22 112 Nieuwe Commissievoorstellen en initiatieven van de lidstaten van de Europese Unie

Nr. 2071 BRIEF VAN DE MINISTER VAN BUITENLANDSE ZAKEN

Aan de Voorzitter van de Tweede Kamer der Staten-Generaal

Den Haag, 4 maart 2016

Overeenkomstig de bestaande afspraken ontvangt u hierbij drie fiches, die werden opgesteld door de werkgroep Beoordeling Nieuwe Commissievoorstellen (BNC).

Fiche 1: Verordening Leveringszekerheid Aardgas (Kamerstuk 22 112, nr. 2069)

Fiche 2: Besluit intergouvernementele overeenkomsten energie (Kamerstuk 22 112, nr. 2070)

Fiche 3: Pakket anti-belastingontwijking

De Minister van Buitenlandse Zaken, A.G. Koenders

Fiche: Pakket anti-belastingontwijking

1. Algemene gegevens

• a) Titel voorstel

  Pakket anti-ontgaansmaatregelen: volgende stappen naar effectieve belastingheffing en grotere fiscale transparantie in de EU¹

  • mededeling van de Commissie aan het Europees Parlement en de Raad «Pakket anti-ontgaansmaatregelen: volgende stappen naar effectieve belastingheffing en grotere fiscale transparantie in de EU» (COM (2016) 23)

  • voorstel voor een richtlijn van de Raad tot vaststelling van regels ter bestrijding van belastingontwijkingspraktijken die de werking van de interne markt rechtstreeks schaden (COM (2016) 26)

  • aanbeveling van de Commissie van 28.1.2016 over de implementatie van maatregelen om misbruik van belastingverdragen tegen te gaan (C (2016) 271)

  • mededeling van de Commissie aan het Europees Parlement en de Raad over een externe strategie voor effectieve belastingheffing + bijlagen (COM (2016) 24)

• b) Datum ontvangst Commissiedocument

  28 januari 2016

• c) Nr. Commissiedocument

  COM(2016) 23

  COM(2016) 26

  C(2016) 271

  COM(2016) 24 + annexes 1 to 2

• d) EUR-Lex

  http://eur-lex.europa.eu/legal-content/EN/TXT/?qid=1455105098856&uri=CELEX:52016DC0023

  http://eur-lex.europa.eu/legal-content/NL/TXT/?qid=1454922017449&uri=CELEX:52016PC0026

  http://eur-lex.europa.eu/legal-content/EN/TXT/?qid=1455105156094&uri=CELEX:52016DC0024

  http://eur-lex.europa.eu/legal-content/NL/TXT/?qid=1455113497036&uri=CELEX:32016H0136

• e) Nr. impact assessment Commissie en Opinie Impact-assessment Board

  Er is geen impact assessment gemaakt. Wel heeft de Europese Commissie (hierna: de Commissie) een staff working document opgesteld dat nadere uitleg geeft bij het pakket.

• f) Behandelingstraject Raad

  ECOFIN-raad

• g) Eerstverantwoordelijk ministerie

  Ministerie van Financiën

• h) Rechtsbasis

  Artikel 115 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (richtlijnvoorstel) en artikel 292 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (aanbeveling)

• i) besluitvormingsprocedure Raad

  Unanimiteit (voor de richtlijn)

• j) rol Europees Parlement

  Raadpleging

2. Essentie voorstel

a) Inhoud voorstel

In juni 2015 heeft de Commissie een Actieplan gepresenteerd voor een eerlijk en doeltreffend vennootschapsbelastingstelsel in de Europese Unie. Daarin betoogde de Commissie dat een gezonde interne markt een eerlijk en efficiënt bedrijfsbelastingstelsel nodig heeft dat bijdraagt aan economische groei en dat is gebaseerd op het beginsel dat bedrijven belasting moeten betalen in het land waar de winsten worden gemaakt. Dit vereist een gemeenschappelijke aanpak op het niveau van de EU en de introductie van specifieke antimisbruikbepalingen, zowel interne maatregelen als gemeenschappelijke acties tegen externe bedreigingen van uitholling van de belastinggrondslag. De verschillende maatregelen die de Commissie met het Pakket anti-belastingontwijking voorstelt, beogen deze gemeenschappelijke aanpak vorm te geven.

Mededeling «Pakket anti-ontgaansmaatregelen»

In de mededeling «Pakket anti-ontgaansmaatregelen» beschrijft de Commissie de achtergrond en het doel van het hele pakket met betrekking tot belastingontwijking.

Voorstel richtlijn anti-belastingontwijking

Het richtlijnvoorstel tot vaststelling van regels ter bestrijding van belastingontwijkingspraktijken bevat regels met betrekking tot de zes hieronder genoemde fiscale onderwerpen. Door middel van de richtlijn worden enkele uitkomsten van het OESO/G20-project Base Erosion and Profit Shifting (BEPS) in bindende Europese wetgeving vastgelegd. De zes onderwerpen zijn (tussen haken de BEPS acties waarop zij betrekking hebben):

• 1. beperking van de aftrekbaarheid van rente (BEPS actie 4),

• 2. exitheffingen: een heffing over een latente belastingschuld bij het verplaatsen van activa of een fiscale woonplaats naar een ander land,

• 3. een switch-overbepaling: heffing over dividenden van laag belaste deelnemingen onder verrekening van eerder door een dochteronderneming betaalde winstbelasting bij de moederonderneming,

• 4. een algemene antimisbruikregel, die kunstmatige constructies bestrijdt,

• 5. wetgeving betreffende gecontroleerde buitenlandse vennootschappen (controlled foreign companies, ofwel cfc's) (BEPS actie 3),²

• 6. hybride mismatches (BEPS actie 2). Bij hybride mismatchstructuren spelen internationaal opererende ondernemingen in op kwalificatieverschillen tussen nationale vennootschapsbelastingstelsels. Hybride mismatches leiden er bijvoorbeeld toe dat een betaling aftrekbaar is, maar nergens wordt belast, of dat één betaling meerdere malen aftrekbaar is.

