36 203 Wijziging van het voordeel uit sparen en beleggen als bedoeld in artikel 5.2 van de Wet inkomstenbelasting 2001 over de kalenderjaren 2017 tot met 2022 door het lager vaststellen van het voordeel in gevallen waarin dat nodig is om het voordeel in overeenstemming te brengen met de uitspraak van de Hoge Raad van 24 december 2021 (Wet rechtsherstel box 3)

Nr. 3 MEMORIE VAN TOELICHTING

Inhoudsopgave				blz.
I.	ALGEMEEN			2
	1.	Inleiding		2
	2.	Achtergrond bij het Kerstarrest		3
	3.	De voorgestelde aanpassingen		4
		3.1.	Verlaging indien de nieuwe berekening leidt tot een lager voordeel uit sparen en beleggen	4
		3.2.	Doelgroep voor het rechtsherstel	4
		3.3.	Uitgangspunt nieuwe berekening: werkelijke samenstelling van het vermogen	4
		3.4.	Nieuwe berekening inkomen uit sparen en beleggen	4
		3.5.	Partnerverdeling	6
	4.	Forfaitaire rendementspercentages		7
	5.	Overwogen alternatieven voor rechtsherstel		8
		5.1.	Forfaitair rendement voor alle vermogenscategorieën	8
		5.2.	Uitvraag bij alle belastingplichtigen of tegenbewijsregeling	8
		5.3.	De gehele box 3-opbrengst terugbetalen	8
	6.	Budgettaire effecten		9
	7.	Gevolgen voor het bedrijfsleven en burger		9
		7.1.	Inkomenseffecten	9
		7.2.	Gedragseffecten	9
		7.3.	Administratieve lasten	9
		7.4.	Beroep op het doenvermogen	9
	8.	Uitvoeringsaspecten		10
	9.	Advies en consultatie		11
II.	ARTIKELSGEWIJZE TOELICHTING			12

I. ALGEMEEN

1. Inleiding

Op 24 december 2021 heeft de Hoge Raad (HR) een arrest gewezen over de belastingheffing in box 3.¹ De kern van dit arrest (hierna: Kerstarrest) is dat het box 3-stelsel in bepaalde gevallen in strijd is met het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM). Voor die situaties moet herstel plaatsvinden. Om het box 3-stelsel in lijn te brengen met het Kerstarrest maakt de regering onderscheid tussen het verleden, het heden en de toekomst (zie figuur 1). Voor het verleden moet rechtsherstel worden geboden. Het onderhavige wetsvoorstel regelt het rechtsherstel voor deelnemers aan de massaalbezwaarprocedures over de jaren 2017 tot en met 2020 en voor aanslagen van alle andere belastingplichtigen die nog niet onherroepelijk vaststonden op 24 december 2021 of op die datum nog niet waren vastgesteld (waaronder aanslagen over de jaren 2021 en 2022). Hiertoe wordt een nieuwe berekening van het box 3-inkomen (het voordeel uit sparen en beleggen) opgesteld. Als de nieuwe berekening lager uitkomt dan de oorspronkelijke berekening van het voordeel uit sparen en beleggen, dan wordt dit nieuwe voordeel uit sparen en beleggen gehanteerd. Voor de toekomst is in het coalitieakkoord de ambitie opgenomen om een nieuw box 3-stelsel in te voeren, waarbij inkomsten uit vermogen worden belast op basis van het werkelijke rendement. De regering wil dit stelsel invoeren per 1 januari 2026. Voor de tussenliggende jaren, het heden, brengt het wetsvoorstel Overbruggingswet box 3 het box 3-stelsel in lijn met het Kerstarrest.

Beleidsbesluit rechtsherstel box 3

Het rechtsherstel over de kalenderjaren 2017 tot en met 2020 is reeds per 1 juli 2022 in gang gezet op grond van het Besluit rechtsherstel box 3²(het Beleidsbesluit). Op basis van het Kerstarrest en het Beleidsbesluit worden ook aanslagen over de kalenderjaren 2021 en 2022 lager vastgesteld indien de nieuwe berekening van het voordeel uit sparen en beleggen lager uitkomt dan de oorspronkelijke berekening in box 3. Door publicatie van het Beleidsbesluit vooruitlopend op wetgeving kan worden voldaan aan de wettelijke termijnen voor het verminderen van reeds vastgestelde aanslagen en wordt voorkomen dat het vaststellen van aanslagen lange tijd uitgesteld moet worden. Dit wetsvoorstel is de wettelijke vertaling van het Beleidsbesluit en werkt daarom terug tot en met 1 juli 2022.

Figuur 1. Schematische weergave box 3: verleden, heden en toekomst

VERLEDEN		HEDEN		TOEKOMST
2017 t/m 2022		2023, 2024 en 2025		2026 en latere jaren
Wetsvoorstel Wet rechtsherstel box 3 en Besluit rechtsherstel box 3		Wetsvoorstel Overbruggingswet box 3		Nieuw box 3-stelsel op basis van werkelijk rendement

Paragraaf 2 bevat een toelichting op het Kerstarrest. In de paragrafen 3 en 4 worden de voorgestelde aanpassingen toegelicht. Paragraaf 5 gaat in op de overwogen alternatieven. De daaropvolgende paragrafen bevatten de budgettaire gevolgen, gevolgen voor de uitvoering en een overzicht van de ingewonnen externe adviezen.

2. Achtergrond bij het Kerstarrest

De kritiek op het box 3-stelsel is niet nieuw en komt zowel vanuit het parlement als van daarbuiten. Het belangrijkste punt van kritiek is dat belastingplichtigen belasting moeten betalen over een inkomen uit vermogen dat ze in werkelijkheid niet hebben genoten. Hierbij is de spaarrekening het meest aansprekende voorbeeld, doordat de spaarrente de afgelopen jaren behoorlijk is gedaald. Een ander punt van kritiek is dat belastingplichtigen die in de praktijk een hoog rendement op hun vermogen hebben behaald daar relatief weinig belasting over betalen. Omdat het belastbare inkomen in box 3 is gebaseerd op rendementen die forfaitair zijn vastgesteld, wordt niet per individuele belastingplichtige geheven over het door hem werkelijk behaalde rendement. Dit is al zo sinds de invoering van box 3 in 2001. Hierbij was het uitgangspunt het kunnen behalen van een gemiddeld risicovrij reëel rendement over een langere periode.³ Het forfaitaire rendementspercentage (4%) was destijds aan de lage kant vastgesteld, mede vanwege het ontbreken van een tegenbewijsregeling.⁴ Iedereen werd geacht dit rendement gemiddeld over een langere periode eenvoudig te kunnen behalen.

Echter, sinds 2017 wordt voor het vermogen in box 3 uitgegaan van een forfaitair veronderstelde samenstelling van het vermogen (hierna: forfaitaire samenstelling van het vermogen). Deze forfaitaire samenstelling van het vermogen is gebaseerd op de gegevens die afkomstig zijn uit de aangiftes van alle belastingplichtigen in box 3. De HR heeft in het Kerstarrest geoordeeld dat dit sinds 2017 geldende forfaitaire stelsel, ook met inachtneming van de ruime beoordelingsmarge die de wetgever toekomt, de uit het EVRM voortvloeiende proportionaliteitstoets niet kan doorstaan. De beginselen van het EVRM vormen een belangrijk element binnen onze rechtsstaat en hebben onder andere als doel om burgers te beschermen tegen de overheid. Eenieder verbindende bepalingen van het EVRM hebben in Nederland een directe werking, wat betekent dat burgers zich tegen beslissingen van de overheid rechtstreeks kunnen beroepen op die bepalingen van het EVRM. De HR oordeelt in het Kerstarrest dat er geen redelijke verhouding bestaat tussen de belangen die de wetgever heeft willen dienen met het box 3-stelsel en de ongelijkheid die veroorzaakt is door de gekozen vormgeving van het box 3-stelsel. Voor degene die door deze forfaitaire samenstelling wordt geconfronteerd met een heffing over een inkomen dat hoger is dan het werkelijk behaalde rendement leidt dit, aldus de HR, tot een schending van zijn door artikel 1 EP, in samenhang met artikel 14 EVRM,⁵ gewaarborgde rechten. Dit betekent echter volgens de HR niet dat in de belastingheffing geen gebruik mag worden gemaakt van forfaits, maar indien forfaits worden gebruikt, dient hiermee de werkelijkheid zo goed mogelijk te worden benaderd.

