33 402 Wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Belastingplan 2013)

Nr. 4 ADVIES RAAD VAN STATE EN NADER RAPPORT

Hieronder zijn opgenomen het advies van de Afdeling advisering van de Raad van State d.d. 5 september 2012 en het nader rapport d.d. 14 september 2012, aangeboden aan de Koningin door de staatssecretaris van Financiën, mede namens de minister van Financiën. Het advies van de Afdeling advisering van de Raad van State is cursief afgedrukt.

Bij Kabinetsmissive van 5 september 2012, no.12 002010, heeft Uwe Majesteit, op voordracht van de Staatssecretaris van Financiën, bij de Afdeling advisering van de Raad van State ter overweging aanhangig gemaakt het voorstel van wet houdende wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Belastingplan 2013), met memorie van toelichting.

Het voorstel omvat het Belastingplan 2013 dat, samen met de wetsvoorstellen Wet herziening fiscale behandeling eigen woning, Wet verhuurderheffing, Wet herziening fiscale behandeling woon-werkverkeer, Wet elektronische registratie notariële akten en Overige fiscale maatregelen 2013, het fiscale pakket voor het jaar 2013 vormt. Het voorstel bevat onder meer maatregelen in het kader van vereenvoudiging en constructiebestrijding.

De Afdeling advisering van de Raad van State onderschrijft de strekking van het wetsvoorstel, maar maakt opmerkingen met betrekking tot de maatschappelijke gevolgen van het aanpassen van het bodem(voor)recht van 's Rijks schatkist, het opnemen van deze aanpassing in een afzonderlijk wetsvoorstel en de toepassing ervan op nieuwe belastingschulden. Zij is van oordeel dat in verband daarmee enige aanpassing van het voorstel wenselijk is.

Blijkens de mededeling van de Directeur van Uw kabinet van 5 september 2012 nr.12 002010, machtigde Uwe Majesteit de Afdeling advisering van de Raad van State haar advies inzake het bovenvermelde voorstel van wet rechtstreeks aan mij te doen toekomen. Dit advies, gedateerd 10 september 2012, nr. W06.12 0353/III, bied ik U, mede namens de Minister van Financiën, hierbij aan.

Het kabinet is de Afdeling erkentelijk voor de voortvarendheid waarmee het advies inzake het bovenvermelde voorstel is uitgebracht.

Naar aanleiding van het advies merk ik het volgende op.

1. Inleiding

Volgens de memorie van toelichting dreigen het bodemrecht en het bodemvoorrecht van 's Rijks schatkist op de goederen van een belastingplichtige door verijdelingsconstructies steeds meer een tandeloze tijger te worden.¹ Om die reden wordt voorgesteld de Invorderingswet 1990 aan te passen met de bedoeling het bodem(voor)recht constructiebestendig te maken, aldus de memorie van toelichting.²

Deze aanpassing houdt in dat in de bepalingen omtrent het bodem(voor)recht een mededelingsplicht wordt opgenomen voor zekerheidshouders van bodemzaken, zoals een pandhouder of een derde-eigenaar (eigendomsvoorbehouder, huurkoper en de financial lessor).³ Op grond van deze mededelingsplicht is de zekerheidshouder van bodemzaken wettelijk verplicht om de ontvanger te informeren over het voornemen zijn recht op deze zaken uit te oefenen dan wel handelingen te verrichten waardoor de zaken niet meer als zodanig kwalificeren. Na ontvangst van de mededeling dient de ontvanger binnen vier weken de benodigde maatregelen te treffen indien hij zijn verhaalsrecht op de bodemzaken wil uitoefenen. Indien de ontvanger aangeeft geen gebruik te maken van zijn verhaalsrecht (of uiterlijk nadat de termijn van vier weken is verstreken), kan de zekerheidshouder zonder belemmeringen zijn rechten uitoefenen. In het geval de zekerheidshouder in gebreke is gebleven om over zijn voornemen mededeling te doen of in het geval de zekerheidshouder binnen de periode van vier weken de ontvanger niet in de gelegenheid heeft gesteld tot het treffen van maatregelen om het verhaalsrecht op de bodemzaken uit te oefenen, dient de zekerheidshouder de opbrengst dan wel de waarde van de bodemzaken te vergoeden aan de ontvanger tot ten hoogste het bedrag van de ten tijde van de verkoop of – in het geval de zaken niet zijn verkocht – ten tijde van de handelingen materieel bestaande belastingschulden.

