bedrag. Als een aandeel wordt gekocht voor € 100 en verkocht voor € 80 dan bedraagt het verlies € 20. De rapporterende FI moet enkel de bruto-opbrengst van € 80 aanleveren.

• Bij ongerealiseerde waardestijgingen waaronder ongerealiseerde koerswinsten, valutawinsten en andere boekwinsten, is geen sprake van verkoop, terugbetaling of afkoop die is bijgeschreven of gestort. Zij leiden daarom niet tot te rapporteren bruto-opbrengsten.

• Een FI hoeft alleen de bruto-opbrengsten te rapporteren wanneer er sprake is van verkoop, terugbetaling of afkoop van een financieel actief ter zake waarvan de rapporterende Nederlandse financiële instelling voor de rekeninghouder optreedt als bewaarder, broker, gevolmachtigde of anderszins als agent. Verkoop van goederen, roerend of onroerend, zoals olie, graan of huizen, leidt niet tot een te rapporteren bruto-opbrengst door de clearingorganisaties.

• Het omwisselen van de ene in de andere valuta wordt niet aangemerkt als een verkoop waarbij een te rapporteren bruto-opbrengst wordt gegenereerd.

• Het omzetten van een financieel actief in een ander financieel actief wordt niet gezien als een verkoop waarvan de bruto-opbrengst moet worden gerapporteerd. Voorbeeld van een dergelijke omzetting is het ruilen van aandelen en het converteren van een obligatie in aandelen. Indien bij een omzetting van het ene financieel actief in een ander financieel actief tevens een uitkering in contanten plaatsvindt, is er wel sprake van een bruto-opbrengst, en wel ter hoogte van het totaal aan ontvangen bedrag in contanten.

• De te rapporteren bruto-opbrengst op een rekening waarop een financieel actief is gehouden is het bedrag aan bruto-opbrengst dat ter zake van de verkoop, terugbetaling of afkoop van het financiële actief op enige rekening is gestort of bijgeschreven. Dit bedrag dient verhoogd te worden met een reeds gepleegde terugbetaling van een eventueel aanwezige ‘margin loan’.

• De rapporterende instelling heeft de keuzevrijheid om ter zake van de verkoop betaalde commissies wel of niet te rekenen tot de bruto-opbrengst. Het is niet toegestaan andere bedragen, waaronder kosten, op de bruto-opbrengst in mindering te brengen. Indien op een verkoopopbrengst het bedrag van de margin loan is ingehouden, moet voor de aanlevering de bruto-opbrengst met dit bedrag worden verhoogd.

• Als bruto-opbrengst wordt in ieder geval aangemerkt de opbrengst bij verkoop van financiële activa zoals⁵: aandelen, obligaties, participaties in beleggingsfondsen, trackers, ETF’s, turbo’s, sprinters, speeders (gewoon, limited, BEST, Quanto, Booster), CFD’s, warrants, opties, futures en swaps, ter zake waarvan de FI voor de rekeninghouder optreedt als bewaarder, broker, gevolmachtigde of anderszins als agent. Dit betreft een niet-uitputtende lijst van transacties, omdat het in ieder geval moet gaan om een financieel actief of derivaat, waarbij de positieve opbrengsten aan de Belastingdienst gerapporteerd moeten worden.

• Indien een financieel actief op beleggingsrekening A wordt verkocht en de opbrengsten worden gestort op rekening B en C, dient het totaal van de op rekening B en C gestorte bedragen bij rekening A als bruto-opbrengst te worden aangeleverd. Alles wordt toegerekend aan de rekening waarop het financieel actief wordt gehouden. (“bijgeschreven/gestort ter zake van de rekening”).

1.6 Bruto-opbrengst bij futures

Een future is een bijzonder financieel actief (of financieel derivaat). Futures worden in de regel dagelijks afgerekend. Deze afrekening noemt men een bijstelling. Bij een future wordt voor FATCA en CRS de bruto-opbrengst bij verkoop of afloop berekend door alle dagelijkse bijstellingen te totaliseren. Positieve en negatieve bijstellingen mogen worden gesaldeerd. Is het totale saldo van de bijstellingen negatief dan is er geen bruto-opbrengst in de zin van FATCA en CRS en hoeft er niet te worden gerapporteerd.

Een negatieve uitkomst bij verkoop of afloop van een future is géén bruto-opbrengst in de zin van FATCA en CRS. Dit bedrag mag dan ook niet als negatieve post worden meegenomen in de berekening van het in een jaar totaal aan bruto-opbrengsten te rapporteren bedrag. Indien bijvoorbeeld in een jaar op een rekening drie futures zijn verkocht of afgelopen, waarvan het totaal van de bijstellingen resp. +/+300, -/-200 en +/+200 bedraagt, dan is het totaalbedrag aan bruto-opbrengst inzake futures dat over dat jaar moet worden gerapporteerd een bedrag van 300 + 200 = 500.

Sectie II. Algemene due diligence-bepalingen

1.7. Externe dienstverleners (serviceproviders)

Het is toegestaan dat FI’s gebruik kunnen maken van externe dienstverleners om te voldoen aan de verplichtingen zoals opgenomen in de CRS of in de NL IGA. FI’s blijven echter verantwoordelijk voor deze verplichtingen (Sectie II.D van de CRS en artikel 5, derde lid, NL IGA). (Zie ook het CRS-commentaar op Sectie II, paragraaf D, punten 6 en 7 en Sectie IV, punten 19 en 20.)

Verzekeringsmaatschappijen kunnen dus vertrouwen op de klantidentificatie volgens de in Bijlage I van de NL IGA genoemde procedures die door tussenpersonen worden gedaan, maar blijven wel zelf verantwoordelijk daarvoor. Een werkgever meldt een nieuwe deelnemer in een netto pensioenregeling aan bij een pensioenuitvoerder en niet de deelnemer zelf. In dit geval kan de werkgever beschouwd worden als de tussenpersoon waarbij de pensioenuitvoerder mag vertrouwen op de klantidentificatie. De werkgever/tussenpersoon mag het self certification-formulier doorgeven. De ondertekening van het formulier kan digitaal geschieden (zie ook hierna bij punt 1.18).

De CRS vereist niet dat de externe dienstverlener in dezelfde jurisdictie gevestigd is als de FI of goedkeuring verkrijgt van die jurisdictie om als zodanig op te treden.

FI’s kunnen de aanlevering van gegevens laten verzorgen door derden maar ook dan blijven zij zelf verantwoordelijk voor een juiste, tijdige en volledige aanlevering van de gegevens.

(Sectie II.D CRS, FAQ 16 en artikel 5, derde lid, NL IGA.)

1.8. Gevolgen als een externe dienstverlener geen self certification opvraagt

In de praktijk is het mogelijk dat een externe dienstverlener aan wie een FI de klantidentificatie heeft uitbesteed, geen self certification-formulier heeft opgevraagd waar dat wel nodig is. Dit kan gebeuren omdat de FI daar niet de opdracht toe heeft gegeven of omdat deze externe dienstverlener de opdracht niet heeft uitgevoerd. Als sprake is van een bestaande rekening heeft de FI niet voldaan aan zijn verplichtingen voor de CRS en/of de NL IGA, tenzij de externe dienstverlener of de FI het self certification-formulier alsnog opvraagt. Als sprake is van een nieuwe rekening heeft de FI niet aan zijn verplichtingen voor de CRS en of de NL IGA voldaan, tenzij:

• de externe dienstverlener of de FI zelf het ingevulde self certification-formulier (in beginsel) alsnog binnen 90 dagen⁶ na opening van de nieuwe rekening of na het sluiten van de verzekering heeft verkregen, dan wel

• de pas geopende rekening of afgesloten verzekering heeft opgeheven of geannuleerd indien het self certification-formulier niet binnen die termijn is verkregen.

(Sectie II.D CRS en artikel 5, derde lid, NL IGA.)

1.9. Waardering van verzekeringspolissen met een geldswaarde

Met inachtneming van de uitzondering opgenomen in onderdeel II.A.3 van Bijlage I NL IGA, die niet geldt voor de CRS, moet een FI over de waarde van verzekeringspolissen en niet-gefaciliteerde lijfrenten voor de CRS en voor de NL IGA rapporteren uiterlijk op de laatste dag van een kalenderjaar of van een andere relevante periode van rapportage. Hiervoor moet de waarde in het economische verkeer worden gehanteerd. In de handleiding Gegevensaanlevering van Verzekeringsproducten (geldend vanaf 1 januari 2017) wordt dit nader toegelicht.

Ten aanzien van overlijdensrisicoverzekeringen is aangegeven dat eenjarige overlijdensrisicoverzekeringen in dit kader geacht worden geen waarde hebben. Reguliere overlijdensrisicoverzekeringen hebben wel een waarde maar zijn vrijgesteld van rapportage wanneer deze verzekeringen alleen tot uitkering komen bij overlijden (zie Sectie VIII.C.8.a van de CRS). Dit geldt alleen voor zuivere, gescheiden verzekeringen. In de situatie waarin zowel een overlijdensdeel als ook een levensdeel is verzekerd (gemengde verzekeringen) is geen sprake meer van een uitkering die alleen bij overlijden tot uitkering komt. Dan moet de hele waarde worden gerapporteerd.

(Sectie II.B CRS en onderdeel I.B.3 van bijlage I NL IGA.)

1.10. Klantidentificatie bij meer (sub)fondsen

Een beleggingsfonds kan bestaan uit meer sub fondsen (zelfstandige FI’s). Participanten kunnen aan een of meerdere sub fondsen deelnemen. Vermogensbeheerders maken vaak gebruik van eenzelfde derde partij, zoals de transfer agent, voor de identificatie van nieuwe klanten. Een dergelijke derde partij hoeft per klant slechts eenmaal het klantidentificatieproces te verrichten als die klant participeert in die sub fondsen die beheerd worden door dezelfde vermogensbeheerder. Bestaande klanten die participeren in het ene sub fonds en toetreden tot het andere sub fonds hoeven dan niet opnieuw het klantidentificatieproces te ondergaan (invullen van een self certification-formulier). Het bovenstaande is eveneens van toepassing op fondsen met eenzelfde vermogensbeheerder of waarvan de vermogensbeheerder de klantidentificatie heeft uitbesteed aan dezelfde derde partij.

(Sectie II tot en met VII CRS en onderdeel I.A van bijlage I NL IGA.)

Sectie III. Due diligence-bepalingen ten aanzien van bestaande rekeningen van natuurlijke personen

1.11. Residence Address-test

FI’s kunnen de zogenaamde ‘residence address-test’ toepassen op bestaande lagewaarderekeningen van individuele personen. Overheden kunnen aan hun FI’s de keuze laten om óf de ‘residence address-test’ (van Sectie III.B.1) te hanteren óf de ‘indicia-test’ (van Sectie III.B.2), of om enkel toe te staan dat de ‘indicia-test’ wordt toegepast. De CRS voorziet in de eerste optie die inhoudt dat FI’s ervoor kunnen kiezen om de residence-address-test of de indicia-test toe te passen (artikel 4, eerste lid, UB CRS). Daarnaast biedt het CRS-commentaar de mogelijkheid aan overheden om hun FI’s de keuze te bieden om van de ‘residence address-test’ gebruik te maken voor alle lagewaarderekeningen of voor een duidelijk omschreven groep van zulke lagewaarderekeningen, zoals de branch of de plaats waar de rekening wordt aangehouden. Een en ander naar keuze van de FI’s.

(Sectie III.B.1 e CRS en het CRS-commentaar op Sectie III.B, punt 5.)

1.12. Penalty of perjury

Het huidige adres van een bestaande klant in de bestanden van de FI’s wordt gebaseerd op bewijsstukken. Het CRS-commentaar gaat in op de documenten die hieraan voldoen. Naast een ID-card, een paspoort, een rijbewijs, of een officieel recent document uitgegeven door een overheidsorgaan waarop het adres staat, volstaat ook een verklaring van de betreffende rekeninghouder van zijn huidige adres, op straffe van meineed (‘penalty of perjury’). De in het commentaar gehanteerde term ‘penalty of perjury’ kent Nederland niet. De OESO heeft aangegeven dat onder deze term ook wordt begrepen de situatie waarin de wetgeving van een land voorziet in een strafsanctie op het geven van een valse verklaring (FAQ 18 bij Secties II -VII). (CRS-commentaar op Sectie III.B, punt 10.)

1.13. Altijd bieden van tegenbewijsmogelijkheid aan de rekeninghouder

Als een FI ten aanzien van een bestaande lagewaarderekening van een natuurlijk persoon een of meer Amerikaanse en/of CRS-indicatoren vindt naar aanleiding van het elektronische onderzoek of als gevolg van gewijzigde omstandigheden, moet de FI de rekening behandelen als een (Amerikaanse) te rapporteren rekening. Dit is anders als de FI besluit om Sectie III.B.6 CRS dan wel onderdeel II.B.4 van Bijlage I NL IGA toe te passen en één van de daar genoemde uitzonderingen van toepassing is. Op grond van Sectie III.B.6 CRS is een FI dus niet altijd verplicht een rekeninghouder aan te merken als fiscaal inwoner van een deelnemend rechtsgebied waarvoor een indicator als bedoeld in onderdeel B.2, a tot en met e, wordt aangetroffen. Sectie III.B.6 CRS biedt een zogenaamde ‘curing procedure’. In het CRS-commentaar op Sectie III.B.6, wordt onder de punten 30 tot en met 32 op deze zogenoemde ‘curing procedure’ ingegaan. Ook in de Nota van toelichting bij het UB CRS wordt ingegaan op de ‘curing procedure’.

Een FI mag persoonsgegevens slechts verwerken voor zover zij, gelet op de doeleinden waarvoor zij worden verzameld of vervolgens worden verwerkt, toereikend, ter zake dienend en niet bovenmatig zijn (artikel 5, lid 1 onderdeel c, AVG). Daarnaast moet de FI de nodige maatregelen treffen opdat persoonsgegevens juist en nauwkeurig zijn gelet op de doeleinden waarvoor zij worden verzameld of vervolgens worden verwerkt. Ondanks dat Sectie III.B.4 CRS en onderdeel II.B.3 van Bijlage I NL IGA dat niet vereisen, kan van een FI worden verwacht dat deze altijd de procedure van Sectie III.B.6 van de CRS dan wel onderdeel II.B.4 van Bijlage I NL IGA toepast. Als sprake is van een of meer CRS- en/of Amerikaanse indicatoren, geeft de FI de rekeninghouder ten minste de gelegenheid om de in Sectie III.B.6 CRS en in onderdeel II.B.4 van Bijlage I NL IGA genoemde vormen van tegenbewijs te verschaffen. Het bovenstaande geldt ook ten aanzien van de Secties III.C.5.b. en III.C.8 CRS en de corresponderende onderdelen II.D.5.b en II.E.4 van Bijlage I NL IGA voor bestaande hogewaarderekeningen van natuurlijke personen, alsmede voor Sectie V.D.1.b CRS en voor onderdeel IV.D.1.b van Bijlage I NL IGA voor bestaande rekeningen van entiteiten waar een CRS- en/of Amerikaanse indicator is gevonden en de FI niet redelijkerwijze kan vaststellen dat de rekeninghouder geen te rapporteren persoon is op grond van informatie waarover zij beschikt of die publiekelijk beschikbaar is. Het bovenstaande is echter niet van toepassing op slapende rekeningen, omdat in dat geval bij voorbaat vaststaat dat de rekeninghouder niet reageert. Van een slapende rekening is sprake als voldaan is aan de volgende voorwaarden:

• De rekeninghouder heeft in de afgelopen drie jaar geen opdracht gegeven met betrekking tot de rekening of andere rekeningen bij de FI;

• De rekeninghouder heeft niet gecommuniceerd met de FI waar de rekening wordt aangehouden over de rekening of over elke andere rekening van de rekeninghouder de afgelopen zes jaar; en

• In geval van een cash value insurance contract: De FI heeft in de afgelopen zes jaar niet gecommuniceerd met de rekeninghouder over de rekening of andere rekeningen gehouden bij de FI.