De voorgestelde richtlijn stelt minimumnormen vast. Lidstaten kunnen derhalve, binnen de grenzen van het primaire EU-recht, verdergaande (strengere) maatregelen treffen ter voorkoming van misbruik. De Commissie maakt in de richtlijn een specifieke keuze waar de BEPS-uitkomsten ruimte laten voor verschillende opties. Waar de BEPS-uitkomsten bijvoorbeeld bestaan uit bouwstenen (cfc’s), laten de voorstellen van de Commissie minder ruimte. Exitheffingen, de switch-overbepaling en de algemene antimisbruikregel zijn eerder in het kader van het in 2011 door de Commissie gepubliceerde richtlijnvoorstel voor een gemeenschappelijke geconsolideerde belastinggrondslag voor de vennootschapsbelasting (CCCTB) besproken.

Aanbeveling implementatie van maatregelen om misbruik van belastingverdragen tegen te gaan

Ook de onderwerpen die worden genoemd in de aanbeveling van de Commissie over de implementatie van maatregelen om misbruik van belastingverdragen tegen te gaan hebben een relatie met het BEPS-project. Maatregelen tegen verdragsmisbruik zijn eerder afgesproken in het BEPS-project (actie 6) en de vaste inrichting (bijvoorbeeld een filiaal) is besproken in het kader van BEPS actie 7. Omdat het onderwerpen betreft die verbonden zijn met belastingverdragen die lidstaten met elkaar en met derde landen sluiten, lenen zij zich niet goed voor eerder genoemde richtlijn. Bovendien is het sluiten van belastingverdragen de bevoegdheid van de lidstaten. Om die redenen adresseert de Commissie ze door middel van een aanbeveling.

De Commissie moedigt de lidstaten door de aanbeveling aan om een principal purpose test in hun belastingverdragen op te nemen. Dit is een bepaling die stelt dat een verdragsvoordeel niet zal worden verleend, indien een constructie of een transactie slechts is opgesteld of aangegaan met als een van de voornaamste doelen om het voordeel te verkrijgen. Het verdragsvoordeel wordt toch verleend indien wordt aangetoond dat in de constructie of transactie een reële economische activiteit besloten ligt of dat de toekenning van het voordeel in deze omstandigheden in overeenstemming is met het doel en de strekking van de desbetreffende bepalingen van het verdrag.

Daarnaast worden de lidstaten door de aanbeveling aangemoedigd om met betrekking tot de definitie van «vaste inrichting» de nieuwe bepalingen van artikel 5 van het OESO-Modelverdrag te gebruiken, zoals die in het kader van actie 7 van het BEPS-project zijn uitgewerkt.

Mededeling externe strategie voor effectieve belastingheffing

In haar mededeling over een externe strategie voor effectieve belastingheffing stelt de Commissie verschillende maatregelen voor, die tot doel hebben om belastingontwijking tegen te gaan en een effectieve belastingheffing te verzekeren in de relatie met derde landen. De Commissie doet voorstellen om de criteria voor goed bestuur in belastingzaken, die zij in 2012 in een aanbeveling had neergelegd, aan te scherpen. Voor zover deze criteria zien op transparantie en gegevensuitwisseling, geeft de Commissie aan dat zij minimaal de nieuwe mondiale standaard voor de uitwisseling van informatie als uitgangspunt zouden moeten nemen die in het kader van het OESO-project is uitgewerkt.

Daarnaast benadrukt de Commissie dat de EU goed bestuur in belastingzaken kan bevorderen door in overeenkomsten met derde landen, bijvoorbeeld handelsovereenkomsten, bepalingen over goed bestuur in belastingzaken op te nemen. Ook zou de (technische) assistentie aan ontwikkelingslanden kunnen verbeteren om deze in staat te stellen te voldoen aan de standaarden voor goed bestuur in belastingzaken.

Een belangrijk initiatief is het voorstel voor de ontwikkeling van een EU-proces voor het beoordelen van derde landen en het plaatsen van derde landen op een (zwarte) lijst. Hieraan zou volgens de Commissie een helder overzicht van nationale processen voor het plaatsen van (derde) landen op lijsten een bijdrage kunnen leveren, evenals het daadwerkelijk ontwikkelen van een gemeenschappelijke EU-aanpak voor het plaatsen van landen op een EU-brede (zwarte) lijst.

Omdat het plaatsen van een jurisdictie op een zwarte lijst volgens de Commissie het zwaarste middel zou moeten zijn, besteedt zij ook aandacht aan manieren om deze jurisdicties te bewegen tot meer transparantie en een eerlijker belastingheffing. In uiterste instantie zouden de lidstaten nog nader te bepalen gemeenschappelijke tegenmaatregelen moeten nemen tegen persistent onwillige landen/jurisdicties. Tot slot zou de relatie tussen (het verstrekken van) EU-fondsen aan derde landen en goed bestuur in belastingzaken volgens de Commissie kunnen worden versterkt.

b) Impact assessment Commissie

Er is geen impact assessment opgesteld. Wel heeft de Commissie een staff working document opgesteld dat nadere uitleg geeft bij het pakket. Onderdelen van de richtlijn zijn eerder besproken in OESO-kader. Andere onderdelen zijn afkomstig uit een eerder Commissievoorstel (CCCTB), waarover destijds een impact assessment is opgesteld.

3. Nederlandse positie ten aanzien van het voorstel

a) Essentie Nederlands beleid op dit terrein

Als voorzitter van de Raad van de EU in de eerste helft van 2016 wordt Nederland geacht de rol van honest broker te vervullen. Hierbij past geen uitgesproken waardeoordeel van het kabinet over de Commissievoorstellen. Daarom wordt in dit fiche een relatief technische beschrijving gegeven van de Commissievoorstellen.