De maatregel treedt met ingang van 1 januari 2013 in werking voor na 1 januari 2013 ontstane belastingschulden en gevestigde zekerheidsrechten, terwijl voor zekerheidsrechten die zijn ontstaan vóór 1 januari 2013 een overgangstermijn van drie maanden geldt.⁴ De budgettaire opbrengst van de maatregel bedraagt € 100 miljoen structureel.

Als gevolg van de wettelijke verplichting tot mededeling zullen kredietverleners op het moment dat zij aansturen op uitwinning van hun zekerheidsrechten, nadrukkelijk rekening moeten houden met het verhaalsrecht van de ontvanger, hetgeen hét essentiële verschil is met de huidige situatie, aldus de memorie van toelichting.⁵ In de memorie van toelichting wordt verder aangegeven dat een bijkomend voordeel voor de ontvanger is dat deze in een eerder stadium zal aanschuiven bij gesprekken van de ondernemer met kredietverleners en dat op deze wijze de termijn van vier weken mede de functie krijgt van een overlegperiode waarin de mogelijkheden voor continuering van een onderneming door kredietverleners en de ontvanger kunnen worden besproken.⁶

De Afdeling plaatst twee kanttekeningen bij het voorstel.

2. Maatschappelijke gevolgen; afzonderlijk wetsvoorstel

De Afdeling merkt op dat in de toelichting geen aandacht wordt besteed aan de mogelijke maatschappelijke gevolgen van het voorstel. Met de maatregel wordt het bodem(voor)recht van de fiscus aanmerkelijk versterkt ten koste van bijvoorbeeld het pandrecht, eigendomsvoorbehoud, huurkoop en leasing. Het gaat om een maatregel die ingrijpend is, niet alleen voor het MKB maar ook voor het grotere bedrijfsleven. Het gevolg van de voorgestelde wijziging is dat de thans gebruikelijke voorbehouden en zekerheden vrijwel illusoir worden. Niet onaannemelijk is dat bijvoorbeeld een toeleverancier niet meer onder eigendomsvoorbehoud zal leveren, maar contante betaling zal eisen. Dat levert in de praktijk financieringsproblemen op die het bedrijfsleven, zeker op dit moment, geen goed doen. Ook is het niet ondenkbaar dat het versterken van de positie van de ontvanger negatieve gevolgen heeft voor de kredietverlening door financiële instellingen. Het beperkte overgangsrecht heeft ook voor bestaande kredietportefeuilles van financiële instellingen gevolgen.

Tegen de achtergrond van het vorengaande is de Afdeling van oordeel dat een afzonderlijk wetsvoorstel gerechtvaardigd is waarbij zonder tijdsdruk en eerst na consultatie van relevante partijen een weloverwogen afweging van de voor- en nadelen en de effecten van de voorgestelde maatregelen kan worden gemaakt. Onderhavig wetsvoorstel en ook het fiscale pakket voor het jaar 2013 zijn daar minder geschikt voor. In dit verband zij ook gewezen op artikel 70 van de Invorderingswet 1990.⁷ Dit artikel heeft als oogmerk te voorkomen dat het fiscale bodemrecht in de huidige vorm (dat is die welke gold onder het regime van de Invorderingswet 1845) wordt gehandhaafd zonder dat een grondige herbezinning met betrekking tot dat recht heeft plaatsgevonden.

De Afdeling adviseert het voorstel op te nemen in een afzonderlijk wetsvoorstel buiten het fiscale pakket 2013. Onverminderd het voorgaande, adviseert de Afdeling in de memorie van toelichting in te gaan op de ingrijpende maatschappelijke gevolgen van het voorstel, en het voorstel aan te passen.