(Sectie III.B.4 en Sectie III.B.6 CRS, en onderdeel II.B.3 van Bijlage I NL IGA.)

(Zie CRS-commentaar op Sectie III, Sub paragraaf B(1), punt 9.)

1.14. Geldigheidsduur van het ‘self certification’-formulier

Voor de toepassing van de CRS-identificatie van een klant of een persoon die klant wil worden, is het voor de Nederlandse markt ontwikkelde ‘self certification’-formulier voor onbepaalde tijd geldig, zolang er geen gewijzigde omstandigheden zijn op grond waarvan een FI weet of aanleiding heeft om aan te nemen dat het oorspronkelijke ‘self certification’-formulier onjuist of onbetrouwbaar is.

(Zie het CRS-commentaar op Sectie IV, punt 12.)

Een relevante wijziging in de omstandigheden kan ertoe leiden dat

• (i) een persoon een te rapporteren persoon wordt,

• (ii) een persoon niet langer een te rapporteren persoon is,

• (iii) een te rapporteren persoon voortaan aan meer landen gerapporteerd moet worden, of

• (iv) een te rapporteren persoon voortaan aan een ander land gerapporteerd moet worden.

Bij iedere relevante wijziging van omstandigheden moet de FI de betrokken rekeninghouder een ‘self certification’-formulier toesturen om de (vermoede) nieuwe CRS- en/of FATCA-status te laten bevestigen, of om de huidige status te laten herbevestigen. Dit geldt zowel ten aanzien van natuurlijke personen als ten aanzien van entiteiten. In het UB CRS zijn deze verplichtingen opgenomen.

(Secties III.B.6, III.C.8, IV.C, V.E.3 en VI CRS.)

1.15. Leeg veld in elektronische database

Als de FI een elektronisch systeem heeft waarin alle informatie is opgenomen die beschreven is in Sectie III.C.3 CRS of in onderdeel II.D.3 van Bijlage I NL IGA, dan is een onderzoek van de papieren dossiers niet vereist. Dit betekent dus dat de elektronische database van de FI over velden beschikt die de bedoelde informatie kunnen bevatten en waarin elektronisch gezocht kan worden. Indien op basis van het beleid en de procedures van de FI een leeg veld betekent dat de FI in zijn geheel niet over die informatie beschikt, hoeft de FI met betrekking tot dit gegeven geen verder onderzoek te doen naar de papieren dossiers.

(Zie ook het CRS-commentaar op Sectie I, subparagraaf C – F, punt 26 jo. Sectie III, subparagraaf C(2) en (3), punt 35. en Bijlage I.D.3 NL IGA)

1.16. Begrip ‘relatiemanager’

Het kan voorkomen dat verzekeringsmaatschappijen gebruikmaken van makelaars met wie zij contracten aangaan of die zij in dienst nemen om cliëntrelaties te onderhouden. Deze makelaars zijn niet werkzaam bij de entiteit die de verzekeringspolissen beheert, maar kunnen wel werkzaam zijn bij een gelieerde entiteit. Een dergelijke makelaar is niet aan te merken als een relatiemanager.

(Sectie III.C.4 CRS, CRS-commentaar op Sectie III.C(4), punten 39 tot en met 42 en Bijlage II.D.4 NL IGA.)

1.17. Bijzondere aggregatieregel voor relatiemanagers

Als sprake is van een hogewaarderekening (met inbegrip van eventueel daarmee geaggregeerde rekeningen) die is ondergebracht bij de relatiemanager, moet naast het onderzoek van elektronische en papieren dossiers voor bestaande rekeningen van natuurlijke personen, ook de relatiemanager worden geraadpleegd. Als de relatiemanager beschikt over feitelijke kennis dat de rekeninghouder een te rapporteren (Amerikaanse) persoon is, dan is de hogewaarderekening (met inbegrip van daarmee geaggregeerde rekeningen) een te rapporteren rekening. Er geldt een bijzondere aggregatieregel voor relatiemanagers voor de vaststelling of een financiële rekening een hogewaarderekening is of niet. Deze regel houdt in dat de FI verplicht is om de saldi van financiële rekeningen samen te tellen als de relatiemanager weet of aanleiding heeft om te weten dat die rekeningen (in)direct in het bezit zijn van, of worden beheerd of zijn geopend door dezelfde persoon (anders dan als gevolmachtigde).

Het bovenstaande leidt ertoe dat de FI eerst de regel van onderdeel VI.C.3 van Bijlage I NL IGA moet toepassen voordat de regel van onderdeel II.D.4 van Bijlage I kan worden toegepast. Het gevolg is dat de FI de relatiemanager moet raadplegen als deze weet of aanleiding heeft om te weten dat een rekeninghouder bij een FI een bewaarrekening aanhoudt van USD 800.000 en een depositorekening van USD 400.000. Hetzelfde geldt voor de CRS, waarbij volgens het CRS-commentaar Sectie VII.C van de CRS moet worden toegepast vóór Sectie III.C.4 van de CRS.

Een relatiemanager is pas een relatiemanager in de zin van de CRS indien de rekening die hij beheert een (geaggregeerd) saldo heeft van meer dan USD 1.000.000. Indien nog niet vaststaat of een rekening een hogewaarderekening is, is de beheerder van die rekening dus geen relatiemanager. Er zou daarom geen gebruik gemaakt kunnen worden van zijn kennis om te beoordelen of de rekening een hogewaarderekening is. Door te bepalen dat de relatiemanager, bedoeld in Sectie VII.C.3, de medewerker is die voldoet aan de definitie van relatiemanager in het commentaar op Sectie III.C.4, met uitzondering van voorwaarde (ii) van punt 41, wordt dit dilemma opgelost.

(Sectie III.C.4 van de CRS, CRS-commentaar op Sectie III.C.4, punten 39 tot en met 41, Sectie VII.C, punt 16 en onderdeel VI.C.3 van Bijlage I van de NL IGA)

Als een FI geen gebruik maakt van relatiemanagers hoeft de FI de desbetreffende due diligenceregels niet uit te voeren.

Sectie IV. Due diligence-bepalingen ten aanzien van nieuwe rekeningen van natuurlijke personen

1.18. De self certification-formulieren (algemeen)

In het CRS-commentaar (Sectie IV, punt 7 tot en met 9) is aangegeven waaraan de self certification-formulieren (eigen verklaring formulieren) moeten voldoen om rechtsgeldig te zijn. In het Uitvoeringsbesluit identificatie- en rapportagevoorschriften CRS wordt (artikel 3 en in de bijbehorende Nota van toelichting) ingegaan op de self certification en de voorwaarden waaraan deze moet voldoen. Een FI moet een eigen verklaring van een rekeninghouder verkrijgen en bijhouden om vast te stellen dat de rekeninghouder geen staatsburger noch fiscaal inwoner van de VS is (onderdeel II.4.a.1 van Bijlage I NL IGA). Voor deze eigen verklaring kan de FI een IRS-formulier W-8 of een vergelijkbaar overeengekomen formulier gebruiken.

Voor Nederland heeft de Nederlandse Vereniging van Banken in nauw overleg met het Ministerie van Financiën verschillende self-certification-formulieren voor de CRS en de FATCA ontwikkeld. Deze formulieren zijn te verkrijgen via de bank van de rekeninghouder. Aangeraden wordt om deze formulieren te gebruiken, omdat zij in alle mogelijke situaties beogen te voorzien. Het is echter niet noodzakelijk dat voor een self certification dit formulier wordt aangehouden. Daarnaast kan de informatie ook worden opgevraagd met een online-formulier als onderdeel van de gegevens bij het openen van een rekening. Digitale ondertekening van de formulieren mag op de gebruikelijke werkwijze van de betreffende FI.

(CRS-commentaar Sectie IV, punten 7 tot en met 18, alsmede Sectie V, punten 14 tot en met 17 en 20 tot en met 23, en in het CRS-commentaar Sectie VI, punten 11 en 18 en onderdeel II.4.a.1 van Bijlage I NL IGA.)

1.19. Gevolgen als FI geen ingevuld self certification-formulier verkrijgt

Een FI moet bij de opening van een nieuwe rekening van een natuurlijk persoon een compleet ingevuld self certification-formulier van haar rekeninghouder verkrijgen. Hiermee kan de FI vaststellen of de rekeninghouder fiscaal inwoner is van een deelnemend rechtsgebied voor de CRS (en voor de NL IGA een staatsburger of fiscaal inwoner is van de VS) (Sectie IV.A CRS en onderdeel III.B van Bijlage 1 bij de NL IGA).

Uitsluitend in het geval validatie van een self certification-formulier een day-two procedure is, kan een nieuwe rekening geopend worden in afwachting van de uitkomst van de validatie. Hiervoor mag maximaal 90 dagen de tijd worden genomen. In een beperkt aantal gevallen is het echter als gevolg van de specifieke kenmerken van een bedrijfssector niet mogelijk een self certification-formulier te verkrijgen bij de opening van een rekening. Dit kan bijvoorbeeld het geval zijn bij overdracht van een verzekeringscontract of het verwerven van aandelen in een investeringsfonds op de secundaire markt. In dat geval moet het self certification-formulier zo snel mogelijk worden verkregen en gevalideerd en in ieder geval binnen een periode van 90 dagen. Indien geen geldig self certification-formulier is ontvangen, dient de rekening uiterlijk na 90 dagen te worden gesloten of onbruikbaar te worden gemaakt.

(Sectie IV.A van de CRS, FAQ 22 (sectie II-VII) en onderdeel III.B van Bijlage 1 NL IGA.)

1.20. Vereisten self certification-formulier en verificatie fiscale woonstaat

Ten aanzien van de nieuwe rekeningen van natuurlijke personen is een self certification-formulier alleen geldig als het getekend is door de rekeninghouder (zie ook laatste zin van 1.18), is gedagtekend en tenminste bevat: naam, adres, fiscale woonstaat, fiscaal identificatienummer en geboortedatum (CRS-commentaar op Sectie IV, punt 7 en artikel 3 UB CRS). Aan de verplichting tot het opnemen van het adres wordt geacht te zijn voldaan als de FI bij het openen van de rekening reeds beschikt over de adresgegevens, die zij in het kader van de AML/KYC-regels heeft verkregen van de rekeninghouder.

(CRS-commentaar op Sectie IV, punt 7.)

Financiële instellingen kunnen niet zonder meer afgaan op het door een klant ingevulde ‘fiscale woonstaat’ op een self certification-formulier. Indien de FI een self certification-formulier verkrijgt van de rekeninghouder, dient de FI de redelijkheid van de op de verklaring opgenomen fiscale woonstaat of -staten van de rekeninghouder te bevestigen op basis van de informatie die is verkregen in verband met de opening van een rekening of op een later moment, met inbegrip van alle stukken die zijn verzameld op grond van AML/KYC-procedures.

(CRS Sectie III. B.2.a, Sectie IV.A. en Sectie V. D.1.a. en Sectie VI. A.1.a).

Bij de afweging of in redelijkheid kan worden uitgegaan van de informatie op het self certification- formulier, of hiervan moet worden afgeweken of dat deze moet worden aangevuld, moet onder andere rekening worden gehouden met ingezetenschap als indicator, en de specifieke problematiek van grensarbeiders, buitenlandse studenten en asielzoekers.

De FI hoeft alleen op basis van al de haar beschikbare informatie in redelijkheid vast te stellen of en naar welke landen rekeninggegevens gerapporteerd moeten worden. Het is uiteindelijk aan de Belastingdienst om te bepalen wat iemands fiscale woonstaat daadwerkelijk is.

Ingezetenschap

Ingezetenschap van een land is een belangrijke indicatie voor de fiscale woonstaat. Naast het ingezetenschap spelen daarbij ook de volgende aspecten een rol: waar verblijft het gezin, waar is de woning, waar staat de rekeninghouder ingeschreven in het bevolkingsregister, waar heeft de rekeninghouder lidmaatschappen e.d. Als voorts uit de informatie blijkt dat er bijvoorbeeld naast ingezetenschap in een ander land ook een adres is in Nederland, dan kan er sprake zijn van twee fiscale woonstaten. Het self certification-formulier biedt de mogelijkheid meer fiscale woonstaten op te geven.

Grensarbeiders

Bij grensarbeiders is de woonplaats ook van groot belang. Grensarbeiders zijn ingezetenen van bijvoorbeeld Nederland die werken in België en tenminste een keer per week terugkeren naar het woonland. Waar een grensarbeider woont, wordt naar de feiten en omstandigheden beoordeeld. Aan de hand van de feiten en omstandigheden wordt het middelpunt van iemands leven en daarmee zijn woonplaats bepaald.⁷ Dat kan complex liggen. Bijvoorbeeld als iemand werkt in België en woont in Nederland. België heft alleen over het loon in België belasting en sociale verzekeringspremies. Als echter het middelpunt van het (gezins)leven in Nederland ligt, heeft de grensarbeider zijn fiscale woonplaats in Nederland. Zie ook: https://www.belastingdienst.nl/wps/wcm/connect/bldcontentnl/belastingdienst/zakelijk/internationaal/vermogen/common_reporting_standard/regels

Buitenlandse studenten

Bij buitenlandse studenten is het ingezetenschap ook een belangrijke indicatie voor de fiscale woonstaat. Daarnaast speelt de duurzaamheid van het verblijf in Nederland een rol. Bij een kortstondig verblijf in Nederland behoudt een buitenlandse student in het algemeen zijn fiscale woonplaats in het land van herkomst.

Asielzoekers

Asielzoekers met een zogenoemd W-document, die nog in afwachting zijn van een uitspraak over het verkrijgen van een verblijfsvergunning), hebben Nederland als fiscale woonstaat. Dit geldt ook voor vergunninghouders die nog in COA-opvanglocaties verblijven.

1.21. Gedeeld rekeningsysteem

Een FI mag vertrouwen op documentatie die een rekeninghouder heeft overgelegd bij een ander filiaal van dezelfde FI of bij een filiaal van een gelieerde entiteit binnen de groep als:

• De FI alle rekeningen waar documentatie voor wordt gedeeld, behandelt als geconsolideerde rekeningen; en

• De FI en het andere filiaal van de FI of van een gelieerde entiteit binnen de groep, een al dan niet elektronisch informatiesysteem delen dat voldoet aan de onderstaande voorwaarden.

  Een gedeeld rekeningsysteem moet het voor de FI mogelijk maken om gemakkelijk informatie te vinden over de aard van de documentatie, de informatie die deel uitmaakt van de documentatie (inclusief een kopie van de documentatie zelf) en de geldigheid van de documentatie. Het systeem moet het ook mogelijk maken om gemakkelijk informatie op te slaan als de FI op de hoogte raakt van enig feit dat invloed kan hebben op de betrouwbaarheid van die documentatie. Bovendien moet de FI kunnen aantonen op welke wijze en wanneer informatie over dergelijke feiten in het systeem is ingevoerd. De FI moet kunnen laten zien dat alle informatie die zij in het systeem heeft ingevoerd, is verwerkt en dat de geldigheid van de documentatie onderworpen is aan voldoende onderzoek.

  Een FI kan ervoor kiezen om te vertrouwen op de kwalificatie van de rekeninghouder in het gedeelde rekeningsysteem zonder zelf kopieën van de documentatie ter onderbouwing van die kwalificatie te verkrijgen en te onderzoeken. Op verzoek van de Belastingdienst moet deze FI alle documentatie kunnen overleggen die van belang is voor die kwalificatie (of aantekeningen van de onderzochte bewijsstukken als de FI in het kader van AML-regelgeving niet verplicht is om kopieën te bewaren).

  (Sectie IV, punten 18, 19 en 20 CRS-commentaar en onderdeel VI.A van Bijlage I NL IGA.)