3. De voorgestelde aanpassingen

3.1. Verlaging indien de nieuwe berekening leidt tot een lager voordeel uit sparen en beleggen

Het voorstel houdt in dat voor aanslagen binnen de doelgroep, bedoeld in paragraaf 3.2, een nieuwe berekening van het voordeel uit sparen en beleggen wordt gemaakt. Als het voordeel volgens de nieuwe berekening lager is dan volgens de oorspronkelijke berekening in box 3, dan wordt het voordeel uit sparen en beleggen op het lagere bedrag vastgesteld.

Het wetsvoorstel kan voor belastingplichtigen uitsluitend leiden tot een lager voordeel uit sparen en beleggen en niet tot een hoger voordeel uit sparen en beleggen. Anders zou immers sprake zijn van belastingverhoging met terugwerkende kracht. Dat zou in strijd zijn met het rechtszekerheidsbeginsel. Als de oorspronkelijke berekening in box 3 lager uitkomt dan de nieuwe berekening, geldt dus de oorspronkelijke berekening.

3.2. Doelgroep voor het rechtsherstel

Op basis van het Kerstarrest is de overheid verplicht om rechtsherstel te bieden aan belastingplichtigen die waren aangesloten bij de massaalbezwaarprocedures en aan andere belastingplichtigen van wie de aanslag over het kalenderjaar 2017, 2018, 2019 of 2020 nog niet onherroepelijk vaststond op 24 december 2021. Het rechtsherstel wordt ook toegepast op aanslagen die op de datum van het Kerstarrest nog niet waren vastgesteld door de inspecteur. Het rechtsherstel wordt hierdoor ook toegepast op aanslagen over het kalenderjaar 2021 en 2022, aangezien deze aanslagen in de regel worden vastgesteld na 24 december 2021.

3.3. Uitgangspunt nieuwe berekening: werkelijke samenstelling van het vermogen

In paragraaf 2 is besproken dat de HR in het Kerstarrest heeft geoordeeld dat belastingheffing in box 3 op basis van een forfaitaire samenstelling van het vermogen in strijd is met het EVRM voor zover een belastingplichtige door dit forfaitaire stelsel wordt geconfronteerd met een heffing naar een voordeel uit sparen en beleggen dat hoger is dan het werkelijk behaalde rendement. Om die reden wordt in de nieuwe berekening het voordeel uit sparen en beleggen gebaseerd op de werkelijke samenstelling van het vermogen. Voor de nieuwe berekening wordt het vermogen van de belastingplichtige onderverdeeld in drie categorieën: banktegoeden, overige bezittingen en schulden. Voor de afbakening van banktegoeden wordt aangesloten bij de definitie van deposito’s in de Wet op het financieel toezicht (Wft).⁶ Voor iedere vermogenscategorie geldt een afzonderlijk forfaitair rendementspercentage.

3.4. Nieuwe berekening inkomen uit sparen en beleggen

Na de verdeling van het vermogen over de verschillende vermogenscategorieën wordt het rendement bepaald. Voor elke vermogenscategorie wordt een eigen forfaitair rendementspercentage voorgesteld dat zoveel mogelijk aansluit bij het werkelijk behaalde rendement over de betreffende vermogenscategorie.

Het forfaitaire rendementspercentage voor banktegoeden wordt gebaseerd op het gemiddelde maandelijkse rentepercentage op deposito’s van huishoudens met een opzegtermijn van maximaal drie maanden in het betreffende kalenderjaar, zoals gepubliceerd door De Nederlandsche Bank. Ook het forfaitaire rendementspercentage voor schulden wordt gebaseerd op gemiddelden van het lopende belastingjaar. Hiervoor wordt aangesloten bij de gemiddelde maandelijkse rente over het totale uitstaande bedrag aan woninghypotheken van huishoudens, zoals gepubliceerd door De Nederlandsche Bank. Uit aangiftegegevens van de Belastingdienst blijkt immers dat een grote meerderheid van de schulden in box 3 wordt aangegaan door bezitters van onroerend goed, voornamelijk woningen. Sommige hypotheken zullen tegen een hoger percentage zijn afgesloten dan andere; het genoemde cijfer van De Nederlandsche Bank is hiervan een gemiddelde. Er zijn in box 3 ook schulden in de vorm van consumptieve kredieten, die vaak tegen een hoger rentepercentage zijn afgesloten dan de gemiddelde hypotheekrente, en schulden in de familiesfeer die mogelijk tegen een lager percentage zijn afgesloten. Met het gehanteerde forfaitaire rendementspercentage wordt beoogd zo goed mogelijk aan te sluiten bij het daadwerkelijk behaalde (negatieve) rendement op schulden. Het is op basis van de beschikbare gegevens in de aangifte niet mogelijk om daarbij nader onderscheid te maken tussen verschillende typen schulden.

De rendementspercentages voor banktegoeden en schulden kunnen voor 2022 pas na afloop van dat belastingjaar worden vastgesteld. De percentages worden namelijk gebaseerd op de gegevens over de periode van januari tot en met november van het kalenderjaar, waarbij de maand november dubbel wordt geteld. Dubbeltelling van de maand november gebeurt omdat de gegevens over december niet tijdig beschikbaar zijn om te kunnen verwerken in de aangiftesystemen voor het belastingjaar 2022. Door de rendementspercentages na afloop van het belastingjaar vast te stellen wordt het werkelijk in een kalenderjaar behaalde rendement zo goed mogelijk benaderd. Hetzelfde geldt voor de keuze om de maand november dubbel te tellen. De rechtszekerheid is voldoende gewaarborgd, omdat de rekenregels voor het vervangen van de percentages zijn vastgelegd in het wetsvoorstel.

Voor de categorie overige bezittingen blijft de huidige meerjarige formule van rendementsklasse II van toepassing.⁷ De categorie overige bezittingen kent veel verschillende typen vermogensbestanddelen die op basis van de gegevens in de aangifte niet altijd te onderscheiden zijn. Zo zijn bijvoorbeeld in de beschikbare gegevens aandelen en obligaties niet van elkaar te onderscheiden. Hetzelfde geldt bijvoorbeeld voor een aandeel in een reservefonds van een vereniging van eigenaren (VvE) en andere overige vermogensrechten. Bovendien kan het rendement van de verschillende vermogensbestanddelen binnen deze categorie per jaar sterk fluctueren, terwijl met de investering vaak op de lange termijn een rendement nagestreefd wordt. Daarom hanteert de regering voor deze categorie een rendementspercentage dat beoogt gemiddeld genomen een zo goed mogelijke benadering te geven van het rendement dat met de overige bezittingen gezamenlijk wordt behaald. Daarbij is gebruik gemaakt van gemiddelde rendementspercentages die op de lange termijn worden behaald met de meest voorkomende typen overige bezittingen.⁸ Door aan te sluiten bij een meerjarig gemiddelde wordt verder voorkomen dat belastingplichtigen met overige bezittingen in (gemiddeld genomen) slechte beleggingsjaren geld terugkrijgen, ook als ze bezien over meerdere jaren wel een goed rendement hebben behaald.

