35 568 Wijziging van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 in verband met het voorkomen van langdurig uitstel van verliesneming ingevolge de liquidatie- en stakingsverliesregeling en het inperken van de reikwijdte van deze regelingen (Wet beperking liquidatie- en stakingsverliesregeling)

C MEMORIE VAN ANTWOORD

Ontvangen 27 november 2020

Inhoudsopgave		blz.
1.	Inleiding	1
2.	Uitvoering	1
3.	Evenwichtige liquidatieverliesregeling	2
4.	Overige vragen	3

1. Inleiding

Het kabinet heeft met belangstelling kennisgenomen van de vragen en opmerkingen van de leden van de fracties van de VVD, het CDA en GroenLinks. Hierna wordt bij de beantwoording van de vragen zo veel mogelijk de volgorde van het verslag aangehouden, met dien verstande dat gelijkluidende of in elkaars verlengde liggende vragen tezamen zijn beantwoord.

De leden van de fracties van de VVD en het CDA vragen om te reageren op het commentaar van de Nederlandse Orde van Belastingadviseurs (NOB). Deze reactie is opgenomen daar waar dat onderwerp in deze nota aan bod komt.

2. Uitvoering

De leden van de fractie van de VVD vragen hoe het kabinet de genoemde uitvoerings- en handhavingsrisico’s beoordeelt. De uitvoeringstoets bij dit wetsvoorstel vraagt expliciet aandacht voor de handhaafbaarheid. Daarbij wordt enerzijds gewezen op het ontbreken van de relevante feiten en inzichten die benodigd zullen zijn voor de Belastingdienst om de temporele voorwaarde te kunnen beoordelen. Dit heeft blijkens de uitvoeringstoets gevolgen voor de uitvoerbaarheid van het wetsvoorstel. Daarnaast wordt ook gewezen op structureel meerwerk voor de Belastingdienst vanwege de introductie van de nieuwe voorwaarden en de uitsluiting van liquidatie- en stakingsverliezen. Dit structurele meerwerk wordt opgevangen binnen de bestaande bezetting. De Belastingdienst verwacht een versnelling in het aantal afwikkelingen van liquidaties, waarna de bestaande bezetting van inspecteurs die momenteel op de huidige regelingen toezicht houden volstaat voor de uitvoering. De Belastingdienst oordeelt dat de risico’s van het wetsvoorstel uitvoerbaar en beheersbaar zijn, rekening houdend met het bestaande instrumentarium van de inspecteur.

De leden van de fractie van de VVD vragen hoe dit wetsvoorstel bijdraagt aan het streven naar vereenvoudiging van fiscale wetgeving voor zowel de uitvoering als voor belastingplichtigen. Het wetsvoorstel voorziet in een wijziging van een specifiek onderdeel van de vennootschapsbelasting waar slechts een beperkt aantal belastingplichtigen mee te maken heeft. Zo zullen naar verwachting slechts 40 belastingplichtigen per jaar worden geraakt door de voorgestelde territoriale en kwantitatieve voorwaarde, hetgeen overeenkomt met circa 0,005% van het totaal aantal belastingplichtigen in de vennootschapsbelasting. Ondanks dat het kabinet erkent dat deze extra voorwaarden beide regelingen op onderdelen complexer maakt, zullen slechts een beperkt aantal belastingplichtigen hiermee worden geconfronteerd.

3. Evenwichtige liquidatieverliesregeling

De leden van de fractie van de VVD vragen op welke wijze het wetsvoorstel voorziet in een meer evenwichtige heffing van multinationals. Met de voorgestelde wijzigingen beperkt het kabinet de huidige reikwijdte van de liquidatie- en stakingsverliesregeling omdat beide regelingen naar huidige inzichten volgens het kabinet te ruimhartig zijn vormgegeven. Als gevolg hiervan kan het voorkomen dat belastingplichtigen met riante liquidatie- en stakingsverliezen meerdere jaren in Nederland geen vennootschapsbelasting hoeven te betalen. Dit acht het kabinet onwenselijk. Daarom is ervoor gekozen om de regelingen wel te behouden, maar in bepaalde gevallen in te perken indien de verliezen meer bedragen dan de franchise van € 5 miljoen. Met deze wijzigingen voorziet het kabinet in een meer evenwichtige regeling die past binnen het huidige tijdsgewricht.