Sectie V. Due diligence-bepalingen ten aanzien van bestaande rekeningen van entiteiten

1.22. Gebruik van SBI-codes

Voor de bepaling of een rekeninghouder een actieve of passieve NFE is moet een FI zich baseren op de self certification van de rekeninghouder om diens status vast te stellen, tenzij de FI informatie in haar bezit heeft of er publiek beschikbare informatie is op basis waarvan zij kan vaststellen dat de rekeninghouder een actieve NFE is of een FI anders dan een beleggingsinstelling beschreven in sectie VIII, onderdeel A, punt 6, onder b, die geen FI is in een deelnemend rechtsgebied. Volgens het CRS-commentaar kan voor de publiek beschikbare informatie geput worden uit het gestandaardiseerde industriecodesysteem. Voorbeelden die worden genoemd zijn de International Standard Industrial Classification (ISIC) van de Verenigde Naties, de statistische classificatie van de economische activiteiten in de Europese Unie (NACE), en het Noord-Amerikaanse Industry Classification System (NAICS). Hieronder kan zowel voor de NL IGA als voor de CRS worden verstaan de zogenaamde ‘StandaardBedrijfsIndeling’ (SBI) codes + aanvullende code. De SBI mag alleen gebruikt worden als er reeds geclassificeerd was in kader van AML/KYC en er geen reden is hieraan te twijfelen. (Zie het CRS-commentaar op Sectie V, paragraaf D, punt 12 en Sectie VIII, paragraaf E(6), punt 154.)

(Sectie V.D.2.a en VI.2.a van de CRS en onderdeel IV.D.4.b van Bijlage 1 NL IGA)

1.23. Identificatie passieve of actieve NFE (‘presumption rule’)

Voor de identificatie van een rekeninghouder kan de FI – behalve op grond van de bij de FI zelf beschikbare informatie – ook op grond van publiekelijk beschikbare informatie vaststellen of sprake is van een FI of van een actieve NFE. Als dit op grond van de beschikbare informatie niet is vast te stellen, moet de FI aan de rekeninghouder een self certification-formulier toezenden. Als de rekeninghouder na herhaaldelijk verzoek zijn self certification-formulier niet terugstuurt aan de FI, dan wordt de rekeninghouder geacht een passieve NFE te zijn. De FI moet dan de rekeninghouder als zodanig kwalificeren en de uiteindelijk belanghebbende(n) (UBO/‘Controlling Persons’) identificeren aan de hand van onderdeel IV.D.4.c.1 van Bijlage I NL IGA en de vereiste gegevens rapporteren als een uiteindelijk belanghebbende (UBO) een Amerikaanse persoon is. Hetzelfde geldt voor de CRS (op grond van artikel 6, eerste en vierde lid, UB CRS en het CRS-commentaar op Sectie V.D(2), punten 20 en 24). Dat wil zeggen dat de FI de uiteindelijk belanghebbende(n) moet identificeren aan de hand van Sectie III.B.2 van de CRS. Voor de CRS is het mogelijk dat er indicatoren zijn naar meer dan één land. Als een rekeninghouder na herhaaldelijk verzoek geen self certification-formulier indient, rapporteert de FI de rekeninghouden en/of zijn uiteindelijk belanghebbenden naar de landen ten aanzien waarvan er indicatoren zijn.

(Sectie V.D.2.a CRS en onderdeel IV.D.3.a, 4.b en c.1 NL IGA.)

1.24. Kwalificatie van non-profit organisatie (NPO) als actieve NFE

Een NPO die voldoet aan alle voorwaarden van CRS Sectie VIII.D.9.h. is een Actieve NFE en niet een FI ook al wordt haar vermogen door een FI beheerd.

Een Professionally Managed Investment Entity die niet aan deze voorwaarden voldoet is geen actieve NFE in de zin van Sectie VIII.D.9.h. CRS.

(Zie Sectie VIII.D.9.h CRS)

Sectie VI. Due diligence-bepalingen ten aanzien van nieuwe rekeningen van entiteiten

1.25. Gevolgen als een FI geen ingevuld self certification-formulier ontvangt

Een FI moet bij de opening van een nieuwe rekening van een entiteit een compleet ingevuld self certification-formulier van haar rekeninghouder verkrijgen om vast te stellen wat de status is van de entiteit en haar uiteindelijke belanghebbenden (artikel 7, eerste lid, UB CRS en Sectie VI.A.1.a CRS en onderdeel V.B.3 van Bijlage I NL IGA).

Uitsluitend in het geval validatie van een self certification-formulier een day-two procedure is kan een nieuwe rekening geopend worden in afwachting van de uitkomst van de validatie. Hiervoor mag maximaal 90 dagen de tijd worden genomen.

In een beperkt aantal gevallen is het als gevolg van de specifieke kenmerken van een bedrijfssector niet mogelijk een self certification-formulier te verkrijgen bij de opening van een rekening. Dit kan bijvoorbeeld het geval zijn bij overdracht van een verzekeringscontract of het verwerven van aandelen in een investeringsfonds op de secundaire markt. In dat geval moet het self certification-formulier zo snel mogelijk worden verkregen en gevalideerd en in ieder geval binnen een periode van 90 dagen. Indien geen geldig self certification-formulier is ontvangen, dient de rekening uiterlijk na 90 dagen te worden gesloten of onbruikbaar te worden gemaakt.

(Sectie VI.A.1.a CRS, FAQ22 van sectie II-VII en onderdeel V.B.3 van Bijlage 1 NL IGA.)

Sectie VII. Bijzondere due diligence-bepalingen

1.26. Uitleg van het begrip ‘aanleiding om aan te nemen dat’

Een FI mag zich niet baseren op eigen verklaringen of bewijsstukken als haar bekend is of er aanleiding is om aan te nemen dat deze verklaringen of bewijsstukken onjuist of onbetrouwbaar zijn. Het begrip ‘aanleiding om aan te nemen dat’ is een vertaling van het begrip ‘reason to know’. Voor de invulling van dit begrip wordt voor de toepassing van de FATCA aangesloten bij de punten 3 tot en met 9 van paragraaf A van Sectie VII van het CRS-commentaar. Punt 10 van paragraaf A van Sectie VII van dat commentaar is voor de NL IGA niet van toepassing, omdat de VS ook uitgaat van Amerikaans staatsburgerschap. Als er sprake is van een of meer (Amerikaanse) indicatoren vormt dit mogelijk een aanleiding om aan te nemen dat de eerdere verklaringen of bewijsstukken onjuist of onbetrouwbaar zijn. Dit zal afhangen van de aard van de indicator en de reparatiemogelijkheden daarvan.

(CRS-commentaar op Sectie VII, A.3 en onderdeel VI.A van Bijlage 1 NL IGA.)

1.27. Toepassing aggregatieregels

In Sectie VII.C. van de CRS en onderdeel VI.C van Bijlage I van de NL IGA staan de voorschriften voor de aggregatie van saldi. Wat de NL IGA betreft: het kan voorkomen dat een rekeninghouder/ natuurlijk persoon bij een FI verschillende bedragen heeft uitstaan op verschillende soorten rekeningen, zoals een spaar- en een bewaarrekening, maar met een en hetzelfde rekeningnummer. In dat geval moet de FI alle bedragen optellen, omdat onderdeel VI.C.1 van Bijlage I van de NL IGA geen onderscheid maakt naar het type financiële rekening. Als op hetzelfde rekeningnummer een spaarsaldo van USD 30.000 staat en tevens een beleggingssaldo van USD 40.000, dan moet de FI beide rekeningen rapporteren, omdat het totaal van de saldi hoger is dan USD 50.000.

(Sectie VII.C CRS en onderdeel VI.C van bijlage I NL IGA.)

1.28. Wisselkoers per 31 december van een jaar

Een FI kan voor de gehanteerde Amerikaanse dollarbedragen een equivalent bedrag nemen in een andere koers zoals bepaald volgens het nationale recht van een land (Sectie VII.C.4 CRS). Voor Nederland betekent dit dat de FI’s bedragen mogen rapporteren in de valuta waarin de rekening gehouden wordt. De Belastingdienst rekent deze vervolgens om naar het Euro-equivalent. De Belastingdienst gebruikt hiervoor de op de website van de Nederlandsche Bank gepubliceerde koers op 31 december van elk jaar, zijnde T2.1 Jaar (Ultimo) (XLS). Deze koers moet jaarlijks ook gebruikt worden voor de omrekening van de in het UB CRS gebruikte USD-bedragen.

Voor het omrekenen van de rekeningbedragen naar een andere valuta dan de USD moet de FI de wisselkoers van 31 december van het voorgaande kalenderjaar nemen (onderdeel VI.C.4 van Bijlage I NL IGA). Voor de rapportage over een van het kalenderjaar afwijkend tijdvak moet de FI niet het saldo van een rekening aan het einde van het kalenderjaar nemen, maar het saldo aan het einde van die ‘andere relevante periode waarover gerapporteerd dient te worden’ (onderdeel I.B.3. van Bijlage I NL IGA). In het laatste geval moet de omrekenkoers op de laatste dag van die andere periode gebruikt worden.

(Sectie VII.C.4 CRS, CRS-commentaar op Sectie VII, C (4), punten 20 en 21 en onderdelen I.B.3 en VI.C.4 van Bijlage 1 NL IGA.)

Sectie VIII. Definities

1.29. (Dubbel) inwonerschap van een FI en feitelijke leiding

Een FI valt onder de jurisdictie waar zij fiscaal gevestigd is (CRS-commentaar bij Sectie VIII.A 2). De nationale wet van een jurisdictie bepaalt wanneer sprake is van fiscaal inwonerschap. De Belastingdienst beoordeelt op grond van de criteria van artikel 4 AWR of een FI inwoner is van Nederland en daarmee onder het toepassingsbereik van de CRS valt. Voor de NL IGA is dit ter verduidelijking in het Memorandum of Understanding (MoU) opgenomen.

(Kamerstukken II 2013/14, 33 985, nr. 3, Bijlage, Goedkeuringswet NL IGA.)

Een Nederlands filiaal van een buitenlandse bank moet in Nederland aan de rapportageverplichtingen voldoen. De Belastingdienst zal voor een FI bepalen waar de feitelijke leiding van die FI zich bevindt (artikel 4 AWR). Zij kan daarbij betekenis toekennen aan onder andere de volgende omstandigheden:

• De plaats waar de kernbeslissingen en commerciële besluiten worden genomen die nodig zijn voor het voeren van het bedrijf;

• De plaatsen waar bestuurders werken en vergaderen;

• De plaats waar de administratie wordt bijgehouden en de jaarrekening wordt opgemaakt;

• Het land waar de FI onder toezicht staat dan wel een bankvergunning heeft;

• De plaatsen waar aandeelhouders wonen en/of vergaderen;

• De inschrijving in het handelsregister;

• Het oprichtingsrecht van het lichaam.

Een FI kan elders geen fiscale vestigingsplaats hebben, bijvoorbeeld omdat ze wordt behandeld als fiscaal transparant. In lijn met het genoemde CRS-commentaar, is deze FI een in Nederland gevestigde financiële instelling als zij aan een van de volgende voorwaarden voldoet:

• De FI is opgericht in overeenstemming met de Nederlandse wetgeving;

• De leiding van de FI (inclusief de werkelijke leiding) bevindt zich in Nederland; of

• De FI valt onder het financieel toezicht in Nederland.

Een FI kan voor belastingdoeleinden inwoner zijn van meer jurisdicties.

Andere jurisdicties kunnen (ook) andere criteria dan de plaats van feitelijke leiding hanteren, bijvoorbeeld als een FI is opgericht naar het recht van die jurisdictie. Daardoor kan er sprake zijn van dubbel inwonerschap van de FI.

Een FI (anders dan een trust) die inwoner is van twee of meer deelnemende rechtsgebieden, is onderworpen aan de identificatie- en rapportagevoorschriften van dat deelnemend rechtsgebied waarin zij de financiële rekeningen houdt (CRS-commentaar op Sectie VIII, paragraaf A, punt 5, zie ook artikel 2a, tweede lid, WIB)

De situatie kan zich voordoen dat een entiteit inwoner is van een jurisdictie die de CRS niet geïmplementeerd heeft (FAQ 17 bij Secties II-VII). De regels van de jurisdictie waarin de entiteit de financiële rekeningen aanhoudt, bepalen de status van de entiteit als een FI of NFE.

(CRS-commentaar Sectie VIII.A.2, punten 4 en 5, FAQ 17 bij Secties II-VII en artikel 1, eerste lid, onderdeel l, NL IGA en de MoU bij de NL IGA)

1.30. Verzekeringsmaatschappij

Voor de nadere invulling van het begrip ‘verzekeringsmaatschappij’ wordt verwezen naar het CRS-commentaar op Sectie VIII, paragraaf A, punten 26 tot en met 29. Dit commentaar geldt, naast de Final Regulations (§1.1471-1 (b)(65) en §1.1471- 5(e)(1)(iv)), ook voor de toepassing van de FATCA.

Een verzekeringsbedrijf dat onder toezicht staat van De Nederlandsche Bank N.V. en niet voldoet aan de kwalificatie van ‘omschreven verzekeringsmaatschappij’ (zoals een schadeverzekeringsmaatschappij) is een actieve NFE.

(Sectie VIII, A.8. CRS, het CRS-commentaar op Sectie VIII, paragraaf A, punten 26 tot en met 29 en artikel 1, eerste lid, onderdeel k, NL IGA)

1.31. Internationale organisatie

Een internationale organisatie kan een NFE of een FI zijn. Als het een NFE is dan is het op grond van Sectie VIII, D.9.c CRS en Bijlage I.VI.B.4.d NL IGA een Actieve NF(F)E. Voor zover internationale organisaties voldoen aan de definitie van FI zijn zij niet-rapporterende FI’s (Sectie VIII, B.1.a, B.3 CRS, en in Bijlage II.I.C NL IGA). Internationale organisaties zijn de internationale instellingen waaraan Nederland vrijstelling van belasting verleent (artikel 39 AWR). De lijst met instellingen die Nederland aanmerkt als een dergelijke internationale organisatie is opgenomen in artikel 20 Uitvoeringsregeling Belastingdienst 2003.

(Sectie VIII, B.1.a, B.3. CRS en onderdeel I.D van Bijlage II NL IGA)

1.32. Uitleg van het begrip ‘passief inkomen’: definitie uit CRS-commentaar.

Het begrip ‘passief inkomen’ wordt gehanteerd voor de toepassing van de inkomenstest of een entiteit een actieve NFE is (onderdeel VI.B.4.a van Bijlage 1 NL IGA). In de Final Regulations (zie §1.1472-1(c)(1)(iv)(A)) staat een definitie van ‘passief inkomen’. Deze definitie kan echter niet op grond van artikel 4, zevende lid, NL IGA worden toegepast in de Nederlandse situatie omdat de NL IGA het begrip “passief inkomen” niet bevat.

Er is wel een definitie van het begrip ‘passief inkomen’ opgenomen in het CRS-commentaar (zie punt 126 van het commentaar op Sectie VIII. D.6 tot en met 9). Die komt bijna geheel overeen met die in de Final Regulations. Voor zowel de NL IGA als de CRS moet het begrip ‘passief inkomen’ worden uitgelegd conform de uitleg daarvan in het CRS-commentaar.

(CRS-commentaar op Sectie VIII, D.6 tot en met 9, punt 126 en onderdeel VI.B.4.a van bijlage I NL IGA.)

