Inkomstenbelasting. Kapitaalverzekering eigen woning, spaarrekening eigen woning en beleggingsrecht eigen woning. Overgangsrecht KEW.

27 juni 2013

nr. BLKB2013/490M

Belastingdienst/Directie Vaktechniek Belastingen

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Dit besluit bevat een aantal goedkeuringen die zien op de toepassing van het overgangsrecht voor een kapitaalverzekering eigen woning (KEW), een spaarrekening eigen woning (SEW) of een beleggingsrecht eigen woning (BEW) van de Wet herziening fiscale behandeling eigen woning. Het gaat hierbij om situaties waarin in de Wet IB 2001 wel het overgangsrecht voor een bestaande eigenwoningschuld is geregeld, maar onbedoeld niet het overgangsrecht voor de KEW, SEW en BEW.

1. Inleiding

Bij de herziening van de fiscale behandeling van de eigen woning per 1 januari 2013 is er in een aantal situaties een verschil ontstaan tussen de toepassing van het overgangsrecht voor de bestaande eigenwoningschuld en het overgangsrecht voor de KEW, SEW en BEW (hierna tezamen aangeduid als KEW). Het gaat hierbij om de volgende situaties:

• a. bij tijdelijke huur na 2012 in de periode tussen twee eigen woningen;

• b. bij terugkeer naar een voormalige eigen woning na een periode van vóór 2013 aangevangen verhuur van die woning;

• c. bij terugkeer naar een voormalige eigen woning na een periode van ná 2012 aangevangen verhuur van die woning;

• d. bij terugkeer naar een voormalige eigen woning na een periode van vóór 2013 aangevangen buitenlandse belastingplicht;

• e. bij terugkeer naar een voormalige eigen woning na een periode van ná 2012 aangevangen buitenlandse belastingplicht;

• f. bij een vóór 2013 gesloten onherroepelijke schriftelijke overeenkomst tot het verrichten van onderhoud of verbetering van de eigen woning.

In de brief van de Minister voor Wonen en Rijksdienst van 4 maart 2013 aan de Tweede Kamer der Staten-Generaal¹ is toegezegd dat vooruitlopend op wetgeving, in een beleidsbesluit het overgangsrecht voor de KEW zal worden uitgebreid, zodat de verschillen die zich voordoen onder a, b, d, en f niet meer bestaan. In dit besluit wordt hierin voorzien (paragrafen 2, 3, 4 en 5).

In de brief van de Minister voor Wonen en Rijksdienst van 11 maart 2013² aan de Tweede Kamer der Staten-Generaal is uitleg gegeven aan de fiscale behandeling van de eigenwoningschuld bij terugkeer in de eigen woning na een periode van leegstand of verhuur, welke is aangevangen na 2012. Op de KEW wordt in die brief niet ingegaan, maar deze uitleg geldt in beginsel ook voor de KEW (de verschillen die zich voordoen onder c en e). In dit besluit wordt hierin voorzien (paragrafen 3 en 4).

2. Tijdelijke huur na 31 december 2012

Een belastingplichtige kan met behoud van het overgangsrecht voor de eigenwoningschuld zijn eigen woning verkopen, vervolgens enige tijd een woning huren (in die periode is er geen eigen woning en geen eigenwoningschuld) en uiterlijk het volgende kalenderjaar weer een woning kopen. De nieuwe schuld voor de eigen woning kwalificeert voor ten hoogste het oude bedrag als een bestaande eigenwoningschuld in box 1 (artikel 10bis.1, derde lid, van de Wet IB 2001).

