Regeling van de Staatssecretaris van Financiën van 29 december 2016, nr. 2016-0000223377, tot wijziging van de Uitvoeringsregeling schenk- en erfbelasting

29 december 2016

Nr. 2016-0000223377

Directoraat-Generaal voor Fiscale Zaken/Directie Directe Belastingen

De Staatssecretaris van Financiën,

Gelet op de artikelen 33, 33a en 35c van de Successiewet 1956;

Besluit:

ARTIKEL I

De Uitvoeringsregeling schenk- en erfbelasting wordt als volgt gewijzigd:

A

In artikel 1, eerste lid, wordt ‘33, onder 5° en 6°’ vervangen door ‘33, onderdelen 5° en 7°, 33a’. Voorts wordt ‘35c, vijfde en achtste lid’ vervangen door: 35c, vijfde en negende lid.

B

Artikel 4 vervalt.

C

Artikel 5 komt te luiden:

Artikel 5 Schenking ten behoeve van een eigen woning

• 1. Een verhoogde vrijstelling als bedoeld in de artikelen 33, onderdeel 5°, onder c, en onderdeel 7°, en 33a, tweede lid, van de wet voor een schenking ten behoeve van een eigen woning als bedoeld in artikel 33a, eerste lid, van de wet wordt slechts verleend voor zover:

  • a. de schenking onvoorwaardelijk wordt gedaan, dan wel onder de schriftelijk vastgelegde ontbindende voorwaarde dat de schenking vervalt voor zover niet is voldaan aan de voorwaarden voor de verhoogde vrijstelling voor een schenking ten behoeve van een eigen woning als bedoeld in artikel 33a, eerste lid, van de wet;

  • b. ingeval het een schenking als bedoeld in artikel 33a, eerste lid, onderdelen b, c, d of e, van de wet betreft:

    • 1°. het bedrag van de schenking daadwerkelijk door de schenker is betaald;

    • 2°. het bedrag van de schenking uiterlijk in het tweede kalenderjaar volgend op het eerste kalenderjaar waarvoor een beroep op de verhoogde vrijstelling is gedaan, is besteed ten behoeve van een eigen woning als bedoeld in artikel 33a, eerste lid, van de wet; en

    • 3°. de verkrijger desgevraagd met schriftelijke bescheiden doet blijken dat de schenking tijdig overeenkomstig de gestelde voorwaarden is besteed.

• 2. Voor zover voor schenkingen als bedoeld in het eerste lid, onderdeel b, niet is voldaan aan de gestelde voorwaarden doet de verkrijger hiervan uiterlijk op 31 mei van het derde kalenderjaar volgend op het kalenderjaar waarvoor een beroep op de verhoogde vrijstelling is gedaan mededeling aan de inspecteur.

• 3. Indien met toepassing van artikel 33a, tweede lid, van de wet meerdere bedragen zijn geschonken waarvoor een beroep op de verhoogde vrijstelling is gedaan en een deel van die bedragen niet of niet tijdig is besteed ten behoeve van een eigen woning, wordt het niet of niet tijdig bestede deel geacht betrekking te hebben op de laatst verkregen schenking of schenkingen.

D

In artikel 6, eerste en tweede lid, wordt ‘artikel 33, onder 5°’ vervangen door: artikel 33, onderdeel 5°, onder b.

E

In artikel 7, vijfde lid, wordt ‘artikel 35c, zesde lid’ vervangen door: artikel 35c, zevende lid.

F

In artikel 10, achtste lid, wordt ‘artikel 35c, zevende lid’ vervangen door: artikel 35c, achtste lid.

ARTIKEL II

Deze regeling treedt in werking met ingang van 1 januari 2017, met dien verstande dat artikel I, onderdelen A, tweede volzin, E en F, terugwerkt tot en met 1 juli 2016.

Deze regeling zal met de toelichting in de Staatscourant worden geplaatst.

