Behandelprocedure verzoeken om advance pricing agreements. Procedure voor een behandeling van verzoeken om zekerheid vooraf ten aanzien van bij grensoverschrijdende transacties te hanteren verrekenprijzen (advance pricing agreements)

Besluit DGB 2014/3098

Directoraat-Generaal voor de Belastingdienst, Cluster Fiscaliteit

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Dit besluit vervangt het besluit van 11 augustus 2004, nr. IFZ2004/124M. In dit besluit wordt het voorgaande besluit geactualiseerd.

Een advance pricing agreement (APA) geeft zekerheid vooraf over de vaststelling van een zakelijke beloning (een arm's-lengthbeloning) of een methode voor de vaststelling van een dergelijke beloning voor grensoverschrijdende transacties tussen gelieerde lichamen en winstallocatie aan vaste inrichtingen van lichamen. Het arm's-lengthbeginsel is per 1 januari 2002 wettelijk verankerd in artikel 8b van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. Internationaal is dit arm’s lenght-beginsel uitgewerkt in de Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations die in 1995 door de OESO zijn gepubliceerd en in 2010 zijn gewijzigd (OESO- richtlijnen), en die zijn gebaseerd op het arm’s -lengthbeginsel dat is opgenomen in artikel 9 van het OESO-modelverdrag. Dit besluit is gebaseerd op de APA-richtlijnen die een uitwerking zijn van de paragrafen 4.123 tot en met 4.165 van de OESO-richtlijnen.

Dit besluit beoogt geen inbreuk te maken op de in de Algemene wet inzake rijksbelastingen neergelegde rechten en verplichtingen. Het door de Belastingdienst verstrekken van zekerheid vooraf over de fiscale gevolgen van voorgelegde situaties valt binnen de algemene kaders zoals die zijn neergelegd in het Besluit Fiscaal Bestuursrecht. Omdat door middel van een APA zekerheid vooraf wordt gegeven over de vaststelling van verrekenprijzen in internationaal verband, zullen de gevolgen van deze goedkeuring zich meestal niet beperken tot de Nederlandse belastinggrondslag. Daarmee onderscheidt een APA zich van het geven van goedkeuring vooraf in nationaal verband.

1. Organisatie

Het verzoek tot het sluiten van een APA dient te worden gericht aan de competente inspecteur, waarbij de verzoeker tegelijkertijd een kopie verstuurt aan het APA-/ATR-team van de Belastingdienst/Grote Ondernemingen (kantoor Rotterdam), hierna: APA-/ATR-team. Om de coördinatie van de uitvoering te waarborgen legt de inspecteur een verzoek tot het sluiten van een APA voor aan het APA-/ATR-team voor een bindend advies. Ook verzoeken om zekerheid vooraf over de vraag of lichamen gelieerd zijn in de zin van artikel 8b, eerste of tweede lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, dienen voor bindend advies te worden voorgelegd aan dit team. Het APA-/ATR-team stemt de mogelijke beleidsmatige aspecten die samenhangen met het verzoek en die nog niet eerder als beleid zijn gepubliceerd af met de Coördinatiegroep Verrekenprijzen om de eenheid van beleid en uitvoering te waarborgen.

Indien een verzoek is gedaan tot het sluiten van een bilaterale APA, verstuurt het APA-/ATR-team een kopie van het verzoek aan de directie Internationale Fiscale Zaken van het Ministerie van Financiën. De directie Internationale Fiscale Zaken zal als bevoegde autoriteit van Nederland, de bevoegde autoriteit van het andere betrokken land in kennis stellen van het verzoek, om de bilaterale procedure in gang te zetten.

Gelieerde lichamen die bij een dergelijk APA-verzoek betrokken zijn, wordt geadviseerd het verzoek gelijktijdig bij de bevoegde autoriteiten van alle betrokken Staten in te dienen. Deze handelwijze leidt ertoe dat de Staten gelijktijdig kunnen starten met de beoordeling van het verzoek, in plaats van volgtijdig. De te verstrekken informatie in het verzoek dient conform het besluit voor onderlinge overlegprocedures van 29 september 2008, IFZ 2008/248M, Stcrt. 2008, 188 (hierna: ‘MAP-besluit’), verstrekt te worden.