De behandeling van een KEW in zulke tijdelijke huursituaties is echter anders. Bij verkoop van de eigen woning zonder dat meteen een nieuwe eigen woning wordt gekocht, kwalificeert de KEW niet langer als zodanig. Bij de verkoop van de eigen woning wordt er fictief een uitkering van de KEW in aanmerking genomen. Op deze uitkering is een vrijstelling van toepassing (artikel 10bis.6, tweede lid, onderdeel a, van de wet IB 2001). Als de belastingplichtige ervoor heeft gekozen om de kapitaalverzekering na de verkoop te laten doorlopen, gaat dit product behoren tot de rendementsgrondslag van box 3. Koopt de belastingplichtige uiterlijk in het volgende kalenderjaar een nieuwe eigen woning, dan gaat het product niet terug naar box 1, omdat voor het herleven van de KEW onder het overgangsrecht geen voorziening is getroffen. Dit verschil in behandeling tussen de bestaande eigenwoningschuld en de KEW is onwenselijk. Daarom keur ik vooruitlopend op wetgeving het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder voorwaarden goed dat in de zojuist beschreven situatie de KEW weer als zodanig kwalificeert nadat de belastingplichtige uiterlijk in het kalenderjaar volgend op het kalenderjaar van de fictieve uitkering weer een eigen woning en een eigenwoningschuld heeft. Uiteraard moet de KEW nog steeds voldoen aan de voorwaarden bedoeld in artikel 10bis.4, tweede lid, van de Wet IB 2001 (KEW), respectievelijk artikel 10bis.5, tweede lid, van de Wet IB 2001 (SEW), of 10bis.5, derde lid, van de Wet IB 2001 (BEW)(hierna: KEW-voorwaarden). Dit brengt mee dat in de periode dat de kapitaalverzekering niet behoorde tot box 1, moet zijn voldaan aan de voorwaarden van de jaarlijkse premiebetaling en aan de bandbreedte-eis.

De rente die is aangegroeid in de periode dat de kapitaalverzekering tot box 3 heeft behoord, wordt bij wijze van fictie aangemerkt als premie voor de kapitaalverzekering. Bij de berekening van het voordeel uit KEW wordt aldus voorkomen dat deze rente dubbel wordt belast.

Artikel 10bis.6, vijfde lid, van de Wet IB 2001 is door deze goedkeuring ook van toepassing op tijdelijke huursituaties die zijn aangevangen na 31 december 2012. Dit houdt in dat als er opnieuw een KEW is (een kapitaalverzekering die voldoet aan de KEW-voorwaarden), het bedrag van de vrijstelling voor de KEW weer hetzelfde is als het bedrag van de vrijstelling voordat de kapitaalverzekering tot uitkering is gekomen. Ook artikel 10bis.11, tweede lid, van de Wet IB 2001 is van toepassing. Hierdoor wordt het in aanmerking te nemen bedrag van de bestaande eigenwoningschuld niet verminderd met het bedrag van de uitkering uit de KEW.

Voorwaarden

Hiervoor gelden de volgende voorwaarden:

• Het gegarandeerde kapitaal van de herstelde KEW mag niet hoger zijn dan het gegarandeerde kapitaal van de voorgaande KEW. Als een gegarandeerd kapitaal ontbreekt, geldt deze voorwaarde voor het contractueel overeengekomen bedrag van de premies.

• Ook de looptijd van de KEW mag niet zijn verlengd ten opzichte van de looptijd van de voorgaande KEW.

3. Terugkeer naar een voormalige eigen woning na een periode van verhuur van die woning

Het overgangsrecht voor de eigenwoningschuld geldt voor belastingplichtigen die op 31 december 2012 de voormalige eigen woning verhuren en die vóór 1 januari 2021 weer terugkeren naar de voormalige eigen woning (artikel 10bis.1, tweede lid, onderdeel d, van de Wet IB 2001). In de brief van de Minister voor Wonen en Rijksdienst van 11 maart 2013 is verduidelijkt dat het overgangsrecht voor de eigenwoningschuld ook geldt voor belastingplichtigen die na 31 december 2012 de voormalige eigen woning tijdelijk verhuren en die op enig moment terugkeren naar de voormalige eigen woning. In de periode van verhuur behoren zowel de woning als de schuld die doorloopt in die periode, tot de rendementsgrondslag van box 3. Als de belastingplichtige in de woning terugkeert, kwalificeert de woning weer als eigen woning. De schuld kan dan opnieuw kwalificeren als een bestaande eigenwoningschuld in box 1.