De leden van de fracties van de VVD en het CDA vragen om een reactie op een artikel van Van der Burgt, waarin wordt opgemerkt dat de voorgestelde wijziging van artikel 13j, tweede lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb 1969) in specifieke gevallen onevenwichtig uit kan pakken.¹ Ook de NOB wijst in dat kader op de mogelijke overkill in deze bepaling. Het kabinet heeft ervoor gekozen om de misbruikmogelijkheid die Van der Burgt eerder heeft gesignaleerd bij splitsingen, mede naar aanleiding van over deze problematiek gestelde vragen in de Tweede Kamer, direct aan te pakken.² De kern van dit effect vond zijn oorsprong in het feit dat het opgeofferd bedrag bij splitsingen – anders dan bij fusies – niet wordt aangepast indien de waarde in het economisch verkeer van de splitsende deelneming lager is dan het opgeofferde bedrag. Dit zou ertoe kunnen leiden dat belastingplichtigen door middel van een splitsing de nieuwe voorwaarden in de liquidatie- en stakingsverliesregeling zouden kunnen omzeilen. Aangezien het kabinet dit effect onwenselijk acht, is de splitsingsbepaling bij nota van wijziging aangescherpt. Hierbij is de keuze gemaakt om aan te sluiten bij de bestaande systematiek die geldt voor de bepaling van het opgeofferd bedrag bij fusies. Dit geldt in beginsel ongeacht de achtergrond van de splitsing. Van der Burgt wijst in zijn recente artikel op de systematiek die gebruikt wordt om het opgeofferd bedrag te bepalen zowel in geval van splitsingen als in andere bepalingen in de vennootschapsbelasting (bijvoorbeeld ten aanzien van fusies of het huidige zesde lid van artikel 13d Wet Vpb 1969) en stelt voor om deze systematiek ten aanzien van al deze bepalingen te wijzigingen. Dit betreft een ingrijpende wijziging die onder andere gevolgen heeft voor de bewijslastpositie van de inspecteur. Wel zeg ik toe dat de Belastingdienst voor de bepaling van het opgeofferde bedrag van de aan de verkrijger in het kader van een splitsing uitgereikte aandelen in voorkomende gevallen onder door de Belastingdienst te stellen voorwaarden uit kan gaan van een evenredig gedeelte van het voor de aandelen in de splitsende rechtspersoon opgeofferde bedrag in die gevallen waarin die splitsing niet in overwegende mate gericht is geweest op het verruimen van de mogelijkheid om een liquidatie- of stakingsverlies in aanmerking te nemen. Derhalve acht het kabinet het voorgestelde alternatief niet wenselijk of noodzakelijk.

De leden van de fractie van het CDA vragen naar de rechtvaardiging voor de materieel terugwerkende kracht van dit wetsvoorstel. Het uitgangspunt bij fiscale wetgeving is onmiddellijke werking. Dit wetsvoorstel bevat mede om die reden geen overgangsrecht ten aanzien van de kwantitatieve en territoriale voorwaarde. Dit betekent dat grote verliezen (boven de franchise van € 5 miljoen) direct na de inwerkingtreding van het wetsvoorstel in aftrek kunnen zijn beperkt. Het kabinet heeft hierbij overwogen dat het opnemen van overgangsrecht ten aanzien van deze voorwaarden zich niet verhoudt met de doelstelling die ten grondslag ligt aan deze voorgestelde beperkingen, namelijk het inperken van bovenmatig gebruik van de liquidatie- en stakingsverliesregeling. Het wetsvoorstel is op dit punt overigens in overeenstemming met het (concept)initiatiefwetsvoorstel van GroenLinks c.s. Het kabinet heeft hierbij eveneens meegewogen dat reeds op Prinsjesdag 2019 is aangekondigd dat de liquidatie- en stakingsverliesregeling vanaf 2021 op deze manier zou worden beperkt.