In correspondentie met het parlement heeft het kabinet meermaals aangegeven hoe internationaal opererende bedrijven mede door gebruikmaking van het gebrek aan onderlinge samenhang van de verschillende nationale rechtssystemen in staat zijn de totale belastingdruk te beïnvloeden³. Omdat dit een internationaal vraagstuk is, heeft het kabinet aangegeven actief mee te werken aan internationale oplossingen, zowel in de context van het OESO/G20-BEPS-project als in EU-verband. Daarbij heeft Nederland zich in Europees verband hard gemaakt voor het vastleggen van maatregelen tegen belastingontwijking in bindende regels, hard law, zodat juridische zekerheid en een uniforme toepassing en daardoor een gelijk speelveld het best gewaarborgd kan worden.

Nederland vervult in sommige gevallen een voortrekkersrol. Om die reden heeft Nederland proactief regelgeving en belastingverdragen aangepast. Zo heeft Nederland country-by-country reporting aan belastingdiensten in wetgeving vastgelegd. Ook is een Memorandum of Understanding gesloten met Duitsland voor de uitwisseling van informatie over belastingrulings. Aan 23 ontwikkelingslanden is aangeboden antimisbruikmaatregelen in bilaterale belastingverdragen op te nemen.

Naast het aanpassen van (internationale) belastingregels door een gecoördineerde aanpak en het (pro)actief aanpassen van Nederlandse regelgeving en verdragen, blijft het kabinet ook de sterke punten van het Nederlandse belastingsysteem uitdragen. Deze sterke punten – het uitgebreide verdragennetwerk, de deelnemingsvrijstelling, de afwezigheid van bronheffingen op rente en royalty’s, een goed werkende Belastingdienst en efficiënte geschilbeslechtingsprocedures – dragen bij aan de kracht van het Nederlandse (fiscale) vestigingsklimaat. Daarbij heeft het kabinet aangegeven bereid te zijn deze sterke punten te verstevigen met maatregelen die misbruik voorkomen. De reële budgettaire opbrengsten van BEPS en van de door de EU voorgestelde maatregelen die tot een onbedoelde relatieve verslechtering van het Nederlandse fiscale vestigingsklimaat leiden, wil het kabinet waar mogelijk gericht aanwenden om zo een aantrekkelijk fiscaal vestigingsklimaat te behouden. Hierbij wordt rekening gehouden met de binnen het domein van de vennootschapsbelasting te realiseren taakstellende opbrengst, die in 2017 € 202 miljoen bedraagt en afloopt naar een structurele opbrengst van € 43 miljoen vanaf 2024⁴.

b) Beoordeling + inzet ten aanzien van dit voorstel

Het kabinet onderschrijft de doelstelling van het pakket om belastingontwijking door multinationale ondernemingen tegen te gaan. Met name het voorstel van de Commissie om EU-brede maatregelen tegen belastingontwijking in de vorm van een richtlijn in bindende regels vast te leggen, kan op Nederlandse steun rekenen. Hierbij is het voor Nederland van belang dat de uiteindelijke richtlijn met maatregelen tegen belastingontwijking duidelijk is, aansluit bij de uitkomsten van het BEPS-project van OESO/G20 en uitgaat van het beginsel dat winst wordt belast waar waarde wordt gecreëerd. Verder wil Nederland dat geen afbreuk wordt gedaan aan de sterke en legitieme punten van het Nederlandse en het Europese vestigingsklimaat. Bij snelle besluitvorming is het belangrijk om ruimte te bieden aan lidstaten en bedrijfsleven voor een zorgvuldige implementatie van de diverse maatregelen.

Mededeling «Pakket anti-ontgaansmaatregelen»

Nederland is het eens met de opmerkingen in de mededeling «Pakket anti-ontgaansmaatregelen» dat belastingontwijking een bedreiging vormt voor de interne markt en dat dit vraagt om Europese oplossingen. Dat de EU daarbij verder moet gaan dan de mondiale afspraken die in OESO/G20-verband zijn gemaakt, kan Nederland volgen voor zover gedoeld wordt op de mogelijkheid van de EU om maatregelen in juridisch bindend hard law vast te leggen. Dit kan op de steun van Nederland rekenen. Voor Nederland is het echter van groot belang dat de Europese maatregelen zoveel mogelijk aansluiten bij de mondiale afspraken. Wanneer de Europese maatregelen verder gaan, zet de EU zich mondiaal op een competitieve achterstand. Hiervoor is in het pakket naar de mening van het kabinet onvoldoende aandacht.

Nederland is het met de Commissie eens dat de nieuwe richtsnoeren van OESO/G20 op het gebied van transfer pricing kunnen bijdragen aan het verzekeren dat belasting wordt geheven waar waarde wordt gecreëerd. Het kabinet geeft er echter de voorkeur aan dat het toezicht op de toepassing van de transfer pricingregels wordt georganiseerd binnen het OESO-domein en niet separaat ook binnen Europa wordt geregeld.

Voorstel richtlijn anti-belastingontwijking

Het kabinet verwelkomt regels ter bestrijding van belastingontwijking, omdat hiermee door middel van bindende regels wordt getracht in ieder geval binnen de EU een gelijk speelveld te bereiken. Dat dit richtlijnvoorstel minimumnormen bevat heeft als voordeel dat enige flexibiliteit bij de toepassing mogelijk is en dat lidstaten die nu al strengere maatregelen hebben getroffen tegen belastingmisbruik (sommige recent na de publicatie van de BEPS-uitkomsten), deze maatregelen niet hoeven af te zwakken. Specifieke antimisbruikbepalingen zoals specifieke renteaftrekbeperkingen blijven mogelijk. Het nadeel van de minimumnormen is dat dit ten koste gaat van de rechtszekerheid en de mogelijkheid van een verschillende implementatie en toepassing van de richtlijn door de lidstaten in stand laat. Nederland vindt het belangrijk dat de richtlijn zo dicht mogelijk aansluit bij de uitkomsten van het OESO/G20-BEPS-project om zo het mondiale speelveld niet te verstoren. Het valt het kabinet op dat drie onderwerpen die in de voorgestelde richtlijn worden geregeld niet eerder in BEPS-verband zijn besproken.