De aan deze schuld gekoppelde KEW, die men tijdens de verhuurperiode als kapitaalverzekering laat doorlopen in box 3, valt echter niet onder het overgangsrecht. Bij de verhuur van de eigen woning komt de KEW fictief tot uitkering. Op deze uitkering kan een vrijstelling van toepassing zijn (artikel 10bis.6, tweede lid, onderdeel a, van de wet IB 2001). Dit product gaat vervolgens behoren tot de rendementsgrondslag van box 3. Keert de belastingplichtige terug in de voormalige eigen woning, dan gaat het product niet terug naar box 1, omdat voor het herleven van de KEW onder het overgangsrecht geen voorziening is getroffen. Dit verschil in behandeling tussen de bestaande eigenwoningschuld en de KEW is onwenselijk. De in paragraaf 2 opgenomen goedkeuring biedt alleen soelaas als de verhuurperiode uiterlijk in het kalenderjaar volgend op het kalenderjaar van de start van de verhuur zou eindigen. Dit is onvoldoende. Daarom keur ik vooruitlopend op wetgeving het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder voorwaarden goed dat in de beschreven situatie, net als bij de eigenwoningschuld, de kapitaalverzekering weer als KEW (onder het overgangsrecht) kan worden voortgezet als de belastingplichtige terugkeert naar zijn voormalige eigen woning. De KEW moet dan nog steeds voldoen aan de KEW-voorwaarden. Dit brengt mee dat in de periode dat de kapitaalverzekering niet behoorde tot box 1, wel moet zijn voldaan aan de voorwaarden van de jaarlijkse premiebetaling en aan de bandbreedte-eis.

De rente die is aangegroeid in de periode dat de kapitaalverzekering tot box 3 heeft behoord, wordt bij wijze van fictie aangemerkt als premie voor de kapitaalverzekering. Bij de berekening van het voordeel uit KEW wordt aldus voorkomen dat deze rente dubbel wordt belast.

Artikel 10bis.6, vijfde lid, van de Wet IB 2001 is van overeenkomstige toepassing, waarbij de voorwaarde van terugkeer binnen drie jaren niet geldt in deze situatie. Dit houdt in dat als de KEW na de periode van verhuur van de eigen woning wordt voortgezet, het bedrag van de vrijstelling voor de KEW weer hetzelfde is als het bedrag van de vrijstelling voordat de kapitaalverzekering tot uitkering is gekomen. Ook artikel 10bis.11, tweede lid, van de Wet IB 2001 is van overeenkomstige toepassing. Hierdoor wordt het in aanmerking te nemen bedrag van de bestaande eigenwoningschuld niet verminderd met het bedrag van de fictieve uitkering uit de KEW.

Voorwaarden

Voor deze goedkeuring gelden de volgende voorwaarden:

• Het gegarandeerde kapitaal van de herstelde KEW na de periode van verhuur mag niet hoger zijn dan het gegarandeerde kapitaal van de voorgaande KEW. Als een gegarandeerd kapitaal ontbreekt, geldt deze voorwaarde voor de hoogte van de premies in de periode van verhuur.

• Ook de looptijd van de KEW mag niet verlengd zijn ten opzichte van de looptijd van de voorgaande KEW.

• Als de verhuur vóór 1 januari 2013 is aangevangen, moet de belastingplichtige vóór 1 januari 2021 terugkeren naar zijn voormalige eigen woning om gebruik te kunnen maken van het overgangsrecht.

