27 789
Modernisering Successiewetgeving

nr. 7
BRIEF VAN DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN

Aan de Voorzitter van de Tweede Kamer der Staten-Generaal

Den Haag, 26 oktober 2001

Hierbij bied ik u een notitie aan waarin nader wordt ingegaan op diverse onderwerpen betreffende de herziening van de successiewetgeving die tijdens het Algemeen Overleg met de vaste commissie voor Financiën op 5 juli 2001 aan de orde zijn geweest.

In de notitie wordt ingegaan op de volgende onderwerpen:

– een vergelijking van verschillen tussen gehuwden en ongehuwden in relatie tot de voorgestelde wijziging van het partnerbegrip in de Successiewet 1956;

– mogelijkheden tot grondslagverbreding met bijzondere aandacht voor de 60%-regeling eigen woning;

– de budgettaire samenhang tussen veranderingen van vrijstellingen en tarieven in de Successiewet 1956;

– een vergelijking van tarieven en faciliteiten voor bedrijfsopvolging in internationaal perspectief.

Tijdens het Algemeen Overleg en het daarmee samenhangende plenaire debat dat eveneens op 5 juli 2001 heeft plaatsgevonden, bleek dat bij verschillende fracties nog vragen leefden over het partnerbegrip en de overwegingen die aan het kabinetsstandpunt (kamerstukken II 2000/01, 27 789, nr. 1) ten grondslag liggen. In onderdeel 2 van de notitie wordt nader ingegaan op de vragen die onder andere door leden van de fracties van de PvdA, het CDA, D66, GroenLinks en de Christen-Unie zijn gesteld naar aanleiding van de voorgestelde partnerdefinitie. Verder wordt in dit onderdeel de door de PvdA aan de orde gestelde mantelzorg behandeld.

Tijdens het Algemeen Overleg van 5 juli 2001 en het aansluitende debat zijn door de leden van de fracties van de PvdA, de VVD en de Christen-Unie vragen gesteld over de overwegingen die hebben geleid tot het voorstel de waardering van de eigen woning op 60% van de vrije waarde af te schaffen. In onderdeel 3 wordt nader ingegaan op deze argumenten.

In samenhang hiermee wordt in onderdeel 3 tevens ingegaan op de mogelijkheden om door grondslagverbreding een tariefverlaging te financieren. Dit naar aanleiding van een vraag van de leden van de fractie van GroenLinks.

In onderdeel 4 wordt ingegaan op de vragen betreffende budgettaire gevolgen van een aantal varianten op de onderwerpen in het kabinetsstandpunt. De D66-fractie heeft een voorkeur uitgesproken voor uniformering van de tariefgroepen. In 4.3 zijn de budgettaire gevolgen weergegeven van een variant waarbij alle belastingplichtigen worden belast tegen het tarief van tariefgroep I. Ook is een variant uitgewerkt waarbij tariefgroep III (overigen) gelijk wordt gesteld aan het tarief van tariefgroep II (ouders, broers en zussen).

Verder heb ik u toegezegd tijdig voor de behandeling van het Belastingplan 2002 een gedetailleerd overzicht van de budgettaire gevolgen van voorstellen om te schuiven met vrijstellingen en tariefgroepen te doen toekomen. In 4.4 en 4.5 zijn hiertoe enkele tabellen opgenomen waarin de budgettaire gevolgen van wijzigingen van de tariefpercentages met 1%-punt per schijf zijn weergegeven.

De vraag van de VVD-fractie naar verhoging van de vrijstelling van € 5 000 naar € 6 000 en € 7 000 is uitgewerkt in 4.6. Verder zijn er in deze paragraaf nog enkele andere varianten met vrijstellingen opgenomen.