1.33. Uitleg van het begrip ‘een wezenlijk deel van de activiteiten’

Er geldt een aantal criteria waaraan een (NL IGA: niet-Amerikaanse) entiteit die geen FI is, moet voldoen om als actieve NFE te worden aangemerkt (sectie VIII.D.9.d CRS, het CRS-commentaar op Sectie VIII.D.9.d, punt 130, en onderdeel VI.B.4 van Bijlage I NL IGA). Een van de criteria is dat een wezenlijk deel van de activiteiten van de NFE bestaat uit het geheel of gedeeltelijk aanhouden van de geplaatste aandelen in, of het verstrekken van financiering of diensten aan (...). In dit verband betekent een ‘wezenlijk deel van de activiteiten’ dat 80% of meer van de activiteiten van de NFE moet bestaan uit de onder letter d van Sectie VIII.D.9 CRS en onder letter e van onderdeel VI.B.4 van Bijlage I NL IGA omschreven activiteiten van de NFE. Als de holdingactiviteiten en/of het verschaffen van financiering of diensten van de NFE aan (klein)dochterondernemingen minder dan 80% inhouden, maar de NFE wel actief inkomen verkrijgt uit andere bron(nen), dan kan de NFE toch gekwalificeerd worden als actieve NFE. De totale activiteiten moeten dan voldoen aan de ‘wezenlijk deel’-toets. Om te bepalen of andere activiteiten dan holding- of financieringsactiviteiten de NFE kunnen aanmerken als actief, moet de NFE de toets genoemd in Sectie VIII.D.9.a (wat de CRS betreft) of in onderdeel VI.B.4.a van Bijlage I NL IGA toepassen. Een NFE kan bijvoorbeeld holdingactiviteiten verrichten en/of financiering en diensten verstrekken voor 60% en tegelijkertijd voor 40% functioneren als een groepsdistributiecentrum en de inkomsten daaruit actief zijn. Er is dan sprake van een actieve NFE ook al bestaat minder dan 80% van de activiteiten uit holdingactiviteiten en/of het verstrekken van financiering en diensten aan een of meer (klein)dochtermaatschappijen (sectie VIII.D.9.a CRS en onderdeel VI.B.4.a van Bijlage I NL IGA).

(Sectie VIII.D.9.d CRS en het CRS-commentaar op Sectie VIII.D.6 tot en met 9, punt 130 en onderdeel VI.B.4.e van bijlage I NL IGA.)

1.34. Dochtermaatschappij van actieve N(F)FE

Er is onder meer sprake van een actieve N(F)FE, als een substantieel deel van de activiteiten van de NFE bestaat uit het geheel of gedeeltelijk aanhouden van de geplaatste aandelen van, of het verschaffen van financiering en diensten aan, een of meer dochterondernemingen die betrokken zijn bij handels- of bedrijfsactiviteiten anders dan die van een financiële instelling. Er is voor een entiteit sprake van een dochtermaatschappij wanneer de entiteit, direct of indirect, alle of een deel van de uitstaande aandelen van de dochter aanhoudt (Bijlage I, onderdeel VI.B.4(e) NL IGA en Richtlijn 2011/16/EU, Bijlage I, Sectie VIII, onderdeel D.8(d)).

Het gebruik van de woorden ‘geheel of gedeeltelijk’ geeft aan dat in de context van de Richtlijn en de NL IGA, de omvang van het aandelenbezit in een dochtermaatschappij niet van belang is. Aan de dochtermaatschappij worden nadere voorwaarden gesteld, het moet namelijk een actieve werkmaatschappij zijn. Een actieve werkmaatschappij is een werkmaatschappij die 50% of meer van haar omzet haalt uit actieve werkzaamheden (in tegenstelling tot beleggingen). Het is niet relevant of de dochtermaatschappij onderdeel uitmaakt van de groep van de houdstermaatschappij of meegeconsolideerd wordt in de jaarrekening. Zie hiervoor ook het CRS-commentaar op Sectie VIII, punt 130, laatste volzin, voor het begrip ‘subsidiary’.

1.35. Treasury center binnen een (niet-) financiële groep

Een Treasury center in een niet-financiële groep is zowel voor de NL IGA als de CRS een actieve NFE.

En uitgezonderde NFE zoals beschreven in de Final Regulations kwalificeert als een actieve NFE (onderdeel VI.B.4.h van Bijlage I van de NL IGA). In §1.1472-1(c)(1)(v) van de Final Regulations worden onder meer een holdingmaatschappij en een Treasury center binnen een niet-financiële groep in de zin van §1.1471-5(e)(5)(i)(B) aangemerkt als een uitgezonderde NFE en dus een actieve NFE voor de toepassing van de NL IGA. Voor de CRS is een Treasury center in een niet-financiële groep een actieve NFE.

(Sectie VIII.D.9.g CRS, het CRS-commentaar Sectie VIII.A, punt 19, en onderdeel VI.B.4.h van Bijlage I NL IGA)

Een holdingmaatschappij of een Treasury center binnen een financiële groep heeft de status van een FI als het voldoet aan de definitie van een FI zoals opgenomen in Sectie VIII.A.3 CRS. Dit hangt af van de feiten en omstandigheden en de activiteiten die de entiteit ontplooit, zelfs als die activiteiten uitsluitend worden uitgeoefend voor gerelateerde entiteiten of voor haar aandeelhouders. (Zie voor uitgebreider commentaar FAQ 2 bij Sectie VIII.A) De status volgens de CRS komt overeen met de definitie in de Final Regulations.

(Sectie VIII CRS en FAQ 2 van Sectie VIII.A.)

1.36. Activiteitentoets voor een beleggingsentiteit

Het staat een FI vrij om in plaats van de definitie in artikel 1.j NL IGA te kiezen voor de definitie van ‘investment entity’ uit de Final Regulations (artikel 4, zevende lid, NL IGA en artikel 2a, derde lid, UB WIB). Als een FI dat doet, kiest zij voor integrale toepassing van de definitie van ‘investment entity’ zoals omschreven in §1.1471-5(e)(4) Final Regulations. Conform §1.1471-5(e)(4)(i)(B) van de definitie is de FI eerder dan op grond van de definitie in de NL IGA een beleggingsentiteit als haar activiteiten beheerd worden door een andere beleggingsentiteit, een instelling die deposito’s neemt, een bewaarinstelling zoals bedoeld in artikel 1, eerste lid, onderdeel h, NL IGA, of een verzekeringsmaatschappij of holdingmaatschappij zoals omschreven in §1.1471-5(e)(1)(iv) Final Regulations. De beheerde beleggingsentiteit moet dan wel voldoen aan de inkomenstoets van §1.1471-5(e)(4)(iv)(A) Final Regulations.

De definitie van beleggingsentiteit zoals opgenomen in Sectie VIII.A.6 e CRS is gelijk aan de hierboven beschreven integrale FATCA-definitie, dus met inbegrip van de aanvulling in de Final Regulations.

Een beleggingsentiteit mag voor toepassing van FATCA vasthouden aan de definitie van de NL IGA. Het gevolg kan zijn dat een entiteit geen FI is voor toepassing van de NL IGA, maar wel voor de CRS. Daarom wordt aangeraden gebruik te maken van de CRS definitie/integrale FATCA-definitie. De hiernavolgende tekst gaat uit van de CRS en de integrale FATCA-definitie.

Een entiteit die in het kader van de bedrijfsuitoefening voor of namens een cliënt een of meer van de in Sectie VIII.A.6.a.i-iii CRS dan wel artikel 1.1.j. 1-3 NL IGA vermelde activiteiten uitvoert, wordt beschouwd als een beleggingsentiteit. Een entiteit die voor eigen rekening en risico zich ten doel heeft gesteld de beurshandel in opties of andere financiële instrumenten te onderhouden, wordt doorgaans niet geacht voor of namens een cliënt te handelen.

Als een beleggings-BV met een directeur-grootaandeelhouder als enige aandeelhouder in aandelen belegt, dan is geen sprake van een cliëntrelatie tussen de besloten vennootschap en de directeur-grootaandeelhouder. Deze vennootschap is geen beleggingsentiteit. Als echter een professionele derde partij de beleggingswerkzaamheden uitvoert, dan is wel sprake van een cliëntrelatie tussen die derde partij en de vennootschap of de directeur-grootaandeelhouder. In dat geval is die professionele derde partij een beleggingsentiteit. In de systematiek van de CRS en de NL IGA is de beleggings-BV zelf daardoor ook een beleggingsentiteit.

Met betrekking tot de term ‘uitvoeren in het kader van de bedrijfsuitoefening’ is sprake van een beleggingsentiteit als de bedrijfsuitoefening overwegend (‘primarily’) bestaat uit de beleggingsactiviteiten zoals die ook staan vermeld in artikel 1, eerste lid, onderdeel j, NL IGA (§1.1471-5(e)(4)(i)(A) Final Regulations en Sectie VIII.A.6.b CRS). Dit betekent dat pas van een beleggingsentiteit kan worden gesproken als voldaan wordt aan een inkomenstoets die inhoudt dat het bruto-inkomen uit beleggingsactiviteiten ten minste 50% van het totale bruto-inkomen moet bedragen gedurende:

• een periode van drie jaren eindigend op 31 december van het jaar voorafgaand aan het jaar waarin de beoordeling plaatsvindt; of

• de periode van bestaan van de entiteit indien deze korter is dan die drie jaren (§1.1471-5(e)(4)(iii)(A) Final Regulations).

De definitie van beleggingsentiteit in de Final Regulations ziet ook op het begrip ‘financial assets’ dat in de NL IGA niet voorkomt maar wel is gedefinieerd in §1.1471-5(e)(4)(ii) (en in Sectie VIII.A.7 van de CRS) en waartoe onroerende zaken niet behoren. Entiteiten die rechtstreeks onroerende zaken houden, zijn daarom alleen een beleggingsentiteit volgens de Final Regulations als is voldaan aan de inkomenstoets voor een self-managing entiteit (§1.1471-5(e)(4)(iii) Final Regulations) of voor een gemanagede entiteit (§1.1471-5(e)(4)(iv)(A) Final Regulations). Dit betekent dat het bruto-inkomen uit beleggingsactiviteiten (exclusief bruto-inkomsten uit (her)investering en handel in onroerende zaken) ten minste 50% van het totale bruto-inkomen van de entiteit moet bedragen gedurende:

• een periode van drie jaren eindigend op 31 december van het jaar voorafgaand aan het jaar waarin de beoordeling plaatsvindt; of

• de periode van bestaan van de entiteit indien deze korter is dan die drie jaren.

(Sectie VIII.A.6 en 7 van de CRS en artikel 1, eerste lid, onderdeel j, NL IGA)

1.37. Activiteitentoets voor een instelling die deposito’s neemt

Onder de uitdrukking ‘een instelling die deposito’s neemt’ wordt in de NL IGA verstaan een entiteit die deposito’s neemt in het kader van de normale uitoefening van het bankbedrijf of een daarmee vergelijkbaar bedrijf. De beoordeling of sprake is van een instelling die deposito’s neemt in het kader van de normale uitoefening van het bankbedrijf of een daarmee vergelijkbaar bedrijf wordt gedaan aan de hand van de daadwerkelijke activiteiten van die instelling en niet aan de hand van haar statuten.

Voor de uitleg van de begrippen ‘deposito’s’ (zie §1.1471-5 (b)(1)(i) jo §1.1471-5 (b)(3)(i) Final Regulations) en ‘bankbedrijf of een daarmee vergelijkbaar bedrijf’ (zie §1.1471-5(e)(1)(i) en (2)(i) Final Regulations) kan een FI ervoor kiezen om gebruik te maken van de begripsomschrijvingen in de Final Regulations en de daarin opgenomen uitzonderingen (zie artikel 4, zevende lid, NL IGA en artikel 2a, derde lid, UB WIB). In de Final Regulations en de CRS is voor bepaalde leasemaatschappijen een uitzondering opgenomen voor de kwalificatie van een ‘bankbedrijf of een daarmee vergelijkbaar bedrijf’. Hiervan is sprake als de entiteit uitsluitend deposito’s neemt van personen als onderpand of zekerheid in het kader van een verkoop of lease van goederen of in het kader van een vergelijkbare financieringstransactie tussen de entiteit en de persoon die het deposito plaatst.

Aan de hand van enkele voorbeelden kan beoordeeld worden of sprake is van een entiteit die deposito’s neemt in het kader van de normale uitoefening van een bankbedrijf of een daarmee vergelijkbaar bedrijf en daarmee een FI wordt of juist niet.

Voorbeelden

• Een concern geeft een obligatielening uit via een Nederlandse BV. De gelden worden opgehaald buiten de groep en worden vervolgens aangewend om leningen te verstrekken aan verbonden lichamen binnen een niet-financiële groep. De uitgifte van de obligatielening wordt niet gezien als ‘het nemen van deposito’s’.

• Alle overtollige liquide middelen van de maatschappijen van een niet-financiële groep worden gestort bij een treasury center (cash pool). Aangezien de entiteit de cash pooling-activiteiten alleen verricht ten behoeve van gelieerde entiteiten en niet voor derden is er geen sprake van de uitoefening van een bankbedrijf of een daarmee vergelijkbaar bedrijf. Het treasury center is een actieve NFE.

• Een leasemaatschappij houdt zich uitsluitend bezig met lease aan derden. Zij verkrijgt ten behoeve van haar ondernemingsactiviteiten een niet-direct opeisbare lening van een groepsmaatschappij. Het verkrijgen van een (groeps)lening vormt op zichzelf nog geen depositorekening, zodat er geen sprake is van het nemen van een deposito. De leasemaatschappij is geen instelling die deposito’s neemt als zij uitsluitend deposito’s neemt als onderpand of zekerheid in het kader van een verkoop of lease van goederen of in het kader van een vergelijkbare financieringstransactie tussen de entiteit en de persoon die het deposito plaatst.

• Een entiteit binnen een niet-financiële groep verkrijgt een niet-direct opeisbare lening van een gelieerde entiteit en een banklening en leent deze bedragen door aan andere groepsmaatschappijen (back-to-back leningen binnen de groep). Ook hier worden niet-direct opeisbare leningen verkregen en is geen sprake van ‘het nemen van deposito’s’.

• Een schadeverzekeringsmaatschappij of een bewaarder van een fonds voor gemene rekening verkrijgt een onderpand in geld (‘cash collateral’) in het kader van bijvoorbeeld een GMSLA, een ISDA-swapovereenkomst, een CSA, een clearingovereenkomst in verband met de clearing van derivaten of een futures-overeenkomst. Het geld wordt bijgeschreven op een bankrekening van een instelling die deposito’s neemt en vormt bij deze instelling een depositorekening, die onderzocht, geïdentificeerd en eventueel gerapporteerd dient te worden. De schadeverzekeringsmaatschappij of de bewaarder van een fonds voor gemene rekening wordt zelf geen instelling die deposito’s neemt, als het verkrijgen van onderpand in geld voor hen de enige deposito-activiteit is.

(Sectie VIII.A.5, 6 en D.9.g CRS, CRS-commentaar op Sectie VIII.A.(3)-(8), punten 12-14 en D. (6)-(9), punt 129 en FAQ’s 1 en 2 bij Sectie VIII en artikel 1, eerste lid, onderdeel i, NL IGA)

1.38. Aandeelhouders uit één familie

Entiteiten anders dan een trust waarvan de activa bestaan uit kasgeld of beleggingen – of een holdingmaatschappij daarvan -, met een (zeer) beperkte groep van onmiddellijke en middellijke aandeelhouders of participanten die behoren tot één familie, die zich niet presenteren als beleggingsentiteit en die geen kapitaal uit de markt hebben aangetrokken noch (zullen) aantrekken, zijn geen beleggingsentiteit in de zin van Sectie VIII.A.6 van de CRS en artikel 1, eerste lid, onderdeel j, van de NL IGA, ook niet als de activa gemanaged worden door een FI. Een dergelijke entiteit – of een holdingmaatschappij daarvan – wordt aangemerkt als passieve NFE, tenzij gekozen wordt om rapporterende FI te zijn met alle daarbij komende verplichtingen.

(Sectie VIII.A.6 van de CRS en artikel 1, eerste lid, onderdeel j, van de NL IGA)

1.39. Beleggingsinstellingen

Onder beleggingsinstellingen vallen:

• collectieve beleggingsinstellingen;

• private equity funds;

• hedge funds;

• mutual funds;

• exchange traded funds;

• venture capital funds;

• leveraged buyout funds en vergelijkbare beleggingsentiteiten;

• special purpose vehicle in een securitisatiestructuur of in een Collateral Loan Obligations/Collatoral Debt Obligations-structuur;

• treasury centers binnen een groep van FI’s;

• fiscale beleggingsinstellingen (tenzij deze op grond van de Final Regulations en de CRS-definitie in verband met het houden van onroerende zaken geen FI zijn);

• vrijgestelde beleggingsinstellingen;

• unit-linked fondsen en

• holdingmaatschappijen als onderdeel van een private equity-structuur.