De Staatssecretaris van Financiën, E.D. Wiebes

TOELICHTING

Algemene toelichting

Als gevolg van de in het Belastingplan 2016 opgenomen wijzigingen van de Successiewet 1956 (SW 1956) geldt met ingang van 1 januari 2017 voor iedereen tussen 18 en 40 jaar per schenker een verhoogde vrijstelling van maximaal € 100.000 (bedrag 2017) bij een schenking ten behoeve van een eigen woning. Deze verhoogde vrijstelling geldt weliswaar voor één kalenderjaar, maar als in dat kalenderjaar de vrijstelling niet geheel benut wordt, kan de verkrijger ook in de twee daaropvolgende kalenderjaren voor schenkingen ten behoeve van een eigen woning het niet-gebruikte gedeelte van de vrijstelling benutten. Naar aanleiding van deze wijzigingen van de SW 1956 wordt ook de in de Uitvoeringsregeling schenk- en erfbelasting (UR schenk- en erfbelasting) opgenomen nadere uitwerking van de verhoogde vrijstelling aangepast. Deze uitwerking heeft betrekking op de vrijstelling zoals deze met ingang van 1 januari 2017 geldt en ziet derhalve niet op het bijbehorende overgangsrecht.

Artikelsgewijze toelichting

Artikel I, onderdelen A, E en F (artikelen 1, 7 en 10 van de Uitvoeringsregeling schenk- en erfbelasting)

Met de wijziging van artikel 1 van de UR schenk- en erfbelasting wordt tot uitdrukking gebracht dat die regeling met ingang van 1 januari 2017 tevens uitvoering geeft aan artikel 33a van de SW 1956. Daarnaast wordt de verwijzing naar artikel 33 van de SW 1956 aangepast aan de wijzigingen van laatstgenoemd artikel bij het Belastingplan 2016. Ten slotte wordt een verwijzing naar artikel 35c van de SW 1956 gewijzigd. Deze wijziging hangt net als redactionele wijzigingen van de artikelen 7 en 10 van de UR schenk- en erfbelasting samen met de reparatie van de SW 1956 naar aanleiding van het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2016 inzake de bedrijfsopvolgingsregeling.¹ Die wijzigingen treden net als die reparatie met terugwerkende kracht tot en met 1 juli 2016 in werking.

Artikel I, onderdeel B (artikel 4 van de Uitvoeringsregeling schenk- en erfbelasting)

Artikel 4 van de UR schenk- en erfbelasting zag op een van de voorwaarden in de omschrijving van een sociaal belang behartigende instelling zoals deze tot 1 januari 2012 in artikel 32, eerste lid, van de SW 1956 was opgenomen. Met ingang van 1 januari 2012 is deze omschrijving verplaatst naar artikel 5c van de AWR. Daardoor kan artikel 4 vervallen.

Artikel I, onderdeel C (artikel 5 van de Uitvoeringsregeling schenk- en erfbelasting)

Met ingang van 1 januari 2017 kan iedereen tussen 18 en 40 jaar een beroep doen op een verhoogde vrijstelling van maximaal € 100.000 (bedrag 2017) per schenker bij een schenking ten behoeve van een eigen woning van de begiftigde. Deze verhoogde vrijstelling geldt weliswaar voor één kalenderjaar, maar als de vrijstelling in dat kalenderjaar niet geheel benut wordt, kan op grond van artikel 33a, tweede lid, van de SW 1956, de verkrijger ook in de twee daaropvolgende kalenderjaren voor schenkingen van dezelfde schenker een beroep doen op het niet-benutte gedeelte van de vrijstelling ten behoeve van een eigen woning in het eerste kalenderjaar. In artikel 5 van de UR schenk- en erfbelasting wordt een nadere uitwerking gegeven aan de in de SW 1956 opgenomen verhoogde vrijstelling voor schenkingen ten behoeve van een eigen woning. De wijzigingen in de SW 1956 op het punt van de verhoogde vrijstelling voor een eigen woning zijn aanleiding om de opzet van genoemd artikel 5 van de UR schenk- en erfbelasting aan te passen. Deze nieuwe opzet gaat gelden voor schenkingen die vanaf 1 januari 2017 worden gedaan.

In artikel 5, eerste lid, van de UR schenk- en erfbelasting worden nadere voorwaarden opgenomen met betrekking tot de vorm van de schenking, de betaling en de besteding van hetgeen is geschonken. Deze voorwaarden zijn aanvullend op de wettelijke vereisten waaraan moet worden voldaan, zoals bijvoorbeeld de eis dat in de aangifte een beroep op de verhoogde vrijstelling wordt gedaan en de leeftijdsgrenzen. In artikel 5, tweede lid, van de UR schenk- en erfbelasting wordt geregeld dat de verkrijger het moet melden aan de inspecteur als de voor de eigen woning ontvangen bedragen niet of niet tijdig zijn besteed aan een eigen woning. Ter voorkoming van bewijsproblemen over de besteding van de in meer dan één kalenderjaar geschonken bedragen wordt artikel 5, derde lid, van de UR schenk- en erfbelasting ingevoerd.