In onderdeel 5 wordt een korte beschrijving gegeven van het heffingssysteem, tarieven en vrijstellingen in het successie- en schenkingsrecht in Nederland, België, Duitsland, Frankrijk, het Verenigd Koninkrijk en de Verenigde Staten van Amerika. Daarnaast is voor diezelfde landen een korte beschrijving van faciliteiten in de sfeer van ondernemingsvermogen gegeven. Dit onderdeel is opgenomen naar aanleiding van vragen van leden van de fracties van de VVD en CDA.

De Staatssecretaris van Financiën,

W. J. Bos

Notitie met aanvullende informatie over enkele onderwerpen betreffende de voorgenomen herziening van de successiewetgeving

1. INLEIDING

In deze notitie wordt nader ingegaan op enkele onderwerpen betreffende de herziening van de successiewetgeving naar aanleiding van vragen die zijn gesteld tijdens het Algemeen Overleg met de vaste commissie voor Financiën op 5 juli 2001¹ betreffende het kabinetsstandpunt naar aanleiding van het rapport van de werkgroep modernisering successiewetgeving (hierna «kabinetsstandpunt» respectievelijk «de werkgroep»).

In deze notitie komen de volgende onderwerpen aan de orde:

– een vergelijking van verschillen tussen gehuwden en ongehuwden in relatie tot de voorgestelde wijziging van het partnerbegrip in de Successiewet 1956 (...);

– mogelijkheden tot grondslagverbreding met bijzondere aandacht voor de 60%-regeling eigen woning (...);

– de budgettaire samenhang tussen veranderingen vrijstellingen en tarieven in de successiewet (...);

– een internationale vergelijking van tarieven en faciliteiten bij bedrijfsopvolging (...).

2. VERGELIJKING VAN VERSCHILLEN TUSSEN GEHUWDEN EN ONGEHUWDEN

2.1 Inleiding

In dit onderdeel wordt ingegaan op de keuzes die in het kabinetsstandpunt en, inmiddels, in het Belastingplan 2002 deel IV² zijn gemaakt inzake het partnerbegrip. In het bijzonder wordt aandacht besteed aan de zes-maandentermijn en het vereiste van het notarieel samenlevingscontract.

Het belang van het partnerbegrip in de successiewet is onder meer gelegen in de tariefgroepindeling en de vrijstelling voor partners. Aangezien gehuwden en geregistreerde partners per definitie partners zijn, ligt het zwaartepunt bij de behandeling van ongehuwd en ongeregistreerd samenwonenden.

2.1.1 Het partnerbegrip in de Successiewet 1956

In de Successiewet 1956 bestaat een vrijstelling voor gehuwden (deze bedraagt in het jaar 2001 f 598 149 (€ 271 428)). Indien een verkrijging die vrijstelling te boven gaat, wordt het meerdere belast volgens tariefgroep I³. Voor ongehuwd samenwonenden bestaat een bijzondere regeling waardoor zij na verloop van tijd op dezelfde wijze worden behandeld als gehuwden. Samengevat komt de regeling hierop neer dat ongehuwd samenwonenden die tot het tijdstip van het overlijden of de schenking, na hun 22e jaar gedurende een aaneengesloten periode van ten minste vijf jaar een gemeenschappelijke huishouding hebben gevoerd voor hun onderlinge schenkingen of verkrijgingen worden ingedeeld in tariefgroep I. Indien de gezamenlijke huishouding van ongehuwd samenwonenden na beider 22e jaar vijf jaar heeft bestaan, is ook de vrijstelling gelijk aan de vrijstelling voor gehuwden; met andere woorden: alleen belastingplichtigen die tenminste 27 jaar oud zijn en die tenminste vijf jaar een gezamenlijke huishouding hebben gevoerd, worden op dezelfde wijze behandeld als gehuwden. Voor de vrijstelling voor ongehuwd samenwonenden geldt voor de eerste vijf jaar van de samenwoning een ingroeiregeling. Indien de hiervoor bedoelde gezamenlijke huishouding twee, drie of vier jaren heeft geduurd, bedraagt de vrijstelling f 119 630 (€ 54 286), f 179 446 (€ 81 429) onderscheidenlijk f 239 261 (€ 108 572).

