35 306 Wijziging van de Wet inkomstenbelasting 2001 met het oog op afschaffing van de fiscale aftrek van scholingsuitgaven (Wet afschaffing fiscale aftrek scholingsuitgaven)

Nr. 3 MEMORIE VAN TOELICHTING

Inhoudsopgave

I.	ALGEMEEN	1
1.	Hoofdlijnen van het wetsvoorstel	1
2.	Budgettaire aspecten	4
3.	EU-aspecten	4
4.	Gevolgen voor burgers en bedrijfsleven	4
5.	Uitvoeringskosten Belastingdienst	4
II.	ARTIKELSGEWIJZE TOELICHTING	5

I. ALGEMEEN

1. Hoofdlijnen van het wetsvoorstel

In het regeerakkoord¹ staat dat het streven is de fiscale regeling aftrek van scholingsuitgaven te vervangen door een individuele leerrekening. Dit wetsvoorstel dat strekt tot afschaffing van de in de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) opgenomen fiscale aftrek van scholingsuitgaven moet dan ook nadrukkelijk in samenhang worden bezien met de invoering van de vervangende regeling hiervoor, de Subsidieregeling STAP-budget (Stimulans van de Arbeidsmarktpositie) voor natuurlijke personen met een band met de Nederlandse arbeidsmarkt. Bij brief van 27 september 2018² heeft de Minister van Sociale Zaken en Werkgelegenheid (SZW) deze regeling aangekondigd en bij brief van 3 juni 2019³ heeft hij de Tweede Kamer over de contouren van deze nieuwe regeling geïnformeerd. Vanwege de samenhang tussen de afschaffing van de fiscale aftrek voor scholingsuitgaven en de invoering van het STAP-budget vindt de inwerkingtreding van de in het voorliggende wetsvoorstel opgenomen wijzigingen plaats op het moment waarop de Subsidieregeling STAP-budget in werking treedt. De inwerkingtredingsdatum van die subsidieregeling is nog niet bekend. Daarom vindt inwerkingtreding van de in dit wetsvoorstel opgenomen wijzigingen plaats op een bij koninklijk besluit te bepalen tijdstip.

Dit wetsvoorstel maakt onderdeel uit van het bredere kabinetsbeleid rondom een leven lang ontwikkelen (LLO) dat erop gericht is te stimuleren dat iedereen in Nederland de kans krijgt om meer regie te nemen op de eigen ontwikkeling tijdens ieders loopbaan. Het kabinet is van mening dat de fiscale aftrek van scholingsuitgaven voor dat doel geen geschikt instrument (meer) is.

De fiscale aftrek van scholingsuitgaven is een regeling op grond waarvan een belastingplichtige die geen recht heeft op studiefinanciering de kosten voor een opleiding of studie met het oog op het verwerven van inkomen uit werk en woning in aftrek kan brengen op zijn inkomen als persoonsgebonden aftrekpost. Het Centraal Planbureau (CPB) heeft in 2016 een evaluatieonderzoek uitgevoerd naar de effectiviteit en doelmatigheid van deze aftrek van scholingsuitgaven.⁴ Uit deze evaluatie blijkt dat de fiscale regeling gebruikt wordt door een beperkt aantal mensen (2,6% van alle belastingplichtigen tussen de 25 en 60 jaar voor een bedrag van gemiddeld € 1.700 per jaar) en dat gebruikers relatief hoogopgeleid zijn en vaak in loondienst werken. Het CPB becijferde voor deze regeling een hoge marginale deadweight loss – dat wil zeggen het deel van een extra euro aan aftrek van scholingsuitgaven dat niet leidt tot extra scholing – van tussen de 73 en 100%, afhankelijk van de groep en het belastingtarief. Verder concludeert het CPB dat als voor een regeling ter stimulering van scholing het bereik van personen met een laag inkomen of een laag opleidingsniveau vooropstaat, voorfinanciering door de deelnemer, zoals dat het geval is bij de fiscale aftrek van scholingsuitgaven, niet gunstig lijkt.