Voor APA-verzoeken geldt dat een gezamenlijk stappenplan ('case-managementplan') tussen het APA-/ATR-team en de belastingplichtige wordt opgesteld. In dit plan legt het APA-/ATR-team in samenspraak met de belastingplichtige vast hoe het traject van afgifte van de APA zal verlopen. Hierin wordt ook de beoogde doorlooptijd van het verzoek in overleg met de belastingplichtige vastgelegd. Een dergelijk plan geeft de belastingplichtige zekerheid over de voorziene, maar ook in de desbetreffende situatie reëel te achten termijn van afhandeling. Met het stappenplan wordt beoogd de onzekerheid over de termijn van afhandeling te verkleinen. Het streven is de behandelingstermijn zoveel mogelijk te beperken, waarbij voor bilaterale en multilaterale APA's de termijn van afhandeling uiteraard mede afhankelijk is van het overleg tussen de competente autoriteiten.

Voordat het verzoek wordt ingediend bestaat de mogelijkheid van vooroverleg met het APA-/ATR-team (‘pre filing meeting’). Tijdens dit vooroverleg kan besproken worden welke informatie nodig is en welke elementen in het specifieke geval van belang zijn voor het APA-verzoek. Het vooroverleg kan de administratieve last die met een APA-verzoek samenhangt verlichten, omdat op voorhand duidelijk is welke informatie wordt verlangd. Het biedt de belastingplichtige een mogelijkheid om met de Belastingdienst in een vroeg stadium te communiceren en van gedachten te wisselen over het in te dienen verzoek.

2. Unilateraal of bilateraal

De inspanning van de Belastingdienst zal in beginsel zijn gericht op het afsluiten van een bilaterale APA. Het overleggen met de bevoegde autoriteiten van verdragslanden over en het sluiten van bilaterale APA’s is gebaseerd op de in de desbetreffende belastingverdragen opgenomen bepalingen over het voeren van onderling overleg, veelal overeenkomstig artikel 25 van het OESO-modelverdrag. Hoewel een bilaterale APA zekerheid biedt aan beide zijden van de grens, kan de Belastingdienst dit echter niet aan de belastingplichtige voorschrijven. Bovendien is vereist dat tussen Nederland en het desbetreffende andere land een verdrag ter voorkoming van dubbele belasting heeft gesloten waarin een met artikel 25 van het OESO-modelverdrag vergelijkbare bepaling is opgenomen. Daarnaast dient het andere land bereid te zijn tot het voeren van een dergelijk overleg vooraf. Onder omstandigheden kunnen dit beletsels zijn tot het maken van een bilaterale afspraak. Daarom kan in minder complexe gevallen, bijvoorbeeld indien beperkte functies worden uitgeoefend waaraan een gering risico is verbonden, of in gevallen waarin vergelijkbare grootheden die nodig zijn voor een vaststelling van de te hanteren verekenprijzen in voldoende mate voorhanden zijn, zal een unilaterale APA wellicht zelfs de voorkeur verdienen.

Indien een unilaterale APA is overeengekomen, is niet uitgesloten dat de fiscale autoriteiten van de landen waarin de bij de transacties betrokken buitenlandse gelieerde lichamen gevestigd zijn, de volgens de APA te hanteren prijzen/marges ter discussie stellen en voor fiscale doeleinden aanpassen. Hierdoor kan alsnog economisch dubbele belastingheffing ontstaan. Ook in deze gevallen kan de belastingplichtige de Nederlandse bevoegde autoriteit verzoeken om in overleg te treden met de andere bevoegde autoriteit teneinde de mogelijke dubbele belastingheffing weg te nemen. Uiteraard is dat slechts mogelijk indien het betreffende belastingverdrag een met artikel 25 van het OESO- modelverdrag vergelijkbare bepaling bevat of als een beroep op het Arbitrageverdrag (90/436/EG) openstaat. Voor de procedurele aspecten van een dergelijke procedure verwijs ik naar het MAP-besluit. Onder omstandigheden is het denkbaar dat de belastingplichtige zekerheid wenst te verkrijgen in meer dan twee landen en daarvoor een verzoek doet voor het afsluiten van een multilaterale APA. De Belastingdienst zal aan een dergelijk verzoek in beginsel medewerking verlenen. Mocht dit op bezwaren stuiten bij één of meer van de andere verdragslanden, dan zal het verzoek worden opgevat als een verzoek tot het sluiten van meerdere bilaterale APA’s. Verzoeker wordt in zo’n geval door het APA-/ATR-team op de hoogte gesteld van de splitsing van het verzoek in meerdere verzoeken tot bilaterale APA’s.