4. Overige vragen

De leden van de fractie van de VVD stellen enkele vragen met betrekking tot het principe dat winst slechts eenmaal wordt belast. Ten grondslag aan de deelnemingsvrijstelling ligt dat de winst die een Nederlands belastingplichtige moedervennootschap ontvangt niet nogmaals in Nederland wordt belast. Een vergelijkbaar uitgangspunt geldt voor de objectvrijstelling. De deelnemings- en objectvrijstelling hebben tegelijkertijd ook tot gevolg dat (buitenlandse) verliezen niet aftrekbaar zijn. Derhalve is sprake van een symmetrische regeling. Het wetvoorstel doet niets af aan dit uitgangspunt. De liquidatie- en stakingsverliesregeling zijn een uitzondering op de deelnemings- en de objectvrijstelling op grond waarvan verliezen die ontstaan als gevolg van een liquidatie of staking toch aftrekbaar zijn. Toepassing van de liquidatie- en stakingsverliesregeling voorkomt dus niet dat winst dubbel wordt belast, maar voorkomt dat een verlies bij liquidatie- of staking in het buitenland nergens meer tot uitdrukking kan worden gebracht. De voorgestelde beperking van de liquidatie- en stakingsverliesregeling leidt derhalve niet tot dubbele belastingheffing, maar beperkt de ruime mogelijkheid die deze regelingen op dit moment bieden om verliezen die in het buitenland opkomen ten laste te brengen van de Nederlandse belastinggrondslag. Het gaat hierbij om verliezen die meer bedragen dan van € 5 miljoen en afkomstig zijn uit landen die geen lid zijn van de Europese Unie (EU), geen onderdeel uitmaken van de Europese Economische Ruimte (EER), of waarmee geen specifieke associatieovereenkomst met rechtstreekse werking voor belastingplichtigen in de vennootschapsbelasting is gesloten dat een met artikel 49 Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie vergelijkbaar recht op de vrijheid van vestiging bevat (kwalificerend associatieverdrag). Dit neemt niet weg dat de uitgangspunten die ten grondslag ligt aan de deelnemings- en objectvrijstelling nog steeds worden onderschreven.

De leden van de fractie van de VVD vragen of dit wetsvoorstel kan worden gezien als antimisbruikwetgeving. Het kabinet staat nog steeds achter de oorspronkelijke doelstelling van de liquidatie- en stakingsverliesregeling. Dit neemt echter niet weg dat het kabinet deze regelingen op onderdelen te ruimhartig acht. Het motief van dit wetsvoorstel vindt zijn oorsprong dus niet in het voorkomen van misbruik, maar moet worden bezien vanuit de doelstelling om beide regelingen evenwichtiger te maken door bovenmatig gebruik te voorkomen.

De leden van de fractie van de VVD vragen of er ook is gekeken naar een alternatieve vormgeving. Hierbij wordt gewezen op een alternatief waarbij liquidatieverliezen niet aftrekbaar zijn ingeval er wordt voortgezet binnen concernverband. Bij de voorgestelde beperking is ervoor gekozen om aan te sluiten bij het (concept)initiatiefwetsvoorstel van Snels (GroenLinks) c.s. Andere alternatieven, met een minder vergaande reikwijdte dan het huidige wetsvoorstel zijn daarbij niet passend geacht om de doelstellingen die ten grondslag liggen aan dit wetsvoorstel te bereiken. Ten aanzien van de suggestie van deze leden kan worden opgemerkt dat reeds op grond van de huidige regeling een liquidatieverlies slechts in aanmerking kan worden genomen indien de onderneming van het ontbonden lichaam geheel is gestaakt en niet is voortgezet bij de belastingplichtige of een met hem verbonden lichaam.

De leden van de fractie van de VVD vragen hoe dit wetsvoorstel zich verhoudt tot de beperking van de verliesverrekening in het wetsvoorstel Belastingplan 2021. Voor beantwoording van deze vraag wordt verwezen naar de memorie van antwoord bij het gelijktijdig met dit wetsvoorstel bij uw Kamer aanhangige wetsvoorstel Belastingplan 2021.

De leden van de fractie van de VVD vragen of de timing van het wetvoorstel passend is gezien de coronacrisis. Het kabinet heeft op Prinsjesdag 2019 aangekondigd om de liquidatie- en stakingsverliesregeling langs de lijnen van het (concept)initiatiefwetsvoorstel Snels (GroenLinks) c.s. uit te werken. Destijds is reeds bekend gemaakt dat het wetsvoorstel per 1 januari 2021 in werking zal treden. Ten grondslag aan het wetsvoorstel ligt de opvatting dat de huidige liquidatie- en stakingsverliesregeling op onderdelen te ruim is en op deze wijze een grote invloed heeft op de Nederlandse belastinggrondslag. De huidige economische omstandigheden geven geen aanleiding om deze afweging te herzien of inwerkingtreding van het wetsvoorstel uit te stellen.