2.1.2 Het partnerbegrip volgens het kabinetsstandpunt en het Belastingplan 2002 deel IV

In het kabinetsstandpunt over het rapport van de werkgroep heeft het kabinet aangegeven dat het gelet op maatschappelijke ontwikkelingen wenselijk is het partnerbegrip in die zin uit te breiden dat ongehuwd samenwonenden sneller dan thans het geval is, in aanmerking kunnen komen voor de faciliteiten die de successiewet aan gehuwden geeft. Het kabinet heeft gekozen voor een partnerbegrip waarbij er voor wat betreft ongehuwd samenwonenden sprake dient te zijn van een samenlevingsvorm die in termen van duurzaamheid en onderlinge zorgplicht naar maatschappelijke opvattingen gelijkwaardig is met het huwelijk en het geregistreerde partnerschap. Wil een ongehuwd samenwonende kwalificeren als partner, dient voldaan te zijn aan een aantal criteria die tot uitdrukking brengen wanneer ongehuwd samenwonenden een vergelijkbare relatie hebben met gehuwden. Hiervan is sprake als na hun 18e jaar gedurende een aaneengesloten periode van ten minste zes maanden direct voorafgaand aan het overlijden onderscheidenlijk twee jaar direct voorafgaand aan de datum waarop de schenking is gedaan een als duurzaam bedoelde gemeenschappelijke huishouding is gevoerd.

Hierna zal op de diverse criteria die worden gesteld aan het bestaan van een als duurzaam bedoelde gemeenschappelijke huishouding nader worden ingegaan.

2.2 Criteria duurzaam gemeenschappelijke huishouding

2.2.1 De termijn van zes maanden

Met de termijn van zes maanden wordt aangesloten bij de termijn in de Wet IB 2001. Aangezien het samenlevingscontract, met name op juridisch terrein, minder verstrekkende gevolgen heeft dan het huwelijk en het sluiten en vooral ook het weer ontbinden van een samenlevingscontract aan minder formaliteiten gebonden is, is het stellen van een zekere termijn gerechtvaardigd. Samenlevingscontracten die worden ingegeven door de wens om in het kader van taxplanning ongerechtvaardigd fiscale voordelen te behalen, moeten niet eenvoudig mogelijk zijn. Het gaat immers om een als duurzaam bedoelde gezamenlijke huishouding.

Er is voorts geen bijzondere aanleiding om voor het successierecht een andere termijn op te nemen dan de termijn in de Wet IB 2001. Een extra argument voor een termijn van zes maanden is dat daarmee aangesloten wordt bij een veel voorkomende termijn die in verscheidene pensioenregelingen wordt gehanteerd. Het kabinet heeft in het standpunt over het rapport van de werkgroep aangegeven enige aarzeling te hebben of ook voor het schenkingsrecht deze termijn van zes maanden lang genoeg is. Schenkingen zijn te voorzien en te plannen en het kabinet wenst mogelijk oneigenlijk gebruik te voorkomen. Om deze reden is ten aanzien van schenkingen niet een termijn van zes maanden, maar een termijn van twee jaar opgenomen. Dit betekent dat voor het schenkingsrecht ongehuwd samenwonenden pas na een samenlevingsduur van twee jaar als partners worden aangemerkt.

2.2.2 De gemeentelijke basisadministratie persoonsgegevens

Beide partners dienen gedurende zes maanden, onderscheidenlijk twee jaar, in de gemeentelijke basisadministratie persoonsgegevens op hetzelfde woonadres ingeschreven te staan. Dit criterium wordt ook in de Wet IB 2001 gehanteerd. Daarnaast komt dit criterium ook in diverse socialeverzekeringswetten voor.