Voor het kabinet is bovenstaande aanleiding om, in overeenstemming met de daarover in het regeerakkoord vastgelegde afspraak, voor te stellen de fiscale aftrek van scholingsuitgaven te vervangen door de hiervoor genoemde Subsidieregeling STAP-budget. Deze afschaffing leidt tot een vergroting van de effectiviteit en doelmatigheid van de inzet van budgettaire middelen en tevens tot een beter bereik van mensen met een kwetsbare positie op de arbeidsmarkt door de laagdrempeligheid van de Subsidieregeling STAP-budget, waarbij geen of in mindere mate sprake is van voorfinanciering. Daarnaast leidt deze maatregel ook tot een betekenisvolle reductie van administratieve lasten voor burgers en een vereenvoudiging in de uitvoering voor de Belastingdienst. De fiscale aftrekpost voor scholingsuitgaven is voor de Belastingdienst een lastig uitvoerbare regeling. Deze persoonsgebonden aftrekpost kan niet, zoals bijvoorbeeld bij de aftrek van eigenwoningrente wel het geval is, op basis van derdeninformatie vooringevuld worden in de aangifte inkomstenbelasting. Dat betekent dat burgers die scholingsuitgaven in aftrek willen brengen de adminstratie daarvoor zelf moeten bijhouden en zelf het in aftrek te brengen bedrag op de aangifte inkomstenbelasting moeten invullen. De Belastingdienst kan het gebruik van deze fiscale aftrekpost uitsluitend controleren op basis van het uitvragen van gegevens bij mensen die scholingsuitgaven in aftrek brengen.

De Minister van SZW heeft in de brief aan de Tweede Kamer van 3 juni 2019 ook meegedeeld dat de nagestreefde inwerkingtreding van de Subsidieregeling STAP-budget per 1 januari 2020 niet haalbaar blijkt. Zoals hiervoor al is aangegeven is de afschaffing van de fiscale aftrek van scholingsuitgaven de facto gekoppeld aan de invoering van de Subsidieregeling STAP-budget, waardoor in ieder geval in 2020 nog gebruikgemaakt kan worden van de fiscale aftrek van scholingsuitgaven. De overweging om het voorliggende wetsvoorstel desondanks onderdeel te maken van het pakket Belastingplan 2020 en de inwerkingtreding bij koninklijk besluit te regelen is dat mensen hierdoor bij hun scholingskeuze rekening kunnen houden met de voorgenomen wijzigingen in de tegemoetkomingen in de kosten van scholing vanuit de rijksoverheid.

Door deze periode van in ieder geval een jaar waarin reeds bekend zal zijn dat de fiscale aftrek van scholingsuitgaven wordt afgeschaft in combinatie met het feit dat in 2016 al een wetsvoorstel tot afschaffing van die aftrek is ingediend en het voornemen hiertoe ook is opgenomen in het regeerakkoord is het naar de mening van het kabinet voldoende tijdig bekend dat de fiscale aftrek van scholingsuitgaven zal komen te vervallen. Daarom is in dit wetsvoorstel geen overgangsrecht opgenomen voor scholingsuitgaven die gedaan worden in belastingjaren na de afschaffing van de fiscale aftrek van scholingsuitgaven, ondanks dat voor deze uitgaven wellicht eerder verplichtingen zijn aangegaan. Voor scholingsuitgaven die in die belastingjaren gedaan worden, bestaat dan ook geen recht meer op de fiscale aftrek van scholingsuitgaven. Dit geldt ook voor de kosten van bijvoorbeeld meerjarige opleidingen waarvan de betalingen deels plaatsvinden na de afschaffing van de fiscale aftrek van scholingsuitgaven. Voor scholingsuitgaven die gedaan worden na de afschaffing van de fiscale aftrek van scholingsuitgaven kan mogelijk in aanmerking worden gekomen voor een bijdrage vanuit de vervangende Subsidieregeling STAP-budget.