Terugkeer naar de voormalige eigen woning na een periode van leegstand

Als de voormalige eigen woning niet wordt verhuurd maar gedurende de verhuurperiode leeg staat, kan deze op verzoek van de belastingplichtige als eigen woning aangemerkt blijven (artikel 3.111, zesde lid, van de Wet IB 2001). De eigenwoningschuld blijft dan bestaan. In die situatie blijft ook de KEW gewoon bestaan, tenzij de belastingplichtige buitenlands belastingplichtig wordt (zie voor deze situatie paragraaf 4).

4. Terugkeer naar een voormalige eigen woning na een periode van buitenlandse belastingplicht

Het overgangsrecht voor de eigenwoningschuld geldt voor belastingplichtigen die op 31 december 2012 een eigen woning en een eigenwoningschuld hadden (artikel 10bis.1, tweede lid, onderdeel d, van de Wet IB 2001). Een leegstaande woning kan onder voorwaarden ook tijdens de buitenlandperiode als eigen woning aangemerkt blijven (artikel 3.111, zesde lid, van de Wet IB 2001). De eigenwoningschuld blijft dan bestaan. Als de belastingplichtige op enig moment buitenlands belastingplichtig wordt (emigreert) en zijn leegstaande woning aanhoudt, heeft dit in zoverre geen gevolgen voor de bestaande eigenwoningschuld, omdat de woning ook dan als eigen woning aangemerkt kan blijven.

Voor de KEW heeft de emigratie wel gevolgen, aangezien deze door het ophouden van de binnenlandse belastingplicht geacht wordt tot uitkering te zijn gekomen. Op deze uitkering kan een vrijstelling van toepassing zijn (artikel 10bis.6, tweede lid, onderdeel b, van de wet IB 2001). De kapitaalverzekering loopt tijdens het buitenlandverblijf niet door in box 1. Als de belastingplichtige op enig moment weer binnenlands belastingplichtig wordt en terugkeert naar de eigen woning, dan is het bedrag van de vrijstelling voor de KEW weer hetzelfde als het bedrag van de vrijstelling voordat de kapitaalverzekering tot uitkering is gekomen (artikel 10bis.6, zesde lid, van de Wet IB 2001). Het product gaat echter niet terug naar box 1 onder het overgangsrecht, omdat voor het herleven van de KEW in de wetgeving zoals deze luidt sinds 2013 geen voorziening is getroffen. Dit is onwenselijk. De in paragraaf 2 opgenomen goedkeuring biedt alleen soelaas als uiterlijk in het kalenderjaar volgend op het kalenderjaar van de start van de buitenlandse belastingplicht zou worden teruggekeerd naar de voormalige eigen woning. Dit is onvoldoende. Daarom keur ik vooruitlopend op wetgeving het volgende goed.

Goedkeuringen

Ik keur onder voorwaarden goed, dat in de beschreven situatie de kapitaalverzekering weer als KEW (onder het overgangsrecht) kan worden voortgezet als de belastingplichtige terugkeert naar zijn voormalige eigen woning. De KEW moet dan blijven voldoen aan de KEW-voorwaarden. Dit brengt mee dat in de periode dat de kapitaalverzekering niet behoorde tot box 1, wel moet zijn voldaan aan de voorwaarden van de jaarlijkse premiebetaling en de bandbreedte-eis.

De rente die is aangegroeid in de periode dat de kapitaalverzekering tot box 3 heeft behoord, wordt bij wijze van fictie aangemerkt als premie voor de kapitaalverzekering. Bij de berekening van het voordeel uit KEW wordt aldus voorkomen dat deze rente dubbel wordt belast.

Ook de KEW-vrijstelling wordt hierbij op het niveau gebracht alsof de emigratie nooit plaats heeft gevonden. Ook wordt het in aanmerking te nemen bedrag van de bestaande eigenwoningschuld niet verminderd met het bedrag van de fictieve uitkering uit de KEW. Artikel 10bis.6, zesde lid, en artikel 10bis.11, derde lid, van de Wet IB 2001 zijn dus van overeenkomstige toepassing, maar in deze situatie gelden de onderdelen a van de genoemde artikelen niet.