Het kabinet beoordeelt de zes in het richtlijnvoorstel geregelde onderwerpen als volgt:

• 1. Beperking van de aftrekbaarheid van rente

  Nederland kent al een aantal specifieke renteaftrekbeperkingsmaatregelen. In het BEPS-project (actie 4) is een benadering gekozen die een combinatie is van twee regels⁵ en grofweg is gebaseerd op het systeem van Duitsland: de rente is alleen aftrekbaar tot een zeker percentage van de EBITDA,⁶ waarbij de OESO een percentage tussen de 10 en 30% aanbeveelt, en er kan gebruik worden gemaakt van een zogeheten groupsescape. De Commissie neemt beide regels over in haar voorstel, maar schrijft een percentage van 30% voor en geeft de groupsescape anders vorm. Omdat de richtlijn minimumnormen bevat, kunnen lidstaten er echter voor kiezen om strenger te zijn en een lager percentage te gebruiken en de groupsescape niet toe te staan. Lidstaten kunnen ook van hun specifieke renteaftrekbeperkingsmaatregelen gebruik blijven maken.

• 2. Exitheffingen

  De Nederlandse vennootschapsbelasting bevat al een exitheffing. In het kader van het BEPS-project zijn exitheffingen niet besproken. De door de Commissie voorgestelde exitheffing is bedoeld om te voorkomen dat bedrijven bij het verplaatsen van activa en fiscale woonplaatsen ervan profiteren dat sommige lidstaten geen exitheffing hebben. Het kabinet is van mening dat de verplichting voor alle lidstaten om een exitheffing te hebben, bijdraagt aan een gelijk speelveld binnen Europa. Het voorstel houdt rekening met de jurisprudentie van het Hof van Justitie op dit terrein.

• 3. Een switch-overbepaling

  Een switch-overbepaling is geen BEPS-maatregel. De voorgestelde switch-overbepaling vereist dat «bijheffing» van inkomen bij de moedermaatschappij of het hoofdhuis in een EU-lidstaat dient plaats te vinden indien het inkomen bij de dochtermaatschappij of de vaste inrichting in een ander land belast is tegen een belastingtarief dat lager is dan 40% van het tarief van de EU-lidstaat waar de moedermaatschappij of het hoofdhuis is gevestigd. In Nederland zou dat betekenen dat de switch-overbepaling in de vennootschapsbelasting moet worden aangepast en ook zou moeten worden toegepast wanneer inkomen wordt ontvangen uit een land waar het tarief minder dan 10% is. De deelnemingsvrijstelling kan in een dergelijk geval in minder gevallen worden toegepast. De Nederlandse vennootschapsbelasting bevat al een switch-overbepaling die ziet op passief inkomen. Bij actief inkomen wordt de switch-overbepaling niet toegepast.⁷ Het richtlijnvoorstel van de Commissie maakt geen onderscheid tussen actief en passief inkomen, waardoor de Nederlandse deelnemingsvrijstelling wordt ingeperkt. De voorgestelde switch-overbepaling heeft vragen opgeroepen bij de lidstaten, mede omdat deze geen deel uitmaakt van de BEPS-uitkomsten. Deze vragen worden momenteel geïnventariseerd en moeten snel van een antwoord worden voorzien.

• 4. Een algemene antimisbruikregel

  Een algemene antimisbruikregel maakt geen deel uit van de resultaten van het BEPS-project. Wel is recent een algemene antimisbruikregel opgenomen in de Moeder-dochterrichtlijn. Er wordt in Europees verband ook gesproken over het opnemen van een algemene antimisbruikregel in de Interest- en royaltyrichtlijn. De vraag dringt zich hierbij op hoe de verschillende antimisbruikregels zich tot elkaar verhouden. Het Nederlandse belastingstelsel kent al een algemene antimisbruikregel in het leerstuk van fraus legis.

• 5. Wetgeving betreffende gecontroleerde buitenlandse vennootschappen (cfc’s)

  Het rapport met de uitkomsten van het BEPS-project geeft aanbevelingen die landen kunnen gebruiken bij de vormgeving van effectieve nationale cfc-regels. Deze aanbevelingen zijn zeer algemeen van aard.⁸ De Commissie heeft uit de aanbevelingen verschillende elementen in haar voorstel voor cfc-regels opgenomen. In het voorstel worden verschillende soorten inkomen genoemd, waarop cfc-regels van toepassing zouden moeten zijn. Hoewel – anders dan bij de switch-overbepaling – is geprobeerd om een zeker onderscheid te maken tussen passief en actief inkomen, valt in bepaalde gevallen ook actief inkomen onder de reikwijdte van de cfc-regels. Belangrijk verschil is dat de switch-overbepaling alleen in relatie tot derde landen geldt, terwijl de cfc-regels ook binnen de EU gelden. In de Nederlandse vennootschapsbelasting is een bepaling opgenomen die te vergelijken is met een cfc-bepaling.⁹ De voorgestelde cfc-regels strekken echter veel verder, maar zullen tegelijkertijd nog verder verduidelijkt moeten worden.