3. Reikwijdte van de APA

Een APA kan alle verrekenprijskwesties van een belastingplichtige omvatten. De belastingplichtige heeft echter een zekere mate van flexibiliteit om het verzoek te beperken tot gespecificeerde verbonden lichamen dan wel tot specifieke transacties. Verwezen wordt naar paragraaf 4.145 van de OESO-richtlijnen. Het hiervoor gestelde betekent overigens niet dat een APA-verzoek geïsoleerd zal worden beoordeeld. De Belastingdienst zal bij haar beoordeling van het verzoek rekening houden met alle relevante feiten en omstandigheden die samenhangen met de transactie(s) waarvoor zekerheid vooraf wordt gevraagd, zoals bijvoorbeeld de wijze waarop de juridische structuur is vormgegeven.

4. Duur

Een APA heeft de geldigheidsduur die in de overeenkomst is vastgelegd. Aan de ene kant is het wenselijk de zekerheid voor een zo lang mogelijke periode te verstrekken ten einde de fiscale gevolgen van een ondernemingsbeslissing zo goed mogelijk vooraf vast te kunnen stellen. Aan de andere kant maakt een lange looptijd de voorspellingen over toekomstige omstandigheden waarop het verzoek is gebaseerd minder accuraat, waardoor er twijfel kan ontstaan over de betrouwbaarheid van de in het verzoek gehanteerde methodiek. Van verzoeker wordt verlangd dat hij bij indiening van het verzoek aangeeft voor welke termijn hij zekerheid vooraf wenst te verkrijgen, met daarbij een onderbouwing van de redelijkheid van het hanteren van deze termijn. De redelijkheid van de termijn zal met name afhangen van de aard van de activiteiten en de termijn waarbinnen de feiten en omstandigheden die van invloed zijn op de vaststelling van de verrekenprijzen aannemelijk worden geacht hun relevantie te behouden. Hierbij wordt in beginsel gedacht aan een periode van vier tot vijf jaren. Uitzonderingen zijn bijvoorbeeld denkbaar bij langlopende contracten. Bij een bilaterale APA zal de looptijd van de APA mede afhangen van de regelgeving in het buitenland.

Na afloop van de overeengekomen termijn zal op verzoek van de belastingplichtige opnieuw worden bezien of onder dezelfde voorwaarden een nieuwe APA kan worden afgesloten.

5. Terugwerkende kracht

Alhoewel een APA normaal gesproken betrekking heeft op toekomstige transacties, is het mogelijk dat een (deel van de) transactie(s) waarop het verzoek ziet reeds tot stand is gekomen voordat overeenstemming over het APA-verzoek is bereikt. In dat geval zal de APA in bepaalde gevallen toch van toepassing kunnen zijn op de reeds tot stand gekomen transactie(s), mits de belastingplichtige om deze terugwerkende kracht verzoekt.

In principe is hierbij vereist dat de relevante feiten en omstandigheden in de reeds verstreken periode vergelijkbaar zijn met de feiten en omstandigheden die ten grondslag liggen aan het APA verzoek. Ook indien er verschillen in de relevante feiten en omstandigheden zijn te onderkennen, kan een dergelijk verzoek echter in behandeling worden genomen als verzoeker aannemelijk maakt dat voor die verschillen accurate aanpassingen kunnen worden aangebracht waarmee de materiële gevolgen van deze verschillen worden weggenomen. Indien verzocht wordt om een unilaterale APA zal de Belastingdienst het verzoek slechts in behandeling nemen als vast komt te staan dat de terugwerkende kracht niet leidt tot een verlaging van de over de nog openstaande jaren aangegeven belastbare winst, waardoor mogelijk een gedeelte van de winst uiteindelijk niet wordt belast. Voor bi- en multilaterale APA's geldt dat een terugwerkende kracht mogelijk is mits de andere landen bereid zijn op gelijke wijze te handelen.

