Inkomstenbelasting, Vennootschapsbelasting, Investeringsaftrek

15 september 2009

Nr. CPP2009/1116M

Belastingdienst/Centrum voor proces- en productontwikkeling, Sector brieven & beleidsbesluiten

De staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

In dit besluit zijn de standpunten opgenomen op het gebied van de investeringsaftrek. Het besluit is opnieuw uitgebracht in verband met drie nieuwe versoepelingen. Onder voorwaarden wordt toegestaan dat een beroep op ambtshalve vermindering kan worden gedaan als geen verzoek bij de aangifte is gedaan om toepassing van de energie- of milieu-investeringsaftrek terwijl de investering wel tijdig is aangemeld. Eenmalig kan voor oude situaties nog tot 1 januari 2010 een verzoek worden gedaan. Tevens wordt de meldingstermijn verruimd voor situaties waarin de jaarlijkse milieu- of energielijst niet vóór 1 januari is gepubliceerd. Ten slotte is het onder voorwaarden mogelijk bij een calamiteit een bedrijfsmiddel uit te sluiten van kleinschaligheidsinvesteringsaftrek.

1. Inleiding

In dit besluit zijn drie nieuwe standpunten opgenomen betreffende de investeringsaftrek. Gebleken is dat het voorkomt dat aan alle voorwaarden voor de toepassing van energie- of milieu-investeringsaftrek wordt voldaan, maar dat per abuis verzuimd is een verzoek te doen om toepassing van die aftrek. In onderdeel 7 is opgenomen dat in dergelijke gevallen, gebaseerd op art. 4:81 Algemene wet bestuursrecht, wordt toegestaan dat onder voorwaarden gebruik kan worden gemaakt van het besluit ambtshalve vermindering (besluit van 25 maart 1991, nr. DB89/735, zoals laatstelijk gewijzigd bij besluit van 6 december 2001, nr. CPP2001/3435). Daarnaast wordt in dat onderdeel de driemaandstermijn verruimd voor de melding van energie- of milieu-investeringen voor situaties waarin de jaarlijkse milieu- of energielijst niet vóór 1 januari is gepubliceerd. Ten slotte wordt goedgekeurd dat een bedrijfsmiddel wordt uitgesloten van kleinschaligheidsinvesteringsaftrek als dat binnen een boekjaar teloorgaat en wordt vervangen (4.4).

1.1 Gebruikte begrippen en afkortingen

Besluit ambtshalve vermindering

besluit van 25 maart 1991, nr. DB89/735, zoals laatstelijk gewijzigd bij besluit van 6 december 2001, nr. CPP2001/3435

Bureau IRWA

Bureau Investeringsregelingen en Willekeurige afschrijving

EIA

Energie-investeringsaftrek

HIR

Herinvesteringsreserve

KIA

Kleinschaligheidsinvesteringsaftrek

MIA

Milieu-investeringsaftrek

Samenwerkingsverband

Onderneming die voor rekening van meer dan één persoon wordt gedreven

Wet IB 1964

Wet op de inkomstenbelasting 1964

Wet VPB

Wet op de vennootschapsbelasting 1969

2. Bedrijfsmiddel

2.1 Zelfstandig bedrijfsmiddel of onderdeel van uitgesloten woonhuis; zonneboilers e.d.

Bij de regeling inzake de EIA komt het voor dat wordt geïnvesteerd in bedrijfsmiddelen die vervolgens door middel van een (operational)leasecontract ter beschikking worden gesteld aan derden. Deze derde kan een particulier zijn. In zo’n situatie moet voor de toepassing van de EIA worden beoordeeld of sprake is van een investering in een (niet uitgesloten) zelfstandig bedrijfsmiddel dan wel in een onzelfstandig onderdeel van een (uitgesloten) bedrijfsmiddel, zoals een woonhuis (woonschip of tot bewoning dienend gedeelte). Van cruciaal belang is of een dergelijk bedrijfsmiddel onderdeel gaat uitmaken van het gebouw waarin/waaraan het object zal worden aangebracht. Als deze vraag bevestigend moet worden beantwoord is sprake van een investering in een woonhuis waarop de genoemde faciliteiten niet kunnen worden toegepast; dat betekent tevens dat operational lease niet mogelijk is.

Op grond van art. 3:4 BW is een bestanddeel van een zaak:

  • 1. al hetgeen volgens verkeersopvatting onderdeel van een zaak uitmaakt of

  • 2. een zaak die met de hoofdzaak zodanig is verbonden dat zij daarvan niet kan worden afgescheiden zonder beschadiging van betekenis.

De jurisprudentie die met betrekking tot deze materie is gewezen geeft geen eenduidig antwoord. Onder verwijzing naar deze jurisprudentie concludeer ik dat het niet altijd zeker is dat bijvoorbeeld een zonneboiler, -collector, -paneel als onroerend − als onzelfstandig onderdeel van het gebouw − bestempeld kan worden. Daarbij moet nog worden onderkend dat er verschillen zijn in installaties. Zo zijn er zonnepanelen die als het ware 'los op de daken gelegd worden' en panelen die slechts met een viertal schroeven worden bevestigd. Daarvan kan in mijn optiek niet worden gesteld dat zij onroerend zijn geworden. Met betrekking tot zonneboilers is dat standpunt ook verdedigbaar onder meer onder verwijzing naar Hof ’s-Gravenhage, 6 januari 1972, nr. 21/1971.

Gelet op het vorenstaande neem ik het standpunt in dat de zonneboilers, -collectoren en -panelen als afzonderlijke bedrijfsmiddelen kunnen worden aangemerkt, die geen onderdeel gaan uitmaken van de woning waarin/waaraan zij worden aangebracht. Operational lease is mogelijk. De uitsluiting van artikel 3.45. eerste lid, onderdeel d, Wet IB 2001 is dan niet van toepassing.

2.2 Onderdeel van een bedrijfsmiddel: toepassing grens van € 450

In artikel 3.45, eerste lid, onderdeel a, Wet IB 2001 is bepaald dat voor de investeringsaftrek niet tot de bedrijfsmiddelen behoren, bedrijfsmiddelen waarvan het investeringsbedrag minder bedraagt dan € 450. Deze uitsluitingsbepaling geldt voor het investeringsbedrag dat betrekking heeft op een zaak die als een zelfstandig bedrijfsmiddel moet worden aangemerkt. Daarnaast geldt de uitsluitingsbepaling voor verbeteringskosten van een bedrijfsmiddel. Indien sprake is van een investering in een onzelfstandig onderdeel van een bedrijfsmiddel, geldt als investeringsbedrag voor eerdergenoemde uitsluitingsbepaling, het investeringsbedrag van het bedrijfsmiddel als geheel. Indien het onderdeel niet gelijktijdig met het bedrijfsmiddel zelf is aangeschaft, zal een zelfstandige toets aan het hiervoor vermelde drempelbedrag noodzakelijk zijn. Het bovenstaande geldt voor de regeling van de KIA, de MIA en de EIA.

Voorbeeld

Een onderneming investeert in een nieuwe vrachtauto. Het investeringsbedrag bedraagt € 76.000. Tot het investeringsbedrag behoort een bedrag van € 375 inzake een dakspoiler. De dakspoiler staat op de energielijst. De spoiler is op grond van jurisprudentie betreffende het begrip bedrijfsmiddel niet aan te merken als een zelfstandig bedrijfsmiddel. Het investeringsbedrag van € 375 komt dan ook in aanmerking voor EIA omdat het bedrag onderdeel uitmaakt van de investering in één bedrijfsmiddel, waarvan het bedrag uitgaat boven, of gelijk is aan, € 450. Indien de dakspoiler niet al bij de aanschaf van de vrachtauto was inbegrepen maar later wordt aangeschaft, dan zal voor deze verbeteringskosten van het bedrijfsmiddel geen EIA kunnen worden verleend. De verbeteringskosten zijn immers lager dan € 450.

2.3 Niet eerder gebruikt bedrijfsmiddel; huur of lease gevolgd door aankoop

Voor de energie- en milieu-investeringsaftrek geldt dat sprake moet zijn van een niet eerder gebruikt bedrijfsmiddel (artikel 3.42 en artikel 3.42a Wet IB 2001). Of daarvan sprake is als een zaak wordt aangeschaft na een bepaalde periode van huur of lease door de ondernemer, is afhankelijk van de fiscale positie die de zaak inneemt in het vermogen van de vervreemdende ondernemer. Deze positie wordt bepaald door de intentie die de vervreemdende ondernemer heeft met het desbetreffende activum.

Als bijvoorbeeld bij huur of lease van een zaak in een huur- of leasecontract een optie tot koop na een relatief korte periode na de ingebruikneming van de zaak door de huurder is opgenomen en deze optie ook daadwerkelijk in die korte periode wordt uitgeoefend, zal er voor de verkoper in het algemeen eerder sprake zijn van voorraad dan van een bedrijfsmiddel. De tijdelijke verhuur of lease doet aan het voornemen de zaak te verkopen niet af. De koper investeert dan in een niet eerder gebruikt bedrijfsmiddel omdat voordien bij de verkoper sprake was van voorraad terwijl bij de huurder nog geen sprake was van een bedrijfsmiddel.

Als in het huur- of leasecontract de optie tot koop niet is opgenomen, zal voor de verkoper in het algemeen sprake zijn van een bedrijfsmiddel. Hij beoogt de zaak door middel van verhuur of lease te exploiteren. Als de huurder of lessee daarna (al dan niet binnen korte tijd) tot koop van het gehuurde overgaat is dan ook sprake van een investering in een eerder gebruikt bedrijfsmiddel.

3 Uitgesloten bedrijfsmiddelen

3.1 Ter beschikking stellen; algemeen

Bedrijfsmiddelen die zijn bestemd om − direct of indirect − hoofdzakelijk ter beschikking te worden gesteld aan derden, komen niet in aanmerking voor de KIA (artikel 3.45, tweede lid, Wet IB 2001).

Bij investeringen in bepaalde roerende zaken maak ik een onderscheid tussen enerzijds het rechtstreeks als zodanig ter beschikking stellen aan derden en anderzijds het binnen het kader van de eigen bedrijfsuitoefening gebruiken. Bij dit onderscheid kan naar mijn mening de hoofdwerkzaamheid van de onderneming van belang zijn.

  • a. de hoofdwerkzaamheid van de onderneming is gericht op het ter beschikking stellen

    In het geval de hoofdwerkzaamheid van de onderneming is gericht op het ter beschikking stellen van roerende zaken, ook in het geval van een kortstondige periode, komen deze niet in aanmerking voor investeringsaftrek. In die situatie wordt een prijs betaald om gebruik te mogen maken van het desbetreffende bedrijfsmiddel als zodanig. Als voorbeelden valt hierbij te denken aan speciaal voor verhuur bestemde roerende zaken zoals videobanden, dvd’s, gereedschappen, stoelen, servies, steigers, tenten, fietsen, aanhangwagens, kano’s en dergelijke.