In verband met de gewijzigde voorwaarden die gaan gelden voor toepassing van de verhoogde vrijstelling zal het aangifteformulier voor de schenkbelasting worden aangepast.

Eerste lid

Het eerste lid van genoemd artikel 5 bevat additionele voorwaarden waaraan moet zijn voldaan voor de toepassing van de verhoogde vrijstelling voor de eigen woning. Het eerste lid, onderdeel a, stelt hierbij de voorwaarde dat sprake moet zijn van een onvoorwaardelijke schenking. Een onvoorwaardelijke schenking wil zeggen dat er geen onzekerheid bestaat over de schenking en voorts dat de schenker de schenking later niet ongedaan kan maken door de schenking herroepelijk te doen. Hierop is één uitzondering: het is toegestaan dat de schenking wordt gedaan onder de ontbindende voorwaarde – indien deze ontbindende voorwaarde schriftelijk is vastgelegd – dat de schenking vervalt voor zover het geschonken bedrag niet conform de voorwaarden voor de vrijstelling is besteed ten behoeve van een eigen woning. Dat impliceert dat de schenker de eis kan stellen dat de begiftigde de schenking tijdig aanwendt ten behoeve van een eigen woning. Voor schenkingen van een of meer bedragen ten behoeve van de eigen woning (artikel 33a, aanhef en onderdelen b, c, d en e, van de SW 1956) blijft ingevolge het eerste lid, onderdeel b, onder 1°, de ook al in het huidige artikel 5 van de UR schenk- en erfbelasting opgenomen voorwaarde gehandhaafd dat het bedrag van de schenking daadwerkelijk door de schenker is betaald. Door deze bepaling kwalificeren bijvoorbeeld schuldigerkenningen niet voor een beroep op de verhoogde vrijstelling.

Op grond van het eerste lid, onderdeel b, onder 2°, is de verkrijger verplicht het geschonken bedrag of de geschonken bedragen, (hierna kortheidshalve: de geschonken bedragen) waarvoor een beroep wordt gedaan op de verhoogde vrijstelling ten behoeve van een eigen woning, te besteden aan de in artikel 33a, eerste lid, van de SW 1956 genoemde doelen in het jaar waarvoor een beroep op de vrijstelling is gedaan of in een of meer van de twee direct daaropvolgende kalenderjaren. De verwerving van een eigen woning, de verbetering of het onderhoud van een eigen woning, de afkoop van rechten van erfpacht, opstal of beklemming met betrekking tot een eigen woning dan wel de aflossing van een eigenwoningschuld moet dus hebben plaatsgevonden binnen die periode. Op grond van het eerste lid, onderdeel b, onder 3°, is de verkrijger, als de inspecteur daarom vraagt, verplicht met schriftelijke bescheiden te doen blijken dat de geschonken bedragen tijdig zijn aangewend voor een of meer van de bestedingsdoelen, bedoeld in artikel 33a, eerste lid, van de SW 1956. Voor de vervanging van het in het huidige artikel 5 van de UR schenk- en erfbelasting opgenomen begrip ‘aantonen’ door het begrip ‘doen blijken’ is gekozen omdat ‘aantonen’ in fiscale zin moet worden opgevat als ‘aannemelijk maken’ en minder logisch is in combinatie met de strikte bestedingseisen en de voorwaarde dat een en ander desgevraagd dient te geschieden door het overleggen van schriftelijke bescheiden.