Een holdingmaatschappij als onderdeel van een private equity- of andere beleggingsstructuur is echter geen beleggingsentiteit maar een passieve NFE, indien alle aandelen onmiddellijk of middellijk gehouden worden door het private equity- of ander beleggingsfonds zelf. Op het niveau van het (de) fonds(en) wordt immers al gerapporteerd. Voorwaarde is dat er geen buitenlands fonds tussen het private equity- of ander beleggingsfonds en de holdingmaatschappij zit, tenzij het fonds een FI is.

(Sectie VIII.A.6 CRS en artikel 1, eerste lid, onderdeel j, NL IGA)

1.40. Beleggingsadviseurs en (vermogens)beheerders

Een beleggingsentiteit die inwoner is van Nederland heeft onder omstandigheden geen rapportageverplichtingen. Dan zullen haar activiteiten uitsluitend moeten bestaan uit het verstrekken van beleggingsadvies aan of het optreden namens een cliënt, dan wel het beheren van portefeuilles voor een cliënt op basis van een volmacht of soortgelijk instrument.

(CRS-commentaar Sectie VIII.C(1) punt 60 en onderdeel II. A.4 van Bijlage II NL IGA)

1.41. ‘Qualified credit card issuers’

Een rapporterende FI hoeft een creditcardrekening of een doorlopend-kredietfaciliteit die wordt behandeld als een nieuwe rekening van een entiteit, niet te controleren, identificeren of te rapporteren. Voorwaarde daarbij is dat de rapporterende FI die een dergelijke rekening beheert, beleid en procedures implementeert om te voorkomen dat het saldo verschuldigd aan de rekeninghouder hoger wordt dan USD 50.000 (Sectie VIII.B.8.b CRS en onderdeel V.A van Bijlage I NL IGA.)

Op grond van artikel 1, eerste lid, onderdeel q, NL IGA kunnen, naast de werking van onderdeel V.A van Bijlage I NL IGA, eveneens bepaalde creditcardbedrijven in aanmerking komen als niet-rapporterende FI. Dit kan omdat bepaalde creditcardbedrijven (‘Qualified credit card issuers’) gekwalificeerd kunnen worden als ‘Registered deemed-compliant FFI’ (§1.1471-5(f)(1)(i)(E) Final Regulations; zie voor het begrip ‘Registered deemed-compliant FFI’ §1.1471-5 (f)(1).)

De Final Regulations en het CRS-commentaar bevatten twee cumulatieve vereisten voor het zijn van een Qualified Credit Card Issuer (§1.1471-5(f)(1)(i)(E) en het CRS-commentaar op Sectie VIII.C(17), punt 95). Het moet ten eerste gaan om een FI die uitsluitend als zodanig wordt aangemerkt omdat ze creditcards (diensten) aanbiedt, en die alleen deposito’s accepteert als de klant een betaling verricht hoger dan het verschuldigde rekeningsaldo en dit surplus niet onmiddellijk terugstort aan de rekeninghouder.

Het tweede vereiste houdt in dat het beleid en de procedures van de FI erop gericht zijn dat wordt voorkomen dat het saldo van een rekening boven de USD 50.000 uit kan komen, of dat het surplus boven de USD 50.000 binnen 60 dagen (na het moment waarop het saldo boven de USD 50.000 uitkomt) wordt teruggestort aan de rekeninghouder. Aan het tweede vereiste wordt ook voldaan als alleen het surplus boven de USD 50.000 wordt teruggestort, voor zover dit surplus nog aanwezig is na 60 dagen vanaf het moment dat het saldo voor het eerst boven de USD 50.000 uitkomt.

(Sectie VIII.B.8.b CRS, het CRS-commentaar Sectie VIII.C(17) en onderdeel V.A van Bijlage I NL IGA)

1.42. Swapovereenkomst en securities lending-overeenkomst (geen ‘debt interest’ in beleggingsentiteit)

Een ISDA-swapovereenkomst of een GMSLA vormt geen financiële rekening voor een beleggingsentiteit. De vordering die voortvloeit uit deze raamovereenkomsten is niet aan te merken als vordering (‘debt interest’) op een beleggingsentiteit, omdat de vordering geen betrekking heeft op het belegde vermogen of de beleggingsresultaten van de beleggingsentiteit. Ook moet een ‘debt interest’ worden uitgegeven door het fonds, waarvan in deze gevallen geen sprake is.

(Sectie VIII.C.1 CRS en artikel 1, eerste lid, onderdeel s, NL IGA)

1.43. Onderpandrekening

Een bewaarrekening is een rekening die gehouden wordt ten gunste van een derde die een financieel instrument of een overeenkomst inzake rechten van deelneming houdt, bijvoorbeeld aandelen of belangen in een onderneming, waardepapieren, obligaties of andere schuldbewijzen (Sectie VIII.C.3 CRS en artikel 1, eerste lid, onderdeel u, NL IGA). Deze definitie van bewaarrekening ziet op alle rekeningen die ten gunste van derden worden gehouden, ook op het houden van onderpand (‘collateral account’) voor een ander, tenzij het gaat om geld als onderpand. Onderpand in de vorm van geld vormt namelijk een depositorekening (Sectie VIII.C.2 CRS en artikel 1, eerste lid, onderdeel t, NL IGA). De exacte voorwaarden van de overeenkomst zijn bepalend voor de vraag of sprake is van onderpand of niet. Als de FI als uitlenende partij bij een securities lending-transactie zelf de juridische eigendom van het onderpand heeft verkregen, dan vormt het verkregen collateral account geen bewaarrekening bij de FI zelf. Door de verkrijging van de juridische eigendom is immers geen sprake van het houden ten gunste van een derde. Dit geldt ook voor vergelijkbaar cash collateral account verkregen in het kader van bijvoorbeeld een GMSLA, een ISDA-swapovereenkomst, een CSA, een clearingovereenkomst in verband met de clearing van derivaten of een futures-overeenkomst.

(Sectie VIII.C.3 CRS en artikel 1, eerste lid, onderdeel u, NL IGA)

1.44. Bestaande rekeninghouder met nieuwe rekening

Een nieuwe rekening die geopend wordt door een bestaande rekeninghouder, kan voor de CRS nog steeds aangemerkt worden als een bestaande rekening, mits:

• i) de rekeninghouder ook bij de FI (of bij een met de FI gelieerde entiteit in hetzelfde land als de FI) houder is van een financiële rekening die al op 31 december 2015 werd aangehouden;

• ii) de FI (en, voor zover van toepassing, de gelieerde entiteit in hetzelfde land als de FI) beide financiële rekeningen en andere financiële rekeningen van de rekeninghouder die worden behandeld als bestaande rekeningen, behandelt als één enkele financiële rekening om te voldoen aan de normen van kennisvereisten in Sectie VII.A van de CRS, en met het oog op de bepaling van het saldo of de waarde van elk van de financiële rekeningen bij de toepassing van een van de rekeningdrempels;

• iii) De rapporterende FI aan de vereiste AML/KYC-procedures voor de nieuwe financiële rekening kan voldoen door te vertrouwen op de AML/KYC-procedures die zijn gevolgd voor de bestaande rekening die al op 31 december 2015 bij de FI werd aangehouden, en

• iv) de rekeninghouder voor het openen van de financiële rekening geen nieuwe, aanvullende of gewijzigde klantinformatie ten gevolge van juridische, toezichthoudende, contractuele, operationele of andere vereisten hoeft te verstrekken, naast de voor de toepassing van deCRS vereiste informatie.

(Zie het CRS-commentaar bij Sectie VIII, paragraaf C, punt 82 en Bijlage 1, deel VIII, onderdeel C.9 van de Richtlijn en FAQ nr. 14 bij Secties II-VII, CRS.)

Als aan de bovengenoemde cumulatieve voorwaarden is voldaan hoeft bij het openen van de nieuwe rekening geen self certification-formulier te worden opgevraagd. Een eenmaal als bestaand aangemerkte rekening blijft dat ook als de klant later de eerste rekening opheft.

(CRS-commentaar op Sectie VIII.C., punt 82 en FAQ 14 bij Secties II-VII)

Voor de NL IGA kan hetzelfde gelden, waarbij de FI aan dezelfde voorwaarden moet voldoen als voor de CRS, met uitzondering van de vierde voorwaarde (artikel 4, zevende lid, NL IGA en de Final Regulations (Zie §1.1471-1(b)(104)(ii)). Het gaat hier om de voorwaarde dat de rekeninghouder voor het openen van de financiële rekening geen nieuwe, aanvullende of gewijzigde klantinformatie hoeft te verstrekken. Om te voorkomen dat eenzelfde rekening voor de NL IGA een bestaande rekening en tegelijkertijd voor de CRS een nieuwe rekening is waarvoor verschillende procedures bij een FI zullen moeten gelden, kan een FI ervoor kiezen om voor de toepassing van de FATCA de definitie van bestaande rekening uit de Final Regulations toe te passen, omdat die definitie overeenkomt met de CRS definitie.

(Sectie VIII.C.9 CRS, FAQ 42 bij Secties II-VII, en artikel 4, zevende lid, NL IGA)

1.45. Bestaande rekeningen verzekeringsproducten

Bestaande levensverzekeringen die zijn afgesloten voor 30 juni 2014 (van belang voor de NL IGA) en 31 december 2015 (van belang voor de CRS) en waarop na die data aanpassingen worden gedaan of na die data nabetalingen worden verricht bij inmiddels beëindigde verzekeringen, kunnen gekwalificeerd worden als bestaande rekeningen. Aanpassingen of nabetalingen laten de eventueel van toepassing zijnde uitzondering van onderdeel II.A.3 van Bijlage I NL IGA onverlet. Dit is anders als het karakter van de levensverzekering zodanig verandert dat deze niet meer onder de uitzondering valt omdat niet meer aan de voorwaarden wordt voldaan.

(Sectie VIII.C.9 CRS en het CRS-commentaar Sectie VIII, C, nr. 82 en onderdeel VI.B.5 van bijlage I NL IGA)

1.46. Uitzonderingen op het begrip ‘financiële rekening’ (‘Financial Account’; Excluded Account’)

Voor de CRS zijn de categorieën ‘uitgezonderde rekeningen’ (rekeningen die geen financiële rekening zijn en daarom zijn uitgezonderd van rapportage) geregeld in Sectie VIII.C.17 CRS en het daarbij behorende commentaar. Om te kunnen bepalen of een rekening voldoet aan de eisen van een categorie ‘uitgezonderde rekening’, mag de FI vertrouwen op de informatie waarover zij beschikt of die publiekelijk beschikbaar is.

Naast de hier genoemde uitgezonderde rekeningen heeft elke lidstaat van de Europese Unie de mogelijkheid om andere rekeningen (en entiteiten) aan te wijzen met een laag risico om te worden gebruikt voor belastingontduiking. Op 3 september 2019 heeft de Europese Commissie van elke lidstaat een (gewijzigde) lijst met uitgezonderde rekeningen en niet rapporterende FI’s gepubliceerd.⁸

In Nederland was voor de lijst ‘uitgezonderde rekeningen’ onder CRS aangesloten bij de uitgezonderde producten in de Bijlage II, onderdeel III, van de NL IGA. Het Global Forum heeft die lijn echter niet gevolgd en heeft enkele voor de FATCA uitgezonderde rekeningen niet geaccepteerd voor de CRS. Het betreft:

• De kapitaalverzekering eigen woning (KEW)

• De spaarrekening eigen woning (SEW);

• De beleggingsrecht eigen woning (BEW);

• De invalide kind rekening en

• De alimentatielijfrenterekening⁹.

Deze rekeningen zullen geïdentificeerd en indien nodig gerapporteerd moeten worden.

De door het Global Forum geaccepteerde uitgezonderde rekeningen zijn:

• Levenslooprekening, levensloopverzekering en levensloop recht van deelneming;

• Oudedagslijfrente;

• Bouwdepot;

• Gouden-handdruk stamrecht.

Belangrijk voor het Global Forum is dat regelmatig getoetst wordt of deze rekeningen terecht nog als uitgezonderde rekeningen aangemerkt worden. De Belastingdienst zal er dan ook op toezien dat dit soort rekeningen niet gebruikt wordt om rapportage in het kader van de CRS te ontwijken.

(Sectie VIII.C.17 CRS, het CRS-commentaar op Sectie VIII.C.17, punten 86–103).

In de NL IGA is het begrip ‘financiële rekening’ (‘Financial Account’) gedefinieerd (artikel 1, eerste lid, onderdeel s, NL IGA). De definitie van het begrip ‘Financial Account’ in de Final Regulations bevat echter een aantal uitzonderingen dat niet is opgenomen in de gebruikte definitie in de NL IGA (zie §1.1471-5(b) en §1.1471-5(b)(2) Final Regulations). FI’s mogen in aanvulling op de in de NL IGA gebruikte definitie van het begrip ‘financiële rekening’ en in aanvulling op de in Bijlage II, onderdeel III, van de NL IGA opgenomen uitgezonderde producten, een beroep doen op de uitzonderingen die onderdeel zijn van het begrip ‘Financial Account’ uit de Final Regulations. De FI’s moeten dan wel hebben voldaan aan de daarin genoemde vereisten. Een integrale keuze voor de definitie uit de Final Regulations is in dit specifieke geval niet nodig. Dit betekent dat een FI geen onderzoek, identificatie en rapportage hoeft te verrichten ten aanzien van deze producten. Het gaat dan onder andere om:

• Bepaalde soorten (fiscaal gefaciliteerde) spaarrekeningen, al dan niet voor pensioendoeleinden;

• Bepaalde levensverzekeringsovereenkomsten tot de verzekerde de leeftijd van 90 jaar heeft bereikt;

• Rekeningen die behoren tot een nalatenschap;

• Bepaalde escrow-rekeningen (waaronder bepaalde escrow-rekeningen in verband met een gerechtelijk vonnis of oordeel, en de verkoop, ruil of lease van roerende en onroerende zaken); en

• Bepaalde lijfrenteverzekeringen voor pensioendoeleinden

(Zie ook 2.18, Verzekeringsproducten en rechtsvoorgangers).

(Artikel 4, zevende lid en Bijlage II NL IGA)

1.47. Overleden rekeninghouder

Als een rekeninghouder overlijdt, hoeft de FI de rekening of de verzekeringsovereenkomst niet als te rapporteren te kwalificeren in het jaar van overlijden, als de rekening of de verzekeringsovereenkomst behoort tot een nog niet afgewikkelde nalatenschap. Dat hoeft ook niet in de daaropvolgende jaren als de nalatenschap nog niet is afgewikkeld. Vereist is wel dat de FI beschikt over een kopie van de akte van overlijden, een kopie van het testament of een verklaring van erfrecht. Het moment van overlijden wordt gelijkgesteld met het moment waarop de FI voor het eerst bekend wordt met het overlijden van de rekeninghouder.

Pas na verdeling van de nalatenschap en als de rekening niet is opgeheven zullen de due diligence-procedures weer van toepassing zijn. Zo kan de FI beoordelen of de rekening opnieuw een te rapporteren rekening is.

(Sectie VIII.C.17.d CRS, het CRS-commentaar op Sectie VIII, C(17)(d), punt 92, en onderdeel II.C.3 van bijlage I NL IGA)

1.48. Overleden UBO

Een UBO in het kader van FATCA en CRS is een natuurlijk persoon die het uiteindelijk belang heeft in een vennootschap of andere juridische entiteit. Als die persoon is overleden dan gaat het door die persoon gehouden belang over op een ander, doorgaans de erfgenamen. Een overleden persoon kan geen stemrecht hebben, aandelen houden of het feitelijk voor het zeggen hebben. Dat betekent dat een overleden UBO niet behoeft te worden gerapporteerd. Het overlijden van een UBO kan gezien worden als een wijziging van omstandigheden. Artikel 6, derde lid, eerste alinea, UB CRS, luidt:

Een rapporterende financiële instelling die op basis van een wijziging van omstandigheden weet of redenen heeft om te weten dat de laatst verkregen eigen verklaring van een rekeninghouder of van een uiteindelijk belanghebbende dan wel andere documentatie die is gebruikt voor het vaststellen of een rekening een te rapporteren rekening is, onjuist of onbetrouwbaar is, volgt opnieuw de procedures die zijn opgenomen in bijlage I, sectie V, onderdeel D, van Richtlijn 2011/16/EU om vast te stellen of sprake is van een te rapporteren rekening.