  • b. ter beschikking stellen van het desbetreffende bedrijfsmiddel niet het bedrijfsdoel

    Ingeval het ter beschikking stellen van het desbetreffende bedrijfsmiddel geen bedrijfsdoel op zich zelf is, maar als ondergeschikte nevenprestatie uitsluitend deel uitmaakt van een meer omvattende dienstverlening waarvoor een all-in-prijs wordt berekend, en dit geheel van diensten de hoofdwerkzaamheid is van de onderneming, en deze dienstverlening op zichzelf niet is aan te merken als het verhuren of op andere wijze ter beschikking stellen van het bedrijfsmiddel als zodanig, kan de investering in principe in aanmerking komen voor investeringsaftrek. Hierbij kan worden gedacht aan het ter beschikking stellen van bestek in een restaurant, een pan bij het geven van kookles, een zadel bij het geven van paardrijles, een golfclub bij een midgetgolfspel, een bowlingbal bij een bowlingspel, een paintballgeweer bij een paintballspel.

3.2 Mate van ter beschikking stellen: speelautomaten en dergelijke

De Vereniging Automatenhandel Nederland (VAN) heeft (in het verleden) een model-exploitatieovereenkomst opgesteld waarbij aan de exploitant toebehorende speelautomaten bij derden ter exploitatie worden geplaatst. In een dergelijke situatie is enerzijds sprake van ter beschikking stellen aan derden in de zin van artikel 3.45, tweede lid, Wet IB 2001, anderzijds is sprake van aanwending daarvan binnen de eigen onderneming.

Ik neem het standpunt in dat exploitanten die gebruik maken van bovengenoemde modelovereenkomst, in aanmerking komen voor investeringsaftrek ter zake van investeringen in speelautomaten. Bij toepassing van deze modelovereenkomst − het gaat dan om overeenkomsten waarbij de opbrengst voor minder dan 70% toekomt aan de derde waar de automaat geplaatst is − is geen sprake van het hoofdzakelijk ter beschikking stellen van bedrijfsmiddelen aan derden in de zin van artikel 3.45, tweede lid, Wet IB 2001. Dit standpunt geldt eveneens voor zogenoemde kinderautomaten (automaten waarop “een ritje” kan worden gemaakt).

3.3 Timecharters

In zijn arrest van 22 mei 1991, nr. 26 935, heeft de Hoge Raad beslist dat het in reischarter geven van een schip voor de toepassing van de WIR niet kan worden aangemerkt als het ter beschikking stellen van dat schip in de zin van artikel 61a, vijfde lid, aanhef en letter i, van de Wet IB 1964 (tekst 1983).

Het in time-charter geven van een schip wordt voor de toepassing van de investeringsaftrek eveneens niet als ter beschikking stellen in de zin van artikel 3.45, tweede lid, Wet IB 2001 aangemerkt.

4 Investeren

4.1 Investeren bij samenwerkingsverbanden

4.1.1 EIA en MIA bij samenwerkingsverbanden. Drempelbedrag

De drempels genoemd in artikel 3.42, derde lid, en artikel 3.42a, derde lid, Wet IB 2001 moeten per ondernemer worden beoordeeld. Voor een vennoot in een samenwerkingsverband wordt derhalve in beginsel slechts gelet op zijn aandeel in de investeringen binnen het vennootschappelijke verband. Fiscaalrechtelijk bezien drijft iedere vennoot immers − in het vennootschappelijke verband − zijn eigen onderneming.

Goedkeuring

Ik keur goed dat bij samenwerkingsverbanden op gezamenlijk, ondertekend verzoek uitsluitend voor de vraag of het drempelbedrag wordt overschreden, de beoordeling geschiedt naar het totale bedrag van de investeringen van de gezamenlijke vennoten van het samenwerkingsverband. Het verzoek moet zijn ingediend vóór het moment waarop de aanslag inkomstenbelasting of vennootschapsbelasting van het jaar waarop de investering betrekking heeft, van een of meer vennoten onherroepelijk vaststaat. Daarbij verklaren de belastingplichtigen er mee in te stemmen dat bij vervreemding van het desbetreffende bedrijfsmiddel de toepassing van artikel 3.47, eerste lid, Wet IB 2001 voor de gezamenlijke vennoten plaatsvindt over de overdrachtsprijs van het bedrijfsmiddel.

4.1.2 Investeringsbedrag per bedrijfsmiddel minder dan € 450

Niet tot de bedrijfsmiddelen worden gerekend bedrijfsmiddelen waarvan het investeringsbedrag minder bedraagt dan € 450 (artikel 3.45, eerste lid, Wet IB 2001). De beoordeling van deze uitsluiting dient plaats te vinden per bedrijfsmiddel en niet per ondernemer. Het is dus voor deze beoordeling niet van belang uit hoeveel vennoten een samenwerkingsverband bestaat.

4.1.3 Verdeling investeringsverplichtingen over de vennoten

Indien sprake is van een samenwerkingsverband, is de vraag welke verdeelsleutel bij de bepaling van de hoogte van de investeringsaftrek per firmant als uitgangspunt dient te worden genomen. Een reguliere wetstoepassing leidt er toe dat door elke deelnemer is geïnvesteerd naar rato van zijn gerechtigdheid tot de (over)winst.

Goedkeuring

Ik keur goed dat uitsluitend voor de toepassing van de investeringsaftrek, voor het antwoord op de vraag in welke mate de vennoten hebben geïnvesteerd, bij het standpunt van belastingplichtigen kan worden aangesloten. Ik stel hierbij de volgende voorwaarden:

  • a. alle vennoten hanteren hetzelfde verdelingscriterium;

  • b. de verdeling vindt plaats op redelijke basis (zie hierna);

  • c. de verdeling vindt toepassing op alle vormen van investeringsaftrek met uitzondering van de filminvesteringsaftrek;

  • d. de verdeling vindt toepassing op alle vennootschappelijke investeringen van de deelnemers aan het samenwerkingsverband;

  • e. bij de berekening van de desinvesteringsbijtelling mag niet van een andere verdeling worden uitgegaan dan destijds bij de investeringsaftrek is gehanteerd; en

  • f. een gezamenlijk, ondertekend verzoek waarin de keuze van de verdeelsleutel is opgenomen en akkoord wordt gegaan met de voorwaarden, wordt ingediend voor het moment waarop de aanslag inkomstenbelasting/premieheffing volksverzekeringen of de aanslag vennootschapsbelasting van een van de deelnemers aan het samenwerkingsverband onherroepelijk vaststaat.

ad b. Redelijke verdeling

De inspecteur toetst of sprake is van een redelijke verdeling. In het algemeen kan een verdeling worden aanvaard volgens bijvoorbeeld:

  • − de kapitaalsverhouding,

  • − de aandelen in de stille reserves,

  • − de aandelen in de winst,

  • − of gelijke delen.

Omdat de kapitaalsverhouding pas kenbaar is na een tussentijdse afsluiting van de boeken, mag de kapitaalsverhouding volgens de eindbalans van het laatst afgesloten boekjaar als uitgangspunt worden genomen, mits die verdeling tot een redelijke uitkomst leidt.

Van een redelijke verdeling van een investering over de leden van het samenwerkingsverband is geen sprake als een investering geheel wordt toegerekend aan de beherende vennoten terwijl commanditaire vennoten/natuurlijke personen wettelijk zijn uitgesloten van de faciliteit. Bij een verdeling van de investering over uitsluitend de beherende vennoten wordt de uitsluiting van commanditaire vennoten voor de artikelen 3.42 en 3.42a Wet IB 2001 buiten werking gesteld. Een dergelijke verdeling is niet toegestaan. Tijdens de parlementaire behandeling is aandacht besteed aan investeringen binnen een commanditaire vennootschap in relatie tot de uitsluitingsbepalingen voor de commanditaire vennoot/natuurlijk persoon. Daarbij is aangegeven dat o.a. voor de investeringsaftrek alleen de ondernemers en rechtspersonen meetellen (nota naar aanleiding van het nader verslag Wet IB 2001, Kamerstukken II 1999/2000, nr. 26 727, nr. 17). Daardoor wordt over het deel van het investeringsbedrag dat niet aan de ondernemers en rechtspersonen in het samenwerkingsverband wordt toegerekend, geen investeringsaftrek genoten.

Van een onredelijke verdeling is geen sprake indien het totale bedrag van de investeringsaftrek niet is gemaximeerd tot het bedrag dat bij een verdeling overeenkomstig de gerechtigdheid tot de (over)winst zou zijn genoten.

Als de leden van een samenwerkingsverband onderling geen afspraken maken over de verdeling van de investeringsaftrek over gezamenlijke investeringen of als niet voldaan is aan de hiervoor vermelde voorwaarden, zal de inspecteur een verdeelsleutel op basis van de winstgerechtigdheid als uitgangspunt nemen.

4.1.4 Overige standpunten betreffende verdeling investeringsaftrek over deelnemers samenwerkingsverband
4.1.4.1 Plafond EIA bij een CV met twee beherende vennoten

Indien sprake is van een samenwerkingsverband tellen bij het bepalen van het maximale bedrag aan energie-investeringen op grond van artikel 3.42, vierde lid, onderdeel b, Wet IB 2001 alleen de energie-investeringen van de andere ondernemers en de belastingplichtigen voor de vennootschapsbelasting in het samenwerkingsverband mee. Commanditaire vennoten tellen derhalve niet mee.

Voorbeeld

Een samenwerkingsverband bestaat uit zes deelnemers, twee beherende vennoten en vier commanditaire vennoten. De totale energie-investering van het samenwerkingsverband bedraagt € 150 000 000. De beherende vennoten zijn ieder gerechtigd tot 40% van de energie-investering (ieder € 60 000 000), de commanditaire vennoten ieder tot 5%. Het plafond voor het kalenderjaar 2009 bedraagt € 113 000 000. Het voor ieder van de beherende vennoten geldende plafond wordt als volgt bepaald:

60 000 000/120 000 000 × € 113 000 000 = € 56 500 000

(dus niet: 60 000 000/150 000 000 × € 113 000 000= € 45 200 000)

4.2 Berekening investeringsaftrek en desinvesteringsbijtelling bij toepassing HIR of ruilarresten

De Hoge Raad heeft bij zijn arrest van 24 december 1975, nr. 17 795, beslist dat bij aanwending van een vervangingsreserve de investeringsaftrek behoort te worden verleend over het met de vervangingsreserve verminderde investeringsbedrag (investeringsaftrek zoals die gold tot 24 mei 1978). Het door de Hoge Raad met betrekking tot de investeringsaftrek ingenomen standpunt heeft, naar uit het arrest blijkt, tot gevolg dat de eventuele desinvesteringsbijtelling met betrekking tot het afgestane bedrijfsmiddel alsdan wordt berekend over de verkoopwaarde verminderd met de vervangingsreserve, welk bedrag gelijk is aan de boekwaarde van dat bedrijfsmiddel. In geval van ruil van bedrijfsmiddelen had de Hoge Raad reeds in deze geest geoordeeld (13 maart 1968, nr. 15 848 en 15 oktober 1969, nr. 16 194).