De leden van de fractie van de VVD merken op dat ondernemers niet investeren om verliezen te maken en vragen in hoeverre wordt verwacht dat dit wetsvoorstel invloed heeft op de investeringsbereidheid van Nederlandse ondernemers. In dit kader vragen zij tevens of de voorgestelde beperkingen ondernemerschap over de grens niet ontmoedigen. Het kabinet onderschrijft de opmerking van deze leden dat ondernemers niet in het buitenland investeren om daar verliezen te behalen. Bij de keuze om de stap over de grens (niet zijnde de EU, EER of een land waarmee een kwalificerend associatieverdrag is gesloten) te wagen zullen daarnaast vele andere overwegingen een belangrijkere rol spelen dan de mogelijke fiscale behandeling van een buitenlands verlies indien de activiteiten bij liquidatie of staking in het buitenland verlieslatend zijn. Meer in algemene zin kan worden opgemerkt dat Nederlandse stelsel van oudsher is gericht op het stimuleren van ondernemerschap over de grens. In dit verband kan onder andere worden gewezen op de objectvrijstelling en de deelnemingsvrijstelling. Op grond hiervan zijn winsten die in het buitenland zijn behaald, in Nederland niet nogmaals aan belasting onderworpen. Ondernemers kunnen hierdoor in het buitenland onder gelijke omstandigheden opereren als lokale concurrenten, zonder dat zij in Nederland nog met een aanvullende heffing over de buitenlandse winsten worden geconfronteerd. Als deze buitenlandse activiteiten uiteindelijk in een verlies resulteren, kunnen deze onder bepaalde omstandigheden in Nederland ten laste van de winst worden gebracht. Het wetsvoorstel voorziet in een aanscherping van de voorwaarden die hierbij gelden ten aanzien van verliezen die meer bedragen dan de franchise van € 5 miljoen. Het kabinet verwacht niet dat enkel de beperking van de liquidatie- en stakingsverliesregeling op deze onderdelen invloed heeft op de keuzes die belastingplichtigen in dit kader zullen maken, noch dat dit een ontmoediging zal vormen om over de grens te investeren.

De leden van de fractie van de VVD vragen naar de verenigbaarheid met het Europese recht van de doorkijkbepaling van het voorgestelde derde lid van artikel 13d Wet Vpb 1969. De toets in deze bepaling is zonder onderscheid van toepassing op de verliezen van deelnemingen van zowel binnenlandse als buitenlandse dochters. Derhalve is het kabinet van mening dat er geen sprake is van strijdigheid met het Europese recht.

De leden van de fractie van de VVD vragen in verband met de werking van de franchise naar de definitie van een onderneming die behoort tot het midden- en kleinbedrijf (mkb). In de wetgeving wordt geen gebruik gemaakt van de begrippen mkb en grootbedrijf. Voor toepassing van de ramingen en doorrekeningen in het wetsvoorstel wordt een bedrijf tot het grootbedrijf gerekend als het bedrijf meer dan 250 werknemers heeft. Daarbij is aangenomen dat een bedrijf hier standaard toe behoort als het bedrijf onderdeel is van een multinational met een wereldwijde omzet van meer dan € 750 miljoen. Bedrijven met minder werknemers worden aangemerkt als mkb. Hiermee wordt aangesloten bij de definitie van grootbedrijf en mkb zoals het CBS die hanteert.

De leden van de fractie van de VVD vragen naar de onderbouwing van de franchise in relatie tot het mkb. Het wetsvoorstel bevat een franchise op grond waarvan de kwantitatieve en territoriale voorwaarde niet van toepassing zijn voor zover een liquidatie- of stakingsverlies minder bedraagt dan € 5 miljoen. Verliezen onder de franchise zijn derhalve niet in aftrek beperkt. Hierdoor worden slechts enkele bedrijven die statistisch tot het mkb behoren beperkt door deze nieuwe voorwaarden.