De percentages voor de jaren 2017 tot en met 2021 en het percentage voor categorie II in 2022 zijn reeds bekend. Deze zijn opgenomen in tabel 1.

Tabel 1. Rendementspercentages voor de nieuwe berekening voor de drie categorieën

	Banktegoeden (I)	Overige bezittingen (II)	Schulden (III)
2017	0,25%	5,39%	3,43%
2018	0,12%	5,38%	3,20%
2019	0,08%	5,59%	3,00%
2020	0,04%	5,28%	2,74%
2021	0,01%	5,69%	2,46%
2022		5,53%

Het rendement voor elke vermogenscategorie wordt berekend door het toepasselijke forfaitaire rendementspercentage te vermenigvuldigen met de waarde van de desbetreffende bezitting of schuld (na aftrek van de schuldendrempel) op de peildatum (1 januari van het desbetreffende kalenderjaar). Ten slotte wordt gemeld dat het heffingvrije vermogen van het huidige box 3-stelsel in stand blijft. Omdat, in tegenstelling tot het huidige stelsel, niet wordt uitgegaan van een forfaitaire vermogensmix, kan de vraag opkomen op welke vermogensbestanddelen het heffingvrije vermogen in mindering moet worden gebracht. Voorgesteld wordt om voor het bepalen van het nieuwe voordeel uit sparen en beleggen het effectieve rendementspercentage uit de drie vermogenscategorieën te vermenigvuldigen met de rendementsgrondslag verminderd met het heffingvrije vermogen (de grondslag sparen en beleggen).

3.5. Partnerverdeling

Fiscale partners kunnen op grond van de bestaande wetgeving de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen onderling verdelen, mits in totaal de volledige grondslag wordt aangegeven. Deze verdeling van de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen kan door fiscale partners op grond van geldende wetgeving worden herzien tot het moment waarop de aanslagen van de belastingplichtige en zijn partner onherroepelijk vaststaan. Fiscale partners, van wie de aanslagen over het betreffende jaar reeds onherroepelijk vaststaan, hebben bijgevolg geen mogelijkheid meer om hun keuze van verdeling te herzien. Dit betekent dat belastingplichtigen, van wie de aanslag onherroepelijk is komen vast te staan op 4 februari 2022 bij het doen van de collectieve uitspraak op bezwaar, geen mogelijkheid meer hebben om hun keuze van verdeling te herzien.

Bij het verlenen van rechtsherstel kan het voorkomen dat – door herrekening van het verzamelinkomen – meer uitgaven voor specifieke zorgkosten of aftrekbare giften in aftrek komen. Bij het verlenen van het rechtsherstel wordt voor dit (extra) deel aan aftrekposten aangesloten bij de door de fiscale partners in de aangifte gekozen verdeling van de uitgaven voor specifieke zorgkosten en aftrekbare giften. Dit wijkt af van het uitgangspunt dat, voor zover een inkomensbestanddeel nog niet eerder is opgenomen in een aanslag die inmiddels onherroepelijk vaststaat, de extra aftrek bij de belastingplichtige en zijn partner wordt geacht bij ieder voor de helft op te komen. Indien de aanslag van belastingplichtige of zijn partner nog niet onherroepelijk vaststaat en belastingplichtigen op een andere wijze het extra bedrag aan uitgaven voor specifieke zorgkosten of het extra bedrag aan aftrekbare giften willen verdelen, kunnen zij hiervoor gebruik maken van de reeds bestaande mogelijkheid tot wijziging. Mocht zowel de aanslag van de belastingplichtige als de aanslag van zijn partner onherroepelijk vaststaan dan kunnen zij geen succesvol beroep kunnen doen op de hiervoor genoemde mogelijkheid. Omdat de hoogte van de gezamenlijke inkomensbestanddelen door het rechtsherstel kan zijn gewijzigd en de wijze van verdeling bij het rechtsherstel – door aan te sluiten bij de door de fiscale partners gekozen verdeling – afwijkt van de huidige wetgeving en dit mogelijk nadelig kan zijn voor de belastingplichtige, wordt op grond van de voorgestelde wettekst mogelijk gemaakt dat fiscale partners alsnog een andere verdeling ten aanzien van de extra aftrek kunnen kiezen. Hiertoe kunnen zij een verzoek om ambtshalve vermindering indienen bij de inspecteur of – voor de jaren 2021 en 2022 – een nieuwe aangifte indienen waarin zij hun gezamenlijke keuze kenbaar maken.

4. Forfaitaire rendementspercentages

Na de voorgestelde aanpassingen zal het voordeel uit sparen en beleggen beter aansluiten bij het werkelijk behaalde rendement. Dit geldt in het bijzonder voor belastingplichtigen met een groter aandeel banktegoeden dan forfaitair werd verondersteld.

Ook na de voorgestelde aanpassingen is geen sprake van een heffing op basis van het werkelijk behaalde rendement. Het werkelijke rendement van een individuele belastingplichtige kan in een belastingjaar hoger of lager zijn dan het forfaitair bepaalde rendement. De regering werkt aan de invoering van een stelsel op basis van het werkelijk behaalde rendement. Het is uitvoeringstechnisch nog niet mogelijk om op dit moment al het werkelijke rendement te belasten. Voor het rechtsherstel is gekozen voor een methode die in grote mate geautomatiseerd is uit te voeren door de Belastingdienst, waarbij belastingplichtigen zo min mogelijk aanvullende gegevens hoeven aan te leveren. Door het loslaten van een forfaitaire samenstelling van het vermogen en het hanteren van rendementspercentages, voor de hierboven beschreven vermogenscategorieën, wordt het werkelijk behaalde rendement beter benaderd. Hoewel het voorgestelde forfaitaire stelsel in een zeker opzicht ruw is, is de regering van oordeel dat het voorstel de proportionaliteitstoets van het EVRM kan doorstaan. Voor de proportionaliteitstoets is van belang dat een redelijke verhouding bestaat tussen de gehanteerde middelen en het beoogde doel van de heffing. Hierbij heeft de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid. Deze redelijke verhouding is aanwezig gelet op het maatschappelijke en budgettaire belang van een heffing op vermogensinkomsten, de nadelen van overwogen alternatieven – zoals in paragraaf 5 nader beschreven – en het feit dat de regering werkt aan een zo spoedig mogelijke invoering van een heffing op basis van het werkelijke rendement. Bij de keuze voor een forfaitair stelsel is verder van belang dat bij het vaststellen van de forfaits getracht wordt de werkelijkheid te benaderen, zoals met het voorstel wordt beoogd.