2. Maatschappelijke gevolgen; afzonderlijk wetsvoorstel

Allereerst wordt benadrukt dat de voorgestelde aanpassing van het bodem(voor)recht niet als doel heeft om de verhaalspositie van de Belastingdienst uit te breiden ten koste van andere schuldeisers maar uitsluitend om het bodem(voor)recht effectief te kunnen laten toepassen door de Belastingdienst. In de «rat race» tussen Belastingdienst en kredietverleners die in paragraaf 9 van de memorie van toelichting op het wetsvoorstel wordt beschreven, vist de Belastingdienst nagenoeg altijd achter het net. Er worden dus geen nieuwe zekerheidsrechten voorgesteld, zoals een wettelijk pandrecht of een fiscaal voorrecht op onroerende zaken dat in rang boven het recht van hypotheek gaat. Evenmin is sprake van een wettelijk beslag, aangezien dat vergaande juridische gevolgen zou hebben voor de zekerheidsrechten van de kredietverschaffers. De voorgestelde mededelingsplicht is bedoeld om de Belastingdienst in staat te stellen tijdig aan te schuiven bij het overleg tussen de belastingschuldige en de kredietverleners en niet om op voorhand zekerheidsrechten van kredietverleners illusoir te maken. Dit heeft het kabinet ertoe gebracht, mede gelet op het budgettaire belang dat met deze maatregel is gemoeid, om de aanpassing van het bodem(voor)recht in het Belastingplan 2013 op te nemen. Ook rechtvaardigt dit in de ogen van het kabinet het standpunt dat artikel 22, derde lid, van de Invorderingswet 1990 ook na de aanpassing ingevolge het onderhavige wetsvoorstel binnen de reikwijdte van artikel 70 van de Invorderingswet 1990 valt. Het fiscale bodemrecht zelf wordt niet uitgebreid. Slechts de uitholling ervan zoals die zich in de achterliggende jaren heeft gemanifesteerd wordt gerepareerd.

Wat betreft de door de Afdeling genoemde effecten voor toeleveranciers onder eigendomsvoorbehoud, huurverkopers en financial lessors merk ik het volgende op. Leveranciers van bedrijfsinventarissen en andere bodemzaken die leveren onder eigendomsvoorbehoud hebben geen kredietrelatie met de ondernemer. Hun zekerheidseigendom is alleen bedoeld om in geval van wanbetaling de geleverde bedrijfsinventaris te kunnen revindiceren. De Belastingdienst verhaalt zich hoogst zelden op onder eigendomsvoorbehoud geleverde zaken. Leveranciers bedienen zich vrijwel nooit van bodem(verhuur)constructies. Dit is anders bij bezitloos pandhouders. Dit is een zekerheidsrecht dat is gekoppeld aan een overeenkomst van geldlening. De waarde van het zekerheidsrecht is afhankelijk van de mogelijkheid om zich te kunnen verhalen op de achterliggende roerende zaken. Nagenoeg alle bodem(verhuur)constructies vinden in de praktijk dan ook plaats in situaties waarin sprake is van een bezitloos pandrecht en – in mindere mate – in situaties van financial lease. Al met al voorzie ik geen problemen bij toeleveranciers.

Ten slotte merk ik over de effecten voor de kredietverlening door financiële instellingen het volgende op. Ontegenzeggelijk vormen de verstrekte zekerheden een belangrijke factor binnen vele kredietarrangementen. Wanneer die zekerheden bestaan uit een pandrecht op bedrijfsinventaris die als bodemzaak kan worden gekwalificeerd, hebben financiers al sinds jaar en dag te maken met de werking van het fiscale bodemrecht. Het bodemrecht kan onder omstandigheden immers betekenen dat de financier zich niet kan verhalen op de aan hem verpande roerende zaken. Het beeld bestaat dat financiers pandrechten op bodemzaken toch volop accepteren als (een van de) zekerheden onder het door hen verleende krediet. Financiers waarderen deze roerende (bodem) zaken doorgaans op een bepaald percentage van de economische waarde. Wat opvalt is dat de aldus berekende waarde niet verschilt bij financiers die meer of minder actief zijn in het toepassen van bodemrechtconstructies. Ook na de voorgestelde aanpassing ligt het niet in de lijn der verwachtingen dat binnen de kredietverlening drastische verschuivingen zullen ontstaan in de waardering van bodemzaken. Wel is waarschijnlijk dat financiers voorzichtiger zullen zijn in het geval kredietgrenzen worden overschreden of kredietnemers anderszins hun kredietafspraken niet meer nakomen.