Voor FATCA staan in de NL IGA in Bijlage 1 onder IV.D vergelijkbare bepalingen. Een nieuwe procedure is met name nodig om de erfgenamen te identificeren en vast te stellen of hun gegevens al dan niet moeten worden gerapporteerd. Is dat het geval dan zal de betreffende rekening aan het einde van het jaar moeten worden gerapporteerd met nieuwe uiteindelijk belanghebbenden.

1.49. Erkende effectenbeurs

In de WIB wordt een ‘te rapporteren persoon’ gedefinieerd als een persoon uit een deelnemend rechtsgebied, niet zijnde: 1°. een vennootschap waarvan de aandelen regelmatig worden verhandeld op een of meer erkende effectenbeurzen; (...) (artikel 2a, eerste lid, onderdeel p, WIB).

In het CRS-commentaar en de Final Regulations wordt ingegaan op ‘erkende effectenbeurs’ en ‘regelmatig verhandeld’ (zie hierna 1.45).

In het CRS-commentaar en in de NL IGA is het begrip ‘regelmatig verhandeld’ gedefinieerd (CRS-commentaar op Sectie VIII.D, punt 112 en in artikel 1, eerste lid, onderdeel s, slotalinea, NL IGA). Hiervan is sprake indien er voortdurend een betekenisvol volume van aandelen wordt verhandeld op een erkende effectenbeurs.

Onder een erkende effectenbeurs wordt verstaan een beurs die officieel erkend wordt en onder toezicht staat van een erkende toezichthouder – zoals de AFM of een andere overheidsinstantie van de jurisdictie waarin de beurs gevestigd is – en waar jaarlijks een betekenisvolle waarde aan aandelen wordt verhandeld. Onder een erkende effectenbeurs vallen onder meer de NYSE Euronext Amsterdam en het Euronext Fund Services-platform.

(Sectie VIII.D.2, (i) CRS, het CRS-commentaar op Sectie VIII.D, punt 112 en artikel 1, eerste lid, onderdeel s, NL IGA)

1.50. Regelmatig verhandeld

In de Final Regulations is aangegeven dat van regelmatig verhandelde aandelen in een kalenderjaar sprake is indien:

• Een of meer categorieën van aandelen van een entiteit gedurende het afgelopen kalenderjaar genoteerd stonden aan een erkende effectenbeurs en

• Deze categorieën van aandelen samen meer dan 50% van de totale stemrechten en van de totale waarde van de aandelen vertegenwoordigen.

• Voorts geldt voor elk van deze categorieën van aandelen die samen meer dan 50% van de totale stemrechten en de totale waarde van de aandelen vertegenwoordigen de eis dat:

  • 1. De handel van deze categorie aandelen plaatsvindt op ten minste 60 dagen in het voorafgaande kalenderjaar aan een of meer erkende effectenbeurzen, en

  • 2. Het totale aantal van de verhandelde aandelen in deze categorie in dat voorafgaande kalenderjaar ten minste 10% bedraagt van het gemiddeld totaal aantal uitstaande aandelen in deze categorie gedurende dat jaar (Zie §. 1.1472-1 (c)(1)(i)(A)).

Voor de CRS worden in het commentaar op Sectie VIII.D.2, punt 113 dezelfde twee eisen gesteld als in de Final Regulations. In FAQ 4 van Sectie VIII. D op de OESO-website¹⁰ is aangegeven hoe de term ’regelmatig verhandelde aandelen’ moet worden uitgelegd. Net als in de Final Regulations geldt ook voor de CRS dat van regelmatig verhandelde aandelen in een kalenderjaar sprake is als één of meer categorieën van aandelen van een entiteit gedurende het afgelopen kalenderjaar genoteerd stond(en) aan een erkende effectenbeurs en deze categorie(ën van) aandelen samen meer dan 50% van de totale stemrechten en van de totale waarde van de aandelen vertegenwoordigt of vertegenwoordigen.

(CRS-Commentaar Sectie VIII.D.2, punt 113, FAQ 4 onder Sectie VIII.D en artikel 1, eerste lid, onderdeel s, NL IGA)

1.51. Stichting administratiekantoor (STAK)

Voor de NL IGA is in het MoU opgenomen dat een Stichting Administratiekantoor (STAK) gevestigd in Nederland wordt behandeld als een passieve NFE. Alleen als de certificaten van de STAK regelmatig verhandeld worden op een erkende effectenbeurs is sprake van een actieve NFE. Hetzelfde geldt voor de toepassing van de CRS.

FI’s dienen ingeval gebruik gemaakt wordt van een STAK en de klant claimt dat er daardoor een wijziging in UBO’s optreedt, vast te stellen dat deze wijziging zich ook in materiële zin voordoet. Zo moet worden voorkomen dat – door het plaatsen van een STAK tussen BV/NV en aandeelhouders – de uiteindelijk belanghebbende niet als begunstigde wordt aangemerkt omdat hij als houder van bijvoorbeeld 50% van de certificaten niet 25% van de zeggenschap in de stichting heeft. De basis voor deze verplichting ligt in artikel 3, eerste lid, onder c, Uitvoeringsbesluit Wwft 2018. In deze bepaling is geregeld welke categorieën van natuurlijke personen in elk geval moeten worden aangemerkt als UBO. In het geval van een rechtspersoon zijn dat de natuurlijke personen die op basis van het bezitspercentage als UBO kwalificeren of zeggenschap hebben over de rechtspersoon (bijvoorbeeld via het direct of indirect houden van meer dan 25% van het eigendomsbelang in de rechtspersoon). In het UBO-register zijn zowel de ‘bezits-UBO’ (certificaathouders) als ‘zeggenschaps-UBO’s’ (de bestuurders van de STAK) opgenomen. Een certificaathouder met maar 10% van de certificaten, maar wel met meer dan 25% zeggenschap in het STAK-bestuur zal dus als zodanig in het UBO-register staan.

Een certificaathouder van een STAK is indirect aandeelhouder van de onderliggende entiteit(en) en dus mogelijk ook UBO van deze entiteit(en). Wanneer bijvoorbeeld een STAK alle aandelen houdt van een BV is een UBO van de STAK automatisch ook UBO van de onderliggende B.V.

(Sectie VIII.D.8 CRS en paragraaf 1.2 MoU bij de NL IGA)

1.52. Holding bestuurd door een trustkantoor

Een holdingmaatschappij die als actieve NFE kan worden aangemerkt, behoudt die kwalificatie ook als die holdingmaatschappij bestuurd wordt door een (werknemer van een) trustkantoor dat een FI is.

(Sectie VIII.D.9.d CRS, CRS-commentaar op Sectie VIII.D.9.d, punt 129 en onderdeel VI.B.4 van Bijlage 1 NL IGA).

1.53. Nadere uitleg van het begrip ‘gelieerde entiteit’

Voor de CRS is sprake van een gelieerde entiteit als een van de entiteiten de andere beheerst of als beide entiteiten onder een gemeenschappelijke zeggenschap vallen. Onder zeggenschap verstaat de CRS mede de directe of indirecte eigendom van meer dan 50% van het stemrecht en het vermogen/belang (‘value’) in een entiteit. (Zie het CRS-commentaar op Sectie VIII, paragraaf E, punt 145.) Dit komt overeen met de Final Regulations voor de FATCA (zie §1.1471-5 (i)(4)(i)).

Als sprake is van een lichaam met een in aandelen verdeeld kapitaal wordt onder ‘vermogen’ in dit verband verstaan het geplaatste en volgestorte aandelenkapitaal. De NL IGA verstaat echter onder zeggenschap, de directe of indirecte eigendom van meer dan 50% van het stemrecht of het vermogen/belang (‘value’) in een entiteit. FI’s kunnen de definitie uit de Final Regulations die in lijn is met de CRS ook voor de NL IGA gebruiken, waardoor de grootte van de groep van gelieerde entiteiten wordt verkleind.

(Sectie VIII.E.4 CRS en artikel 1, eerste lid, onderdeel jj, NL IGA)

1.54. Rijbewijs kan geldig gedocumenteerd bewijsstuk zijn

In Sectie VIII.E.6 CRS en in onderdeel VI.D van Bijlage I NL IGA blijkt welke bewijsstukken voor de toepassing van de due diligence-procedures als aanvaardbaar worden aangemerkt. Voor natuurlijke personen valt een geldig identiteitsbewijs onder de aanvaardbare bewijsstukken als dat is afgegeven door een bevoegd overheidsorgaan en daarop de naam van de natuurlijke persoon staat. Voor het cliëntonderzoek dat FI’s moeten uitvoeren op grond van de Wwft kan een rijbewijs gelden als identiteitsbewijs. Voorwaarde daarbij is dat sprake is van een geldig Nederlands rijbewijs dan wel een geldig rijbewijs dat is afgegeven door het daartoe bevoegde gezag in een andere EU-lidstaat en voorzien is van een pasfoto en de naam van de houder (Zie artikel 11 Wwft jo artikel 4 Uitvoeringsregeling Wwft).

(Sectie VIII.E.6 CRS en onderdeel VI.D.2 van Bijlage 1 NL IGA)

1.55. ‘Securities Lending’

De leenvergoeding en de dividend vervangende betaling zijn aan te merken als ‘overige inkomsten gegenereerd met betrekking tot de activa/het vermogen op de rekening’ (artikel 10c, eerste lid, letter a, onder 1°, WIB en artikel 2, 5.A. NL IGA). FI’s moeten dit in het kader van FATCA en CRS rapporteren.

1.56. De insolvente rekeninghouder (natuurlijk persoon)

Indien een bewindvoerder voor een schuldenaar in de zin van de Wet schuldsanering natuurlijke personen (WSNP) een (boedel)rekening opent, is het de schuldenaar zelf die vanuit CRS-perspectief de rekeninghouder is.¹¹

(Zie CRS-commentaar op Sectie VIII.E, nr. 139).

1.57. Buitenlands telefoonnummer

Voor de identificatie van een in het kader van de CRS te rapporteren rekening hoeft een buitenlands telefoonnummer binnen de EU niet te gelden als indicium, mits alle overige indicia naar één EU-lidstaat wijzen.

1.58. Minderjarige rekeninghouder

Voor de rapportage van een rekening van een minderjarig kind in het kader van de CRS is enkel van belang waar het kind fiscaal inwoner is. De fiscale woonplaats van de ouders is niet relevant, ook niet in het geval zij een volmacht hebben. Indien de ouders namens een minderjarige in een CRS-land wonende rekeninghouder het self-certification-formulier ondertekenen, dienen zij tevens een kopie van hun paspoort te verstrekken. De handtekeningen op het formulier en op de paspoorten dienen met elkaar overeen te komen. Indien niet weersproken door reeds bekende indicia mag voor het bepalen van de fiscale woonstaat van het kind worden uitgegaan van hetgeen door de ouders op het self certification-formulier is vermeld. Zie ook 1.20.

(Zie CRS-commentaar Sectie VIII.E.140)

1.59. Redelijke inspanning voor het verkrijgen van een TIN in kader CRS

Bij het ondertekenen van het self certification-formulier bevestigt de klant dat hij de gegevens naar waarheid heeft ingevuld en eventuele wijzingen binnen 30 dagen zal doorgeven. Er zijn situaties dat er in een self certification-formulier wordt aangeven dat de klant fiscaal inwoner is van een land maar geen TIN heeft, terwijl het land van fiscaal inwonerschap wel TIN’s uitgeeft.

Enkele voorbeelden van reacties die financiële instellingen terugkrijgen in dat soort situaties zijn:

• De klant geeft aan nog geen TIN te hebben;

• De klant geeft aan dat het TIN nog niet wordt uitgegeven, bijvoorbeeld pas als een bepaalde leeftijd of een bepaalde waarde voor zijn belastingaangifte;

• De klant geeft aan niet te weten wanneer hij zijn TIN krijgt, bijvoorbeeld bij een land dat een TIN aan het introduceren is;

• De klant geeft aan geen TIN te hebben, omdat hij onder een uitzonderingscategorie valt.

Uitgangspunt is dat een FI bij het verkrijgen van een TIN voldoende invulling heeft gegeven aan het begrip ‘redelijke inspanning’ als bedoeld in het OESO-commentaar bij Sectie I (C), nummer 28. Er is sprake van ‘redelijke inspanning’ indien de financiële instelling bij het ontbreken van een TIN, ondanks dat het land wel TIN’s uitgeeft, vraagt om uitleg waarom het TIN ontbreekt, of in dat geval een nieuw self certifcation-formulier toezendt. In afwachting van ontvangst van een TIN rapporteert de FI op basis van de hem bekende indicia.

De CRS-wetgeving schrijft – kort samengevat – voor dat het verstrekken van een TIN verplicht is, tenzij een land geen TIN’s verstrekt. In FAQ 5 van Sectie I wordt dat wat versoepeld: de FAQ stelt dat een FI een te rapporteren persoon niet hoeft te verzoeken om een TIN aan te vragen en aan de bank te verstrekken als het in het fiscale woonland van die persoon niet verplicht is om een TIN aan te vragen. In de praktijk blijkt dat veel landen uitzonderingen kennen, waardoor groepen burgers geen TIN hebben terwijl het land in het algemeen wel TIN’s verstrekt.¹²

Op de site van de OESO is informatie te vinden over landen die TIN’s verstrekken.¹³ Uit die informatie blijkt dat er per land verschillende TIN-formaten naast elkaar kunnen bestaan.

(CRS-commentaar op Sectie I, paragrafen 27 t/m 30 en FAQ 5, Sectie I)

HOOFDSTUK 2. UITSLUITEND FATCA-SPECIFIEKE ONDERWERPEN

2.1. Kwalificatie holding en treasury center als (lead) FI in plaats van NFFE

In de Final Regulations wordt een entiteit die een holdingmaatschappij of een treasury center is, aangemerkt als een FI, mits deze deel uitmaakt van dezelfde uitgebreide groep van verbonden ondernemingen (‘Expanded Affiliated Group’) waartoe ten minste één FI behoort, of gevormd wordt dan wel gebruikt wordt door bepaalde beleggingsvehikels (§1.1471-5(e)(1)(v) Final Regulations). Voor de toepassing van de NL IGA kwalificeert een dergelijke holdingmaatschappij of een dergelijk treasury center zich echter in beginsel als een actieve NFFE als aan de daar genoemde vereisten is voldaan (onderdelen VI.B.4.e en h van Bijlage I NL IGA). Als dat niet het geval is, kwalificeert een dergelijke holdingmaatschappij of een dergelijk treasury center als een passieve NFFE.

Elke holdingmaatschappij en elk treasury center kan de definitie van FI uit de Final Regulations hanteren om zo te opteren voor de status van FI in plaats van actieve of passieve NFFE, ondanks het feit dat die holdingmaatschappij of dat treasury center geen FI is volgens de NL IGA. Het gevolg van de keuze voor toepassing van de Final Regulations is dat zo’n holdingmaatschappij of treasury center zich moet registreren bij de ‘IRS registration portal’ en de relevante gegevens moet rapporteren aan de Belastingdienst. Voor de CRS zullen deze entiteiten altijd een actieve of passieve NFE zijn, maar nooit een FI.

(Artikel 1, eerste lid, onderdeel g, NL IGA).