6. Het APA-verzoek

Afhankelijk van de feiten en omstandigheden zal door de belastingplichtige de volgende informatie verstrekt dienen te worden aan de Belastingdienst:

• a. informatie over de transacties, producten, zaken of overeenkomsten waar het verzoek voor geldt (indien van toepassing met inbegrip van een korte uitleg waarom niet alle transacties, producten, zaken en overeenkomsten van de bij het verzoek betrokken zijnde belastingplichtige(n) zijn opgenomen);

• b. informatie over de ondernemingen en vaste inrichtingen die betrokken zijn bij deze transacties of overeenkomsten;

• c. de andere Staat of de andere Staten waarop het verzoek betrekking heeft;

• d. informatie met betrekking tot de wereldwijde organisatiestructuur (waaronder informatie over de uiteindelijke gerechtigden tot het vermogen van verzoeker), de geschiedenis, financiële gegevens, de producten en de uitgeoefende functies inclusief de bij de uitoefening van deze functies gebruikte activa (materieel en immaterieel) en gelopen risico's van en door de betrokken gelieerde ondernemingen;

• e. een beschrijving van de voorgestelde verrekenprijsmethode, inclusief vergelijkbaarheidsanalyse (waaronder vergelijkbare cijfers van onafhankelijke marktpartijen en eventueel aangebrachte correcties);

• f. de veronderstellingen die het verzoek onderbouwen en een uiteenzetting over het effect van veranderingen in die veronderstellingen of andere gebeurtenissen, zoals onverwachte resultaten die invloed kunnen hebben op de geldigheidsduur van een overeen te komen APA;

• g. de boekjaren waarvoor het verzoek geldt; en

• h. een algemene beschrijving van de marktomstandigheden (bijv.: industriële trends en concurrentie).

Ad e. De verrekenprijsmethode. De Belastingdienst zal de beoordeling van het verzoek conform paragraaf 4.9 van de OESO-richtlijnen starten vanuit het perspectief van de methode die de belastingplichtige voorstelt. Hieruit volgt dat de belastingplichtige in principe vrij is in de keuze van een verrekenprijsmethode, mits de gekozen methode leidt tot een arm's- lengthvergoeding voor de specifieke transactie waarvoor zekerheid vooraf wordt verzocht. De belastingplichtige dient de keuze voor een bepaalde methode te onderbouwen.

Om de administratieve werklast die samenhangt met een APA-verzoek te verminderen, kunnen kleinere ondernemingen door de Belastingdienst worden ondersteund bij de aanlevering van vergelijkbare cijfers van onafhankelijke marktpartijen. Deze maatregel is genomen met het oog op die situaties waarin de administratieve last die samenhangt met het leveren van de onderbouwing van verrekenprijzen, in een disproportionele verhouding staat tot de omvang van de activiteiten. In beginsel zullen in ieder geval belastingplichtigen die kwalificeren als kleine onderneming in de zin van artikel 2:396 van het Burgerlijk Wetboek, in aanmerking komen voor deze ondersteuning. Het bovenstaande geldt niet voor lichamen met activiteiten als bedoeld in het Besluit DGB 2014/3101 (Lichamen met financiële dienstverleningsactiviteiten binnen concernverband zonder reële economische aanwezigheid in Nederland; geen zekerheid vooraf, verstrekken van inlichtingen en beperking verrekening bronheffing).

De ondersteuning kan alleen worden gegeven in die gevallen waarin de Belastingdienst beschikt over openbare informatiebronnen met vergelijkbare cijfers van derden. In de situatie dat binnen het concern een onderbouwing van verrekenprijzen aanwezig is met betrekking tot activiteiten in andere jurisdicties die vergelijkbaar zijn met de activiteiten in Nederland waarvoor zekerheid vooraf wordt verzocht, moet die onderbouwing worden overlegd aan de Belastingdienst. De Belastingdienst zal vervolgens beoordelen of deze onderbouwing bruikbaar is bij het verzoek om zekerheid vooraf voor de Nederlandse activiteiten.