• 6. Hybride mismatches

  In het kader van de OESO zijn zeer uitgebreide regels uitgewerkt voor het tegengaan van hybride mismatches.¹⁰ Daarnaast heeft een subgroep van de EU-Gedragscodegroep richtsnoeren (soft law) vastgesteld met oplossingen voor hybride mismatches. Het richtlijnvoorstel van de Commissie bevat een regeling die alleen betrekking heeft op hybride mismatches binnen de EU. Het kabinet vindt het positief dat de Commissie in de voorgestelde richtlijn op deze manier hybride mismatches aanpakt. De voorgestelde maatregelen hebben naar verwachting beperkte gevolgen voor Nederland, temeer daar recent de Moeder-dochterrichtlijn is gewijzigd om mismatches als gevolg van hybride financiële instrumenten onder die richtlijn tegen te gaan. Deze wijziging van de Moeder-dochterrichtlijn is in Nederlandse wetgeving geïmplementeerd.

Los van het bovenstaande is het belangrijk bij snelle besluitvorming lidstaten en het bedrijfsleven ruimte te bieden voor een zorgvuldige implementatie van de diverse maatregelen.

Aanbeveling implementatie van maatregelen om misbruik van belastingverdragen tegen te gaan

De aanbeveling over de implementatie van maatregelen om misbruik van belastingverdragen tegen te gaan is deels gebaseerd op de uitkomsten van het BEPS-project (actie 6). Het kabinet merkt wel op dat de BEPS-rapporten landen de keuze geven om ofwel een principal purpose test ofwel een zogenoemde limitations on benefits-bepaling (LOB) in hun verdragen op te nemen teneinde misbruik tegen te gaan. De Commissie stelt alleen een principal purpose test voor. Met name de Verenigde Staten en Japan plegen LOB-bepalingen op te nemen in hun belastingverdragen. De Commissie heeft Nederland een met redenen omkleed advies gestuurd inzake de LOB-bepaling in het belastingverdrag tussen Nederland en Japan. De Commissie is van mening dat de LOB-bepaling in het verdrag met Japan in strijd is met de vrijheid van vestiging. Nederland deelt de zienswijze van de Commissie niet. De Nederlandse visie wordt gesteund door een uitspraak van het Europese Hof van Justitie. In de zaak Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation¹¹ heeft het Hof bepaald dat de LOB-bepaling in het belastingverdrag van Nederland met het Verenigd Koninkrijk niet in strijd is met het EU-recht, omdat zij bijdraagt aan het evenwicht van de wederzijdse verdragsverplichtingen. Nederland is dan ook voornemens om ook in de toekomst de mogelijkheid open te houden om LOB-bepalingen in belastingverdragen op te nemen.

Mededeling externe strategie voor effectieve belastingheffing

Nederland waardeert dat de Commissie goed bestuur in belastingzaken buiten de EU wil bevorderen. Het assisteren van ontwikkelingslanden draagt eraan bij dat zij hun belastinginning kunnen verbeteren en misbruik kunnen aanpakken. Nederland draagt daar door middel van het Addis Tax Initiative, het OESO Tax and Development programma en Tax Inspectors without Borders nu al aan bij. Daarnaast worden in een aantal landen bilaterale activiteiten uitgevoerd en Nederland neemt deel aan verschillende multilaterale programma’s.

Nederland heeft nog enig voorbehoud ten aanzien van het beoordelen van derde landen en het plaatsen van jurisdicties op een zwarte lijst. Het kabinet vindt dat een dergelijke EU-lijst een verbetering zou kunnen zijn in vergelijking met de huidige lijst die de Commissie hanteert en die gebaseerd is op verschillende nationale lijsten. Die lijst heeft tot veel verwarring geleid. Het kabinet is van mening dat een daadwerkelijke EU-brede lijst volledig zou moeten aansluiten bij de beoordelingen van het Global Forum on Transparency and Exchange of Information for Tax Purposes of dat de EU dit Forum zou moeten volgen. Daarnaast moeten de criteria voor en de gevolgen van plaatsing op een lijst duidelijk zijn en moeten concrete afspraken worden gemaakt hoe een land van de lijst afgehaald kan worden. Een EU-lijst zou een meerwaarde kunnen hebben, mits deze een afspiegeling is van een gedeelde EU-visie op goed bestuur in belastingzaken en niet een optelsom van nationale zwarte lijsten. Ook moet er rekening mee worden gehouden of de jurisdicties die voor plaatsing op de lijst in aanmerking zouden komen niet juist in een proces zijn van het vergroten van transparantie, bijvoorbeeld doordat zij internationale standaarden daarvoor hebben omarmd, of het verbeteren van hun bestuur. Hoewel eerder is afgesproken dat de EU in haar overeenkomsten met derde landen een bepaling moet opnemen over goed bestuur in belastingzaken, vindt Nederland dat terughoudend moet worden omgegaan met het vastleggen van belastingbepalingen in overeenkomsten die door de Unie worden gesloten.

c) Eerste inschatting van krachtenveld

Er is brede steun voor het vastleggen van maatregelen tegen belastingontwijking in een richtlijn. De meeste lidstaten staan positief tegenover het vastleggen van minimumnormen, waarbij lidstaten de mogelijkheid houden om strengere maatregelen te treffen. Verschillende lidstaten zijn al bezig om de uitkomsten van het BEPS-project in nationale wetgeving vast te leggen. Met minimumnormen is de kans groot dat zij na vaststelling van de richtlijn hun nationale wetgeving niet opnieuw ingrijpend hoeven aan te passen. Dit is voor deze lidstaten belangrijk. Sommige lidstaten hebben echter ook gevraagd om flexibiliteit, zodat zij nationaal ook met minder strenge normen van de richtlijn af kunnen wijken.

Lidstaten zijn niet eensgezind over welke onderwerpen in een richtlijn met maatregelen tegen belastingontwijking een plaats moeten krijgen. Sommige lidstaten wijzen er hierbij op dat bepaalde onderwerpen niet voortkomen uit het BEPS-project of als best practices in de BEPS-uitkomsten zijn opgenomen. Sommige lidstaten hebben er moeite mee om verplicht te worden hun nationale wetgeving aan te passen en hierin maatregelen op te nemen die zij nu nog niet kennen of die vergaande gevolgen hebben voor hun belastingstelsel, bijvoorbeeld een exitheffing of een switch-overclausule. Lidstaten verschillen van mening of bepaalde maatregelen, onder meer cfc-regels, alleen ten opzichte van derde landen zouden moeten gelden of ook binnen de EU.