Bij de bepaling van de forfaitaire rendementspercentages is net als in het huidige box 3-stelsel uitgegaan van een breed rendementsbegrip. Het rendementsbegrip omvat zowel het directe rendement (zoals rente en dividend) als gerealiseerde en niet-gerealiseerde waardemutaties. Een voorbeeld van een gerealiseerde waardemutatie is de winst bij de verkoop van aandelen tegen een hogere koers dan waarvoor deze aandelen waren gekocht. Een ongerealiseerde waardemutatie doet zich voor als de aandelen een hogere of lagere koers hebben dan bij aanschaf, maar de aandelen nog niet zijn verkocht. Waardemutaties zijn de belangrijkste component van het rendement op beleggingen in aandelen en onroerend goed. Uitgaan van het brede rendementsbegrip is in lijn met het eerder met de Tweede Kamer gedeelde advies van drie externe deskundigen. Dit rendementsbegrip ligt ook ten grondslag aan het huidige box 3-stelsel.⁹

5. Overwogen alternatieven voor rechtsherstel

5.1. Forfaitair rendement voor alle vermogenscategorieën

Overwogen is om in de nieuwe berekening voor meer vermogenscategorieën (dan de in het onderhavige wetsvoorstel opgenomen drie vermogenscategorieën) een afzonderlijk rendementspercentage op te nemen.¹⁰ In die variant worden voor alle rubrieken uit de belastingaangifte: spaargeld, onroerende zaken, effecten (aandelen en obligaties), contant geld, vorderingen et cetera, de forfaitaire rendementspercentages gebaseerd op de gemiddelde rendementen voor deze vermogenscategorieën in het betreffende belastingjaar. Het nadeel van deze variant is dat belastingplichtigen met beleggingen in gemiddeld genomen slechte beleggingsjaren geld terugkrijgen, ook als zij over de gehele periode 2017–2022 een hoog rendement hebben behaald. Voor jaren waarin het voordeel uit sparen en beleggen volgens de regels van rechtsherstel hoger is kan echter niet worden bijgeheven. Bovendien blijft het ook in deze variant niet mogelijk om geautomatiseerd onderscheid te maken tussen bijvoorbeeld aandelen en obligaties, omdat deze posten niet worden onderscheiden in de systemen van de Belastingdienst. Gelet op het bovenstaande heeft de regering gekozen voor de voorgestelde variant, waarbij voor overige bezittingen wordt uitgegaan van het huidige meerjarige gemiddelde rendement uit rendementsklasse II.

5.2. Uitvraag bij alle belastingplichtigen of tegenbewijsregeling

Een uitvraag bij alle belastingplichtigen of tegenbewijsregeling zou het nadeel kunnen wegnemen dat de belastingheffing over een hoger inkomen plaatsvindt dan over het werkelijke rendement. Hier is echter bij het rechtsherstel niet voor gekozen. Het belangrijkste argument is dat het met terugwerkende kracht aansluiten bij en uitvragen van het daadwerkelijke rendement te veel zou vergen van de uitvoering bij de Belastingdienst en van het doenvermogen van burgers. Bovendien kan de Belastingdienst door de beperkt beschikbare contra-informatie niet met zekerheid vaststellen of het werkelijke rendement op de juist manier is berekend. Dat zou onder meer leiden tot niet-gebruik en oneigenlijk gebruik. Een tegenbewijsregeling betekent de facto de introductie van een stelsel op basis van werkelijk rendement vanaf 2017. Wel werkt de regering aan een zo spoedig mogelijke invoering van een stelsel op basis van het werkelijk behaalde rendement.

5.3. De gehele box 3-opbrengst terugbetalen

De meest eenvoudige beleidsoptie was om alle opbrengst van box 3 over de afgelopen jaren terug te betalen. Deze beleidsoptie geeft snel duidelijkheid, heeft geen juridische risico’s en is goed uitvoerbaar. De budgettaire derving is echter zeer groot en het geld gaat ook naar belastingplichtigen voor wie geen rechtsherstel nodig is – en die juist een hoger rendement hebben behaald dan op basis van het huidige box 3 is belast.

6. Budgettaire effecten

De vermindering van het voordeel uit sparen en beleggen voor de doelgroep leidt tot een budgettaire derving van € 2.830 miljoen in 2022. Deze derving heeft als volgt betrekking op de aanslagen van de verschillende belastingjaren.

Jaar		2017	2018	2019	2020	2021	2022	Cumulatief
Budgettair		– 84	– 74	– 175	– 374	– 1.069	– 1.052	– 2.830
	waarvan bij massaalbezwaarmakers	– 81	– 57	– 65	– 52			– 254

De grootste derving heeft betrekking op belastingjaren 2021 en 2022 wanneer alle belastingplichtigen in aanmerking komen voor rechtsherstel. Ook in 2019 en 2020 is de derving relatief groot, omdat een groter deel van de aanslagen voor die jaren niet onherroepelijk vaststond.

Deze budgettaire derving wordt binnen de kabinetsperiode gedekt door de lasten (met name in box 2 en box 3) te verhogen.

7. Gevolgen voor het bedrijfsleven en burger

7.1. Inkomenseffecten

De voorgestelde aanpassingen leiden ertoe dat belastingplichtigen met een vermogen dat voor een groter deel uit spaargeld bestaat dan in box 3 forfaitair werd verondersteld doorgaans betaalde belasting (deels) terugkrijgen. Een lager voordeel uit sparen en beleggen kan doorwerken naar verschillende inkomensafhankelijke regelingen. Zo kan het zijn dat eigen bijdrages alsnog lager worden vastgesteld en toeslagen hoger worden vastgesteld.

7.2. Gedragseffecten

Omdat de nieuwe berekening uitsluitend is gebaseerd op grondslagen die reeds vaststaan (de laatste met peildatum 1 januari 2022), worden geen gedragseffecten verwacht. Wel kan de afbakening van de doelgroep voor het rechtsherstel aanleiding zijn voor belastingplichtigen om in de toekomst hun rechten veilig te willen stellen, bijvoorbeeld door vaker bezwaar in te dienen.

7.3. Administratieve lasten

Voor wat betreft administratieve lasten leiden de voorgestelde aanpassingen niet tot wijzigingen. Ketenpartners zoals banken hoeven geen aanvullende informatie aan te leveren.

7.4. Beroep op het doenvermogen

Per maatregel in het pakket Belastingplan 2023 is een inschatting gemaakt van «doenlijkheid». Het gaat er dan om in hoeverre een maatregel (direct) kan leiden tot (problematische) belasting van het doenvermogen van de betreffende burgers en/of ondernemers. Op basis hiervan wordt een oordeel gegeven aan de maatregel.

Het rechtsherstel wordt automatisch toegepast en is daardoor niet afhankelijk van het doenvermogen van belastingplichtigen. Belastingplichtigen krijgen vanzelf een bericht vanuit de Belastingdienst. Voor een relatief kleine groep belastingplichtigen wordt wel een beroep op het doenvermogen van belastingplichtigen gedaan, ingeval zij hun verdeling willen wijzigen voor extra uitgaven voor specifieke zorgkosten of extra aftrekbare giften, die voortvloeien uit een herrekening van het drempelinkomen door het, na toepassing van het rechtsherstel, gewijzigde voordeel uit sparen en beleggen. Deze belastingplichtigen zullen hiervoor een verzoek moeten doen en moeten beoordelen of een dergelijk verzoek voordelig is. Ook bij belastingplichtigen die naar aanleiding van het rechtsherstel bijvoorbeeld een nieuwe aangifte willen indienen om een andere verdeling van de grondslag sparen en beleggen toe te passen wordt een beroep gedaan op het doenvermogen van de belastingplichtigen.

Voor het onderhavige wetsvoorstel is voor doenvermogen het oordeel 3 gegeven: groter beroep op het doenvermogen van belastingplichtigen, maar geen aandachtspunt.¹¹

8. Uitvoeringsaspecten

Het wetsvoorstel bevat een codificatie van het Beleidsbesluit. Het Beleidsbesluit is beoordeeld met de uitvoeringstoets¹². De Belastingdienst geeft aan dat het geautomatiseerde rechtsherstel uitvoerbaar is, maar dat dit wel vraagt om een andere prioritering in het IV-portfolio. De uitvoeringslast van de afhandeling van de klantreacties is afhankelijk van de omvang hiervan. Vanwege de grote onzekerheid hieromtrent is er geen goede inschatting te maken en daarmee ook geen goede uitspraak over de uitvoerbaarheid mogelijk. Bij de in de uitvoeringstoets gemaakte veronderstellingen rond het aantal klantreacties is het uitvoerbaar, maar zou geaccepteerd moeten worden dat dit leidt tot minder toezichtactiviteiten en slechtere bereikbaarheid van de telefonische dienstverlening. De gevolgen voor de uitvoering zijn uitgebreider beschreven in de uitvoeringstoets die als bijlage is bijgevoegd.