2.2.3 Het notarieel samenlevingscontract

Het kabinet heeft in het kabinetsstandpunt aangegeven dat de wederzijdse zorgplicht moet zijn vastgelegd in een notarieel samenlevingscontract. In de algemene partnerdefinitie in de Wet IB 2001 wordt deze eis niet gesteld (art. 1.2). Wel wordt deze eis gesteld in de terbeschikkingstellingregeling in de Wet IB 2001 (art. 3.91). Ook wordt de eis gesteld in diverse wetten op het terrein van de sociale zekerheid en pensioenregelingen.

Uit het samenlevingscontract dient de wederzijdse zorgplicht te blijken. Hiermee wordt uitdrukking gegeven aan de gedachte dat om als partner te kwalificeren, de partnerrelatie zoveel mogelijk overeen dient te komen met het huwelijk, zoals dat is geregeld in titel 6, Boek 1 BW (in het bijzonder art. 81, tweede volzin en art. 85, tweede lid).

De wederzijdse zorgplicht in het samenlevingscontract wordt expliciet genoemd in diverse sociale verzekeringswetten. De Sociale Verzekeringsbank (SVB) past voor wat betreft de toets van wederzijdse zorgplicht de volgende beleidsregel toe: «Als samenlevingscontract beschouwt de SVB een notarieel samenlevingscontract, waarin de verplichting is opgenomen financieel of anderszins bij te dragen in de gezamenlijke huishouding»¹.

Duidelijk mag zijn dat een algemeen geldend partnerbegrip nu niet bestaat en dat het ook niet voorstelbaar is dat in elke regeling dezelfde criteria, zoals het hebben van een samenlevingscontract, gesteld zullen worden. Dit is te beargumenteren door te constateren dat aan elke regeling de gevolgen van het zijn van partner verschillend zijn. Omdat in het successierecht aan het zijn van partner grote fiscale voordelen zijn verbonden, in het bijzonder de voorgenomen algehele vrijstelling, is het vereiste van een samenlevingscontract met een wederzijdse zorgplicht een reëel criterium.

2.2.4 Negatieve criteria

Voor het partnerschap komen niet in aanmerking samenwonende bloedverwanten in de rechte lijn. In de praktijk zal het hier meestal gaan om kinderen die thuis wonen. Reeds thans, en zeker bij een verruiming van de faciliteiten, met name in geval van een volledige vrijstelling waar het kabinet reeds over heeft uitgesproken hiervan voorstander te zijn, ontstaat er voor de heffing van successierecht een groot en moeilijk te rechtvaardigen verschil tussen thuiswonende en uitwonende kinderen. In een aantal gevallen blijven kinderen geruime tijd na hun meerderjarigheid thuis wonen, in het bijzonder zolang zij nog studeren. Een dergelijke samenwoning is in de regel tijdelijk, bijvoorbeeld tot het moment dat het kind een eigen levenspartner vindt. Maar ook als de samenleving langer duurt, blijft deze relatie een ouder – kindrelatie en wordt geen partnerrelatie. Bij verkrijgingen door kinderen gaat het vermogen naar een volgende generatie met het daaraan inherente leeftijdsverschil. Zowel naar de mening van de werkgroep als het kabinet is hiervoor een volledige vrijstelling niet op zijn plaats.

Van diverse kanten is opgeworpen dat de gevolgen voor de situatie waarbij een kind voor de ouder zorgt in de vorm van mantelzorg wel heel nadelig zijn, maar ook dat waar iemand anders dan een kind de zorg voor een ouder iemand op zich neemt, er geen speciale faciliteiten zijn. In dit kader kan worden opgemerkt dat een relatie in het kader van mantelzorg op zich los staat van het begrip partnerrelatie dat in het kader van de successiewetgeving aan de orde is; deze twee relatievormen kunnen niet direct aan elkaar worden gekoppeld omdat ze een heel verschillend karakter kunnen hebben.