2.2. Het begrip ‘Amerikaans persoon’ in relatie tot Amerikaanse territoria

De NL IGA definieert het begrip ‘Amerikaans persoon’ (‘US Person’). Een natuurlijk persoon die geboren is in een van de Amerikaanse territoria is Amerikaans staatsburger en dus een Amerikaans persoon, met uitzondering van personen geboren op de Noordelijke Marianen voor 4 november 1986 en van personen geboren op Amerikaans Samoa. De NL IGA definieert ook de Amerikaanse territoria (artikel 1, eerste lid, onderdeel b, NL IGA). Ook een natuurlijk persoon die niet geboren is in de Amerikaanse territoria maar daar wel inwoner is en een green card heeft, is een Amerikaans persoon. Een natuurlijk persoon die niet geboren is in de Amerikaanse territoria, daar inwoner is, maar geen green card heeft, is echter geen Amerikaans persoon. Een entiteit is een Amerikaans persoon als deze is opgericht (‘incorporated’) naar het recht van de VS. Een entiteit die is opgericht naar het recht van een van de Amerikaanse territoria is geen Amerikaans persoon.

(Artikel 1, eerste lid, onderdelen b en ee NL IGA)

2.3. Geldigheidsduur van de (W8- en W9-, self certification-)formulieren

Voor de toepassing van de NL IGA-identificatie van een bestaande klant of een persoon die klant wil worden, zijn het voor de Nederlandse markt ontwikkelde self certification-formulier en de Amerikaanse W8- en W9-formulieren voor onbepaalde tijd geldig. Hierbij geldt als voorwaarde, dat deze formulieren een US TIN bevatten als dit op basis van de kwalificatie van de rekeninghouder vereist is. Volgens de algemene regel zijn het self certification-formulier en het W8- en W9-formulier geldig totdat er sprake is van een wijziging van omstandigheden die invloed heeft, of kan hebben, op de FATCA-status die uit het self certification-formulier of het W8- of W9-formulier van de rekeninghouder blijkt. Daarnaast gelden de volgende regels:

• W8- en W9-formulieren waarin geen US TIN is opgenomen zijn geldig tot 1 januari 2020 mits sprake is van een bestaande rekening (i.e. rekeningen van voor 1 juli 2014);

• Als het om een bestaande rekening van een Amerikaanse natuurlijke persoon gaat en de FI het US TIN niet heeft, dan is het self certification-formulier geldig tot 1 januari 2020 als het de geboortedatum van de rekeninghouder bevat;

• Na 1 januari 2020 moet elk self certification-formulier/W8- en W9-formulier van een Amerikaanse persoon voorzien te zijn van een US TIN, ook wanneer daarin al – in plaats van een US TIN – een geboortedatum was opgenomen.

Met ingang van 1 januari 2020 moet elke US person¹⁴, dus ook de houder van een bestaande rekening, over een US TIN beschikken en dit hebben doorgegeven aan de betrokken FI.

De geldigheid van de W8- en W9-formulieren en de self certification-formulieren zonder het US TIN is beëindigd met ingang van 1 januari 2020. Een klant zal er zelf voor moeten zorgen dat de FI een (nieuw) self certification-formulier aan hem uitreikt. De klant moet dit formulier compleet invullen. Als de FI niet in staat is een geldige verklaring van de rekeninghouder te verkrijgen, moet zij de rekening behandelen als een Amerikaanse te rapporteren rekening. Dat betekent dus rapportage van de rekening zonder US TIN. Als de FI geen volledig ingevuld self certification-formulier verkrijgt, kan de FI er ook voor kiezen om geen nieuwe rekening te openen voor de klant, totdat een volledig ingevuld self certification-formulier ontvangen wordt, dan wel de nieuwe rekening te beperken tot een basisbetaalrekening. Zie hierna onder 2.3a de verplichtingen omtrent het aanbieden van een basisbetaalrekening.

Onder toepassing van de NL IGA wordt voor bestaande rekeningen verlangd van de FI dat zij een redelijke inspanning levert om missende US TIN’s te bemachtigen. Hier hebben FI’s in ieder geval tot juli 2023 de tijd voor. Indien een US person als klant ondanks de doorlopende inspanningen van de FI toch niet aan de verplichting voldoet om een US TIN door te geven, zullen de door de FI geleverde inspanningen door de IRS als belangrijke factor worden meegewogen in de vaststelling van de GIIN lijst. Zie voor een nadere toelichting over de ‘redelijke inspanning’ en de rapportage bij missende US TIN’s door FIs hierna 2.12.

Van belang in de rapportage is dat US persons de mogelijkheid hebben, zoals hierna beschreven onder 2.11a, om zonder dat men beschikt over een US TIN afstand te doen van de Amerikaanse nationaliteit. Indien deze procedure is ingezet, zal de klant de FI hiervan op de hoogte dienen te brengen. De FI dient dit gegeven vast te leggen in haar administratie. Het missen van een US TIN is in dit geval namelijk gerechtvaardigd.

2.4. Basisbetaalrekening

Op basis van de Europese richtlijn betaalrekeningen¹⁵, voor Nederland in wetgeving verankerd in de Wft, hebben consumenten (natuurlijke personen) in de Europese Unie (EU) het recht om een basisbetaalrekening te openen en te gebruiken. Een basisbetaalrekening is een rekening waarop geen debetstand mogelijk is. Banken zijn verplicht om op aanvraag een basisbetaalrekening te openen tenzij er een weigeringsgrond van toepassing is (artikel 4:71f Wft). Het enkel ontbreken van een US TIN is geen weigeringsgrond in de zin van artikel 4:71f Wft. In algemene zin kan een FI in een individueel geval het openen van een basisbetaalrekening weigeren, of kan zij een bestaande betaalrekening sluiten, indien zij kan aantonen dat er sprake is van opzettelijk witwassen en/of belastingontduiking. Bij afwezigheid van een weigeringsgrond is een FI dus verplicht om – op aanvraag – een basisbetaalrekening te openen voor een US Person die niet beschikt over een US TIN.¹⁶ Zie ook artikel 4:71i, Wft waarin de voorwaarden staan waarop de bank de toegang tot een basisbetaalrekening kan beëindigen en waarin het vereiste staat dat de rekeninghouder daarvan in kennis wordt gesteld.

2.5. Invulling van het begrip ‘betalingen’

In de NL IGA staat de verplichting voor FI’s om over de jaren 2015 en 2016 de naam van elke niet-participerende FI, waaraan de FI betalingen heeft gedaan te rapporteren, alsmede het totale bedrag van betalingen gedaan aan elke niet-participerende financiële instelling. Een niet-participerende FI rapporteert niet en kan ook buiten Nederland gevestigd zijn. Zo’n instelling is daarmee te onderscheiden van een FI die wel in Nederland is gevestigd en gegevens rapporteert. Het begrip ‘betalingen’ omvat in principe elke betaling van Amerikaans FDAP-inkomen (Fixed, Determinable, Annual or Periodical income). Vanwege de uitgebreidheid van dit begrip en de beperkte jaren waarover rapportage nodig is, is met de VS afgesproken dat de te rapporteren gegevens over betalingen aan niet-participerende financiële instellingen voor toepassing van artikel 4, eerste lid, onderdeel b, NL IGA, dezelfde gegevens zijn als genoemd in artikel 2, tweede lid, onderdeel a, subonderdelen 5 tot en met 7, NL IGA. Hierdoor hoeft een FI, onafhankelijk van de vorm van verleende dienstverlening, dus geen betalingen aan niet-participerende financiële instellingen meer te rapporteren. Het is voldoende dat de gegevens die een FI normaliter over een te rapporteren rekeninghouder zou moeten rapporteren, ook rapporteert ten aanzien van de rekeningen die een niet-participerende financiële instelling bij de FI aanhoudt. In het geval van een verzekeringsmaatschappij leidt dit niet tot rapportage over de uitkering aan een begunstigde die een rekening aanhoudt bij een niet-participerende financiële instelling. De FI moet per jaar het totale bedrag aan waarden en inkomen per elke niet-participerende financiële instelling rapporteren.

(Artikel 4, eerste lid, onderdeel b, NL IGA)

2.6. (Geen) registratieplicht voor niet-rapporterende financiële instellingen

De NL IGA bepaalt dat FI’s zich moeten registreren bij de ‘IRS registration portal’. Deze verplichting geldt niet voor niet-rapporterende FI’s die van rapportage zijn uitgezonderd (artikel 1, eerste lid, onderdeel q, NL IGA), tenzij:

• De FI opteert voor de status van Qualified Intermediary, Withholding Foreign Partnership of Withholding Foreign Trust, of

• De FI optreedt als een ‘sponsoring entity’ of een ‘lead FI’ voor een of meer verbonden entiteit(en), of

• De FI beschreven is in de NL IGA als niet-rapporterend maar wel (op een gegeven moment) een Amerikaanse te rapporteren rekening heeft (artikel 1, eerste lid, onderdeel cc, NL IGA). Het gaat dan om de in onderdeel II.A.1 van Bijlage II van de NL IGA opgenomen FI met een lokaal cliëntenbestand.

Eind maart 2019 heeft de VS nieuwe regels gepubliceerd die zien op de zogenoemde ‘sponsored entities’ onder de FATCA. Voor 25 maart 2019 was het zo dat de sponsored entity compliant was als de sponsoring entiteit alle FATCA registraties deed. Met de wijziging van de regelgeving van de VS was dat niet langer het geval. Sponsored entities moeten volgens het nieuwe Amerikaanse recht alsnog (via hun sponsoring entity) ‘certifications’ afgeven. De nieuwe regels zijn op 25 maart van kracht geworden en certificering had moeten gebeuren voor 1 april 2019. Omdat Nederland in Annex II van de IGA de sponsored entities niet had aangemerkt als ‘non reporting FI’s’ ontstond er een probleem voor de ruim 1.700 sponsored entities en de ruim 130 sponsoring entities in Nederland. Nederland heeft de VS verzocht om Annex II van de IGA aan te vullen met twee nieuwe secties die specifiek zien op de sponsored entities. Ondanks de nodige besprekingen met de VS en het verzoek om een vergelijkbaar arrangement (met terugwerkende kracht tot op 25 maart 2019) als de VK heeft getekend met de VS is er – ondanks herhaald aandringen – nog geen overeenkomst tot stand gekomen. Verwacht wordt wel dat de overeenkomst tot stand zal komen, waarna is zeker gesteld dat alle sponsored entities compliant zijn.

(Artikel 4, eerste lid, onderdeel c, NL IGA).

2.7. Geen wettelijke basis voor inhouding door Primary Withholding Qualified Intermediary (QI)

De NL IGA bepaalt dat een FI die besloten heeft de primaire inhoudingsplicht te aanvaarden (‘Primary Withholding QI’ op grond van Hoofdstuk 3 van de IRS), of die een Withholding Foreign Partnership of Withholding Foreign Trust is, 30% bronbelasting moet inhouden op elke uit de VS afkomstige en aan inhouding onderworpen betaling aan een niet-participerende FI. Deze voorgeschreven inhouding vloeit voort uit de aangepaste QI-agreement met de IRS, die op de website van de IRS is gepubliceerd.¹⁷

(Artikel 4, eerste lid, onderdeel d, NL IGA).

2.8. Verplichtingen van FI’s die geen Primary Withholding Qualified Intermediary zijn

Als een FI een betaling doet of optreedt als tussenpersoon voor uit de VS afkomstige en aan inhouding onderworpen betalingen aan een niet-participerende FI, moet deze FI de benodigde informatie verstrekken aan de rechtstreekse betaler van deze betaling (‘withholding agent’). Deze withholding agent kan dan op grond van die informatie de bronbelasting inhouden en rapporteren over de betaling aan de niet-participerende FI. De vraag rees wat deze bepaling in samenhang met artikel 5, derde lid, NL IGA betekent voor een CSD. Ook werd gevraagd hoe de inhouding van bronbelasting zou moeten lopen als betalingen worden gedaan aan een FI die niet optreedt als Primary Withholding QI.

Leden van de CSD in Nederland – Euroclear Nederland – zijn in principe zelf verantwoordelijk voor rapportage aan de Belastingdienst over Amerikaanse personen voor stukken gehouden door Euroclear Nederland. Euroclear Nederland hoeft dus als CSD niet te rapporteren ten aanzien van deze stukken. Euroclear Nederland mag echter wel als externe dienstverlener rapporteren ten behoeve van de leden of de FI’s die toegang hebben tot Euroclear Nederland. De verantwoordelijkheid voor de verplichtingen uit het verdrag blijft liggen bij de FI’s (artikel 5, derde lid, NL IGA).

Voor leden van Euroclear Nederland die niet optreden als Primary Withholding QI en waarvoor Euroclear Nederland de rapportageverplichting aan de Belastingdienst, heeft overgenomen (artikel 5, derde lid, NL IGA), blijft in principe de verplichting bestaan om FATCA-informatie aan de withholding agent over te leggen. Euroclear Nederland kan deze rapportageverplichting aan de withholding agent ook overnemen. De uiteindelijke verantwoordelijkheid voor rapportage blijft dan eveneens bij de leden of FI’s die toegang tot Euroclear Nederland hebben en niet optreden als Primary Withholding QI.

(Artikel 4, eerste lid, onderdeel e, NL IGA).

ANNEX I

Onderdeel I. Algemeen

2.9. Datum drempelvrijstelling

Het saldo of de waarde van een rekening in verband met de drempelvrijstelling wordt bepaald per 30 juni 2014 of per de laatste dag van de rapportageperiode die eindigt voor 30 juni 2014. Voor het jaar 2014 kunnen FI’s in plaats van de waarde per 30 juni 2014 ook de waarde nemen per de laatste dag van het laatste boekjaar dat eindigt voor 30 juni 2014. De datum die de FI kiest, geldt voor alle rekeningen binnen de businessunits van de FI.

(Bijlage I, onderdeel I.B.3 NL IGA).

2.10. Gunstigere identificatieprocedures uit de Final Regulations

FI’s kunnen ervoor kiezen om bij de identificatie van rekeningen op grond van artikel 2a, vijfde lid, UB WIB de Final Regulations toe te passen. Als de FI die keuze maakt voor het identificeren van nieuwe rekeningen van individuele personen en/of entiteiten, betekent dit dat de FI eerst bewijsstukken opvraagt waaruit het vaste adres van de rekeninghouder/natuurlijk persoon blijkt of het land waarvan de rekeninghouder/natuurlijk persoon inwoner of burger is, dan wel waarin de rekeninghouder/entiteit gevestigd is of naar het recht van welk land de rekeninghouder/entiteit is opgericht.

(§1.1471-4(c)(4)(i) jo–1.1471-3(c)(5)(i) jo 1.1471-3(c)(6)(ii) en -(ii)(C) Final Regulations).

Ook moet voldaan worden aan de ‘reason to know test’ (§1.1471-4(c)(4)(i) jo -1.1471-4(c)(2)(ii)(A) jo 1.1471-3 (e)(4)(iv)(A) Final Regulations). Op grond van deze test kan de FI mogelijk niet meer vertrouwen op de juistheid van de bewijsstukken als sprake is van een van de Amerikaanse indicia genoemd in onderdeel II.B.1 van Bijlage I. In dat geval moet de FI een self certification-formulier uitreiken aan de nieuwe rekeninghouder om zijn FATCA-status vast te stellen. De toepassing van de Final Regulations leidt er dan toe dat de FI de bewijsstukken in het kader van de normale procedures voor het openen van een rekening op grond van de Wwft kan opvragen, en vervolgens pas een self certification-formulier vraagt van de rekeninghouders als een Amerikaans indicium is gevonden die daar aanleiding toe geeft.

Onderdeel II. Bestaande rekeningen van natuurlijke personen

2.11. Uitleg van het begrip ‘rapportage of inhouding’

Een FI hoeft geen bestaande kapitaal- of lijfrenteverzekering te onderzoeken, identificeren en rapporteren als de FI niet beschikt over de vereiste registratie naar Amerikaans recht om zulke verzekeringen aan te bieden aan inwoners van de VS, en als er ook sprake is van rapportage van of inhouding over zulke verzekeringen van inwoners van Nederland. Bijvoorbeeld, levensverzekeringen die vallen in box 3 en die een FI als zodanig renseigneert aan de Belastingdienst, of levensverzekeringen en vergelijkbare (bancaire) producten waarop inhouding van loonheffing plaatsvindt als deze in een keer worden uitgekeerd of tot periodieke uitkeringen leiden, voldoen aan het rapportage- of inhoudingsvereiste. Het is niet vereist dat het alleen gaat om levensverzekeringen en (bancaire) producten die in het kader van de binnenlandse renseignering in box 1 vallen, om te voldoen aan de uitzondering genoemd in onderdeel II.A.3 van Bijlage I.