Op basis van ervaringscijfers in de eerste maanden zal er in 2022 een herijking van de uitvoeringstoets plaatsvinden gezien de grote onzekerheid in het aantal te verwachten klantreacties. Daarop vooruitlopend kunnen al enkele inzichten in de eerste ervaringen met het rechtsherstel op basis van het Beleidsbesluit worden geboden. Belastingplichtigen die meededen aan de massaalbezwaarprocedure tegen de box 3-heffing over 2017–2020, hebben allemaal een brief van de Belastingdienst ontvangen. De Belastingdienst stuurde in totaal 225.000 brieven en 130.000 beschikkingen om belastingplichtigen te informeren over de uitkomst van de nieuwe berekening van het voordeel uit sparen en beleggen en om het nieuwe voordeel uit sparen en beleggen vast te stellen. Indien de nieuwe berekening resulteerde in een lager voordeel uit sparen en beleggen, dan volgde een brief en een beschikking waarin de omvang van de teruggave is vermeld. Er is ook een groep belastingplichtigen die geen teruggaaf krijgt, omdat de oorspronkelijke berekening van het voordeel uit sparen en beleggen lager is dan de nieuwe berekening. Deze belastingplichtigen kregen een brief met een toelichting. Een groep van 180 belastingplichtigen krijgt later te horen of en zo ja op welke wijze zij herstel krijgen, omdat er nog andere belastingzaken afgerond moesten worden. Zij hebben persoonlijk bericht gehad.

Op 22 augustus 2022 is de Belastingdienst gestart met de verzending van de eerste aanslagen inkomstenbelasting aan mensen die aangifte hebben gedaan van inkomen in box 3 over het belastingjaar 2021. Zo zijn in de week van 22 augustus circa 100.000 definitieve aanslagen 2021 verzonden waarin de nieuwe berekening van het voordeel uit sparen en beleggen is toegepast.

In verband met het rechtsherstel zijn vanaf 14 juli tot 9 september 2022 circa 11.000 burgerreacties, zoals bezwaren en verzoeken om ambtshalve vermindering, binnengekomen. Dit aantal betreft reacties op de afhandeling van massaal bezwaar, reacties van mensen die een definitieve aanslag hebben ontvangen waarin rekening is gehouden met de nieuwe berekening, alsmede reacties van niet-bezwaarmakers.

Daarnaast zijn sinds de start van het rechtsherstel in juli tot 9 september 2022 circa 12.000 vragen over herstel binnengekomen bij de Belastingtelefoon. Het betreft onder meer vragen die gaan over rechtsherstel voor bezwaarmakers, vragen die gaan over de aangifte inkomstenbelasting over 2021 of vragen naar aanleiding van de berichtgeving over (geen) herstel voor niet-bezwaarmakers. Bovenstaande reacties blijven binnen de geprognosticeerde aantallen.

Aangezien de inhoudelijke behandeling van bezwaren en verzoeken om ambtshalve vermindering in september is gestart, is er nog geen goed overzicht van de inhoudelijke geschilpunten. De inzichten die de komende periode worden opgedaan, worden voor zover mogelijk betrokken bij de herijking van de uitvoeringstoets.

De uit deze maatregel voortvloeiende uitvoeringskosten bij de Belastingdienst zijn opgenomen in de tabel hieronder.

Overzicht uitvoeringskosten Belastingdienst (bedragen x € 1.000)

Maatregel	2022	2023	2024	2025	2026 e.v.
Rechtsherstel box 3	19.430	21.430	8.880	1.950	0

9. Advies en consultatie

Over de vormgeving van het rechtsherstel zijn verschillende adviezen ingewonnen van externe deskundigen en de Landsadvocaat. Deze adviezen zijn bij brief van 1 februari 2022 en bij brief van 15 april 2022 aan de Tweede Kamer gezonden.¹³ De regering heeft de uitgebrachte adviezen betrokken bij de vormgeving van het rechtsherstel.

Over de wijze van rechtsherstel is in 2022 meerdere malen contact geweest met de Bond voor belastingbetalers. De afgelopen jaren heeft de Bond de procedures gevoerd in verband met de procedure massaal bezwaar box 3 en had daarbij vooral de positie van de spaarder op het oog.De Bond heeft aangegeven te kunnen leven met een forfaitaire oplossing voor het bieden van rechtsherstel, mits deze de werkelijkheid benadert en ook voldoende aansluit bij de voorwaarden die de Hoge Raad in het Kerstarrest heeft geformuleerd.

Het voorstel is niet ter internetconsultatie voorgelegd vanwege het spoedeisende karakter van de wetgeving.

II. ARTIKELSGEWIJZE TOELICHTING

Artikel 1

In het voorgestelde artikel 1, eerste lid, wordt aangegeven wat onder «banktegoeden», «het besluit», «overige bezittingen» en «schulden» dient te worden verstaan. Dit is van belang voor het bepalen van het voordeel uit sparen en beleggen als bedoeld in de artikelen 2 en 3 en voor de regeling voor het voorkomen van dubbele belasting die is opgenomen in artikel 6.

In het eerste lid, eerste gedachtestreepje, wordt het begrip «banktegoeden» gedefinieerd. Daaronder wordt verstaan bezittingen die deposito’s zijn als bedoeld in artikel 1:1 Wft. Een deposito in de zin van de Wft is een tegoed dat wordt gevormd door op een rekening staande gelden en een tegoed dat tijdelijk uit normale banktransacties voortvloeit, en dat een bank onder de toepasselijke wettelijke en contractuele voorwaarden dient terug te betalen, met inbegrip van een termijndeposito en een spaardeposito. Daaronder worden alle banktegoeden begrepen, zowel bij Nederlandse als bij buitenlandse banken.

In het eerste lid, tweede gedachtestreepje, wordt het begrip «het besluit» gedefinieerd als de op artikel 38, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen berustende algemene maatregel van bestuur die voorziet in het voorkomen van dubbele belasting.

In het eerste lid, derde gedachtestreepje, wordt geregeld dat onder «overige bezittingen» wordt verstaan de bezittingen, bedoeld in artikel 5.3, tweede lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001), met uitzondering van de banktegoeden. Deze vermogenscategorie bestaat uit beleggingen, kapitaalverzekeringen, contant geld, uitgeleend geld en andere vorderingen, rechten op periodieke uitkeringen en andere bezittingen die geen banktegoeden zijn. In het eerste lid, vierde gedachtestreepje, wordt voor de definitie van schulden aangesloten bij artikel 5.3 Wet IB 2001.