Verder komen ongehuwd samenwonenden die, al hadden ze daarvoor wel kunnen kiezen bij de aangifte inkomstenbelasting, gedurende de laatste vijf jaar voor het jaar van overlijden van de partner onderscheidenlijk de datum waarop de schenking is voldaan, hiervoor niet hebben gekozen, niet in aanmerking voor het partnerschap. Hiermee wordt invulling gegeven aan de in het kabinetsstandpunt ingenomen stelling dat als men er voor kiest onder een bepaalde wet niet als partners te worden aangemerkt, dit dan voor een andere wet ook niet kan.

2.2.5 Tweerelatie

Het kabinet heeft in het standpunt over het rapport van de werkgroep het standpunt van de werkgroep ondersteund dat slechts één persoon kan kwalificeren als partner. Dit standpunt dient te worden bezien in relatie tot het voornemen van het kabinet een algehele vrijstelling voor partners in te voeren.

2.3 Conclusie

Het motief voor zowel de werkgroep als het kabinet de partnerdefinitie in de Successiewet 1956 te herzien, is ingegeven door de in de loop der tijd gewijzigde maatschappelijke opvattingen over relatievormen. Het verschil tussen gehuwden enerzijds en ongehuwd samenwonenden anderzijds is steeds kleiner geworden. Aan de hand van de in dit onderdeelgegeven overwegingen wordt met het partnerbegrip zoals dat is verwoord in het kabinetsstandpunt en ook zoals dit is uitgewerkt in het Belastingplan 2002 deel IV, het meest tegemoetgekomen aan de huidige maatschappelijke opvattingen over relatievormen. Daarnaast is ook duidelijk afgebakend wanneer een beroep kan worden gedaan op de faciliteiten die de successiewetgeving toekent aan het zijn van partner.

3. GRONDSLAGVERBREDING EN 60%-REGELING EIGEN WONING

3.1 Inleiding

In dit onderdeel wordt ingegaan op de vraag of het mogelijk is de tarieven in het successierecht te verlagen en dit te financieren met grondslagverbreding.

Grondslagverbreding kan op twee manieren worden bereikt. Als eerste kan gekeken worden naar aftrekposten en vrijstellingen (...). Verder kan gekeken worden naar de wijze van waarderen van datgene waarover belasting geheven wordt (...). Bij dit laatste wordt in het bijzonder ingegaan op de 60%-regeling eigen woning (...).

3.2 Aftrekposten en vrijstellingen

Aftrekposten, zoals deze in de inkomstenbelasting voorkomen, kent de successiewet niet. Het is niet zo dat bepaalde bestanddelen in een nalatenschap buiten beschouwing mogen worden gelaten. Uitzondering betreft de kosten van lijkbezorging, die ingevolge artikel 20, eerste lid, Successiewet 1956 op de nalatenschap in mindering mogen worden gebracht. Verder mogen ingevolge artikel 20, vijfde en zesde lid, Successiewet 1956, op een verkrijging in mindering worden gebracht de zogeheten latente belastingschulden. Het betreft inkomstenbelasting die de verkrijger verschuldigd kan worden ter zake van:

a. in het verkregen vermogen van een onderneming begrepen reserves in de zin van de Wet inkomstenbelasting 2001;

b. termijnen van verkregen, niet tot het vermogen van een onderneming behorende rechten die ingevolge de Wet inkomstenbelasting 2001 belastbare periodieke uitkeringen en verstrekkingen opleveren (stamrechten);

c. verkregen aandelen, winstbewijzen, bewijzen van deelgerechtigdheid en koopopties als bedoeld in artikel 4.4 van de Wet inkomstenbelasting 2001 die ingevolge die wet tot een aanmerkelijk belang behoren.

Deze verminderingen op de nalatenschap resp. verkrijging bieden geen mogelijkheden voor grondslagverbreding.

Wel is er in het successie- en schenkingsrecht een hele serie vrijstellingen (art. 32 en 33 Successiewet 1956). Bij de algehele herziening van de successiewet in de nabije toekomst zullen de vrijstellingen opnieuw worden bezien. Indien de herziening van de vrijstellingen zal verlopen langs de lijnen van de voorstellen van de werkgroep zal dit overigens eerder leiden tot een grondslagversmalling dan een grondslag verbreding.