Goedkeuring

Ik keur goed dat voor de berekening van de investeringsaftrek als vermeld in artikel 3.40 Wet IB 2001 als grondslag wordt genomen de kostprijs van het bedrijfsmiddel waarin wordt geherinvesteerd, zonder dat deze is verminderd met de op voet van artikel 3.54 Wet IB 2001 gevormde herinvesteringsreserve ter zake van het afgestane bedrijfsmiddel, onder de hierna vermelde voorwaarden.

Hierbij merk ik nog op dat bij de bepaling van het investeringsbedrag in een jaar, zoals is bedoeld in artikel 3.41, tweede lid, 3.42, derde lid, en 3.42a, derde lid, Wet IB 2001, dezelfde grondslag in aanmerking dient te worden genomen. Wellicht ten overvloede wijs ik er in verband met het vorenstaande op, dat in voorkomende situaties het voor belastingplichtigen onvoordelig kan zijn gebruik te maken van de in dit besluit verleende goedkeuring. Voor gevallen waarin de zogenaamde ruilarresten toepassing vinden, geldt mutatis mutandis hetzelfde.

Aan de toepassing van deze goedkeuring zijn de volgende voorwaarden verbonden:

  • a. Is investeringsaftrek genoten over de kostprijs van een bedrijfsmiddel zonder dat deze is verminderd met de op voet van artikel 3.54 Wet IB 2001 gevormde herinvesteringsreserve ter zake van het afgestane bedrijfsmiddel, dan zal belastingplichtige zich bij desinvestering van zowel het vervangende als het afgestane bedrijfsmiddel niet op het standpunt stellen dat hij, bij het bepalen van de hoogte van de desinvesteringsbijtelling, de boekwaarde ten tijde van de inruil als grondslag wenst te hanteren (overeenkomstig de opvatting van de Hoge Raad). Als grondslag zal gelden de overdrachtsprijs dan wel de waarde in het economische verkeer.

  • b. Indien blijkt dat is uitgegaan van een te hoge grondslag voor het berekenen van investeringsaftrek, wordt belastingplichtige geacht geen verzoek om toepassing van het onderhavige besluit te hebben gedaan, zodat de investeringsaftrek alsnog overeenkomstig de opvatting van de Hoge Raad moet worden berekend.

Indien blijkt dat belastingplichtige bij vervreemding van het bedrijfsmiddel ter zake waarvan de investeringsaftrek op basis van het onderhavige besluit in aanmerking is genomen, − in strijd met voorwaarde a − zich alsnog op het standpunt stelt dat de boekwaarde van het afgestane bedrijfsmiddel de grondslag voor de desinvesteringsbijtelling moet vormen, dan wel indien blijkt dat een situatie zoals beschreven bij voorwaarde b zich heeft voorgedaan, kan in ieder geval gedurende vijf kalender (boek-)jaren na het jaar waarin deze situaties zijn geconstateerd, geen beroep op dit onderdeel van het besluit worden ingewilligd. Alsdan zal voor de relevante (toekomstige) investeringen overeenkomstig de ter zake geldende opvatting van de Hoge Raad investeringsaftrek worden verleend en desinvesteringsbijtelling worden toegepast.

De belastingplichtige die in aanmerking wenst te komen voor investeringsaftrek volgens bovenstaande regeling, dient voor elk jaar waarin een dergelijke investering plaatsvindt, een volgens bijgevoegd model (zie bijlage 1) opgemaakte en ondertekende verklaring over te leggen, onder vermelding van de overigens voor de toepassing van dit besluit van belang zijnde gegevens. De verklaring moet zijn ingediend voor het moment waarop de aanslag inkomstenbelasting of vennootschapbelasting van het jaar waarop de investering betrekking heeft, onherroepelijk vaststaat.

Zonder de bovenvermelde verklaring kan van de onderhavige goedkeuring geen gebruik worden gemaakt. Zie bijlage 1 bij dit besluit.

De hiervoor onder b genoemde voorwaarde alsmede de sancties hierop strekken ertoe misbruik van bovenstaande regeling te voorkomen. Een dergelijk misbruik acht ik bijvoorbeeld aanwezig indien de inruilprijs van het vervangen bedrijfsmiddel doelbewust wordt verhoogd teneinde voor het nieuw aangeschafte bedrijfsmiddel een hoge grondslag voor de berekening van investeringsaftrek te creëren. Dit geldt eveneens indien bij de bepaling van de grondslag voor de berekening van investeringsaftrek doelbewust wordt uitgegaan van de − in vele branches gebruikelijke − zogenoemde bruto-adviesprijzen, zonder dat rekening gehouden wordt met de aldaar gebruikelijke kortingen die zouden worden verleend indien geen sprake is van inruil. De kortingen worden dan verleend in de vorm van een hogere inruilprijs. Ik wijs hierbij op de uitspraken van Hof Leeuwarden van 11 februari 1983, nr. 915/82 ) en Hof Arnhem 8 februari 1989, nr. 2693/1987, gewezen onder de werking van artikel 61a van de Wet IB 1964. Ik acht het onjuist dat de grondslag voor het berekenen van investeringsaftrek elementen bevat die op deze wijze leiden tot een te hoge investeringsaftrek.

4.3 Investeren door algemene nut beogende instelling; afboeking herbestedingsreserve

Een algemeen nut beogende stichting kan een zogenoemde herbestedingsreserve vormen met toepassing van artikel 12, eerste lid, juncto tweede lid, onderdeel a, Wet VPB. Indien zij in een later jaar investeert in bedrijfsmiddelen kan zij daarnaast in aanmerking komen voor investeringsaftrek. De vraag komt dan op of de stichting ter bepaling van de omvang van de investeringsaftrek moet uitgaan van het investeringsbedrag na afboeking van de herbestedingsreserve, dit gelet op de jurisprudentie van de Hoge Raad met betrekking tot de vervangingsreserve.

Uit de tekst van artikel 12 Wet VPB blijkt dat de herbestedingsreserve onder meer kan dienen ter vermindering van de uitgaven ter zake van de aanschaf, voortbrenging of verbetering van bedrijfsmiddelen. In dat geval komt de afboeking van de herbestedingsreserve dus in mindering op de uitgaven ter verwerving van de bedrijfsmiddelen. Daarom moet in beginsel bij de bepaling van de omvang van de investeringsaftrek worden uitgegaan van het investeringsbedrag na afboeking van de herbestedingsreserve. Dit valt af te leiden uit het arrest van de Hoge Raad van 24 december 1975, nr. 17 795, dat is gewezen inzake de afboeking van een vervangingsreserve.

Een vergelijkbare situatie doet zich voor bij de samenloop van een herinvesteringsreserve (art. 3.54 Wet IB 2001) en investeringsaftrek. In dit verband is in onderdeel 4.2 van dit besluit goedgekeurd dat een belastingplichtige, onder voorwaarden, kan uitgaan van het investeringsbedrag vóór afboeking van de herinvesteringsreserve. Dat onderdeel ziet echter alleen op afboeking van de herinvesteringsreserve. Het strekt zich niet uit tot afboekingen van de herbestedingsreserve in de zin van artikel 12 Wet VPB.

Goedkeuring

Voor de toepassing van de investeringsaftrek keur ik goed dat onderdeel 4.2 van dit besluit op overeenkomstige wijze wordt toegepast in de situatie waarin een herbestedingsreserve wordt afgeboekt op de aanschaffings-, voortbrengings- of verbeteringskosten van bedrijfsmiddelen.

4.4 Investeren na teloorgaan bedrijfsmiddel door calamiteit; plafond kleinschaligheidsaftrek (nieuw)

Indien in een boekjaar een door een calamiteit teloorgegaan net aangeschaft bedrijfsmiddel wordt vervangen, kunnen de wettelijke regels er toe leiden dat minder of zelfs geen recht bestaat op KIA. Bij de invoering van de investeringsaftrek is bepaald dat als voor KIA wordt gekozen, het niet mogelijk is bepaalde bedrijfsmiddelen buiten aanmerking te laten. De wetgever wilde niet dat een belastingplichtige door manipulatie zijn investeringsaftrek zou kunnen maximaliseren. In de bovenbedoelde situatie is daarvan geen sprake.

Goedkeuring

Indien in een boekjaar een door een calamiteit teloorgegaan net aangeschaft bedrijfsmiddel wordt vervangen, keur ik goed dat het teloorgegane bedrijfsmiddel niet meetelt voor de toepassing van de investeringsaftrek. Aangezien bij toepassing van de goedkeuring het bedrijfsmiddel niet meetelt voor de investeringsaftrek, is het niet mogelijk gebruik te maken van de goedkeuring voor de toepassing van de KIA en tegelijk voor de toepassing van de MIA of EIA wèl uit te gaan van twee investeringen (als het bedrijfsmiddel op de milieu- of energielijst zou staan).

Voorbeeld

X koopt een vrachtwagen voor 103.000 euro. Een week na de aankoop gaat de vrachtwagen in vlammen op. Van de verzekeringspenningen wordt meteen daarna – opnieuw − een zelfde vrachtwagen gekocht. In het boekjaar wordt derhalve voor 206.000 euro aan vrachtwagens gekocht. Overigens heeft X geen investeringen gedaan. Het KIA-percentage bedraagt 1. Was er geen brand geweest dan had het KIA-percentage 12 bedragen. Door de goedkeuring telt de eerste investering van 103.000 euro niet mee. X krijgt KIA over 103.000 euro.

5. Uitgesloten verplichtingen voor de investeringsaftrek

5.1 Verplichtingen tussen naaste verwanten

5.1.1 Inleiding

Ingevolge artikel 3.46, eerste lid, onderdeel a en b, Wet IB 2001 blijven voor de toepassing van de bepalingen inzake investeringsaftrek buiten aanmerking verplichtingen aangegaan tussen personen die behoren tot het huishouden van de belastingplichtige en tussen bloed- of aanverwanten in de rechte lijn of personen die behoren tot hun huishouden (hierna te noemen: naaste verwanten).

Blijkens artikel 3.46, tweede lid, Wet IB 2001 heeft de Minister de bevoegdheid te bepalen dat het eerste lid geen toepassing vindt. Ik heb besloten met betrekking tot verplichtingen tussen naaste verwanten van de ontheffingsbevoegdheid gebruik te maken. Hierbij machtig ik de inspecteurs namens mij deze ontheffing te verlenen, waarbij de volgende uitgangspunten hebben te gelden.