Het voorgestelde artikel 1, tweede en derde lid, regelt de reikwijdte van dit wetsvoorstel en geeft een limitatieve opsomming van aanslagen inkomstenbelasting/premies volksverzekeringen (inkomstenbelasting) waarop deze wet toepassing vindt. De wet vindt geen toepassing ten aanzien van aanslagen die niet in de limitatieve opsomming zijn genoemd. In lijn met de collectieve uitspraak op bezwaar¹⁴ gaat het allereerst om alle als massaal bezwaar aangewezen bezwaarschriften tegen aanslagen inkomstenbelasting waarbij sprake is van een voordeel uit sparen en beleggen voor de kalenderjaren 2017 tot en met 2020. Dit betekent dat per kalenderjaar rechtsherstel wordt geboden aan belastingplichtigen die tijdig voor het betreffende kalenderjaar een bezwaarschrift hebben ingediend tegen de aanslag inkomstenbelasting en van wie het bezwaar is aangewezen als massaal bezwaar als bedoeld in artikel 25c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Daarnaast wordt per kalenderjaar rechtsherstel geboden aan belastingplichtigen van wie een aanslag inkomstenbelasting over de kalenderjaren 2017 tot en met 2020 op 24 december 2021 nog niet onherroepelijk vaststond of nog niet was vastgesteld.

Het Kerstarrest is ook geldend recht vanaf 24 december 2021 voor alle belastingplichtigen met box 3-inkomen voor de kalenderjaren 2021 en 2022. De aanslagen over de belastingjaren 2021 en 2022 waren op 24 december 2021 in de regel nog niet vastgesteld. Voor deze belastingjaren moet de Belastingdienst de aanslagen in lijn met het Kerstarrest opleggen. Nu het belastingjaar 2021 al gedurende enige tijd geëindigd is en de peildatum voor de belastingheffing over het jaar 2022 reeds is gepasseerd, geldt het wetsvoorstel eveneens voor deze jaren.

Het wetsvoorstel vindt slechts toepassing als er sprake is van een voordeel uit sparen en beleggen als bedoeld in artikel 5.2 Wet IB 2001. Bovendien is het rechtsherstel slechts van toepassing voor zover het wetsvoorstel resulteert in een lager voordeel uit sparen en beleggen dan zonder toepassing van het wetsvoorstel het geval zou zijn. Dit vergt een vergelijking tussen de berekening zoals opgenomen in artikel 3 en de oorspronkelijke forfaitaire berekening als bedoeld in artikel 5.2 Wet IB 2001. Het wetsvoorstel zal daarom nimmer leiden tot een extra heffing ten opzichte van de box 3-heffing op grond van artikel 5.2 Wet IB 2001. Een dergelijke heffing zou in strijd zijn met het rechtszekerheids- en vertrouwensbeginsel nu er geen rechtvaardiging is voor terugwerkende kracht van een dergelijke belastende maatregel. Dit betekent dat als de berekening van het voordeel uit artikel 3 van het wetsvoorstel tot een hogere uitkomst leidt dan de berekening die volgt uit artikel 5.2 Wet IB 2001, laatstgenoemde berekenwijze op de belastingplichtige van toepassing blijft. De vergelijkingsmethodiek wordt hierna verduidelijkt in de voorbeelden bij artikel 3. In het verlengde hiervan is de in deze wet voorgestelde systematiek voor het voorkomen van dubbele belasting (zie hiervoor de toelichting op het voorgestelde artikel 6) alleen van toepassing als de berekening op grond van artikel 3 van de Wet rechtsherstel box 3 tot een voordeligere uitkomst leidt. In het geval dat de berekening van het voordeel op grond van artikel 5.2 Wet IB 2001 tot een lager voordeel uit sparen en beleggen leidt, geldt voor de voorkoming van dubbele belasting dus onverkort de systematiek zoals beschreven in afdeling 4, paragraaf 1 van het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001.

In het voorgestelde artikel 1, vierde lid, wordt geregeld dat de bepalingen uit de Wet IB 2001, voor zover daar niet expliciet van wordt afgeweken in dit wetsvoorstel, van toepassing zijn. Hiermee wordt bewerkstelligd dat zowel de relevante artikelen uit de Wet IB 2001 als de op die artikelen berustende bepalingen van overeenkomstige toepassing zijn bij het bepalen van de omvang en de waardering van de bezittingen en schulden.

In het voorgestelde artikel 1, vijfde lid, wordt bewerkstelligd dat bij een verwijzing naar een bepaling uit de Wet IB 2001 die bepaling van toepassing is zoals deze luidde in het kalenderjaar waarover het voordeel uit sparen en beleggen wordt vastgesteld.

Door het van toepassing laten zijn van de bepalingen uit de Wet IB 2001 en de verwijzing naar artikel 5.3 Wet IB 2001 is uitgesloten dat bezittingen en schulden worden meegenomen bij de bepaling van het voordeel uit sparen en beleggen voor deze wet die in het desbetreffende kalenderjaar bijvoorbeeld op grond van artikel 2.14 Wet IB 2001 niet tot de heffingsgrondslag sparen en beleggen behoren, vrijgesteld zijn op grond van afdeling 5.2 Wet IB 2001 of niet tot de bezittingen of schulden worden gerekend op grond van artikel 5.4 Wet IB 2001. Dit betekent bijvoorbeeld dat bezittingen en schulden die per 1 januari van het jaar deel uitmaken van het ondernemingsvermogen niet tot de voor box 3 relevante banktegoeden, overige bezittingen of schulden worden gerekend in dat jaar.

Artikel 2

Veel belastingplichtigen met banktegoeden krijgen volgens de berekening van artikel 3 geld terug. Een uitzondering betreft de belastingplichtige met verhoudingsgewijs weinig spaargeld, waarbij op grond van de in artikel 5.2 Wet IB 2001 vastgelegde forfaitaire vermogensmix een grotere hoeveelheid spaargeld is verondersteld.

Het voorgestelde artikel 2, tweede lid, bewerkstelligt dat het voordeel uit sparen en beleggen niet lager is dan nihil. Daarmee wordt bereikt dat het voordeel uit sparen en beleggen niet negatief kan worden.

Artikel 3

In het voorgestelde artikel 3, eerste lid, wordt het voordeel uit sparen en beleggen gesteld op het product van het effectieve rendementspercentage en de grondslag sparen en beleggen. De grondslag sparen en beleggen is gedefinieerd als de rendementsgrondslag aan het begin van het kalenderjaar (peildatum) voor zover die rendementsgrondslag meer bedraagt dan het heffingvrije vermogen. In artikel 5.3, eerste lid, Wet IB 2001 is de rendementsgrondslag gedefinieerd als de waarde van de bezittingen verminderd met de waarde van de schulden.

In het voorgestelde artikel 3, tweede lid, wordt het effectieve rendementspercentage bepaald door het rendement te delen door de rendementsgrondslag. Het rendement is ingevolge het voorgestelde artikel 3, derde lid, de som van i) het product van het voor banktegoeden geldende rendementspercentage en de waarde van die banktegoeden op de peildatum en ii) het product van het voor overige bezittingen geldende rendementspercentage en de waarde van die overige bezittingen op de peildatum, verminderd met het product van het voor schulden geldende rendementspercentage en de waarde van die schulden na toepassing van de schuldendrempel.

Hieronder volgen twee voorbeelden die enerzijds de vergelijkingsmethodiek uit artikel 1 verduidelijken en daarnaast de berekeningswijze van onderhavig artikel inzichtelijk maken.