Eventuele effecten van de maatregel op de kredietverlening als zodanig zullen overigens worden meegenomen bij de monitoring die zal plaatsvinden naar aanleiding van de invoering van de bankenbelasting. Tijdens de parlementaire behandeling van de Wet bankenbelasting is veel aandacht geweest voor het effect van maatregelen als de bankenbelasting op de kredietverlening door banken. Naar aanleiding van de motie Sent c.s.⁸ in de Eerste Kamer is De Nederlandsche Bank (DNB) gevraagd het effect op de kredietverlening te monitoren. Aan de Tweede Kamer heb ik een gelijkluidende toezegging gedaan.⁹ Deze monitor heeft een veel breder bereik dan alleen de bankenbelasting. DNB meet namelijk één «over all» effect van alle factoren die van invloed zijn op de kredietverlening. Daar loopt het effect van de voorgestelde bodem(voor)rechtmaatregel automatisch in mee. De memorie van toelichting is op dit punt aangepast.

3. Toepassing op nieuwe belastingschulden

Zoals in de inleiding is aangegeven treedt de maatregel in werking met ingang van 1 januari 2013 maar vindt zij voor het eerst toepassing met betrekking tot belastingschulden die «na» 1 januari 2013 ontstaan.⁴ Niet duidelijk is waarom daarbij niet is gekozen voor de formulering «op of na» 1 januari 2013, teneinde ook belastingschulden die op 1 januari 2013 ontstaan mee te laten lopen in het voorgestelde regime.

De Afdeling adviseert in de memorie van toelichting op het vorenstaande in te gaan en het voorstel zo nodig aan te passen.

3. Toepassing op nieuwe belastingschulden

Naar aanleiding van het advies van de Afdeling is de formulering van het overgangsrecht in artikel XI, eerste lid, onderdeel c, van het wetsvoorstel, aangepast. Op grond van de aangepaste tekst vindt de maatregel eerst toepassing met betrekking tot belastingschulden die na 31 december 2012 zijn ontstaan.

Ten slotte is van de gelegenheid gebruikgemaakt om in de memorie van toelichting enkele bedragen met betrekking tot de uitvoeringskosten voor de Belastingdienst van het wetsvoorstel Wet elektronische registratie notariële akten te herzien. Voorts is een aantal redactionele en technische verbeteringen in het wetsvoorstel en de memorie van toelichting aangebracht.

De Afdeling advisering van de Raad van State geeft U in overweging het voorstel van wet te zenden aan de Tweede Kamer der Staten-Generaal, nadat met het vorenstaande rekening zal zijn gehouden.

De vice-president van de Raad van State,

J. P. H.Donner

Ik moge U, mede namens de Minister van Financiën, verzoeken het hierbij gevoegde gewijzigde voorstel van wet en de gewijzigde memorie van toelichting aan de Tweede Kamer der Staten-Generaal te zenden.

De staatssecretaris van Financiën, F. H. H. Weekers

---

1 Paragraaf 9, Algemeen, tweede volzin, nader in die paragraaf onderbouwd onder Constructies gericht op uitholling van het bodem(voor)recht.

2 Paragraaf 9, Algemeen, vijfde en zesde volzin.

3 Artikel IX van het voorstel.

4 Artikel XI, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van het voorstel.

5 Paragraaf 9, onder Mededelingsplicht voor zekerheidshouder, tweede tekstblok, eerste en tweede volzin.

6 Paragraaf 9, onder Mededelingsplicht voor zekerheidshouder, tweede tekstblok, derde en vierde volzin.

7 Artikel 70 van de Invorderingswet 1990 luidt «Artikel 22, derde lid [het bodemrecht van de ontvanger], vervalt op 1 januari 1993, tenzij voordien een wetsvoorstel, houdende een definitieve regeling omtrent het fiscaal bodemrecht bij de Tweede Kamer der Staten-Generaal is ingediend, dan wel een wetsvoorstel houdende een verlenging van de geldigheidsduur van voornoemde bepaling voor een tijd van niet langer dan een jaar».

8 Kamerstukken I 2011/12, 33 121, J.

9 Kamerstukken II 2011/12, 33 121, nr. 31, blz. 2.