5.1.2 Uitgangspunten en toelichting
5.1.2.1 Verwerving of verbetering bedrijfsmiddelen

Voor de toepassing van de bepalingen inzake investeringsaftrek komen in aanmerking reële verplichtingen die zijn aangegaan tussen naaste verwanten ter zake van de verwerving of verbetering van bedrijfsmiddelen.

5.1.2.2 Beïnvloeding hoogte investeringsaftrek

Indien transacties tussen naaste verwanten zodanig worden uitgevoerd dat hierdoor getracht wordt het percentage van de investeringsaftrek te beïnvloeden komen de hieruit voortvloeiende verplichtingen niet voor ontheffing in aanmerking, tenzij deze uitvoering van de transactie ook tussen derden gebruikelijk is.

5.1.2.3 Toerekening aangegane verplichting

Het ontmoet bij mij geen bezwaar dat men, indien een verplichting betrekking heeft op zowel voor investeringsaftrek in aanmerking komende bedrijfsmiddelen als op overige zaken, deze verplichting zoveel mogelijk toerekent aan die bedrijfsmiddelen tot maximaal de waarde in het economische verkeer van die bedrijfsmiddelen. Indien in het kader van een overdracht of overgang van een landbouwbedrijf grond wordt verworven, waarop de vrijstelling van artikel 3.12 Wet IB 2001 van toepassing is, kan voor de toerekening van investeringsbijdragen de desbetreffende grond in aanmerking worden genomen voor de waarde in verpachte staat, tenzij partijen een hogere waarde zijn overeengekomen.

5.1.2.4 Verplichtingen tussen naaste verwanten

Het moet gaan om reële verplichtingen tot betaling aangegaan tussen naaste verwanten ter zake van de verwerving of verbetering van een bedrijfsmiddel. Schulden ter zake van de verwerving of verbetering van een bedrijfsmiddel aan de naaste verwant dienen met name voor wat betreft looptijd, aflossingsschema en te stellen zekerheden te voldoen aan hetgeen tussen derden gebruikelijk is. Bovendien mag geen sprake zijn van een kennelijk vooruitlopen op een erfrechtelijke verkrijging (schuldig blijven zonder rekening te houden met bijvoorbeeld de leeftijd van de naaste verwant tegenover wie de verplichtingen worden aangegaan). Indien een lening met het oog op de toepassing van de regeling van durfkapitaal (artikel 5.17, eerste lid, Wet IB 2001) wordt achtergesteld en voor het overige als tussen derden gebruikelijk kan worden beschouwd, komt de ondernemer/geldlener in aanmerking voor investeringsaftrek.

Indien een schuld een lager rentepercentage draagt dan vermeld in de zogenoemde marktrentebesluiten (o.a. besluit van 16 december 2008, nr. CPP2008/2696M), wordt als verplichting aangemerkt de contante waarde van de contractueel te verrichten betalingen voor rente en aflossing; daarbij wordt de marktrente als bedoeld in voornoemd besluit in het jaar van aangaan van de verplichtingen als disconteringsfactor toegepast.

Ter voldoening aan de verplichtingen tussen naaste verwanten ter zake van de verwerving of verbetering van bedrijfsmiddelen kunnen bijvoorbeeld ook de daarop betrekking hebbende schulden aan derden worden overgenomen. Civielrechtelijk wordt dit aangeduid als passief-subjectieve novatie in de vorm van delegatie. Ook kan verrekening van een op de balans voorkomende vordering ter zake van achterstallig loon plaatsvinden. De verplichtingen moeten schriftelijk worden vastgelegd.

5.1.2.5 Verandering of niet-nakoming van verplichtingen

Niet-nakoming van de verplichtingen dan wel verandering achteraf van de verplichtingen ten gunste van degene die de verplichtingen is aangegaan, binnen een termijn van vijf jaren na de aanvang van het kalender(boek)jaar waarin de oorspronkelijke verplichtingen zijn aangegaan, leidt tot bijtelling van de toegepaste investeringsaftrek, als ware het een desinvesteringsbijtelling. Van veranderingen van verplichtingen is bijvoorbeeld sprake als, ingeval van schuldig blijven, door de naaste verwant tegenover wie de verplichtingen zijn aangegaan, wijzigingen van rentepercentages of aflossingsschema's worden toegestaan of door deze schenkingen dan wel kwijtscheldingen worden gedaan of als de betalingen van verschuldigde rente en aflossing niet plaatsvinden. Indien betrokkene aannemelijk kan maken dat deze verandering op zakelijke gronden berust, of indien blijkt dat de verandering losstaat van de tussen partijen bestaande contractuele verhouding, blijft bijtelling achterwege.

5.1.2.6 Bedrijfsmiddel eerder in nalatenschap

Als van een naaste verwant een bedrijfsmiddel wordt verworven dat binnen een termijn van drie jaren voor het tijdstip van de verwerving tot een nalatenschap heeft behoord waartoe degene die het desbetreffende bedrijfsmiddel verwerft gerechtigd was, wordt investeringsaftrek toegepast tot maximaal het bedrag van de desinvesteringsbijtelling die bij de vervreemder ter zake van de vervreemding van dat bedrijfsmiddel is toegepast.

5.1.3 Bepaling van het percentage (artikel 3.41, tweede lid, 3.42, derde lid en 3.42a, derde lid, Wet IB 2001)

Bij de bepaling van het percentage van de investeringsaftrek over het jaar waarin de verplichtingen waarop de ontheffing betrekking heeft, zijn aangegaan, wordt in het totale investeringsbedrag mede begrepen de waarde in het economische verkeer van alle bedrijfsmiddelen (als bedoeld in artikel 3.40 Wet IB 2001), die in dat jaar zijn verkregen uit verplichtingen, genoemd in artikel 3.46, eerste lid, Wet IB 2001 en waarvoor ontheffing wordt of zou kunnen worden verkregen. De investeringsaftrek voor het desbetreffende bedrijfsmiddel bedraagt dan het met inachtneming van voorgaande volzin voor dat jaar van toepassing zijnde percentage toegepast op de reële verplichting aangegaan voor dat bedrijfsmiddel.

5.1.4 Verzoek

Een verzoek om toepassing van investeringsaftrek in de bovenbedoelde situaties wordt door de inspecteur slechts ingewilligd, indien hij in het bezit is van een volgens bijgevoegd model opgemaakt en door de belastingplichtige ondertekend verzoek om ontheffing, de verklaring met betrekking tot de bijtelling bij het niet nakomen van de verplichtingen (beide bijlage 2), alsmede van een afschrift van de schriftelijk vastgelegde overeenkomst. Het verzoek moet zijn ingediend vóór het moment waarop de aanslag inkomstenbelasting van het jaar waarop de investering betrekking heeft, onherroepelijk vaststaat.

5.1.5 Overige situaties

Voor overige situaties met betrekking tot de toepassing van dit onderdeel van het besluit wordt geen investeringsaftrek verleend. Belanghebbenden behoeven derhalve niet te worden verwezen naar het Ministerie van Financiën.

5.2 Ontheffing bij verplichtingen tussen gerechtigden tot een nalatenschap

5.2.1 Inleiding

Ingevolge artikel 3.46, eerste lid, onderdeel c, Wet IB 2001 blijven voor de toepassing van de bepalingen inzake investeringsaftrek buiten aanmerking verplichtingen aangegaan tussen gerechtigden tot een nalatenschap waartoe het bedrijfsmiddel behoort. Blijkens artikel 3.46, tweede lid, Wet IB 2001 heeft de Minister de bevoegdheid te bepalen dat het eerste lid geen toepassing vindt. Ik heb besloten met betrekking tot verplichtingen tussen gerechtigden tot een nalatenschap van deze ontheffingsbevoegdheid gebruik te maken. Hierbij machtig ik de inspecteurs namens mij deze ontheffing te verlenen, waarbij de volgende uitgangspunten hebben te gelden.

5.2.2 Uitgangspunten en toelichting
5.2.2.1 Gehele of gedeeltelijke overgang onderneming

Voor de toepassing van de bepalingen inzake investeringsaftrek komen in aanmerking reële verplichtingen wegens overbedeling aangegaan tussen gerechtigden tot een nalatenschap ter zake van de verwerving van een bedrijfsmiddel in het kader van een overname van een onderneming in de zin van artikel 3.58, eerste lid, Wet IB 2001 waarbij geen beroep is gedaan op de in artikel 3.62 Wet IB 2001 geboden doorschuivingsmogelijkheid. Daarbij dient de onderneming in haar geheel dan wel voor een zelfstandig of evenredig deel over te gaan en te worden voortgezet.

5.2.2.2 Overgang losse bedrijfsmiddelen

Bij de overgang van losse bedrijfsmiddelen, ongeacht of deze kan leiden tot het aangaan van verplichtingen wegens overbedeling, wordt geen investeringsaftrek toegepast. Hetzelfde geldt voor de overgang van zaken uit het privé-vermogen van de erflater. Indien laatstgenoemde zaken naast de onderneming worden verkregen en deze bij de verkrijger deel gaan uitmaken van het ondernemingsvermogen, worden deze meegeteld als maakten ze deel uit van de onderneming van de erflater.

5.2.2.3 Overbedeling

Onder overbedeling wordt hier verstaan al hetgeen bij verdeling van de nalatenschap wordt verkregen, gewaardeerd naar de waarde in het economische verkeer, onder aftrek van de verkrijging krachtens erfrecht, zoals deze voor de heffing van successierecht in aanmerking wordt genomen, doch minimaal onder aftrek van de krachtens erfrecht vast te stellen, al dan niet ingeroepen, legitieme portie (art. 960 e.v. Boek 4 BW).

Een erfgenaam die is onterfd en geen beroep doet op zijn legitieme portie en die zaken uit de nalatenschap overneemt, wordt voor de toepassing van dit besluit geacht te hebben verkregen bij verdeling. De door hem aangegane verplichtingen blijven buiten aanmerking tot het beloop van zijn legitieme portie.

5.2.2.4 Verplichtingen wegens overbedeling

Het moet gaan om reële verplichtingen tot betaling wegens overbedeling aangegaan jegens de overige erfgenamen. Het overnemen van schulden is in het kader van erfrechtelijke verkrijgingen niet het aangaan van verplichtingen ter zake van verwerving van een bedrijfsmiddel, aangezien bij erfrechtelijke verkrijgingen sprake is van een overgang onder algemene titel. Dit is anders bij het aangaan van verplichtingen tussen naaste verwanten alwaar door het overnemen van schulden invulling wordt gegeven aan de betalingsverplichting jegens deze naaste verwant.