Voorbeeld 1

Belastingplichtige heeft op 1 januari 2021 de volgende bezittingen en schulden in box 3:

Bank- en spaarproducten (hierna: banktegoeden)	€ 110.000
Beleggingen (hierna: overige bezittingen)	€ 100.000
Schulden (na toepassing schuldendrempel)	€ 10.000

Hieruit volgt een rendementsgrondslag van € 200.000 en een grondslag sparen en beleggen van € 150.000 na toepassing van het heffingvrije vermogen. ¹⁵

Vergelijkende berekening voordeel uit sparen en beleggen voor het belastingjaar 2021

Wet IB 2001	Wet rechtsherstel box 3
Rendementsklasse I:	Stap 1: Splitsen in drie categorieën
€ 33.500 x 0,03% = € 10,05	Banktegoeden: € 110.000
€ 50.000 x 67% = € 33.500	Beleggingen: € 100.000
	Schulden: € 10.000
€ 100.000 x 21% = € 21.000
€ 21.000 x 0,03% = € 6,30	Stap 2: Rendement berekenen
	Waarde categorie 1: € 110.000
Rendementsklasse II:	Rendement categorie 1: 0,01%
€ 50.000 x 33% = € 16.500	Rendement banktegoeden: € 11
€ 16.500 x 5,69% = € 938,85
	Waarde categorie 2: € 100.000
€ 100.000 x 79% = € 79.000	Rendement categorie 2: 5,69%
€ 79.000 x 5,69% = € 4.495,10	Rendement overige bezittingen: € 5.690
Voordeel uit sparen en beleggen:	Waarde categorie 3: € 10.000 (en niet € 13.200)
Rendementsklasse I: € 16,35	Rendement categorie 3: 2,46%
Rendementsklasse II: = € 5.433,95	Rendement schulden: € 246
Totaal: € 5.450,30
	Rendement: € 5.455
	Stap 3: Rendementspercentage
	€ 5.455/ € 200.000 = 2,7275%
	Stap 4: Nieuwe voordeel uit sparen en beleggen
	2,7275% x € 150.000 = € 4.091,25
Het voordeel uit sparen en beleggen wordt vastgesteld op € 4.091, omdat het voordeel uit sparen en beleggen op grond van de Wet rechtsherstel box 3 lager is dan het ingevolge artikel 5.2 Wet IB 2001 berekende voordeel uit sparen en beleggen.

Voorbeeld 2

Belastingplichtige heeft op 1 januari 2021 de volgende bezittingen en schulden in box 3:

Bank- en spaarproducten (hierna: banktegoeden)	€ 110.000
Beleggingen (hierna: overige bezittingen)	€ 100.000
Schulden (na toepassing schuldendrempel)	€ 95.000

Hieruit volgt een rendementsgrondslag van € 115.000 en een grondslag sparen en beleggen van € 65.000 na toepassing van het heffingvrije vermogen.

Vergelijkende berekening voordeel uit sparen en beleggen voor het belastingjaar 2021

Wet IB 2001	Wet rechtsherstel box 3
Rendementsklasse I:	Stap 1: Splitsen in drie categorieën
€ 50.000 x 67% = € 33.500	Banktegoeden: € 110.000
€ 33.500 x 0,03% = € 10,05	Beleggingen: € 100.000
	Schulden: € 95.000
€ 15.000 x 21% = € 3.150
€ 3.150 x 0,03% = € 0,945	Stap 2: Rendement berekenen
	Waarde categorie 1: € 110.000
Rendementsklasse II:	Rendement categorie 1: 0,01%
€ 50.000 x 33% = € 16.500	Rendement banktegoeden: € 11
€ 16.500 x 5,69% = € 938,85
	Waarde categorie 2: € 100.000
€ 15.000 x 79% = € 11.850	Rendement categorie 2: 5,69%
€ 11.850 x 5,69% = € 674,265	Rendement overige bezittingen: € 5.690
Voordeel uit sparen en beleggen:	Waarde categorie 3: € 95.000 (en niet € 98.200)
Rendementsklasse I: € 10,995	Rendement categorie 3: 2,46%
Rendementsklasse II: = € 1.613,115	Rendement schulden: € 2.337
Totaal: € 1.624,11
	Rendement: € 3.364
	Stap 3: Rendementspercentage
	€ 3.364/ € 115.000 = 2,925%
	Stap 4: Nieuwe voordeel uit sparen en beleggen
	2,925% x € 65.000 = € 1.901,39
Het voordeel uit sparen en beleggen blijft € 1.624, omdat het voordeel uit sparen en beleggen op grond van de Wet rechtsherstel box 3 hoger is dan het ingevolge artikel 5.2 Wet IB 2001 berekende voordeel uit sparen en beleggen.

Het voorgestelde artikel 3, vierde lid, regelt de uitwerking van de eerste drie leden van genoemd artikel ingeval de belastingplichtige het gehele kalenderjaar dezelfde partner heeft dan wel op grond van artikel 2.17 Wet IB 2001 geacht wordt te hebben. In het voorgestelde artikel 3, vierde lid, onderdeel a, wordt bij partners de belasting over het voordeel uit sparen en beleggen geheven door te heffen over het op grond van 5.2, tweede lid, Wet IB 2001 aan ieder toegerekende deel van de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen. Ingevolge het voorgestelde artikel 3, vierde lid, onderdeel b, wordt voor het bepalen van het effectieve rendementspercentage de gezamenlijke rendementsgrondslag op de peildatum van de belastingplichtige en zijn partner gehanteerd. Ten slotte regelt het voorgestelde artikel 3, vierde lid, onderdeel c, dat voor de bepaling van het rendement, bedoeld in het voorgestelde artikel 3, derde lid, voor partners wordt uitgegaan van de gezamenlijke waarde van de banktegoeden, overige bezittingen en schulden.

Artikel 4

In het voorgestelde artikel 4 is een delegatiebepaling opgenomen voor het vaststellen van de forfaitaire rendementspercentages van banktegoeden en schulden voor het jaar 2022.

In het voorgestelde artikel 4, eerste lid, wordt geregeld op welke wijze het forfaitaire rendementspercentage voor banktegoeden voor het kalenderjaar 2022 wordt vastgesteld. Dit percentage wordt na afloop van het kalenderjaar bepaald en wordt gesteld op het gemiddelde maandelijkse rentepercentage op deposito’s van huishoudens met een opzegtermijn van maximaal drie maanden, zoals gepubliceerd door De Nederlandsche Bank, uit een periode van elf maanden, beginnend op 1 januari en eindigend op 30 november van het kalenderjaar 2022, waarbij de maand november dubbel wordt geteld.

In het voorgestelde artikel 4, tweede lid, wordt geregeld op welke wijze het forfaitaire rendementspercentage voor schulden voor het kalenderjaar 2022 wordt vastgesteld. Dit percentage wordt na afloop van het kalenderjaar bepaald en wordt gesteld op de gemiddelde maandelijkse rente over het totale uitstaande bedrag aan woninghypotheken van huishoudens, zoals gepubliceerd door De Nederlandsche Bank, uit een periode van elf maanden, beginnend op 1 januari en eindigend op 30 november van het kalenderjaar 2022, waarbij de maand november dubbel wordt geteld.

Voor beide forfaitaire rendementspercentages is gekozen deze na afloop van het kalenderjaar vast te stellen. Dit biedt de mogelijkheid uit te gaan van de rentepercentages over het kalenderjaar waar de aanslag betrekking op heeft. Voor de volledigheid wordt hierbij vermeld dat het forfaitaire rendementspercentage voor overige bezittingen, zoals is vastgesteld in het voorgestelde artikel 3, derde lid, kolom II, voor het kalenderjaar 2022 is bepaald overeenkomstig het huidige artikel 10.6ter Wet IB 2001.