Op grond van de met ingang van 1 januari 2017 geldende tekst van artikel 33a, tweede lid, van de SW 1956 is het mogelijk dat de verhoogde vrijstelling voor schenkingen ten behoeve van een eigen woning, bedoeld in artikel 33, onderdeel 5°, onder c, en onderdeel 7°, van de SW 1956, verspreid over een periode van drie achtereenvolgende kalenderjaren wordt benut. Indien deze verhoogde vrijstelling niet geheel in het eerste kalenderjaar is benut, mag de benutting voor het resterende deel ook in een of meer van de twee direct daaropvolgende kalenderjaren plaatsvinden. Met andere woorden: als de waarde van de schenking of schenkingen van dezelfde schenker in het eerste jaar lager is dan het maximumbedrag van de verhoogde vrijstelling, dan kunnen in de twee direct daaropvolgende kalenderjaren nog aanvullende schenkingen worden gedaan ten behoeve van een eigen woning onder de verhoogde vrijstelling waar in het eerste jaar een beroep op is gedaan. De verhoogde vrijstelling kan van toepassing zijn op alle in de periode van maximaal drie aaneengesloten kalenderjaren ontvangen schenkingen, voor zover uiteraard het maximale bedrag van de vrijstelling niet wordt overschreden en wordt voldaan aan de in de SW 1956 en de UR schenk- en erfbelasting opgenomen voorwaarden. Hierbij is het bedrag van de verhoogde vrijstelling van toepassing dat geldt in eerstgenoemd kalenderjaar. Het gevolg van deze opzet is voorts dat het in de twee volgende kalenderjaren benutten van de nog niet gebruikte ruimte van de verhoogde vrijstelling niet ten koste gaat van de reguliere jaarlijkse vrijstellingen in die kalenderjaren, te weten ruim € 5.300 voor schenkingen door ouders aan kinderen en ruim € 2.100 in andere gevallen.

Mede omdat de verhoogde vrijstelling niet alleen geldt voor schenkingen ten behoeve van een eigen woning die in één kalenderjaar zijn gedaan, maar ook kan gelden voor schenkingen ten behoeve van een eigen woning die worden gedaan in de twee daaropvolgende kalenderjaren, is de huidige systematiek van artikel 5 van de UR schenk- en erfbelasting nog eens tegen het licht gehouden. De ervaringen van de Belastingdienst met de verhoogde vrijstelling en de verschillende regimes die daarbij gelden voor schenkingen ten behoeve van verschillende doelen (een ontbindende voorwaarde voor schenkingen voor verbetering en onderhoud en een opschortende voorwaarde voor andere bestedingsdoelen) hebben hierbij tot de conclusie geleid dat vanuit uitvoeringsoptiek en duidelijkheid voor de burger handhaving van de bestaande systematiek niet de voorkeur heeft. In plaats daarvan wordt gekozen voor een eenduidig systeem waarbij één bestedingseis geldt. Deze eis wordt met ingang van 1 januari 2017 opgenomen in artikel 5, eerste lid, onderdeel b, onder 2°, van de de UR schenk- en erfbelasting. De besteding van de geschonken bedragen dient te geschieden uiterlijk aan het einde van het tweede kalenderjaar volgend op het jaar waarin de schenking is ontvangen waarvoor voor het eerst een beroep op de verhoogde vrijstelling ten behoeve van een eigen woning wordt gedaan. Voor schenkingen die zijn ontvangen in de twee kalenderjaren volgend op het bedoelde eerste kalenderjaar geldt eveneens deze bestedingstermijn. Dat wil zeggen dat schenkingen ten behoeve van een eigen woning die zijn ontvangen in die twee opvolgende kalenderjaren ook besteed dienen te worden voor het verstrijken – dus uiterlijk 31 december – van het tweede kalenderjaar volgend op het kalenderjaar waarvoor een beroep op de verhoogde vrijstelling wordt gedaan. Voor deze opvolgende schenkingen is de bestedingstermijn dus korter. Dit hoeft geen probleem op te leveren, omdat de termijn waarbinnen de schenkingen besteed moeten worden bij zowel de schenker als de verkrijger bekend is op het tijdstip waarop de eerste schenking ontvangen wordt. Betrokkenen zullen zich daarbij moeten realiseren dat de bestedingstermijn voor schenkingen die in het tweede opvolgende kalenderjaar worden ontvangen relatief kort kan zijn, omdat deze moeten worden besteed vóór het verstrijken van dat jaar. Vooraf kan daarmee echter al rekening worden gehouden.