Schulden ter zake van de overbedeling aan de overige erfgenamen dienen met name voor wat betreft looptijd, aflossingsschema en te stellen zekerheden te voldoen aan hetgeen tussen derden gebruikelijk is. Indien een schuld een lager rentepercentage draagt dan vermeld in de zogenoemde marktrentebesluiten (o.a. besluit van 16 december 2008, nr. CPP2008/2696M ), wordt als verplichting aangemerkt de contante waarde van de contractueel te verrichten betalingen voor rente en aflossing; daarbij wordt de marktrente als bedoeld in voormeld besluit in het jaar van aangaan van de verplichting, als disconteringsfactor toegepast. De verplichtingen behoren schriftelijk te worden vastgelegd.

5.2.2.5 Verandering of niet-nakoming van verplichtingen

Niet-nakoming van de verplichtingen dan wel verandering achteraf van de verplichtingen ten gunste van degene die de verplichtingen is aangegaan, binnen een termijn van vijf jaren na de aanvang van het kalender(boek)jaar waarin de oorspronkelijke verplichtingen zijn aangegaan, leidt tot gehele bijtelling van de toegepaste investeringsaftrek, als ware het een desinvesteringsbijtelling. Van verandering van verplichtingen is bijvoorbeeld sprake als, ingeval van schuldig blijven, door de overige erfgenamen wijzigingen van rentepercentages of aflossingsschema's worden toegestaan of door dezen schenkingen dan wel kwijtscheldingen worden gedaan of als de betalingen van verschuldigde rente en aflossing niet plaatsvinden.

Indien betrokkene aannemelijk kan maken dat deze verandering op zakelijke gronden berust, of indien blijkt dat de verandering losstaat van de tussen partijen bestaande contractuele verhouding, blijft bijtelling achterwege.

5.2.3 Vaststelling verplichtingen wegens overbedeling
5.2.3.1 Evenredige verdeling verplichtingen

De reëel aangegane verplichtingen wegens overbedeling worden naar evenredigheid verdeeld over de bedrijfsmiddelen (als bedoeld in artikel 3.40 Wet IB 2001) en hetgeen overigens door de overnemende ondernemer bij de verdeling van de nalatenschap wordt verkregen. Daarbij worden deze bedrijfsmiddelen en de overige zaken gewaardeerd naar de waarde in het economische verkeer ten tijde van het overlijden van de erflater.

5.2.3.2 Landbouwgrond

In afwijking van het vorenstaande wordt de in het kader van een overdracht of overgang van een landbouwbedrijf verworven grond waarop de landbouwvrijstelling van toepassing is (artikel 3.12 Wet IB 2001), voor de evenredige verdeling in aanmerking genomen voor de waarde in verpachte staat, tenzij partijen een hogere waarde zijn overeengekomen.

5.2.3.3 Notariële akte van verdeling

Een notariële akte van verdeling is vereist. De dagtekening daarvan geldt voor de toepassing van dit besluit als het moment van definitieve verdeling en als het moment van aangaan van verplichtingen.

5.2.3.4 Formule

In formule kan hetgeen aldus aan de bovenbedoelde bedrijfsmiddelen kan worden toegerekend, als volgt worden weergegeven:

B

– x R = X

V

B: bedrijfsmiddel(en) als bedoeld in artikel 3.40 Wet IB 2001 naar de waarde in het economische verkeer ten tijde van het overlijden;

V: al hetgeen bij verdeling verkregen is naar de waarde zoals bovenbeschreven ten tijde van het overlijden;

R: reële verplichtingen wegens overbedeling;

X: het bedrag (tot maximaal het bedrag van de reële verplichtingen wegens overbedeling) waarover investeringsaftrek kan worden toegekend.

5.2.4 Bepaling van het percentage (artikel 3.41, tweede lid, 3.42, derde lid en 3.42a, derde lid, Wet IB 2001)

Bij de bepaling van het percentage van de investeringsaftrek over het jaar waarin de verplichtingen waarop de ontheffing betrekking heeft, zijn aangegaan, wordt in het totale investeringsbedrag mede begrepen de waarde in het economische verkeer van alle bedrijfsmiddelen (als bedoeld in artikel 3.40 Wet IB 2001), die in dat jaar zijn verkregen uit verplichtingen, genoemd in artikel 3.46, eerste lid, Wet IB 2001 en waarvoor ontheffing wordt of zou kunnen worden verkregen.

5.2.5 Verzoek

Een verzoek om toepassing van investeringsaftrek in de onder 5.2.2 genoemde gevallen wordt door de inspecteur slechts ingewilligd, indien hij in het bezit is van een volgens bijgevoegd model opgemaakt en door de belastingplichtige ondertekend verzoek om ontheffing, de verklaring met betrekking tot het nakomen van de verplichtingen (beide bijlage 3), alsmede van afschriften van de notariële akte van verdeling en van de schriftelijk vastgelegde overeenkomst.

Het verzoek moet zijn ingediend vóór het moment waarop de aanslag inkomstenbelasting van het jaar waarop de investering betrekking heeft, onherroepelijk vaststaat.

5.2.6 Overige situaties

Voor overige situaties met betrekking tot de toepassing van dit onderdeel van het besluit wordt geen investeringsaftrek verleend. Belanghebbenden behoeven derhalve niet te worden verwezen naar het Ministerie van Financiën.

5.3 Ontheffing bij verplichtingen tussen belastingplichtige en een gelieerd lichaam

5.3.1 Inleiding

Degene die in een lichaam voor ten minste een derde gedeelte belang heeft, kan geen aanspraak maken op investeringsaftrek voor verplichtingen aangegaan tegenover dat lichaam (artikel 3.46, eerste lid, onderdeel d, Wet IB 2001.) De bedoeling van deze uitsluitingsbepaling is geen investeringsaftrek toe te passen ter zake van blote verschuivingen binnen het vermogen van belastingplichtigen die voor ten minste een derde gedeelte belang hebben in een lichaam. Blijkens artikel 3.46, tweede lid, Wet IB 2001 heeft de Minister de bevoegdheid te bepalen dat het eerste lid geen toepassing vindt. Ik heb besloten voor de volgende situaties van deze ontheffingsbevoegdheid gebruik te maken. Hierbij machtig ik de inspecteurs namens mij onder de navolgende voorwaarden ontheffing te verlenen.

5.3.2 Reële investeringen

De inspecteurs zijn gemachtigd de investeringsaftrek volledig toe te passen in de hierna omschreven situaties, indien is voldaan aan de onder 5.3.4 gestelde voorwaarden. In deze situaties is geen sprake van vermogensverschuivingen of worden de vermogensverschuivingen aangemerkt als reële investeringen.

  • a. De belastingplichtige die voor ten minste een derde gedeelte belang heeft in een lichaam gaat verplichtingen aan ter zake van de verwerving van bedrijfsmiddelen jegens dat binnen Nederland gevestigd lichaam. De bedrijfsmiddelen hadden onmiddellijk voorafgaand aan het aangaan van de verplichtingen bij het lichaam jegens welke de verplichtingen worden aangegaan, de hoedanigheid van onderhanden werk of voorraad (grondstoffen, hulpstoffen, goederen in bewerking, gerede produkten, handelsgoederen e.d.) en zijn niet eerder binnen de door artikel 8, achtste lid, Wet VPB bedoelde gelieerde verhoudingen bedrijfsmiddel geweest.

  • b. De belastingplichtige die voor ten minste een derde gedeelte belang heeft in een lichaam gaat verplichtingen aan jegens dat niet binnen Nederland gevestigde lichaam ter zake van de verwerving van bedrijfsmiddelen. De bedrijfsmiddelen zijn niet eerder in die hoedanigheid binnen de door artikel 3.46, eerste lid, onderdeel d, Wet IB 2001 c.q. artikel 8, achtste lid, Wet VPB bedoelde gelieerde verhoudingen betrokken geweest in de fiscale wetgeving binnen Nederland en hebben niet eerder ter beschikking gestaan van een binnen Nederland gevestigde onderneming binnen de hiervoor bedoelde gelieerde verhoudingen. Gelijktijdig met of kort na de verwerving worden de bedrijfsmiddelen in gebruik genomen.

  • c. De belastingplichtige die voor ten minste een derde gedeelte belang heeft in een lichaam gaat verplichtingen aan jegens dat lichaam voor het verrichten van werkzaamheden in het kader van de verwerving of verbetering van bedrijfsmiddelen.

5.3.3 Overige investeringen

De inspecteurs zijn gemachtigd in de overige situaties waarin verplichtingen worden aangegaan, zoals omschreven onder 5.3.1, zonder dat wordt voldaan aan de omschrijving van de situaties in 5.3.2, maar aan de onder 5.3.4 gestelde voorwaarden, per bedrijfsmiddel investeringsaftrek toe te passen tot maximaal het bedrag van de desinvesteringsbijtelling die bij het vervreemdende lichaam ter zake van de vervreemding van dat bedrijfsmiddel is toegepast.

5.3.4 Voorwaarden

De machtiging om in de onder 5.3.2 en 5.3.3 hiervoor bedoelde situaties namens mij ontheffing te verlenen geldt slechts indien aan de volgende voorwaarden is voldaan:

  • a. de bedrijfsmiddelen worden niet als belegging aangehouden (het moet bedrijfsmiddelen betreffen waarop op grond van artikel 3.30 Wet IB 2001 kan worden afgeschreven),

  • b. met betrekking tot de bedrijfsmiddelen blijven geen rechten achter of worden niet alsnog rechten gevestigd door het lichaam en

  • c. de overeenkomst en de daaruit voortvloeiende verplichtingen voldoen aan hetgeen tussen derden gebruikelijk is.

5.3.5 Bepaling van het percentage (artikel 3.41, tweede lid, 3.42, derde lid en 3.42a, derde lid Wet IB 2001)

Bij de bepaling van het percentage van de investeringsaftrek over het jaar waarin de verplichtingen waarop de ontheffing betrekking heeft, zijn aangegaan, wordt in het totale investeringsbedrag mede begrepen de waarde in het economische verkeer van alle bedrijfsmiddelen (als bedoeld in artikel 3.40 Wet IB 2001), die in dat jaar zijn verkregen uit verplichtingen, genoemd in artikel 3.46, eerste lid, Wet IB 2001 en waarvoor ontheffing wordt c.q. zou kunnen worden verleend.

5.3.6 Geen inbreuk op wettelijke bepalingen

Wellicht ten overvloede merk ik op dat bij de belastingplichtige die voor ten minste een derde gedeelte belang heeft in een lichaam/ondernemer uiteraard slechts investeringsaftrek kan worden toegepast voor verplichtingen die overigens voor investeringsaftrek in aanmerking komen en voorts dat de investeringsaftrek nooit meer kan bedragen dan het bedrag waarop volgens de overige wettelijke bepalingen aanspraak kan worden gemaakt.