3.3 Waardering van het verkregene

Hoofdregel is dat wat krachtens successierecht, schenkingsrecht of recht van overgang wordt verkregen, wordt gewaardeerd op de waarde in het economische verkeer met als peildatum het moment van verkrijging (art. 21, eerste lid, Successiewet 1956). De term «waarde in het economische verkeer» is als zodanig in de Successiewet 1956 geïntroduceerd per 1 januari 1985. De term komt in meerdere wetten voor. De kerngedachte van het begrip «waarde in het economische verkeer» is dat niet het subject de factor dient te zijn, die primair bepalend is voor de waardering, maar veeleer objectieve factoren die in het maatschappelijk verkeer wortelen.

Op de hoofdregel in de successiewet en de daarop berustende uitvoeringsvoorschriften dat de waarde in het economische verkeer wordt bepaald aan de hand van objectieve factoren is wel een aantal aanvullingen en uitzonderingen gemaakt. Het betreft:

– met fideï-commis bezwaarde goederen (art. 21, tweede lid);

– effecten (art. 21, derde lid);

– de eigen woning bij verkrijgingen door de partner en bloedverwanten in de rechte lijn of in de tweede graad van de zijlijn (art. 21, vierde lid). In het kabinetsstandpunt is een aantal argumenten gegeven waarom deze bepaling naar de mening van het kabinet kan worden geschrapt. Hierop wordt in nader ingegaan;

– periodieke uitkeringen, vruchtgebruik en blote eigendom, (art. 21, zesde, achtste en negende lid en de artikelen 5 t/m 9, Uitvoeringsbesluit Successiewet 1956);

De hoofdregel het verkregene te waarderen op de waarde in het economische verkeer en de aanvullingen en uitzonderingen die hierop zijn gemaakt, bieden weinig mogelijkheden tot grondslagverbreding. Dit is vooral gelegen in het karakter van de bepalingen, die ertoe dienen de toepassing van de hoofdregel te vereenvoudigen. Uitzondering hierop is het in het kabinetsstandpunt over het rapport gedane voorstel de 60%-regeling eigen woning af te schaffen. De argumentatie hiervoor komt in aan de orde.

3.4 De 60%-regeling eigen woning (art. 21, vierde lid)

De 60%-regeling eigen woning betreft een faciliteit voor verkrijgingen van de eigen woning door de partner en bloedverwanten in de rechte lijn of in de tweede graad van de zijlijn. Deze woning mag worden gewaardeerd op 60% van de leegwaarde, mits de woning op het tijdstip van de verkrijging aan de erflater tezamen met een van de hiervoor genoemde personen als hoofdverblijf ter beschikking stond. In het kabinetsstandpunt geeft het kabinet aan waarom naar zijn mening de faciliteit kan worden afgeschaft. De volgende overwegingen hebben daarbij een rol gespeeld.

a. De afschaffing van de 60%-regeling wordt voorgesteld in samenhang met het voorstel voor een algehele vrijstelling van successierecht voor partners. Voor deze belangrijke groep heeft de afschaffing van de faciliteit derhalve geen nadelige gevolgen omdat partners, volgens het voorstel, over hun verkrijging in het geheel geen successierecht meer verschuldigd zijn.

b. In gevallen waarin op de woning een recht van vruchtgebruik of een recht van gebruik en bewoning wordt gevestigd heeft de 60%-regeling tot gevolg dat de waardedrukkende werking van deze rechten dubbel in aanmerking wordt genomen. Onder de huidige regeling wordt immers de waarde van de blote eigendom, respectievelijk het vruchtgebruik, ten onrechte berekend over 60% van de vrije waarde van de woning in plaats van over 100% van de waarde. Met de afschaffing van de 60%-regeling wordt bereikt dat de blote eigendom en het recht van vruchtgebruik op een reële wijze worden gewaardeerd. De maatregel zal er toe leiden dat in deze gevallen de verkrijging door (doorgaans) kinderen hoger wordt gewaardeerd dan onder de huidige regelgeving het geval is. Deze lastenstijging is echter gerechtvaardigd omdat die enkel wordt veroorzaakt door het vervallen van de bestaande dubbeltelling van waardedrukkende factoren. De omvang van deze lastenstijging is overigens moeilijk te kwantificeren.