In het gekozen eenduidige systeem maakt het niet meer uit of er bijvoorbeeld sprake is van besteding van het geschonken bedrag voor de verwerving van een eigen woning, voor de aflossing van een eigenwoningschuld, voor een eigen woning in aanbouw, voor de aflossing van een restschuld of voor verbetering of onderhoud van een eigen woning. In alle gevallen geldt dezelfde termijn, namelijk drie kalenderjaren met inbegrip van het kalenderjaar waarvoor een beroep op de verhoogde vrijstelling is gedaan. Voor zover het geschonken bedrag niet of niet tijdig wordt besteed, wordt de verhoogde vrijstelling daarvoor niet verleend. Meer in het algemeen wordt er in dit kader op gewezen dat is goedgekeurd dat wanneer een beroep wordt gedaan op een verhoogde vrijstelling er een vrij besteedbaar gedeelte is dat niet aan een eigen woning hoeft te worden besteed. In geval van een schenking aan een kind bedraagt het vrij besteedbare bedrag van de verhoogde vrijstelling ruim € 25.000 en in andere gevallen ruim € 2.100.²

Tweede lid

De ten behoeve van een eigen woning ontvangen schenkingen dienen aan een eigen woning te zijn besteed uiterlijk op 31 december van het tweede kalenderjaar volgend op het jaar waarvoor een beroep op de verhoogde vrijstelling is gedaan. Dat impliceert dat pas na afloop van het tweede opvolgende kalenderjaar duidelijk is of en in hoeverre aan de bestedingseis wordt voldaan. Tussen het tijdstip van de schenkingen en het moment waarop definitief kan worden vastgesteld of de schenkingen ook daadwerkelijk zijn besteed aan een eigen woning ligt een periode van maximaal drie jaar. Daarbij komt dat de Belastingdienst bij onderhoud of verbetering van de eigen woning niet vanzelf inzicht heeft in de bestedingen. In verband hiermee wordt ingevolge Overige fiscale maatregelen 2017 in artikel 33a, derde lid, van de SW 1956 een verlenging van de aanslagtermijn met twee jaar opgenomen. Daarnaast wordt in artikel 5, tweede lid, van de UR schenk- en erfbelasting een bepaling opgenomen om de uitvoeringslast voor de Belastingdienst te beperken. Het gaat dan om de gevallen waarin het ten behoeve van een eigen woning geschonken bedrag niet of niet tijdig door de verkrijger aan een eigen woning is besteed. Aan de verkrijger wordt de verplichting opgelegd om daarvan mededeling te doen aan de inspecteur. De verkrijger is verplicht dit te doen vóór 1 juni van het derde kalenderjaar volgend op het jaar waarvoor het beroep op de verhoogde vrijstelling is gedaan. De mededeling mag uiteraard ook al eerder worden gedaan als het de verkrijger al eerder duidelijk is dat een bepaald bedrag niet ten behoeve van een eigen woning is of zal worden besteed. Voor het doen van de mededeling zal een formulier opgesteld worden, waarin de verkrijger kan aangeven tot welk bedrag niet voldaan is aan de bestedingseis.

Derde lid

Als er uitsluitend sprake is geweest van een schenking in het kalenderjaar waarvoor een beroep op de verhoogde vrijstelling is gedaan en er is niet voldaan aan de bestedingseis, dan wordt voor het opleggen van een belastingaanslag wegens niet- of niet-tijdige besteding aansluiting gezocht bij de werkelijke bestedingssituatie. Het derde lid vindt uitsluitend toepassing indien de verkrijger in meer dan één kalenderjaar een deel van de verhoogde vrijstelling heeft benut aangezien in die situatie niet altijd duidelijk is welke besteding aan welke schenking moet worden toegerekend. Om te voorkomen dat door onduidelijkheid over de besteding van de verschillende schenkingen een belastingaanslag voor een verkeerd jaar wordt opgelegd, bevat het derde lid een fictie.

Indien een deel van de schenkingen niet is besteed conform de bestedingseis bewerkstelligt het derde lid dat het niet-bestede deel wordt toegerekend aan de laatst ontvangen schenking of schenkingen ten behoeve van een eigen woning.

Voorbeelden

De volgende voorbeelden zijn bedoeld ter verduidelijking van de wijze waarop het beroep op en de benutting van de vrijstelling werkt. Ook de regels met betrekking tot de bestedingseis komen aan de orde. Bij de voorbeelden is ervan uitgegaan dat aan de leeftijdseis is voldaan en met betrekking tot schenkingen door dezelfde schenker (of diens partner) niet eerder een beroep is gedaan op een verhoogde vrijstelling, tenzij anders vermeld. Verder is er rekening gehouden met het vrij besteedbare deel van de schenking. Omwille van de eenvoud is uitgegaan van een afgerond vrij besteedbaar bedrag van € 25.000 bij een schenking van ouders aan kinderen en van € 2.000 bij een schenking van derden. Voorts is geen rekening gehouden met de tabelcorrectiefactor. De voorbeelden 1 tot en met 6 hebben betrekking op een schenking in één kalenderjaar, de voorbeelden 7 tot en met 9 hebben betrekking op schenkingen waarbij de benutting van de vrijstelling in meer dan één kalenderjaar plaatsvindt.