5.3.7 Overige situaties en bedrijfsmiddelen verworven van een buitenlandse vaste inrichting

Voor situaties waarin de bedrijfsmiddelen verworven worden van een buitenlandse vaste inrichting van een binnen Nederland gevestigd lichaam en waarin de belanghebbenden ten gevolge van het onder 4.3.3 gestelde niet voor volledige investeringsaftrek in aanmerking komen, dient een verzoek te worden gericht aan het Ministerie van Financiën.

Voor overige situaties met betrekking tot de toepassing van dit onderdeel van het besluit wordt geen investeringsaftrek verleend. Belanghebbenden behoeven derhalve niet te worden verwezen naar het Ministerie van Financiën.

5.3.8 Indiening verzoek

Het verzoek moet zijn ingediend vóór het moment waarop de aanslag inkomstenbelasting van het jaar waarop de investering betrekking heeft, onherroepelijk vaststaat, onder vermelding van de voor de toepassing van dit besluit van belang zijnde gegevens.

Het verzoek dient tevens te zijn voorzien van een verklaring dat belastingplichtige akkoord gaat met de volgende voorwaarde:

  • − indien met toepassing van het besluit investeringsaftrek is toegepast, wordt die investeringsaftrek ten bate van de winst gebracht als ware het een desinvesteringsbijtelling in het jaar waarin blijkt dat niet langer wordt voldaan aan hetgeen in het besluit is gesteld.

5.4 Ontheffing bij verplichtingen tussen gelieerde lichamen

5.4.1 Inleiding

Ingevolge artikel 8, achtste lid, onderdeel a, Wet VPB kan voor verplichtingen aangegaan door een vennootschap welker kapitaal geheel of ten dele in aandelen is verdeeld (hierna te noemen: aandelenvennootschap), ter zake van de verwerving van een onderneming of een gedeelte van een onderneming tegen uitreiking van aandelen, geen aanspraak worden gemaakt op investeringsaftrek. De bedoeling van deze uitsluitingsbepaling is te voorkomen dat investeringsaftrek wordt toegepast ingeval formeel sprake is van verwerven, maar materieel van voortzetten van ondernemingen.

Ingevolge artikel 8, achtste lid, onderdelen b en c, Wet VPB kan voor verplichtingen aangegaan door een aandelenvennootschap tegenover een natuurlijk persoon (hierna te noemen: groot-aandeelhouder) dan wel een andere aandelenvennootschap (hierna te noemen: gelieerde aandelenvennootschap), waarbij sprake is van een gelieerdheid, als is bedoeld in die wettelijke bepalingen, geen aanspraak worden gemaakt op investeringsaftrek.

De bedoeling van deze uitsluitingsbepalingen is geen investeringsaftrek toe te passen ter zake van blote verschuivingen binnen een vermogensgemeenschap.

Blijkens artikel 8, elfde lid, Wet VPB heeft de Minister de bevoegdheid te bepalen dat het achtste lid geen toepassing vindt.

Ik heb besloten voor de volgende situaties van deze ontheffingsbevoegdheid gebruik te maken.

Hierbij machtig ik de inspecteurs namens mij onder de navolgende voorwaarden ontheffing te verlenen.

5.4.2 Reële investeringen

5.4.2.1. Als de hiervóór onder 5.4.1 omschreven uitsluiting van toepassing is, zijn de inspecteurs gemachtigd de investeringsaftrek volledig toe te passen in de hierna omschreven situatie indien is voldaan aan de onder 5.4.4 gestelde voorwaarden. In deze situatie is geen sprake van formeel verwerven en materieel voortzetten van een onderneming, maar van een reële investering.

Een aandelenvennootschap gaat verplichtingen aan ter zake van de verwerving van een onderneming of een gedeelte van een onderneming tegen uitreiking van aandelen, welke onderneming tot het tijdstip van de verwerving buiten Nederland werd gedreven. De bedrijfsmiddelen zijn niet eerder in die hoedanigheid, binnen de door artikel 8, achtste lid, Wet VPB bedoelde gelieerde verhoudingen, betrokken geweest in de fiscale wetgeving binnen Nederland en hebben niet eerder ter beschikking gestaan van een binnen Nederland gevestigde onderneming binnen de hiervoor bedoelde gelieerde verhoudingen.

5.4.2.2. Ingeval één van de onder 5.4.1 omschreven uitsluitingen van toepassing is, zijn de inspecteurs gemachtigd de investeringsaftrek volledig toe te passen in de hierna omschreven situaties, indien is voldaan aan de onder 5.4.4 gestelde voorwaarden.

In deze situaties is geen sprake van vermogensverschuivingen of worden de vermogensverschuivingen aangemerkt als reële investeringen.

5.4.2.2.1. De aandelenvennootschap gaat verplichtingen aan ter zake van de verwerving van bedrijfsmiddelen die tot het tijdstip van de verwerving tot het privé-vermogen van de groot-aandeelhouder behoorden en:

  • a. de bedrijfsmiddelen hebben gedurende de laatste vijf jaren niet ter beschikking gestaan van een onderneming binnen de door artikel 8, achtste lid, Wet VPB bedoelde gelieerde verhoudingen en worden gelijktijdig met of kort na de verwerving in gebruik genomen;

  • b. de bedrijfsmiddelen staan of stonden reeds ter beschikking van een onderneming binnen de door artikel 8, achtste lid, Wet VPB bedoelde gelieerde verhoudingen en gelijktijdig met of kort na de verwerving vindt een ingrijpende wijziging in de aard van de activiteiten van de investerende aandelenvennootschap plaats.

    Van een ingrijpende wijziging in de aard van de activiteiten is geen sprake als de activiteit geheel of gedeeltelijk wordt verlegd naar de naastliggende schakel in de bedrijfskolom of wanneer de wijziging een gevolg is van een verschuiving van activiteiten binnen de door artikel 8, achtste lid, Wet VPB bedoelde gelieerde verhoudingen. Voorts worden de bedrijfsmiddelen aangewend in een functie die zij nog niet eerder hebben gehad binnen de hierboven bedoelde gelieerde verhoudingen;

  • c. de bedrijfsmiddelen staan of stonden reeds ter beschikking van een onderneming binnen de door artikel 8, achtste lid, Wet VPB bedoelde gelieerde verhoudingen en kort na de verwerving wordt in de bedrijfsmiddelen ingrijpend geïnvesteerd ter zake van een om- of verbouw.

    Van een ingrijpende investering in een bedrijfsmiddel is eerst sprake indien de kosten ten minste een bedrag belopen gelijk aan de totale aanschaffingskosten van dat bedrijfsmiddel. Indien sprake is van een bedrijfsmiddel dat op grond van artikel 3.45, Wet IB 2001 ten dele is uitgesloten van investeringsaftrek (bijvoorbeeld grond en het woongedeelte van bedrijfspanden), dienen voor bovenstaande toets als kosten van om- of verbouw in aanmerking te worden genomen de kosten van de om- of verbouw van de niet uitgesloten bestanddelen. Voor de bepaling van de aanschaffingskosten van het bedrijfsmiddel moet worden uitgegaan van de totale aanschaffingskosten, inclusief de uitgesloten bestanddelen.

    Bij de bepaling van de omvang van een om- of verbouw worden zaken die als zelfstandige bedrijfsmiddelen kunnen worden aangemerkt, buiten beschouwing gelaten.

    Met een verbouwing wordt in dit verband gelijkgesteld een uitbreiding die met de oorspronkelijke onroerende zaak één bedrijfsmiddel vormt en daarvan niet op eenvoudige wijze is te splitsen;

  • d. de bedrijfsmiddelen staan of stonden reeds ter beschikking van de aandelenvennootschap en zijn door de groot-aandeelhouder gekocht met de bedoeling dat deze kort na de verwerving zonder winst aan de aandelenvennootschap worden doorverkocht, hetgeen ook is geëffectueerd.

5.4.2.2.2. De aandelenvennootschap gaat verplichtingen aan ter zake van de verwerving van bedrijfsmiddelen

  • − jegens haar groot-aandeelhouder, waarbij de bedrijfsmiddelen tot dat tijdstip tot het ondernemingsvermogen van de groot-aandeelhouder van zijn in Nederland gedreven (gedeelte van zijn) onderneming behoorden; of

  • − jegens een binnen Nederland gevestigde gelieerde aandelenvennootschap.

De bedrijfsmiddelen hadden onmiddellijk voorafgaand aan het aangaan van de verplichtingen in de onderneming van de groot-aandeelhouder of bij de gelieerde aandelenvennootschap, de hoedanigheid van onderhanden werk dan wel voorraad (grondstoffen, hulpstoffen, goederen in bewerking, gerede producten, handelsgoederen e.d.) en zijn niet eerder binnen de door artikel 8, achtste lid, van de Wet Vpb bedoelde gelieerde verhoudingen bedrijfsmiddel geweest.

5.4.2.2.3. De aandelenvennootschap gaat verplichtingen aan jegens een niet binnen Nederland gevestigde gelieerde aandelenvennootschap ter zake van de verwerving van bedrijfsmiddelen. De bedrijfsmiddelen zijn niet eerder in die hoedanigheid binnen de door artikel 8, achtste lid, Wet VPB bedoelde gelieerde verhoudingen betrokken geweest in de fiscale wetgeving binnen Nederland en hebben niet eerder ter beschikking gestaan van een binnen Nederland gevestigde onderneming binnen de hiervoor bedoelde gelieerde verhoudingen. Gelijktijdig met of kort na de verwerving worden de bedrijfsmiddelen in gebruik genomen.

5.4.2.2.4. De aandelenvennootschap gaat verplichtingen aan ter zake van de verwerving van bedrijfsmiddelen

  • − jegens de groot-aandeelhouder of

  • − jegens een gelieerde aandelenvennootschap.

Gelijktijdig met of kort voor het aangaan van de verplichtingen gaat het volledige belang in de investerende aandelenvennootschap blijvend over op (een) derde(n). Na de overdracht van het belang is elke gelieerdheid verbroken en is (zijn) de groot-aandeelhouder c.q. de vervreemdende vennootschap en/of haar aandeelhouder(s) vanaf het moment van aandelenoverdracht op geen enkele wijze meer betrokken bij de leiding van de investerende vennootschap. De bij de overdracht van het belang betrokken aandelen zijn tegen een zakelijke prijs overgedragen, waarbij de afwikkeling van deze overdracht is geschied op een wijze zoals tussen derden gebruikelijk is.

5.4.2.2.5. De aandelenvennootschap gaat verplichtingen aan voor het verrichten van werkzaamheden in het kader van de verwerving of verbetering van bedrijfsmiddelen

  • − jegens de groot-aandeelhouder/ondernemer; of

  • − jegens een gelieerde aandelenvennootschap.