Naast de situatie van toekomstige scholingsuitgaven is het mogelijk dat iemand reeds scholingsuitgaven in aftrek heeft gebracht en na afschaffing van deze fiscale aftrekmogelijkheid, ter zake van deze uitgaven een bedrag terugontvangt. In dat geval blijkt na de afschaffing dat iemand in een eerder jaar ten onrechte fiscale aftrek van scholingsuitgaven heeft gekregen, omdat de uitgaven niet meer blijken te drukken. Voorgesteld wordt voor deze situatie de bestaande systematiek van de Wet IB 2001 te continueren waardoor in een dergelijke situatie een bijtelling bij het inkomen moet (blijven) plaatsvinden ter grootte van het terugontvangen bedrag. Hiervoor is in het wetsvoorstel overgangsrecht opgenomen.

De Wet IB 2001 bevat reeds overgangsrecht op grond waarvan scholingsuitgaven die betrekking hebben op studiejaren tot en met het studiejaar 2014/2015 en die destijds niet tot aftrek leidden omdat recht bestond op een prestatiebeurs, alsnog (forfaitair) in aftrek kunnen worden gebracht als scholingsuitgaven als in een jaar de prestatiebeurs definitief niet wordt omgezet in een gift. In dat jaar blijkt dan dat de eerder gedane scholingsuitgaven wel hebben gedrukt. Voorgesteld wordt dit bestaande overgangsrecht niet af te schaffen en de (forfaitaire) aftrek van scholingsuitgaven voor deze specifieke situatie in stand te laten. In het in 2016 ingediende wetsvoorstel tot afschaffing van de aftrek scholingsuitgaven werd voorgesteld ook dit bestaande overgangsrecht af te schaffen. Op grond van de aangiftegegevens waarover toen werd beschikt leek het om een beperkte groep te gaan en werden de met het continueren van dit overgangsrecht voor de Belastingdienst gemoeide uitvoeringslasten als niet-proportioneel beschouwd. Op basis van recente aangiftegegevens blijkt het echter om een substantieel grotere groep te gaan. De Afdeling advisering van de Raad van State had in 2016 – vanuit het oogpunt van de systematiek van de Wet IB 2001 – kritiek op het wel opnemen van fiscaal overgangsrecht voor de situatie van de ontvangen teruggaven, maar niet voor de hiervoor genoemde situatie dat een prestatiebeurs niet wordt omgezet in een gift. Mede naar aanleiding van deze kritiek en het feit dat het om bestaand overgangsrecht gaat voor een afgebakende groep⁵ en deze aftrekmogelijkheid vooringevuld wordt in de aangifte inkomstenbelasting op basis van door de Dienst Uitvoering Onderwijs (DUO) aan de Belastingdienst gerenseigneerde gegevens wordt – ondanks de extra uitvoeringslasten voor de Belastingdienst die daarmee zijn gemoeid – dit overgangsrecht met dit wetsvoorstel gecontinueerd. De reguliere termijn die DUO hanteert voor het behalen van een diploma voor een studie waarvoor een prestatiebeurs is verstrekt bedraagt 10 jaar. Deze termijn kan in bijzondere omstandigheden worden verlengd met maximaal 5 jaar. Uitgaande van het laatste studiejaar waarin recht bestond op de prestatiebeurs en rekening houdend met de gebruikelijke termijn van 10 jaar en de hiervoor genoemde mogelijke verlenging met 5 jaar, wordt voorgesteld genoemd overgangsrecht per 1 januari 2031 te laten vervallen, omdat het dan in ieder geval materieel is uitgewerkt.

2. Budgettaire aspecten

Op basis van de meest recente aangiftegegevens bedragen de kosten van de fiscale aftrek van scholingsuitgaven in 2017 € 233 miljoen. Hiervan heeft € 209 miljoen betrekking op scholingsuitgaven die in 2017 zijn gedaan en € 24 miljoen op het bestaande overgangsrecht voor studenten waarvan de prestatiebeurs niet wordt omgezet in een gift. Voor de jaren ná 2017 is voor de reguliere scholingsuitgaven een jaarlijkse stijging verondersteld van 3%. Rekening houdend met deze stijging, met wijzigingen in de primaire heffingsstructuur en met de zogenoemde tariefmaatregel grondslagverminderende posten worden de kosten van de fiscale aftrek van scholingsuitgaven (exclusief overgangsrecht) geraamd op € 213 miljoen in 2020 en € 217 miljoen in 2021. Voor de subsidieregeling ter vervanging van de fiscale aftrek van scholingsuitgaven is op de begroting van het Ministerie van Onderwijs, Cultuur en Wetenschap een bedrag opgenomen van structureel € 218 miljoen.