Artikel 5

In het voorgestelde artikel 5 wordt geregeld op welke wijze wordt omgegaan met de verdeling van extra uitgaven voor specifieke zorgkosten en extra aftrekbare giften. In beginsel wordt aangesloten bij de door de fiscale partners in de aangifte gekozen verdeling. Indien belastingplichtigen op een andere wijze het extra bedrag aan uitgaven voor specifieke zorgkosten of het extra bedrag aan aftrekbare giften willen verdelen, kunnen zij hiervoor gebruikmaken van de wettelijke mogelijkheid tot wijziging, bedoeld in artikel 2.17, vierde lid, Wet IB 2001. Mocht zowel de aanslag van de belastingplichtige als de aanslag van zijn partner onherroepelijk vaststaan waardoor zij voor de wijziging geen succesvol beroep kunnen doen op artikel 2.17, vierde lid, Wet IB 2001, dan kunnen zij een verzoek om ambtshalve vermindering indienen bij de inspecteur waarin zij hun gezamenlijke keuze kenbaar maken. De inspecteur zal aan dit verzoek tegemoetkomen voor zover het de verdeling betreft van de extra uitgaven voor specifieke zorgkosten en extra aftrekbare giften die voortvloeien uit een herrekening van het verzamelinkomen door toepassing van de artikelen 2 en 3, met inachtneming van de regels omtrent ambtshalve verminderingen als bedoeld in artikel 9.6 Wet IB 2001 en de daarop berustende bepalingen.

Artikel 6

In het voorgestelde artikel 6 wordt aangegeven op welke onderdelen de berekening van de voorkoming van dubbele belasting wordt aangepast. Daarbij wordt op onderdelen afgeweken van artikel 24 van het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001. Het gaat om de volgende afwijkingen. Uit het eerste lid volgt dat de vermindering ter voorkoming wordt berekend met inachtneming van het belastbare inkomen uit sparen en beleggen zoals dat wordt vastgesteld ná toepassing van deze wet. In het voorgestelde tweede lid zijn de noodzakelijke aanpassingen van de teller en de noemer van de voorkomingsbreuk opgenomen. Voor de teller van de breuk (onderdeel a van genoemd tweede lid) wordt uitgegaan van het rendement over de bezittingen in het buitenland verminderd met het rendement van de schulden in verband met die bezittingen. Het derde lid van genoemd artikel 6 maakt duidelijk dat om dat rendement te bepalen wordt aangesloten bij het voorgestelde artikel 3, derde lid. Bezittingen in het buitenland die in aanmerking komen voor een vrijstelling kwalificeren als overige bezittingen waarvoor derhalve de rendementspercentages van de in kolom II van het in het derde lid van genoemd artikel 3 opgenomen tabel gelden. Ingevolge het tweede lid, onderdeel b, van genoemd artikel 6 wordt het noemerinkomen voor de toepassing van de Wet rechtsherstel box 3 gedefinieerd als het belastbare inkomen uit sparen beleggen zoals dat ná toepassing van deze wet is vastgesteld.

Zoals ook uit het voorgestelde artikel 1 blijkt, blijven de overige bepalingen van het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 zoals die luidden in het desbetreffende jaar gelden.

Artikel 7

Het voorgestelde artikel 7 regelt dat deze wet in werking treedt met ingang van de dag na de datum van uitgifte van het Staatsblad waarin zij wordt geplaatst, met terugwerkende kracht tot en met 1 juli 2022. Er is voor gekozen aan deze wet terugwerkende kracht te verlenen, omdat met ingang van 1 juli 2022 door de Belastingdienst uitvoering wordt gegeven aan het rechtsherstel. Dit is gedaan om de uiterste wettelijke datum van 4 augustus 2022 voor rechtsherstel voor de belastingplichtige van wie het bezwaar is aangewezen als massaal bezwaar over de jaren 2017 tot en met 2020 te behalen. Hierbij is in overweging genomen dat deze wet alleen begunstigend kan uitwerken voor belastingplichtigen.

Artikel 8

Het voorgestelde artikel 8 van het wetsvoorstel bevat de citeertitel van deze wet.

De Staatssecretaris van Financiën, M.L.A. van Rij

---

1 HR 24 december 2021, ECLI:NL:HR:2021:1963.

2 Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 28 juni 2022, nr. 2022–176296 (Stcrt. 2022, 17063).

3 Gebaseerd op het voor inflatie gecorrigeerde langjarig rendement op Nederlandse staatsobligaties. Kamerstukken II 1999/2000, 26 727 en 26 728, nr. 8.

4 Kamerstukken II 1999/2000, 26 727, nr. 7, p. 264–265.

5 Ook bij artikel 14 EVRM komt aan de wetgever een zekere beoordelingsvrijheid toe bij het beantwoorden van de vraag of gevallen voor de toepassing van deze bepalingen als gelijke gevallen moeten worden beschouwd en of, in het bevestigende geval, een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om die gevallen niettemin in verschillende zin te regelen.

6 In het geautomatiseerde rechtsherstel worden zowel de groene spaartegoeden als de groene beleggingen als overige bezittingen aangemerkt. Echter, groene spaartegoeden komen net als andere spaartegoeden in aanmerking voor het lagere forfait voor banktegoeden. Een verzoek tot ambtshalve vermindering waarin een belanghebbende aannemelijk maakt waaruit zijn groene beleggingen bestaan en hoe de vrijstelling moet worden verdeeld over beleggingen en sparen kan daarom wel in de aanslag worden geëffectueerd.

7 Voor rendementsklasse II geldt een gewogen gemiddelde van het meerjaars gemiddeld bruto rendement op obligaties (uitgaande van de rente op 10-jarige Nederlandse staatsobligaties), aandelen (uitgaande van de MSCI Europe Gross Local Index) en onroerend goed (uitgaande van de CBS Prijsindex Bestaande Koopwoningen). De laatst meegewogen cijfers zijn die van twee jaar voor het belastingjaar. Kamerstukken II 2021/22, 35 925 IX, nr. 4 bevat een bijlage getiteld «Specificatie berekening forfaitaire rendementen box 3 voor 2022». Daarin wordt in detail toegelicht hoe de forfaits zijn vastgesteld.

8 Een uitgebreide beschrijving van de gehanteerde methodiek is opgenomen in bijlage A bij Kamerstukken II 2015/16, 34 302, nr. 3.

9 Kamerstukken II 2021/22, 35 927, nr. 92.

10 Kamerstukken II 2021/22, 35 927, nr. 125.

11 De mogelijke oordelen zijn:

• Oordeel 1: doenlijkheid niet relevant of onveranderd; wanneer de maatregel ten opzichte van de huidige situatie geen extra acties vergt van mensen, enkel grote ondernemingen raakt, of een technische wijziging betreft

• Oordeel 2: kleiner beroep op het doenvermogen van belastingplichtigen; wanneer de maatregel ertoe leidt dat burgers en/of MKB ondernemers minder acties hoeven nemen, bijvoorbeeld wanneer een regeling die mensen voorheen zelf moesten toepassen nu automatisch wordt toegepast.

• Oordeel 3: groter beroep op het doenvermogen van belastingplichtigen, geen aandachtspunt; Wanneer de maatregel ertoe leidt dat burgers en/of MKB ondernemers meer acties moeten nemen, maar zij deze naar verwachting correct zullen uitvoeren.

• Oordeel 4: groter beroep op het doenvermogen van belastingplichtigen, wel aandachtspunt; wanneer de maatregel ertoe leidt dat burgers en/of MKB ondernemers meer acties moeten nemen, en zij deze naar verwachting niet (altijd) goed kunnen/zullen uitvoeren. Bij dit oordeel wordt ook een uitgebreidere doenvermogenscan doorlopen.

12 Tevens ter inzage gelegd bij het Centraal Informatiepunt Tweede Kamer.

13 Kamerstukken II 2021/22, 35 927, nr. 92 en Kamerstukken II 2021/22, 35 927, nr. 125.

14 Uitspraak van 4 februari 2022, nr. 2022-35664.

15 Op grond van artikel 5.5 Wet IB 2001 bedraagt het heffingvrije vermogen € 50.000 in 2021.