5.4.3 Overige investeringen

De inspecteurs zijn gemachtigd in de overige situaties waarin verplichtingen worden aangegaan, zoals omschreven onder 5.4.1, zonder dat wordt voldaan aan de omschrijving van de situaties in 5.4.2, maar wel aan de onder 5.4.4 gestelde voorwaarden, per bedrijfsmiddel investeringsaftrek toe te passen tot maximaal het bedrag van de desinvesteringsbijtelling die bij de inbrenger(s) of vervreemder(s) ter zake van de inbreng of vervreemding van dat bedrijfsmiddel is toegepast.

5.4.4 Voorwaarden

De machtiging om in de onder 5.4.2 en 5.4.3 hiervoor bedoelde situaties namens mij ontheffing te verlenen geldt slechts indien aan de volgende voorwaarden is voldaan:

  • a. de bedrijfsmiddelen worden niet als belegging aangehouden (het moet bedrijfsmiddelen betreffen waarop op grond van artikel 3.30 Wet IB 2001 kan worden afgeschreven);

  • b. met betrekking tot de bedrijfsmiddelen blijven geen rechten achter of worden niet alsnog rechten gevestigd door de inbrenger(s) of vervreemder(s);

  • c. de bedrijfsmiddelen hebben niet op enig tijdstip binnen vijf jaren voorafgaand aan het moment van het aangaan van de verplichtingen tot de bedrijfsmiddelen van de investerende aandelenvennootschap behoord; en

  • d. de overeenkomst en de daaruit voortvloeiende verplichtingen voldoen aan hetgeen tussen derden gebruikelijk is.

5.4.5 Bepaling van het percentage (artikel 3.41, tweede lid, 3.42, derde lid en 3.42a, derde lid, Wet IB 2001)

Bij de bepaling van het percentage van de investeringsaftrek over het jaar waarin de verplichtingen waarop de ontheffing betrekking heeft, zijn aangegaan, wordt in het totale investeringsbedrag mede begrepen de waarde in het economische verkeer van alle bedrijfsmiddelen (als bedoeld in artikel 3.40 Wet IB 2001) die in dat jaar zijn verkregen uit verplichtingen, genoemd in artikel 8, achtste lid, Wet VPB en waarvoor ontheffing wordt of zou kunnen worden verleend.

5.4.6 Overige situaties

Voor situaties waarin de groot-aandeelhouder in het buitenland een onderneming drijft en waarin ten gevolge van het onder 5.4.2.2.2 gestelde geen volledige investeringsaftrek wordt toegepast, dienen belanghebbenden een verzoek te richten aan het Ministerie van Financiën. Voor overige situaties met betrekking tot de toepassing van dit onderdeel van het besluit wordt geen investeringsaftrek verleend. Belanghebbenden behoeven dan derhalve niet te worden verwezen naar het Ministerie van Financiën.

5.4.7 Indiening verzoek

Het verzoek moet zijn ingediend vóór het moment waarop de aanslag vennootschapsbelasting van het jaar waarop de investering betrekking heeft, onherroepelijk vaststaat, onder vermelding van de voor de toepassing van dit besluit van belang zijnde gegevens.

6. Desinvesteringsbijtelling

6.1 Desinvesteringsbijtellingen bij overdracht en liquidatie in het zicht van overlijden

6.1.1 Inleiding

Indien de ondernemer zijn onderneming staakt door overlijden, is geen sprake van vervreemding in de zin van artikel 3.47 Wet IB 2001. Het voorgaande geldt eveneens indien de onderneming wordt voortgezet, al dan niet geruisloos. Dit is anders indien wordt gestaakt in het zicht van overlijden. In een dergelijk geval dient een desinvesteringsbetaling in aanmerking te worden genomen. Ik acht dit ongewenst.

6.1.2 Goedkeuring bij overdracht onderneming in het zicht van overlijden

Ik keur goed dat, op een daartoe strekkend verzoek, geen desinvesteringsbijtellingen in aanmerking worden genomen in de situatie waarin een onderneming in het zicht van overlijden wordt overgedragen dan wel geliquideerd, mits wordt voldaan aan twee voorwaarden.

  • a. Er moet een direct causaal verband bestaan tussen het overdragen dan wel het liquideren van de onderneming en het overlijden van de ondernemer in die zin dat de onderneming niet zou zijn overgedragen of geliquideerd indien het overlijden niet aanstaande zou zijn geweest.

  • b. Aannemelijk moet zijn, dat de mogelijkheden die de Wet IB 2001 biedt om een overeenkomst aan te gaan die er toe leidt dat de fiscale afrekening eerst bij overlijden plaatsvindt, niet konden worden benut.

Hierbij valt aan de volgende mogelijkheden te denken:

  • − verhuur van de onderneming met een optierecht voor de huurder uit te oefenen na het overlijden van de verhuurder;

  • − verlenen van een optierecht zonder verhuur van de onderneming, waarbij de toekomstige koper tegen een gedeelte van de winst de onderneming tot aan het tijdstip van uitoefening van het recht − namelijk bij overlijden − drijft;

  • − aangaan van een firma-overeenkomst met de koper waarbij de oorspronkelijke ondernemer zich de stille reserves voorbehoudt en waarbij pas na overlijden van deze firmant de onderneming aan de nieuwe firmant − bijvoorbeeld door middel van een overnemingsbeding − wordt geleverd (zie HR 5 november 1958, nr. 13 658);

  • − toekenning van een legaat − zijnde de onderneming − tegen inbreng (zie HR 17 januari 1964, NJ 1965/126 en Antwoord Staatssecretaris Van den Berge in de vergadering van de Eerste Kamer van 9 december 1964, Handelingen, blz. 223 rk.);

  • − verkoop van de onderneming met uitstel van levering gedurende een bepaalde tijd en vervolgens of verhuur van de onderneming aan de koper, of het door de koper tegen een aandeel in de winst laten drijven van de onderneming, tot het leveringstijdstip. Het leveringstijdstip dient dan wel na de vermoedelijke overlijdensdatum te liggen om de overdrachtswinst als overlijdenswinst aan te merken (zie HR 29 oktober 1958, nr. 13 648, en Hof Amsterdam 20 april 1970, nr. 315/1969).

Indien binnen een samenwerkingsverband de onderneming wordt overgedragen aan een of meer personen die de onderneming mede drijven kan geen gebruik worden gemaakt van bovengenoemde goedkeuring. In die gevallen kunnen de wettelijke mogelijkheden naar mijn mening worden benut.

6.1.3 Uiterlijke termijn indienen verzoek

Het verzoek moet zijn ingediend vóór het moment waarop de aanslag inkomstenbelasting van het jaar waarop de desinvestering betrekking heeft, onherroepelijk vaststaat.

De inspecteurs zijn gemachtigd zelfstandig te beslissen op de verzoeken.

7. Procedures

7.1 ‘…daarvoor kiest bij de aangifte.’ Vergeten te kiezen voor investeringsaftrek, aanslag staat onherroepelijk vast

Een ondernemer die verplichtingen aangaat voor de aanschaffing of verbetering van bedrijfsmiddelen kan in aanmerking komen voor investeringsaftrek. Hierbij geldt als voorwaarde dat de ondernemer daarvoor kiest bij de aangifte. Indien de ondernemer niet bij de aangifte kiest voor investeringsaftrek, kan hij slechts op deze keuze terugkomen tot het moment waarop de aanslag onherroepelijk vaststaat. Gelet op het voor de investeringsaftrek bestaande keuzeregime, kan geen ambtshalve vermindering van een reeds definitief vaststaande aanslag plaatsvinden met toepassing van artikel 65 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Het maakt hierbij geen verschil of de ondernemer bewust dan wel onbewust heeft gekozen om geen investeringsaftrek toe te passen. Dit standpunt geldt ook indien de ingebruikneming en betaling van het bedrijfsmiddel in een later jaar plaatsvindt dan het jaar waarin wordt geïnvesteerd.

7.2 Uitzondering EIA en MIA, beroep op ambtshalve vermindering mogelijk (nieuw)

7.2.1 Algemeen

Indien verzuimd is om bij de aangifte een verzoek om energie- of milieu-investeringsaftrek te doen, mag onder de hierna vermelde voorwaarden een beroep worden gedaan op het besluit ambtshalve vermindering. In zijn algemeenheid betekent dat dat binnen vijf jaren alsnog een verzoek om energie- of milieu-investeringsaftrek kan worden gedaan. Daarbij geldt dat de termijn aanvangt met het jaar waarin de energie- of milieu-investeringsaftrek in aanmerking had kunnen worden genomen, ook al vond de investering in een eerder jaar plaats.

Het verzoek om ambtshalve vermindering kan mede omvatten het verzoek om onder de investering te begrijpen de kosten van een energie-advies (art. 3.42, vijfde lid, Wet IB 2001) of van een milieu-advies (art. 3.42a, vierde lid, Wet IB 2001). De aanslag wordt verminderd voor zover aan de overige (wettelijke) voorwaarden wordt voldaan (bijvoorbeeld betalingscriterium).

7.2.2 Voorwaarden

De voorwaarden zijn de volgende:

  • a. Er is tijdig een aanmelding voor energie- of milieu-investeringsaftrek gedaan; en

  • b. SenterNovem heeft een verklaring afgegeven waarin staat dat de investering kan worden aangemerkt als energie-investering dan wel geen negatief advies heeft gegeven over het aanmerken van de investering als milieu-investering.

7.2.3 Oude situaties

Belastingplichtigen die aan de voorwaarden voldoen maar die niet vallen binnen termijnen zoals vermeld in het besluit ambtshalve vermindering, komen eenmalig alsnog in aanmerking voor ambtshalve vermindering. Zij moeten zich daartoe vóór 1 januari 2010 melden bij de inspecteur.

7.3 Aanmelding van de investering bij Bureau IRWA als energie- of milieulijst in de loop van het jaar wordt vastgesteld (nieuw)

Ingeval de energie- of milieulijst in de loop van een kalenderjaar met terugwerkende kracht tot en met 1 januari van dat jaar wordt vastgesteld, geldt een aangepaste meldingstermijn. De meldingstermijn begint in die situaties te lopen op de dag van de publicatie van de energie- of milieulijst.

Voorbeeld

X investeert op 15 januari 2010 in een bedrijfsmiddel. De milieulijst 2010 wordt 29 januari 2010 vastgesteld en op 2 februari 2010 gepubliceerd. Het bedrijfsmiddel staat op die milieulijst.

De aanmeldingstermijn vangt aan op 2 februari 2010. Dat betekent dat X de investering uiterlijk moet melden op 1 mei 2010 (binnen drie maanden vanaf 2 februari 2010).

De milieulijst 2009 is gepubliceerd op 17 februari 2009. Ondernemers die in 2009 vóór die datum een milieu-investering hebben gedaan en te laat waren met hun melding, hebben geen gebruik kunnen maken van de hiervóór bedoelde termijnverlenging. Zij kunnen zich wenden tot het ministerie van Financiën.