De positie van lidstaten tegenover de voorgestelde externe strategie, waaronder een zwarte lijst, is nog niet duidelijk. Verschillende lidstaten hebben eerder wel aangegeven niet gelukkig te zijn met de bestaande zwarte lijst die de Commissie op basis van zwarte lijsten van de lidstaten heeft samengesteld. Lidstaten hechten normaal gesproken aan de bevoegdheid van lidstaten om akkoorden en verdragen te sluiten met derde landen op het gebied van belastingen. Dat de Commissie zich meer op dit terrein manifesteert om goed bestuur in belastingzaken te bevorderen, stuit lidstaten mogelijk tegen de borst. De verwachting is dat de lidstaten positief staan tegenover het verlenen van (technische) assistentie aan ontwikkelingslanden om goed bestuur in belastingzaken te versterken.

4. Beoordeling bevoegdheid, subsidiariteit en proportionaliteit

• a) Bevoegdheid

  De Commissie baseert de bevoegdheid voor de voorgestelde richtlijn op artikel 115 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie. Nederland acht dit de juiste rechtsbasis. Dit artikel betreft de aanpassing van wettelijke bepalingen van de lidstaten die rechtstreeks van invloed zijn op de instelling of de werking van de interne markt. Wanneer de Commissie initiatieven neemt om te komen tot coördinatie op het gebied van belastingen wordt vaak voor deze grondslag gekozen. Deze grondslag kan naar de mening van het kabinet worden gebruikt voor de gevallen waarbij misbruik van verschillen tussen belastingstelsels tot belemmering van de interne markt leidt. In de door de Commissie geschetste gevallen kan hiervan sprake zijn.

  Als rechtsbasis voor de aanbeveling heeft de Commissie gekozen voor artikel 292 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie. Dit artikel geeft de Commissie de bevoegdheid om zelf aanbevelingen vast te stellen.

• b) Subsidiariteit

  Het kabinet beoordeelt de subsidiariteit als positief. Bij het voorstel is sprake van het bestrijden van grensoverschrijdende belastingontwijking (waarbij gebruik wordt gemaakt van verschillen tussen belastingstelsels). Het kabinet is van mening dat hiervoor een gecoördineerde aanpak noodzakelijk is.

  Zoals ook eerder richting het parlement is benadrukt,¹² zijn binnen de EU in beginsel alleen de lidstaten bevoegd op het gebied van directe belastingen. De Commissie kan slechts tot harmonisatie overgaan in het licht van verbetering van de interne markt. Alleen waar verschillen tussen belastingstelsels worden misbruikt, kan tot harmonisatie worden gekomen.

• c) Proportionaliteit

  Het kabinet beoordeelt de proportionaliteit positief, met een kanttekening.

  In het grootste deel van de Commissievoorstellen worden alleen misbruiksituaties aangepakt of voorkomen of worden oplossingen voorgesteld om verschillen tussen belastingsystemen weg te nemen door middel van gecoördineerde maatregelen. Deze maatregelen zijn derhalve proportioneel. Bij de in de richtlijn voorgestelde switch-overbepaling kunnen echter ook bonafide structuren, transacties, etc. worden geraakt, omdat in het voorstel geen onderscheid wordt gemaakt tussen actief en passief inkomen. Op dit punt (actief inkomen) is het proportionaliteitsoordeel van het kabinet negatief.

  Daarbij moet aangetekend worden dat het richtlijnvoorstel op het punt van de switch-over, maar ook op andere punten (o.a. de cfc-bepaling) onduidelijk is en nog veel vragen oproept. Hoe duidelijker de uiteindelijke richtlijn, hoe beter misbruik kan worden bestreden en worden voorkomen dat de richtlijn haar doel voorbij schiet en hoe beter de proportionaliteit van de richtlijn kan worden gewaarborgd.

5. Financiële implicaties, gevolgen voor regeldruk en administratieve lasten

• a) Consequenties EU-begroting

  Er zijn geen gevolgen voor de EU-begroting.

• b) Financiële consequenties (incl. personele) voor rijksoverheid en/ of decentrale overheden

  Het voorstel voor de richtlijn tot vaststelling van regels ter bestrijding van belastingontwijkingspraktijken zal naar huidige inzichten leiden tot forse kosten voor de Belastingdienst. Eventuele budgettaire gevolgen (bijvoorbeeld extra uitvoeringskosten) worden ingepast op de begroting van het beleidsverantwoordelijke departement (in dit geval Financiën), conform de regels van de budgetdiscipline.

  De voorstellen die gericht zijn op goed bestuur in belastingzaken (mededeling over een externe strategie) en het bestrijden van verdragsmisbruik (aanbeveling) zullen geen (directe) budgettaire impact hebben. Anders is dit voor enkele van de voorstellen in het richtlijnvoorstel anti-belastingontwijking. Naar verwachting zullen de voorstellen met betrekking tot de aftrekbaarheid van rente, hybride mismatches, cfc-wetgeving en de switch-overbepaling (directe) budgettaire impact hebben voor de lidstaten. De omvang hiervan is niet bekend; er is geen impact assessment opgesteld door de Europese Commissie. Op voorhand kan gesteld worden dat met name de renteaftrekbeperking de grootste budgettaire impact zal hebben. Het effect van de andere maatregelen zal beperkter zijn.