De leden van de fractie van GroenLinks vragen om een reactie op het recente rapport van Tax Justice Network.³ In lijn met het (concept)initiatiefwetsvoorstel van Snels (GroenLinks) c.s. heeft het kabinet het wetsvoorstel uitgewerkt. Het wetsvoorstel heeft als doel om de liquidatie- en stakingsverliesregeling evenwichtiger te maken door te voorkomen dat de regelingen worden gebruikt om de Nederlandse belastinggrondslag uit te hollen. Hiertoe kiest dit kabinet ervoor om de voorwaarden die gelden om gebruik te maken van beide regelingen nader aan te scherpen, waarbij niet relevant is of sprake is van misbruik of belastingontwijking. Dit neemt niet weg dat het kabinet de laatste jaren een groot aantal maatregelen heeft genomen die wel specifiek gericht zijn op het voorkomen van belastingontwijking. De strijd tegen belastingontwijking is namelijk een speerpunt van dit kabinet. Het kabinet heeft daarom met interesse kennisgenomen van het onderzoek van Tax Justice en bestudeert het onderzoek op dit moment. In algemene zin merkt het kabinet daarbij op dat empirische onderzoeken naar belastingontwijking nog weinig kunnen zeggen over de effecten van kabinetsmaatregelen die de afgelopen jaren in werking zijn getreden. De gegevens die licht kunnen werpen op de effecten van recente maatregelen zijn namelijk nog onvoldoende beschikbaar. Andere maatregelen tegen belastingontwijking zijn bovendien nog niet in werking getreden, bijvoorbeeld de conditionele bronheffing op renten en royalty’s die per 2021 in werking treedt. Het kabinet vindt het van belang de effecten van de aanpak van belastingontwijking in beeld te brengen en monitort deze maatregelen daarom zo veel mogelijk. Het kabinet onderkent evenwel dat de strijd tegen belastingontwijking nog niet gestreden is. Het kabinet neemt dan ook aanvullende maatregelen. Zo heeft het kabinet aangekondigd per 2024 aanvullende maatregelen te nemen tegen dividendstromen naar laagbelastende jurisdicties. In het voorjaar van 2021 zal het kabinet een wetsvoorstel hiertoe indienen bij de Tweede Kamer. Verder komt het kabinet nog deze kabinetsperiode met wetgeving om twee belangrijke maatregelen uit de door de Adviescommissie belastingheffing van multinationals (de Adviescommissie) voorgestelde basisvariant met unilaterale maatregelen per 1 januari 2022 in werking te laten treden. Met de eerste maatregel wordt de verliesverrekening in de vennootschapsbelasting – met ingang van 1 januari 2022 – boven een bedrag van € 1 miljoen beperkt tot maximaal 50% van de belastbare winst in combinatie met een onbeperkte voorwaartse verliesverrekeningstermijn. Door de omvang van de verliesverrekening te beperken tot 50% van de belastbare winst, zullen winstgevende bedrijven vennootschapsbelasting verschuldigd zijn zodra ze winstgevend raken. Deze maatregel maakt onderdeel uit van het eveneens bij uw Kamer aanhangige wetsvoorstel Belastingplan 2021. Dit draagt bij aan het creëren van een ondergrens in de vennootschapsbelasting. De tweede maatregel die het kabinet treft naar aanleiding van het advies van de Adviescommissie betreft het aanpassen van het zogenoemde «arm’s-lengthbeginsel». Omdat landen het arm’s-lengtbeginsel verschillend of niet toepassen, kunnen in internationale situaties verschillen («mismatches») ontstaan. Om deze mismatches weg te nemen zal het kabinet – in het voorjaar van 2021 – een afzonderlijk wetsvoorstel aan de Tweede Kamer aanbieden. Internationaal steunt Nederland initiatieven om tot een verdere gecoördineerde aanpak van belastingontwijking te komen. Zo draagt Nederland actief bij om tot internationale oplossingen te komen op het gebied van de winstbelasting. Voorts doet het kabinet, in lijn met de aanbevelingen van de Adviescommissie, nadere onderzoeken op het gebied van de belastingheffing van multinationals. Het gaat daarbij om onderzoek naar de aftrekbaarheid van aandeelhouders- en hoofdkantoorkosten, structureel verlieslatende bedrijven, het belang van royalty’s en de verschillen tussen de fiscale en commerciële winstbepaling. Deze onderzoeken bieden mogelijk aanknopingspunten voor beleid in de aanpak van belastingontwijking van een volgend kabinet.

De Staatssecretaris van Financiën – Fiscaliteit en Belastingdienst, J.A. Vijlbrief

---

1 G.C. van der Burgt, «Een pleidooi voor aanpassing van diverse «opgeofferd bedrag»-voorschriften», NLFW 2020/24.

2 Kamerstukken II 2020/21, 35 568, nr. 7.

3 The Tax Justice Network, The State of Tax Justice 2020: Tax Justice in the time of COVID-19, November 2020, website: The State of Tax Justice 2020 – Tax Justice Network.