Voorbeeld 1

A verkrijgt in december 2017 van zijn ouders een schenking van € 100.000. A heeft in 2017 een eigen woning maar twijfelt nog over de besteding van de schenking: verhuizen of verbouwen. In 2018 hakt A de knoop door en verwerft hij een andere eigen woning waarbij hij de € 100.000 gebruikt voor de verwerving. Hiermee is aan de bestedingseis voldaan. A doet in de aangifte schenkbelasting voor de in 2017 ontvangen schenking een beroep op de verhoogde vrijstelling voor € 100.000. De Belastingdienst registreert dat A in 2017 de gehele eenmalige vrijstelling heeft benut voor zover het een schenking van zijn ouders betreft. In latere jaren kan A geen beroep meer doen op de eenmalig verhoogde vrijstelling voor schenkingen van zijn ouders.

Voorbeeld 2

A verkrijgt in 2017 van zijn ouders een schenking van € 100.000 ten behoeve van een eigen woning. A doet in de aangifte schenkbelasting voor de in 2017 ontvangen schenking een beroep op de verhoogde vrijstelling voor € 100.000. A besteedt in de periode 2017 tot en met 2019 € 60.000 aan verbetering en onderhoud van zijn eigen woning. De verhoogde vrijstelling wordt verleend voor het bedrag van € 60.000 dat aan verbetering en onderhoud van de woning is besteed en voor het vrij besteedbare bedrag van € 25.000. A doet uiterlijk 31 mei 2020 mededeling aan de inspecteur van het niet hebben voldaan aan de bestedingseis tot een bedrag van € 15.000. Deze € 15.000 wordt aangemerkt als een te belasten schenking in 2017.

Voorbeeld 3

A verkrijgt in 2017 van zijn ouders een schenking van € 100.000 onder de schriftelijk vastgelegde ontbindende voorwaarde dat de schenking vervalt voor zover het geschonken bedrag niet in het jaar van de schenking (2017) of uiterlijk in de twee daarop volgende kalenderjaren is besteed ten behoeve van een eigen woning. A besluit in 2018 tot verbouwing van zijn woning en besteedt daaraan in 2018 en 2019 € 80.000. Hij besteedt de resterende € 20.000 in 2019 aan aflossing van de eigenwoningschuld. Hiermee bereikt A dat het bedrag van in totaal € 100.000 volledig en tijdig is besteed aan de eigen woning. De ontbindende voorwaarde treedt niet in werking. A doet in de aangifte schenkbelasting voor de in 2017 ontvangen schenking een beroep op de verhoogde vrijstelling voor € 100.000. De vrijstelling wordt verleend voor € 100.000.

Voorbeeld 4

A verkrijgt in 2017 van zijn ouders een schenking van € 100.000. Zijn ouders zien graag dat hij de schenking gebruikt voor een eigen woning maar laten de keuze aan A. A schaft van de geschonken € 100.000 in 2017 een auto aan. A doet in de aangifte schenkbelasting voor de in 2017 ontvangen schenking een beroep op de reguliere vrijstelling van afgerond € 25.000. A is over € 75.000 schenkbelasting verschuldigd.

Voorbeeld 5

A verkrijgt in 2017 van zijn ouders een schenking van € 105.000. A besteedt de gehele € 105.000 in 2017 aan aflossing van de eigenwoningschuld. A doet in de aangifte schenkbelasting voor de in 2017 ontvangen schenking een beroep op de verhoogde vrijstelling voor € 100.000. De resterende € 5.000 in 2017 is een belaste schenking die A eveneens in die aangifte schenkbelasting moet vermelden.

Voorbeeld 6

A verkrijgt in 2017 van zijn ouders een schenking van € 50.000 en in 2018 een schenking van € 55.000. A besteedt daarvan € 100.000 in 2019 aan aflossing van de eigenwoningschuld. A doet in de aangifte schenkbelasting over 2017 een beroep op de verhoogde vrijstelling van € 100.000, die hij in 2017 voor € 50.000 benut, en brengt ook in de aangifte schenkbelasting over 2018 € 50.000 ten laste van die vrijstelling. Voor de resterende € 5.000 in 2018 geldt de algemene vrijstelling.