Ad f. Kritische veronderstellingen. Een APA heeft in beginsel betrekking op de beloning voor transacties die nog niet hebben plaatsgevonden. Daarom is het nodig om in de te sluiten APA kritische veronderstellingen op te nemen over onder andere de operationele en economische omstandigheden die invloed kunnen hebben op de beloning voor de transacties wanneer deze plaatsvinden. De belastingplichtige dient in zijn verzoek de kritische veronderstellingen te beschrijven. Kritische veronderstellingen beogen zowel aan de belastingplichtigen als aan de Belastingdienst bescherming te bieden tegen het risico dat de overeenkomst leidt tot uitkomsten die niet meer in overeenstemming zijn met het arm’s- lengthbeginsel. De kritische veronderstellingen kunnen zodanig worden geformuleerd dat de zekerheid blijft bestaan als de elementen die gedekt worden door de kritische veronderstellingen zich binnen bepaalde grenzen blijven bevinden. Hierdoor wordt voorkomen dat bij iedere afwijking ten opzichte van de startsituatie een herformulering en of heroverweging van de APA dient plaats te vinden. Hiermee wordt de flexibiliteit gewaarborgd. Indien het marktaandeel van een bepaald product mede van invloed is op de vaststelling van een arm's-lengthprijs, zou bijvoorbeeld kunnen worden gedacht aan het vastleggen van een bandbreedte ten aanzien van dat marktaandeel. Binnen deze bandbreedte wordt dan verondersteld dat een wijziging in het marktaandeel geen invloed op de prijs zal hebben. Indien een kritische veronderstelling niet meer geldig is, is herziening van (een deel van) de overeenkomst in beginsel geboden.

Hierna volgt een overzicht van mogelijke kritische veronderstellingen. Dit overzicht is niet uitputtend en dient slechts als voorbeeld.

• a. veronderstellingen waaruit blijkt wat de gevolgen zijn voor de APA van relevante wijzigingen in de wet, in het gepubliceerde beleid of in de jurisprudentie;

• b. veronderstellingen inzake tarieven, accijnzen, invoerbeperkingen en overheidsmaatregelen;

• c. veronderstellingen inzake economische omstandigheden, marktaandeel, marktomstandigheden, eindverkoopprijzen en verkoophoeveelheid;

• d. de in het verzoek gegeven beschrijving van de uitgeoefende functies, rekening houdend met de gebruikte activa en de gelopen risico's door ondernemingen die bij transacties betrokken zijn; en

• e. veronderstellingen inzake wisselkoersen, rentetarieven, kredietrapporten en kapitaalstructuur.

7. Beoordeling verzoek

De in het verzoek gepresenteerde feiten zullen in beginsel en voor zover dit mogelijk is door de Belastingdienst worden getoetst. De mate van diepgang van deze toets hangt af van de feiten en omstandigheden van het geval. Waar nodig zal om extra toelichting en informatie worden gevraagd.

8. Verstrekken van inlichtingen

Onderdeel van de APA vormt de verklaring van de belastingplichtige dat niet een beroep zal worden gedaan op één van de uitzonderingsclausules van artikel 14, tweede lid, onderdeel e, van de Wet op de internationale bijstandsverlening bij de heffing van belastingen (commercieel-, industrieel- of beroepsgeheim) ten aanzien van de in de APA opgenomen informatie. Hierdoor worden mogelijke geschillen op dit punt tussen de Belastingdienst en de verzoeker voorkomen.

9. Sluiten vaststellingsovereenkomst

Ingeval van een bilaterale APA zal de uiteindelijke overeenstemming worden vastgelegd in een overeenkomst tussen Nederland en het betrokken andere land. Om deze bilaterale overeenkomst in Nederland te implementeren zal de Belastingdienst een overeenkomstige vaststellingsovereenkomst sluiten in de zin van artikel 7:900, eerste lid, van het Burgerlijk Wetboek, met de in Nederland gevestigde verbonden lichamen die zijn betrokken bij het verzoek. Ingeval van een unilaterale APA wordt slechts de laatstgenoemde vaststellingsovereenkomst gesloten. De Belastingdienst dient daarbij de kaders voor vaststellingsovereenkomsten, zoals opgenomen in het Besluit Fiscaal Bestuursrecht, in acht te nemen. In dit besluit is een procedure opgenomen met betrekking tot de verslaglegging van een negatieve beslissing op een verzoek om een vaststellingsovereenkomst. In dit kader wordt het volgende opgemerkt. In de oriënterende fase (pre filing) kan nog niet worden gesproken van overleg zoals bedoeld in het hiervoor genoemde besluit, zodat er geen eindverslag hoeft te worden gemaakt als het voorliggende verzoek niet past binnen de kaders van het bestaande beleid. Er is eerst sprake van een overleg waarvan een verslag moet worden opgemaakt als het voorliggende verzoek vrijwel past binnen de kaders van de APA’s die in het bestaande beleid worden overeengekomen. De beslissing van de inspecteur om in dat specifieke geval geen vaststellingsovereenkomst te sluiten wordt schriftelijk meegedeeld aan belanghebbende.