(Bijlage I, onderdeel II.A.3 NL IGA).

2.12. US TIN opvragen bij self certification

Een klant die een nieuwe rekening opent op of na 1 juli 2014 moet een self certification-formulier met daarin een US TIN inleveren bij zijn FI. Voor de voor 1 juli 2014 bestaande rekeningen konden de FI’s bij de rapportage volstaan met een geboortedatum in plaats van een US TIN. Vanaf 1 januari 2020 moet voor deze rekeningen ook de US TIN worden geregistreerd zodat deze kan worden meegeleverd in september 2021 aan de IRS.

Met ingang van 1 januari 2020 moet dus elke US person over een US TIN beschikken en hebben doorgegeven aan de betrokken FI. Indien de US TIN (nog) ontbreekt, kunnen de FI’s bij de aanlevering van de rekeninggegevens op plaats van de US TIN 9xA of 9x0 invullen. Als daarmee een foutbericht gegenereerd wordt door de IRS heeft de FI eventueel 120 dagen om te corrigeren en dus alsnog de US TIN te achterhalen van de klant. Omdat de 2020 FATCA levering plaatsvindt in september 2021 hebben de FI’s feitelijk tot januari 2022 de tijd om de ontbrekende US TIN te achterhalen bij hun klant. Mocht de klant en dus de FI dan nog geen US TIN hebben aangeleverd dan kan de Amerikaanse competente autoriteit (CA) de Nederlandse CA notificeren en consulteren, waarna een 18 maanden periode begint waarin herstel/aanvulling kan plaatsvinden. Een FI heeft dus in ieder geval tot juli 2023 de mogelijkheid om de missende TIN te verkrijgen van de klant. De IRS heeft aangegeven dat de inspanningen die een FI heeft geleverd om de US TIN te verkrijgen als belangrijke factor zullen worden meegewogen in de beoordeling of een FI van de GIIN lijst¹⁸ gehaald zal worden.

2.13. Versoepeling afstand doen van Amerikaanse nationaliteit

Op 6 september 2019 kwam de IRS met een bericht (IR-2019-151) dat beoogde tegemoet te komen aan (een deel van) de zogenoemde ‘accidental Americans’.¹⁹ Natuurlijke personen die buiten de VS wonen met (ook) de Amerikaanse nationaliteit kunnen onder bepaalde voorwaarden afstand doen van hun Amerikaanse nationaliteit zonder de reguliere US TIN/SSN procedure te doorlopen.²⁰

Onder deze procedure kan eerst afstand worden gedaan van de Amerikaanse nationaliteit (door middel van de aanvraag van een Certificate of loss of Nationality (CLN)) zonder dan men beschikt over een TIN en zonder dat aan de Amerikaanse aangifteverplichtingen is voldaan, ongeacht de omvang van het inkomen. De juridische verplichting van belastingaangifte zal echter niet zomaar vervallen. De IRS behoudt zich het recht voor om te controleren of aan de aangifteverplichtingen is voldaan, wat bijvoorbeeld consequenties kan hebben wanneer men naar de VS reist.

Hierbij geldt een extra tegemoetkoming. De IRS kan in bepaalde gevallen besluiten de openstaande belastingschulden (inclusief eventuele rente en boetes) kwijt te schelden. Deze kwijtschelding staat slechts open voor natuurlijke personen die:

• niet eerder aangifte hebben gedaan in de VS,

• zich niet bewust waren van hun belastingverplichtingen in de VS omdat zij buiten de VS woonden,

• netto assets hebben van minder dan USD 2.00.000.

Zij zullen om in aanmerking te komen voor de kwijtschelding aangifte moeten doen over het jaar van afstand van de Amerikaanse nationaliteit en de 5 jaar voorafgaand hieraan en het te betalen bedrag aan belasting mag niet boven USD 25.000 voor die 6 jaar uitkomen.

Zie ook de brief van de Staatssecretaris van Financiën aan de Tweede Kamer van 17 september 2019, blz. 8 -11²¹ en de beantwoording van Kamervragen van 19 maart 2020.²²

(Bijlage I, onderdeel III.B.1 NL IGA).

2.14. Rekening houden met Bijlage II-status in FATCA-partnerstaat (identificatie van rekeninghouders met buitenlandse vrijgestelde status)

Elke FI moet onderzoeken wat de FATCA-status is van een bestaande rekeninghouder die een entiteit is. Als een dergelijke rekeninghouder een FI is die onder het toepassingsbereik van een IGA van een andere FATCA-partnerjurisdictie valt (vanwege de vestigingsplaats, het recht van oprichting of het adres), dan kan de FI deze rekeninghouder als een FATCA-partner-FI identificeren. Als de desbetreffende FATCA-partner-FI vrijgesteld is op grond van Bijlage II van die IGA, dan volgt de FI die kwalificatie.

Als de rekeninghouder echter in een ander land gevestigd is zonder dat een IGA van toepassing is, en de rekeninghouder als FI vrijgesteld is op grond van de Final Regulations (als ‘Exempt Beneficial Owner’, ‘Registered Deemed-Compliant’, of ’Certified Deemed-Compliant’), dan dient de FI die (vrijgestelde) kwalificatie te hanteren mits de rekeninghouder de daarvoor benodigde bewijsstukken kan overleggen.

(Bijlage I, onderdeel IV.D.3 NL IGA).

2.15. Direct Reporting NFFE

Volgens de Final Regulations is een Direct Reporting NFFE een ‘Excepted NFFE’ (Zie §1.1472-1(c)(1)(vi) jo §1.1472-1(c)(3) Final Regulations). Een Direct Reporting NFFE krijgt na registratie ook een GIIN. Een in Nederland gevestigde passieve NFFE die ook een Direct Reporting NFFE is, wordt voor de toepassing van de NL IGA niet gekwalificeerd als een actieve NFFE in de zin van onderdeel VI.B.4.i van Bijlage I NL IGA. Voor de toepassing van de IGA moet een FI de voorgeschreven klantidentificatieregels toepassen voor een in Nederland gevestigde passieve NFFE, ook al is die FI een Direct Reporting NFFE. Als de rekeninghouder een niet in Nederland gevestigde passieve NFFE is die ook een Direct Reporting NFFE is, dan hoeft de FI geen gegevens van de personen met zeggenschap te identificeren en te rapporteren. De in het buitenland gevestigde Direct Reporting NFFE rapporteert direct de informatie over dat lichaam aan de IRS.

(Bijlage I, onderdeel IV.D.4 NL IGA).

2.16. Uitzondering voor “diplomaten”

In de VS gestationeerde diplomaten zijn volgens de Amerikaanse regels niet “...subject to the jurisdiction thereof” omdat zij in dienst zijn van een buitenlandse mogendheid en immuniteit genieten. Kinderen die in de VS geboren zijn verkrijgen dan ook niet de Amerikaanse nationaliteit als de ouder ten tijde van de geboorte namens een buitenlandse mogendheid met een diplomatieke status gestationeerd is in de VS.

Voor nieuwe rekeninghouders biedt, als uit de indicia blijkt dat zij in de VS zijn geboren, de bepaling in de NL IGA, Annex I, onderdeel B.4.a.3, soelaas. Er is een redelijke verklaring dat er geen Amerikaanse nationaliteit is verkregen bij de geboorte in de VS.

ANNEX II

2.17. Vrijgestelde beleggingsentiteit waarvan de aandelen of participaties volledig in handen zijn van vrijgestelde begunstigden

De NL IGA voorziet in een vrijstelling van rapportage als elke directe houder van een aandelenbelang in de beleggingsentiteit een vrijgestelde begunstigde is en elke directe houder van een schuldvordering in de beleggingsentiteit hetzij een instelling is die deposito’s neemt (ter zake van een lening aan de beleggingsentiteit), hetzij een vrijgestelde begunstigde is. Voor de toepassing van deze vrijstelling geldt dat elke houder gevestigd is:

• in Nederland en vrijgestelde begunstigde is volgens de NL IGA,

• of in een andere FATCA-partnerstaat gevestigd is en de status van vrijgestelde begunstigde heeft volgens de IGA van die FATCA-partnerstaat,

• of in een niet-FATCA-partnerstaat gevestigd is en vrijgestelde begunstigde is volgens de Final Regulations.

(Bijlage II, onderdeel I.E NL IGA).

2.18. Verzekeringsproducten en rechtsvoorgangers

In onderdeel III van Bijlage II van de NL IGA is aangegeven welke categorieën rekeningen en producten geopend in Nederland en beheerd door een FI niet worden behandeld als financiële rekeningen en daarom geen Amerikaanse te rapporteren rekeningen zijn. Voor een toelichting op de verzekeringsproducten wordt verwezen naar de Handleiding gegevensaanlevering van verzekeringsproducten 2017, die ook ziet op de aanlevering in het kader van FATCA en CRS.

(Onderdeel III van Bijlage II NL IGA).

In onderdeel III.B van Bijlage II van de NL IGA staat een aantal vervallen artikelen. Ten aanzien van de rekeningen en producten in deze artikelen is in de memorie van toelichting bij de NL IGA opgenomen dat deze producten door overgangsrecht als zodanig blijven bestaan, waardoor uitsluiting van rapportage aan de VS in Bijlage II nodig blijft.

Ook de verzekeringsproducten die rechtsvoorgangers zijn van de verzekeringsproducten die zijn opgenomen in onderdeel III.A.3 en III.B.2 van Bijlage II van de NL IGA vallen onder deze vrijstelling. Het betreft hier alle producten die aftrekbaar zijn in de opbouwfase en belastbaar zijn in de fase van uitkering waarop de artikelen 3.124, 3.125 en 3.126a Wet IB 2001 van toepassing zijn. Zie ook 1.47.

(Bijlage II, onderdeel III.B NL IGA).

2.19. Geen keuzerecht NFFE voor rekeninghouder

Om te bepalen of een entiteit voor FATCA een NFFE is, mag een FI in plaats van de definitie in de NL IGA ook de definitie hanteren zoals opgenomen in de Amerikaanse uitvoeringsvoorschriften (De ‘Final Regs’). Een FI heeft hierin dus een keuze. De FATCA is gericht op verplichtingen die worden opgelegd aan een FI. De FI is degene die moet rapporteren. Daarom hebben rekeninghouders dit keuzerecht niet.

Artikel II Ingetrokken regeling[en]

De volgende besluiten zijn ingetrokken met ingang van de inwerkingtreding van dit besluit:

• Het besluit van 14 januari 2016, DGBel 2018/48, Stcrt. 2016, nr. 2236;

• Het besluit van 13 maart 2018, nr. 2018-0000032038, Stcrt. 2018, nr. 16187.

Artikel III Inwerkingtreding

Dit besluit treedt in werking met ingang van de dag na de datum van uitgifte van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst. Dit besluit zal met de toelichting in de Staatscourant worden geplaatst.

Artikel IV Citeertitel

Dit besluit wordt aangehaald als: Leidraad FATCA/CRS met technische toelichting bij de NL IGA en de CRS-regelgeving.

De citeertitel wordt afgekort tot: Leidraad FATCA/CRS.

Den Haag, 23 juni 2020

De Staatssecretaris van Financiën, namens deze, J. de Blieck Hoofddirecteur Fiscale en Juridische Zaken

TOELICHTING

In dit besluit is een aantal redactionele en technische wijzigingen aangebracht.

Daarnaast is het Vraag- en antwoordbesluit CRS/FATCA van 13 maart 2018, nr. 2018-0000032038, Stcrt. 2018, 16187, V-N 2018/20.6 (dat het besluit van 29 september 2016, nr.2016-156189, Stcrt. 2016, 53432, V-N 2016/55.5 vervangt) geïncorporeerd, waarmee dit besluit is vervallen. De wijzigingen van de paragrafen 1.14, 1.17, 1.20, 1.51, 1.52, 1.53, 1.54, 1.55, 2.11, en 2.17 betreffen de opname van het hiervoor genoemde Vraag en antwoordbesluit. Onderdeel 1.52 betreft herstel van omissie in verband met het begrip insolvente natuurlijke persoon (rekeninghouder). Voorts is sprake van wetswijzigingen zoals de invoering van de AVG (opgenomen in paragraaf 1.10) en de implementatie van de richtlijn inzake de basisbetaalrekening in de Wft (opgenomen in paragraaf 2.3a). De paragrafen 1.16, 1.21 en 1.33 zijn gewijzigd of vervallen als gevolg van standpunten van de OECD ter zake.

Nieuw is ook het besluit van de IRS van 6 september 2019 over de versoepelde aangifte bij opzegging van de Amerikaanse nationaliteit. Tenslotte is meer duidelijkheid verschaft over het begrip ‘significant non compliance’ conform de beantwoording van Kamervragen op 18 maart 2019 en 3 juli 2019.

---

1 Zie http://www.oecd.org/tax/automatic-exchange/crs-implementation-and-assistance/crs-by-jurisdiction/

2 Zie http://www.oecd.org/tax/exchange-of-tax-information/CRS-related-FAQs.pdf

3 Zie: http://www.irs.gov/Businesses/Corporations/Frequently-Asked-Questions-FAQs-FATCA--Compliance-Legal

4 CRS-commentaar; zie: http://www.oecd-ilibrary.org/taxation/standard-for-automatic-exchange-of-financial-account-information-in-tax-matters/commentaries-on-the-common-reporting-standard_9789264216525-7

5 Bedoeld zijn ‘Financial Assets’, IRS form 8938; https://www.irs.gov/forms-pubs/about-form-8938.

6 Sectie II-VII, nr. 22, sectie II-VII CRS-related FAQ.

7 Artikel 4, eerste lid, Algemene wet inzake rijksbelastingen.

8 https://eur-lex.europa.eu/legal-content/NL/TXT/PDF/?uri=OJ:C:2019:296:FULL&from=EN

9 De alimentatielijfrenterekening is wel acceptabel als gebruik gemaakt wordt van een geblokkeerde rekening die wordt gehouden door een neutrale en financieel betrouwbare derde in samenhang met een rechterlijke uitspraak.

10 Http://www.oecd.org/tax/exchange-of-tax-information/CRS-related-FAQs.pdf

11 Dit geldt eveneens in de situatie van de schuldenaar die failliet verklaard is en waarvoor een curator optreedt.

12 Zie: https://www.oecd.org/tax/exchange-of-tax-information/CRS-related-FAQs.pdf

13 Informatie op 24 mei 2019: http://www.oecd.org/tax/automatic-exchange/crs-implementation-and-assistance/tax-identification-numbers/

14 Een US person is iemand die een Amerikaans staatsburger is of een inwoner van Amerika.

15 (Payments Accounts Directive-richtlijn: Richtlijn 2014/92/EU van het Europees Parlement en de Raad van 23 juli 2014 betreffende de vergelijkbaarheid van de in verband met betaalrekeningen aangerekende vergoedingen, het overstappen naar een andere betaalrekening en de toegang tot betaalrekeningen met basisfuncties, PbEU 2014, L257/214)

16 Zie https://www.rijksoverheid.nl/documenten/kamerstukken/2019/03/18/beantwoording-kamervragen-over-uitwerking-fatca

17 https://www.irs.gov/pub/irs-drop/rp-17-15.pdf

18 De GIIN (global intermediairy identification number) lijst bevat alle geregistreerde en goedgekeurde FI’s.

19 https://www.irs.gov/newsroom/irs-announces-new-procedures-to-enable-certain-expatriated-individuals-a-way-to-come-into-compliance-with-their-us-tax-and-filing-obligations

20 Zie: https://www.irs.gov/individuals/international-taxpayers/relief-procedures-for-certain-former-citizens.

21 https://zoek.officielebekendmakingen.nl/kst-35300-IX-4.pdf

22 https://zoek.officielebekendmakingen.nl/ah-tk-20192020-2158.pdf