Voorwaarden

Bij deze goedkeuringen gelden de volgende voorwaarden:

• Het gegarandeerde kapitaal na de periode van buitenlandse belastingplicht mag niet hoger zijn dan het gegarandeerde kapitaal van de voorgaande KEW. Als een gegarandeerd kapitaal ontbreekt, geldt deze voorwaarde voor de hoogte van de premies in de periode van verhuur.

• Ook de looptijd van de KEW mag niet zijn verlengd ten opzichte van de looptijd van de voorgaande KEW.

• Als de buitenlandse belastingplicht vóór 1 januari 2013 is aangevangen, moet de belastingplichtige vóór 1 januari 2021 terugkeren naar zijn voormalige eigen woning om gebruik te kunnen maken van het overgangsrecht.

Als de eigen woning wordt verhuurd voordat de belastingplichtige emigreert, kwalificeert die woning bij emigratie niet meer als eigen woning. De toepassing van artikel 10bis.4, vierde lid, van de Wet IB 2001 is niet aan de orde. Door de verhuur heeft er tijdens de binnenlandse belastingplicht al eerder een fictieve kapitaalsuitkering plaatsgevonden. Zie daarvoor paragraaf 3.

5. Onherroepelijke overeenkomst tot onderhoud of verbetering van de eigen woning

Het overgangsrecht voor de eigenwoningschuld is van toepassing als een belastingplichtige uiterlijk op 31 december 2012 onherroepelijk en schriftelijk overeengekomen onderhouds- of verbeteringsverplichtingen in verband met een eigen woning is aangegaan. Het overgangsrecht geldt uitsluitend voor zover in 2013 ten gevolge van de in 2012 overeengekomen verplichting een hogere schuld is ontstaan ten opzichte van de op 31 december 2012 bestaande eigenwoningschuld. Daarnaast is bepaald dat het overgangsrecht uitsluitend van toepassing is voor zover het onderhoud of de verbetering in 2013 is voltooid (artikel 10bis.1, tweede lid, onderdeel c, van de Wet IB 2001).

Een in verband met dat onderhoud of die verbetering aangegane schuld hoeft niet aan de vanaf 1 januari 2013 geldende nieuwe aflossingsvoorwaarden te voldoen om te kwalificeren voor het recht op aftrek van eigenwoningrente. Het is echter niet meer mogelijk om voor deze schuld een KEW aan te gaan, een bestaande KEW te verhogen, of de looptijd van de KEW te verlengen. Dit verschil in behandeling tussen de bestaande eigenwoningschuld en de KEW acht ik onwenselijk. Daarom keur ik vooruitlopend op wetgeving het volgende goed.

Goedkeuring

Ik keur onder de hierna gestelde voorwaarde goed, dat als een belastingplichtige uiterlijk op 31 december 2012 onherroepelijk en schriftelijk overeengekomen onderhouds- of verbeteringsverplichtingen in verband met de eigen woning is aangegaan, hij in 2013 alsnog een KEW kan aangaan, verhogen of verlengen voor maximaal het bedrag van de schuld die is aangegaan ten behoeve van onderhouds- of verbeteringsverplichting.

Voorwaarde

De goedkeuring is van toepassing voor zover het onderhoud of de verbetering in 2013 is voltooid.

6. Inwerkingtreding

Dit besluit treedt in werking met ingang van de dag na de datum van uitgifte van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst en werkt terug tot en met 1 januari 2013.

Dit besluit wordt in de Staatscourant gepubliceerd.

Den Haag, 27 juni 2013

De Staatssecretaris van Financiën, F.H.H. Weekers.

---

1 Kamerstukken II, 2012/13, 33 405, nr. 28.

2 Kamerstukken II, 2012/13, 33 405, nr. 29.