De vaststellingsovereenkomsten zullen in ieder geval de volgende elementen bevatten:

• a. de namen en adressen van de lichamen voor welke de overeenkomst geldt;

• b. de transacties, overeenkomsten of afspraken, jaren of boekjaren waarvoor de overeenkomst geldt;

• c. een beschrijving van de overeengekomen methode en aanverwante zaken zoals overeengekomen vergelijkbare grootheden of een bereik van verwachte resultaten;

• d. een vastlegging van de relevante voorwaarden die de basis vormen voor het toepassen en berekenen van de methode (bijv. verkoopcijfers, verkoopkosten, brutowinst, etc.);

• e. kritische veronderstellingen waarop de methode of prijs gebaseerd is;

• f. wijze van handelen in geval van tussentijdse relevante wijziging van de feiten om te voorkomen dat de vaststellingsovereenkomst haar geldigheid verliest;

• g. indien van toepassing, de overeengekomen behandeling van aanverwante belastingzaken;

• h. de voorwaarden waar de belastingplichtige aan dient te voldoen zodat de overeenkomst geldig blijft tezamen met procedures die er voor zorgen dat de belastingplichtige aan die voorwaarden voldoet;

• i. de bepaling dat de vaststellingsovereenkomst direct zijn geldigheid verliest als zich een relevante wetswijziging voordoet (indien een overgangsregeling is getroffen op grond waarvan de vaststellingsovereenkomst voor een deel of het geheel van de resterende looptijd in stand zou kunnen blijven, vervalt de geldigheid van de vaststellingsovereenkomst na afloop van de termijn die in de overgangsregeling is overeengekomen, dan wel aan het einde van de looptijd van de vaststellingsovereenkomst);

• j. de verklaring van verzoeker dat niet een beroep zal worden gedaan op de uitzonderingsclausules van artikel 14, tweede lid, onderdeel e, van de Wet op de internationale bijstandsverlening bij de heffing van belastingen ten aanzien van de in de vaststellingsovereenkomst begrepen informatie;

• k. de bepaling dat de vaststellingsovereenkomst zijn geldigheid verliest indien de overeengekomen prijsstelling of methode niet daadwerkelijk in de tussen de verzoeker en de betrokken gelieerde onderneming gesloten overeenkomsten wordt vastgelegd dan wel niet daadwerkelijk wordt betaald en/of ontvangen, tenzij anders is overeengekomen; en

• l. de looptijd van de APA.

10. Boekenonderzoeken

Tijdens periodieke boekenonderzoeken zoals die door de competente inspecteur kunnen worden ingesteld, zal nagegaan worden of de verrekenprijzen worden bepaald zoals in de vaststellingsovereenkomst is opgenomen. Hierbij zal ondermeer worden nagegaan of (nog) voldaan wordt aan de kritische veronderstellingen die in de vaststellingsovereenkomst zijn opgenomen.

11. Uitsluitingen

In het Besluit Fiscaal Bestuursrecht zijn de algemene kaders aangegeven waarbinnen de Belastingdienst kan weigeren zekerheid vooraf te verstrekken. Daarnaast worden in het Besluit DGB 2014/3101 (Lichamen met financiële dienstverleningsactiviteiten binnen concernverband zonder reële economische aanwezigheid in Nederland; geen zekerheid vooraf, verstrekken van inlichtingen en beperking verrekening bronheffing), specifieke situaties weergegeven waarin geen zekerheid vooraf wordt verstrekt.

12. Publicatie APA

Het beleid dat ten grondslag ligt aan de afgesloten dan wel – onder omstandigheden – niet tot stand gekomen APA’s zal worden gepubliceerd met inachtneming van het Besluit Fiscaal Bestuursrecht (BFB) tenzij sprake is van reeds eerder gepubliceerd beleid. De publicatie zal bestaan uit een samenvatting die alle elementen dient te bevatten die bepalend zijn voor het gevoerde beleid.

13. Inwerkingtreding

Dit besluit treedt in werking de dag na de datum van uitgifte van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst

14. Intrekking oude besluiten

Dit besluit vervangt het besluit van 11 augustus 2004, nr. IFZ2004/124M, dat hierbij wordt ingetrokken.

De Staatssecretaris van Financiën, namens deze, T.W.M. Poolen Lid van het managementteam Belastingdienst