c. Zonder afschaffing van de 60%-regeling zou de hiervoor genoemde dubbeltelling van waardedrukkende factoren op grote schaal gaan optreden onder het nieuwe erfrecht. In het nieuwe ab intestaat erfrecht verkrijgt de langstlevende echtgenoot de goederen van de nalatenschap en verkrijgen de (andere) erfgenamen slechts een niet opeisbare, bij de huidige rentestand renteloze vordering ten belope van hun erfdeel. Is de langstlevende onterfd, dan heeft deze het recht om de bewoning gedurende een termijn van zes maanden voort te zetten en zijn de erfgenamen verplicht om mee te werken aan de vestiging van een vruchtgebruik ten behoeve van de langstlevende, indien deze daaraan voor zijn verzorging behoefte heeft. De waarde van de niet opeisbare vorderingen, respectievelijk de blote eigendom wordt reeds bepaald met inachtneming van de renteloosheid, respectievelijk het vruchtgebruik. Om daarenboven nog een waardering van 60% van de eigen woning toe te passen is dubbelop.

d. Eenzelfde dubbeltelling kan optreden ingeval de woning wordt geschonken. Uitgaande van een blijvende bewoning door de schenker en diens partner, zal deze in de regel een vruchtgebruik, een recht van gebruik en bewoning of een huurrecht hebben voorbehouden. Het is dan reëel om schenkingsrecht te heffen over de waarde van de blote eigendom, berekend op basis van de leegwaarde, zoals deze wordt gedrukt door het voorbehouden beperkte recht of huurrecht.

e. Omdat de waarde in bewoonde staat geen echte waarde is, berust het percentage van 60 op een fictie. Dit is een zeer ruwe benadering, immers bij een nog jonge langstlevende kan de voortgezette bewoning nog heel lang duren, voor een zeer oude bewoner wellicht nog maar kort. Voor wat het percentage van 60 betreft werd destijds een zekere relatie gelegd met de waarde van verhuurde woningen. Tegenwoordig wordt evenwel voor verhuurde woningen veelal een prijs betaald van 80 à 90% van de leegwaarde.

3.5 Conclusie

Uit bovenstaande kan worden geconcludeerd dat er weinig mogelijkheden zijn om te komen tot grondslagverbreding in het successie- en schenkingsrecht. De voorstellen uit het rapport van de werkgroep leiden eerder tot grondslagversmalling. Uitzondering hierop is de 60%-regeling waardering eigen woning.

4. BUDGETTAIRE SAMENHANG TUSSEN VERANDERINGEN VRIJSTELLINGEN EN TARIEVEN IN DE SUCCESSIEWET

4.1 Algemeen

In deze paragraaf worden de budgettaire gevolgen in kaart gebracht van een aantal varianten in het successie- en schenkingsrecht waarbij wordt gevarieerd met tariefgroepen, tarieven en vrijstellingen. De ramingen hebben betrekking op het jaar 2002.

4.2 Huidige tariefgroepen, tarieven en vrijstellingen

Om inzichtelijk te maken hoe de in deze paragraaf gepresenteerde varianten zich verhouden tot de bestaande situatie volgt hieronder eerst een kort overzicht van de huidige tariefgroepen, tarieven en vrijstellingen in het successierecht.