7.4 Aanmelding van de investering bij Bureau IRWA bij fiscale eenheid

7.4.1 Inleiding

Van investeringen die zijn gedaan door een tot een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting behorende dochtermaatschappij moet de aanmelding in principe door de moedermaatschappij plaatsvinden. Dat geldt zowel voor de situatie waarin de fiscale eenheid is gebaseerd op de tot 1 januari 2003 geldende regeling als voor een fiscale eenheid die is gebaseerd op de vanaf die datum geldende regeling.

7.4.2 Problemen vanuit de praktijk

Vanuit de praktijk hebben mij signalen bereikt dat een strikt vasthouden aan het onder 7.4.1 opgenomen genoemde standpunt tot uitvoeringsproblemen leidt. Het gaat daarbij onder meer om de volgende situaties.

  • a. Een zelfstandig belastingplichtige vennootschap investeert en meldt de investering aan. Na de aanmelding wordt een beschikking ex artikel 15 Wet VPB afgegeven, waarbij de vennootschap als dochtermaatschappij wordt opgenomen in een fiscale eenheid. Daarbij kan eventueel sprake zijn van terugwerkende kracht. De betaling en/of ingebruikname van het bedrijfsmiddel vindt plaats in de periode van de fiscale eenheid.

  • b. Een investering vindt plaats door een tot een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting behorende dochtermaatschappij. De moedermaatschappij heeft de aanmelding op haar naam verricht. Nadien wordt de fiscale eenheid verbroken en wordt de dochter zelfstandig belastingplichtig. Daarbij kan eventueel sprake zijn van terugwerkende kracht. De betaling of ingebruikname van het bedrijfsmiddel vindt plaats in de periode na verbreking van de fiscale eenheid.

  • c. Na aanmelding van de investering door de moedermaatschappij gaat de tot een fiscale eenheid behorende dochtermaatschappij die de investering feitelijk verricht, behoren tot een andere fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting. De betaling of ingebruikname van het bedrijfsmiddel vindt plaats in de periode van de nieuwe fiscale eenheid.

Goedkeuring

Voor zover nodig keur ik daarom het volgende goed.

  • a. De aanmelding dan wel aanvraag van een investering op naam van een investerende dochter welke op het moment van investeren behoort tot een fiscale eenheid wordt geacht te zijn gedaan door de moedermaatschappij.

  • b. Indien de aanmelding dan wel aanvraag van een investering van een dochtermaatschappij heeft plaatsgevonden door de moedermaatschappij, terwijl de betaling of ingebruikname van het bedrijfsmiddel plaatsvindt in de periode na verbreking van de fiscale eenheid, kan de EIA of MIA worden geclaimd door de voormalige dochtermaatschappij die de investering feitelijk heeft verricht. Dit geldt eveneens indien sprake is van een situatie als bedoeld in artikel 15, zevende lid, Wet VPB. Indien de investerende vennootschap ten tijde van de betaling of ingebruikname is opgenomen in een andere fiscale eenheid kan de nieuwe moedermaatschappij de EIA of MIA in haar aangifte claimen.

  • c. Indien een zelfstandig belastingplichtige vennootschap de aanmelding dan wel aanvraag heeft verricht en nadien (eventueel met terugwerkende kracht) gaat behoren tot een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting en de betaling en/of ingebruikname van het bedrijfsmiddel vindt plaats in de periode van de fiscale eenheid, kan de EIA of MIA worden geclaimd door de moedermaatschappij.

8. Ingetrokken regeling

Het besluit van 8 maart 2006, nr. CPP2005/1463M, is met ingang van de inwerkingtreding van dit besluit ingetrokken.

9. Inwerkingtreding

Dit besluit treedt in werking met ingang van de dag na de datum van uitgifte van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst en werkt terug tot en met de dagtekening van dit besluit.

Dit besluit zal in de Staatscourant worden geplaatst.

Den Haag, 15 september 2009

De staatssecretaris van Financiën,

J.C. de Jager.

BIJLAGEN

  • 1. Verklaringen inzake de berekening van investeringsaftrek en desinvesteringsbijtelling bij aanwending van een herinvesteringsreserve of gebruikmaking van de ruilarresten.

  • 2. Verzoek om toepassing van investeringsaftrek voor het aangaan van verplichtingen in het kader van transacties tussen naaste verwanten.

  • 3. Verzoek om investeringsaftrek in het kader van de overname van een onderneming uit een nalatenschap waarbij verplichtingen worden aangegaan tussen gerechtigden tot die nalatenschap.

BIJLAGE 1. VERKLARINGEN INZAKE DE BEREKENING VAN INVESTERINGSAFTREK EN DESINVESTERINGSBIJTELLING BIJ AANWENDING VAN EEN HERINVESTERINGSRESERVE OF GEBRUIKMAKING VAN DE RUILARRESTEN

Aan de inspecteur van de Belastingdienst................/kantoor................

De ondergetekende................te................, BSN of, bij het ontbreken daarvan, sofinummer................ verzoekt voor de heffing van inkomstenbelasting of vennootschapsbelasting over het jaar ................toepassing van onderdeel 4.2 van het besluit van X 2009, nr. CPP2009/1116M, met betrekking tot de volgende bedrijfsmiddelen:

  • 1. ......

  • 2. ......

De afgestane bedrijfsmiddelen zijn:

  • 1. ......

  • 2. ......

    • − De ondergetekende verklaart dat bij de berekening van de grondslag voor het verlenen van investeringsaftrek is uitgegaan van de reële waarde van zowel het vervangende als het afgestane bedrijfsmiddel.

    • − Voorts verklaart ondergetekende akkoord te gaan met de volgende voorwaarden:

      • a. Is investeringsaftrek genoten over de kostprijs van een bedrijfsmiddel zonder dat deze is verminderd met de op voet van artikel 3.54 Wet IB 2001 gevormde herinvesteringsreserve ter zake van het afgestane bedrijfsmiddel, dan zal de desinvesteringsbijtelling met betrekking tot het desbetreffende bedrijfsmiddel worden berekend over de overdrachtsprijs dan wel de waarde in het economische verkeer van deze bedrijfsmiddelen.

      • b. Indien blijkt dat is uitgegaan van een te hoge grondslag voor het berekenen van investeringsaftrek, wordt ondergetekende geacht geen verzoek om toepassing van het in deze verklaring bedoelde besluit te hebben gedaan, zodat de investeringsaftrek alsnog overeenkomstig de in het arrest van 24 december 1975, nr. 17 795, weergegeven opvatting van de Hoge Raad moet worden berekend.

      

    ...................................

    ...................................

    (plaats)

    (dagtekening)

      

    ...................................

    ...................................

    (handtekening)

    		 

BIJLAGE 2. VERZOEK OM TOEPASSING VAN INVESTERINGSAFTREK VOOR HET AANGAAN VAN VERPLICHTINGEN IN HET KADER VAN TRANSACTIES TUSSEN NAASTE VERWANTEN

Aan de Inspecteur van de Belastingdienst................./kantoor................

De ondergetekende, ................ wonende ................ te ................ (BSN of, bij het ontbreken daarvan, sofinummer ................) verzoekt, in verband met verplichtingen welke zijn aangegaan met (een) perso(o)nen die tot zijn huishouden beho(o)r(t) (een) bloed- of aanverwant(en) in de rechte lijn of personen die behoren tot zijn (hun) huishouden, op grond van artikel 3.46, tweede lid, Wet IB 2001 om ontheffing van hetgeen is bepaald in het eerste lid, onderdeel a en b, van dat artikel.

Hij/zij verklaart dat, indien binnen vijf jaren na de aanvang van het kalenderjaar/boekjaar waarin de overname heeft plaatsgevonden − direct of indirect − met betrekking tot de aangegane verplichtingen ter zake van de transacties tussen naaste verwanten veranderingen te zijnen/haren gunste, voortvloeiende uit de familierelatie, zich voordoen dan wel hebben voorgedaan, of de verplichtingen niet worden nagekomen, de op basis van het besluit toegepaste investeringsaftrek zal worden bijgeteld, als ware het een desinvesteringsbijtelling, in het jaar waarin de verandering heeft plaatsgevonden.

Hij/zij verklaart er van kennis te hebben genomen dat de bijtelling van de toegepaste investeringsaftrek achterwege kan blijven, indien hij/zij aannemelijk maakt dat deze verandering op zakelijke gronden berust of indien blijkt dat de verandering losstaat van de tussen partijen bestaande contractuele verhouding.

Een afschrift van de overeenkomst tussen de naaste verwanten gaat hierbij.

  

...................................

...................................

(plaats)

(dagtekening)

  

...................................

...................................

(handtekening)

 

BIJLAGE 3. VERZOEK OM INVESTERINGSAFTREK IN HET KADER VAN DE OVERNAME VAN EEN ONDERNEMING UIT EEN NALATENSCHAP WAARBIJ VERPLICHTINGEN WORDEN AANGEGAAN TUSSEN GERECHTIGDEN TOT DIE NALATENSCHAP

Aan de Inspecteur van de Belastingdienst................./kantoor................

De ondergetekende, ................, wonende ................ te ................ (BSN of, bij het ontbreken daarvan, sofinummer ................), gerechtigde tot de nalatenschap van................, verzoekt, in verband met tegenover de overige gerechtigde(n) tot die nalatenschap aangegane verplichtingen wegens overbedeling ter zake van de overname van een tot de nalatenschap behorend(e) (zelfstandig dan wel evenredig deel van de) onderneming, op grond van artikel 3.46, tweede lid, Wet IB 2001, om ontheffing van hetgeen is bepaald in het eerste lid, onderdeel c, van dat artikel.

Hij/zij verklaart dat, indien binnen vijf jaren na de aanvang van het kalenderjaar/boekjaar waarin de overname heeft plaatsgevonden − direct of indirect − met betrekking tot de aangegane verplichtingen ter zake van de overname van de onderneming veranderingen te zijnen/haren gunste, voortvloeiend uit de familierelatie, zich voordoen dan wel hebben voorgedaan, of de verplichtingen niet worden nagekomen, de op basis van dit besluit toegepaste investeringsaftrek zal worden bijgeteld, als ware het een desinvesteringsbijtelling, in het jaar waarin de verandering heeft plaatsgevonden.

Hij/zij verklaart er van kennis te hebben genomen dat de bijtelling van de toegepaste investeringsaftrek achterwege kan blijven, indien hij/zij aannemelijk maakt dat deze verandering op zakelijke gronden berust of indien blijkt dat de verandering losstaat van de tussen partijen bestaande contractuele verhouding.

Afschriften van de overeenkomst tussen de gerechtigden tot de nalatenschap en de notariële akte van verdeling gaan hierbij.

  

...................................

...................................

(plaats)

(dagtekening)

  

...................................

...................................

(handtekening)

 
Naar boven