Voorbeeld 7

A verkrijgt in 2017 van zijn grootouders een schenking van € 40.000 ten behoeve van een eigen woning. A doet in de aangifte schenkbelasting voor de schenking in 2017 een beroep op de verhoogde vrijstelling van maximaal € 100.000 en geeft daarbij een benutting van die vrijstelling aan van € 40.000. A heeft dus ultimo 2017 nog een onbenut deel van de verhoogde vrijstelling van € 60.000. In 2018 en in 2019 ontvangt A van zijn grootouders opnieuw een schenking ten behoeve van zijn eigen woning, dit keer van € 35.000 in 2018 en van € 25.000 in 2019. A doet in de aangifte schenkbelasting voor het jaar 2018 voor de schenking van € 35.000 een beroep op het nog onbenutte deel van de verhoogde vrijstelling van 2018. Ultimo 2018 bedraagt zijn nog onbenutte deel € 25.000. In de aangifte schenkbelasting voor het jaar 2019 bedraagt het beroep op het nog onbenutte deel € 25.000. Hiermee is het maximale bedrag van de verhoogde vrijstelling van 2017 geheel benut.

	Jaar 1	Jaar 2	Jaar 3
(Resterende) vrijstelling	€ 100.000	€ 60.000	€ 25.000
Benutting	€   40.000	€ 35.000	€ 25.000
Onbenut deel vrijstelling	€   60.000	€ 25.000	€ 0

A besteedt € 30.000 aan verbouwing van zijn eigen woning in 2017. In 2019 verwerft hij een andere eigen woning waaraan hij de resterende € 70.000 geheel besteedt. De vrijstelling wordt verleend voor het bedrag dat aan de eigen woning in de periode 2017 tot en met 2019 is besteed, in casu de volle € 100.000.

Voorbeeld 8

A verkrijgt van zijn grootouders een schenking ten behoeve van een eigen woning van € 40.000 in 2017. A doet in de aangifte schenkbelasting voor de schenking in 2017 een beroep op de eenmalige verhoogde vrijstelling van € 100.000 en geeft daarbij een benutting aan van € 40.000. A heeft ultimo 2017 nog een onbenut deel van de verhoogde vrijstelling van € 60.000. In 2018 (jaar 2) en 2019 (jaar 3) doen de grootouders geen aanvullende schenking. Het onbenutte deel van de vrijstelling vervalt per 1 januari 2020 (jaar 4).

	Jaar 1	Jaar 2	Jaar 3	Jaar 4
(Resterende) Vrijstelling	€ 100.000	€ 60.000	€ 60.000	€ 0
Benutting	€   40.000	€ 0	€ 0
Onbenut deel vrijstelling	€   60.000	€ 60.000	€ 60.000

A besteedt de schenking van € 40.000 in 2017 volledig aan aflossing van de hypotheek op zijn eigen woning. Daarmee heeft hij geheel en tijdig voldaan aan de bestedingseis. De vrijstelling wordt verleend voor € 40.000.

Voorbeeld 9

A verkrijgt in januari 2017 van zijn tante een schenking van € 90.000 ten behoeve van een eigen woning. A wordt op 6 november 2017 40 jaar en tante geeft hem op zijn verjaardag nog € 5.000. A doet in de aangifte schenkbelasting voor de schenking in 2017 een beroep op de verhoogde vrijstelling voor deze € 95.000. A heeft in 2018 en 2019 geen recht meer op aanvulling van het onbenutte deel van de schenkingsvrijstelling, omdat hij in die jaren niet meer aan de leeftijdsgrens voldoet. A besteedt in 2019 de schenking voor € 95.000 aan aflossing van de eigenwoningschuld. Daarmee heeft A geheel en tijdig voldaan aan de bestedingseis. De vrijstelling wordt verleend voor € 95.000.

De Staatssecretaris van Financiën, E.D. Wiebes

---

1 HR 22 april 2016, nr. 15/02845, ECLI:NL:HR:2016:705.

2 Zie Kamerstukken I 2009/10, 31 930, D, blz. 57, en Kamerstukken II 2013/14, 33 752, nr. 11, blz. 65.