3. EU-aspecten

Dit wetsvoorstel bevat geen EU-aspecten.

4. Gevolgen voor burgers en bedrijfsleven

Het afschaffen van de fiscale aftrek van scholingsuitgaven draagt bij aan een reductie van de administratieve lasten met € 0,75 miljoen doordat burgers de scholingsuitgaven in de structurele situatie niet meer als aftrekpost in hun aangifte kunnen opvoeren.

5. Uitvoeringskosten Belastingdienst

Dit wetsvoorstel is door de Belastingdienst beoordeeld met de uitvoeringstoets. Voor dit wetsvoorstel geldt dat de Belastingdienst dit uitvoerbaar acht per de voorgestelde inwerkingtredingsdatum. De gevolgen voor de uitvoering zijn beschreven in de uitvoeringstoets die als bijlage is bijgevoegd⁶.

Het wetsvoorstel betekent voor de Belastingdienst een vereenvoudiging van de uitvoering. Tegenover de incidentele kosten die nodig zijn om deze vereenvoudigingen te realiseren, staan structurele besparingen. Deze zijn opgenomen in de onderstaande tabel. De uitvoeringskosten worden gedekt op begroting IX. De structurele besparing die met deze maatregel beoogd wordt, komt ten goede aan begroting IX.

Tabel: Overzicht uitvoeringskosten Belastingdienst (Bedragen x € 1.000)

Afschaffing fiscale aftrek scholingsuitgaven
	2019	2020	2021	2022	2023
Maatregel
Afschaffing fiscale aftrek scholingsuitgaven	0	740	0	– 300	– 620

II. ARTIKELSGEWIJZE TOELICHTING

Artikel I

Artikel I, onderdeel A (artikel 3.139 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

Indien in enig jaar scholingsuitgaven op grond van afdeling 6.7 Wet IB 2001 als persoonsgebonden aftrek in aftrek zijn gebracht terwijl de belastingplichtige deze uitgaven in een later jaar alsnog deels of volledig vergoed heeft gekregen, wordt deze vergoeding voor dat deel op grond van artikel 3.139, aanhef en onderdeel c, Wet IB 2001 in laatstgenoemd jaar in de vorm van een negatieve persoonsgebonden aftrek als inkomen in aanmerking genomen. In samenhang met het voorstel om de fiscale aftrek van scholingsuitgaven te laten vervallen, kan ook artikel 3.139, onderdeel c, Wet IB 2001 komen te vervallen. Immers, wanneer de scholingsuitgaven niet langer voor aftrek in aanmerking komen, wordt daarmee de teruggave of nabetaling die betrekking heeft op die scholingsuitgaven fiscaal irrelevant. Wel van belang blijven ontvangen teruggaven of nabetalingen ter zake van in de jaren tot de afschaffing van de fiscale aftrek voor scholingsuitgaven gedane uitgaven die als scholingsuitgaven in aftrek zijn gebracht. Voor deze categorie wordt een overgangsbepaling voorgesteld (artikel I, onderdeel E). Voor een verdere toelichting hierop wordt verwezen naar de toelichting op die bepaling.

Artikel I, onderdeel B (artikel 6.1 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

Met de voorgestelde wijziging van artikel 6.1, tweede lid, Wet IB 2001 vervalt de huidige mogelijkheid om scholingsuitgaven als persoonsgebonden aftrekpost in aanmerking te nemen.

Artikel I, onderdeel C (afdeling 6.7 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

In afdeling 6.7 (artikelen 6.27 tot en met 6.30) Wet IB 2001 is de aftrekbaarheid van scholingsuitgaven nader uitgewerkt. Gelet op het voorstel om deze persoonsgebonden aftrekpost te laten vervallen, kan afdeling 6.7 Wet IB 2001 eveneens komen te vervallen.