  Evident is dat de precieze omvang van de budgettaire gevolgen afhankelijk is van de wijze waarop de richtlijn wordt uitgewerkt en geïmplementeerd in Nederlandse wetgeving. De voorstellen omtrent exitheffingen en de algemene antimisbruikregel zullen een (zeer) beperkte budgettaire impact hebben. Het voorstel omtrent de exitheffingen sluit nauw aan bij de economische benadering die reeds praktijk is in Nederland. Voorts is de algemene antimisbruikregeling een vangnetbepaling die te vergelijken is met de bestaande praktijk van fraus legis.

  De Belastingdienst zal extra capaciteit nodig hebben voor de extra inspanning die de invoering van de richtlijn anti-belastingontwijking zal vergen. De voorgestelde richtlijn zal leiden tot veel vooroverleg en handhavingsinspanningen als gevolg van herstructureringen die noodzakelijk worden bij belastingplichtigen. Ook zal een forse inspanning in de automatisering nodig zijn. De kosten die hiermee gemoeid zijn, hangen af van de uiteindelijke vormgeving van de richtlijn.

  Er vloeien geen financiële gevolgen voor decentrale overheden voort uit het pakket.

• c) Financiële consequenties (incl. personele) voor bedrijfsleven en burger

  De voorgestelde richtlijn zal het moeilijker maken voor internationale bedrijven om gebruik te maken van verschillen tussen belastingsystemen om hun belastingdruk te verlagen. Het is onzeker hoe vaak lidstaten de algemene antimisbruikregel zullen toepassen en welke gevolgen dat heeft voor het bedrijfsleven. Antimisbruikmaatregelen zoals de cfc-regels, de renteaftrekbeperking en de switch-over zullen betekenen dat bedrijven meer belasting zullen moeten betalen, zeker wanneer de deelnemingsvrijstelling in minder gevallen onverkort kan worden toegepast. De financiële consequenties die hieraan verbonden zijn, hangen af van de uiteindelijke vormgeving van de maatregelen.

• d) Gevolgen voor regeldruk/administratieve lasten voor rijksoverheid, decentrale overheden, bedrijfsleven en burger

  De voorstellen zullen mogelijk leiden tot extra informatieverplichtingen en bijbehorende handelingen in het kader van de aangifte vennootschapsbelasting. Hieruit kunnen extra administratieve lasten voortvloeien. Daarnaast zal het bedrijfsleven kennis moeten nemen van de gewijzigde regelgeving en deze bezien op de effecten voor de eigen bedrijfsvoering.

• e) Gevolgen voor concurrentiekracht

  Doordat minimumnormen voor maatregelen tegen belastingontwijking in een Europese richtlijn worden neergelegd, wordt een gelijk speelveld gecreëerd binnen de EU. Dit draagt bij aan gezonde concurrentieverhoudingen binnen de EU. Wanneer de EU voorop loopt bij de toepassing van de uitkomsten van het BEPS-project en verdergaande maatregelen treft, bestaat het risico dat bedrijven ervoor kiezen om hun activiteiten te verplaatsen naar buiten de EU. Dit kan kwalijke gevolgen hebben voor de concurrentiekracht van de EU ten opzichte van derde landen. Daarom moet zoveel mogelijk worden aangesloten bij de uitkomsten van het BEPS-project. Van de sterke punten van het Nederlandse fiscale vestigingsklimaat kan, in het geval de voorgestelde switch-overbepaling ongewijzigd in de richtlijn wordt opgenomen, de toepassing van de deelnemingsvrijstelling worden beperkt. De voorgestelde switch-overbepaling heeft vragen opgeroepen bij de lidstaten, mede omdat deze geen deel uitmaakt van de BEPS-uitkomsten. Deze vragen worden momenteel geïnventariseerd en moeten snel van een antwoord worden voorzien. De reële budgettaire opbrengsten van BEPS en van de door de EU voorgestelde maatregelen die tot een onbedoelde relatieve verslechtering van het Nederlandse fiscale vestigingsklimaat leiden, wil het kabinet waar mogelijk gericht aanwenden om zo een aantrekkelijk fiscaal vestigingsklimaat te behouden. Hierbij wordt rekening gehouden met de binnen het domein van de vennootschapsbelasting te realiseren taakstellende opbrengst, die in 2017 € 202 miljoen bedraagt en afloopt naar een structurele opbrengst van € 43 miljoen vanaf 2024.¹³

6. Implicaties juridisch

• a) Consequenties voor nationale en decentrale regelgeving en/of sanctionering beleid (inclusief toepassing van de lex silencio positivo)

  De richtlijn zal moeten worden geïmplementeerd in de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. Mogelijk zal ook andere fiscale regelgeving moeten worden aangepast.

• b) Gedelegeerde en/of uitvoeringshandelingen, incl. NL-beoordeling daarvan

  De voorstellen bevatten geen gedelegeerde bevoegdheden en uitvoeringsbevoegdheden voor de Commissie.

• c) Voorgestelde implementatietermijn (bij richtlijnen), dan wel voorgestelde datum inwerkingtreding (bij verordeningen en besluiten) met commentaar t.a.v. haalbaarheid

  In de voorgestelde richtlijn is geen inwerkingtredingsdatum opgenomen.

• d) Wenselijkheid evaluatie-/horizonbepaling

  Er is geen evaluatie- en/of horizonbepaling opgenomen in het Commissievoorstel. Een evaluatiebepaling is wenselijk, temeer daar een impact assessment van de voorgestelde maatregelen ontbreekt. Daarenboven worden sommige maatregelen die zijn ontleend aan het BEPS-project, de komende tijd binnen de OESO verder uitgewerkt. Het zou goed zijn om op een later tijdstip te beoordelen of de richtlijn nog in lijn is met deze verdere uitwerking door de OESO.