Artikel I, onderdeel D (artikel 10a.16 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

Artikel 10a.16 Wet IB 2001 regelt het overgangsrecht voor de aftrek van scholingsuitgaven waarvoor op het moment dat de uitgaven zijn gedaan geen aftrek gold omdat recht bestond op een prestatiebeurs, maar die alsnog (forfaitair) in aftrek kunnen worden gebracht ingeval de prestatiebeurs definitief niet wordt omgezet in een gift. Zoals in het algemeen deel van deze memorie is toegelicht wordt voorgesteld dit overgangsrecht met ingang van 1 januari 2031 te laten vervallen.

Artikel I, onderdeel E (artikel 10a.21 van de Wet inkomstenbelasting 2001) artikel II en artikel III

Zoals in de toelichting op het voorstel om artikel 3.139, onderdeel c, Wet IB 2001 te laten vervallen is opgemerkt, is het de bedoeling dat de inhoud van die bepaling blijft gelden voor ontvangen teruggaven van en nagekomen betalingen ter zake van scholingsuitgaven die tot en met de dag voordat de afschaffing van de fiscale aftrek van scholingsuitgaven in werking treedt als persoonsgebonden aftrekpost in aanmerking zijn genomen. Hiertoe wordt in het voorgestelde artikel 10a.21 Wet IB 2001 bepaald dat artikel 3.139, onderdeel c, Wet IB 2001 zoals dat luidde op de dag voordat de afschaffing van de fiscale aftrek van scholingsuitgaven in werking treedt van toepassing blijft met betrekking tot hetgeen wordt ontvangen als teruggave van of nagekomen betaling ter zake van scholingsuitgaven die op grond van afdeling 6.7 Wet IB 2001 zoals die afdeling op de dag voordat de afschaffing van de fiscale aftrek van scholingsuitgaven in werking treedt luidde in aanmerking zijn genomen. Hiermee wordt beoogd te voorkomen dat ontvangen teruggaven of nabetalingen die betrekking hebben op reeds in aftrek gekomen scholingsuitgaven buiten beschouwing blijven. De ontvangen teruggave of nabetaling leidt er immers toe dat achteraf bezien een te groot bedrag als scholingsuitgave in aanmerking is genomen. Met de overgangsbepaling wordt beoogd deze te hoge aftrek in het jaar dat de teruggave of nabetaling wordt ontvangen de facto ongedaan te maken.

Omdat op dit moment nog niet vaststaat op welke datum de afschaffing van de fiscale aftrek van scholingsuitgaven in werking treedt, is in de in artikel I, onderdeel E, opgenomen wijzigingsopdracht – in lijn met het algemeen deel van deze memorie – in eerste instantie 31 december 2020 als relevante datum opgenomen, maar wordt die datum op grond van artikel II vervangen zodra de feitelijke datum van inwerkingtreding van de afschaffing van de fiscale afrek van scholingsuitgaven is bekendgemaakt door middel van het in artikel III genoemde koninklijke besluit.

De Staatssecretaris van Financiën, M. Snel

---

1 https://www.rijksoverheid.nl/regering/regeerakkoord-vertrouwen-in-de-toekomst

2 Kamerstukken II 2018/19, 30 012, nr. 92.

3 Kamerstukken II 2018/19, 30 012, nr. 111.

4 CPB (2016) Evaluatie aftrekpost scholingsuitgaven.

5 Ter voorkoming van fiscale weglek is bij de invoering van het studievoorschot met ingang van het studiejaar 2015/2016 wettelijk geregeld, dat iedereen met recht op studiefinanciering vanaf het belastingjaar 2015 geen recht meer heeft op fiscale aftrek van scholingsuitgaven, met uitzondering van scholingsuitgaven die betrekking hebben op studiejaren tot en met studiejaar 2014/2015. Dat betekent dat dit overgangsrecht alleen betrekking heeft op mensen die vòòr het studiejaar 2015/2016 zijn begonnen met een studie waarvan de voor deze studie ontvangen prestatiebeurs, na het verstrijken van de zogenoemde diplomatermijn, definitief niet wordt omgezet in een gift.

6 Ter inzage gelegd bij het Centraal Informatiepunt Tweede Kamer