7. Implicaties voor uitvoering en/of handhaving

De gevolgen van de richtlijn op de Nederlandse vennootschapsbelasting zijn aanzienlijk. De Belastingdienst zal extra capaciteit nodig hebben voor de extra inspanning die de invoering zal vergen. De voorgestelde richtlijn zal leiden tot veel vooroverleg en handhavingsinspanningen als gevolg van herstructureringen die noodzakelijk worden bij belastingplichtigen. Hoe duidelijker de uiteindelijke richtlijn wordt, hoe beter deze kan worden geïmplementeerd en door de Belastingdienst worden toegepast. Ook zal een forse inspanning in de automatisering nodig zijn.

Naast de onduidelijkheden over (de implementatie van) de richtlijn zal invoering van wetgeving op basis van deze richtlijn een forse eenmalige inspanning van de Belastingdienst vragen. Bestaande structuren zullen door belastingplichtigen worden aangepast en belastingplichtigen zullen, gezien de onzekerheden, afstemming met de inspecteur zoeken via vooroverleg. In voorkomende gevallen zal dat leiden tot gerechtelijke procedures. Gezien het feit dat de maatregelen in een aantal gevallen een grensoverschrijdend effect hebben, zal dit leiden tot een toename van internationale discussies. Ook op dit punt wordt een toename van de uitvoeringlast verwacht.

8. Implicaties voor ontwikkelingslanden

Het voorgestelde pakket is weliswaar gericht op de EU-lidstaten, maar zal naar verwachting indirect ook een positief effect hebben op de belastingheffing in ontwikkelingslanden. Ontwikkelingslanden kunnen de EU-maatregelen aangrijpen als een model voor eigen implementatie: voorbeelden zijn de exitheffing en de beperking van de renteaftrek.

Verder straalt de EU met het pakket uit dat belastingontwijkingsconstructies waarbij gebruik wordt gemaakt van laagbelastende landen/jurisdicties niet acceptabel zijn.

Nederland verwelkomt verder de inzet van de Commissie om de EU-criteria voor goed fiscaal bestuur in belastingzaken actief uit te dragen richting derde landen, zoals neergelegd in de mededeling over de externe strategie. De Commissie noemt als voorbeeld dat EU-landen een evenwichtige benadering moeten kiezen bij het onderhandelen van belastingverdragen. De Commissie draagt uit dat de Addis Abeba Aktie Agenda en de BEPS-afspraken een goed moment zijn voor lidstaten om bepaalde aspecten in hun bilaterale verdragen met ontwikkelingslanden te herzien. Zoals bekend, loopt Nederland met het herzien van de belastingverdragen met ontwikkelingslanden, door daar antimisbruikbepalingen in op te nemen, al voorop en neemt Nederland deel aan de ad hocgroep om het multilaterale instrument in het kader van actie 15 van het BEPS-project verder te gaan ontwikkelen. Door middel van dit multilaterale instrument moet het mogelijk worden dat landen, inclusief ontwikkelingslanden, gezamenlijk verdragsrechtelijke aspecten van het BEPS-rapport doorvoeren, waaronder antimisbruikbepalingen. Bovendien staat Nederland in relatie tot ontwikkelingslanden, in het algemeen al meer dan bij andere verdragspartners, welwillend tegenover wensen tot ruimere heffingsmogelijkheden, zoals relatief hoge bronbelastingen.

Niet duidelijk is wat de gevolgen zijn voor ontwikkelingslanden van een EU-brede (zwarte) lijst van jurisdicties die niet voldoen aan criteria van goed bestuur in belastingzaken. Sommige ontwikkelingslanden kennen bijzondere belastingfaciliteiten, waardoor zij mogelijk het risico lopen om op een dergelijke lijst te worden geplaatst. Over deze gevolgen zal duidelijkheid moeten komen.

---

1 Voor het voorstel tot wijziging van Richtlijn 2011/16/EU met betrekking tot de verplichte automatische uitwisseling van informatie op het gebied van belastingen (COM (2016) 25), dat onderdeel uitmaakt van het pakket, is een separaat BNC-fiche opgesteld.

2 Cfc-regels zijn gericht tegen uitstel van belastingheffing via buitenlandse lichamen die onder controle staan van een binnenlands belastingplichtig lichaam. Door mobiele activa, zoals patenten, octrooien en merkrechten, te verplaatsen naar een buitenlands lichaam in een laagbelastend land kan belasting worden uitgesteld zolang de winst uit die activa niet wordt uitgekeerd.

3 Recent onder meer in de brief van de Staatssecretaris van Financiën van 5 oktober 2015 over het BEPS-rapport (Kamerstuk 25 087, nr. 112).

4 Brief van de Staatssecretaris van Financiën van 5 oktober 2015 over het BEPS-rapport (Kamerstuk 25 087, nr. 112), pp. 4 en 5.

5 Zie meer in detail de brief van de Staatssecretaris van Financiën van 5 oktober 2015 over het BEPS-rapport (Kamerstuk 25 087, nr. 112), pp. 14 en 15.

6 EBITDA: earnings before interest, taxes, depreciation and amortisation.

7 Actief inkomen is inkomen dat wordt verkregen uit de uitoefening van een onderneming. Passief inkomen is inkomen dat wordt verdiend met beleggen.

8 Zie ook de brief van de Staatssecretaris van Financiën van 5 oktober 2015 over het BEPS-rapport, pp. 13 en 14.

9 Bij een belang van ten minste 25% in een laagbelaste beleggingsdeelneming moet een verplichte jaarlijkse herwaardering bij de moeder worden toegepast. Als de beleggingen van de dochter in waarde toenemen (wat zij meestal plegen te doen) valt die waardestijging dus in de belastbare winst.

10 brief van de Staatssecretaris van Financiën van 5 oktober 2015 over het BEPS-rapport, pp. 12 en 13.

11 HvJ C-374/04.

12 O.a. Kamerstuk 21 501-07, nr. 1281, p. 4.

13 Brief van de Staatssecretaris van Financiën van 5 oktober 2015 over het BEPS-rapport (Kamerstuk 25 087, nr. 112), pp. 4 en 5.