4.2.1 Tariefgroepen

Tariefgroep I:

– de echtgenoot;

– de geregistreerde partner;

– een verkrijger, niet zijnde de echtgenoot, die tot het tijdstip van het overlijden of de schenking samen met de erflater of de schenker na hun 22e jaar gedurende een aaneengesloten periode van ten minste 5 jaar een gemeenschappelijke huishouding heeft gevoerd (ongehuwd samenwonenden). Het betreft hier zowel tweerelaties als meerrelaties ;

– kinderen, waaronder ook geadopteerde kinderen, erkende kinderen, kinderen van de echtgenoot uit een eerder huwelijk van die echtgenoot en pleegkinderen.

Tariefgroep IA

– afstammelingen in tweede of verdere graad.

Tariefgroep II:

– broers en zusters;

– bloedverwanten in de rechte opgaande lijn (onder bloedverwanten worden mede verstaan aanverwanten, tenzij het huwelijk niet door de dood is geëindigd; aanverwanten zijn de bloedverwanten van de echtgenoot of geregistreerde partner).

Tariefgroep III:

– andere verkrijgers, uitgezonderd binnen het Rijk gevestigde kerkelijke, levensbeschouwelijke, charitatieve, culturele, wetenschappelijke of het algemeen nut beogende instellingen (art. 24, vierde lid).

4.2.2 Tarieven successie- en schenkingsrecht 2001 (in f)

De belasting bedraagt het bedrag onder A + het percentage onder B van het meerdere aan belaste verkrijging boven het in de eerste kolom genoemde bedrag

Belaste verkrijging		Tariefgroep I		Tariefgroep IA		Tariefgroep II		Tariefgroep III
Tussen	en	A	B	A	B	A	B	A	B
0	42 735	0	5%	0	8%	0	26%	0	41%
42 735	85 462	2 136	8%	3 417	12,8%	11 111	30%	17 521	45%
85 462	170 912	5 554	12%	8 886	19,2%	23 929	35%	36 748	50%
170 912	341 811	15 808	15%	25 292	24%	53 836	39%	79 473	54%
341 811	683 611	41 443	19%	66 308	30,4%	120 487	44%	171 758	59%
683 611	1 709 006	106 385	23%	17 021	36,8%	270 879	48%	373 420	63%
1 709 006	en hoger	342 226	27%	54 7561	43,2%	763 068	53%	1 019 419	68%

Het tarief voor algemeen nut beogende instellingen bedraagt 11%.

4.2.3 Vrijstellingen

De successiewet kent verschillende vrijstellingstypen:

(1) Algehele vrijstelling: de gehele verkrijging is vrijgesteld van successierecht.

(2) Voetvrijstelling: de verkrijging is vrijgesteld tot het bedrag van de vrijstelling, over het meerdere is successierecht verschuldigd.

(3) Drempelvrijstelling: de verkrijging is volledig vrijgesteld indien de verkrijging niet hoger is dan het in de wet genoemde drempelbedrag.

(4) Gedeeltelijke drempelvrijstelling: voor de verkrijging geldt een voetvrijstelling van X indien de verkrijging niet hoger is dan het drempelbedrag Y.

Hieronder zijn de vrijstellingen en vrijstellingsbedragen opgenomen die binnen de discussie over de modernisering van de successiewetgeving het meest van belang zijn (bedragen 2001).

Successierecht

– Echtgenoten/partners: voetvrijstelling van f 598 149.

– Kinderen tot 23 jaar: voetvrijstelling van f 8 545 voor ieder jaar dat de verkrijger jonger is dan 23 jaar met een minimum van f 17 090.

– Kinderen ouder dan 23 jaar: voetvrijstelling van f 17 090, indien het saldo van de verkrijging niet meer bedraagt dan het drempelbedrag f 51 270 (gedeeltelijke drempelvrijstelling).

– Ouders: voetvrijstelling van f 85 449.

– Andere bloedverwanten in de rechte lijn (grootouders, kleinkinderen): algehele drempelvrijstelling van f 17 090.

– Algemeen nut beogende instellingen: algehele drempelvrijstelling van f 17 090.

– Andere verkrijgers (niet verwanten, ververwanten): algehele drempelvrijstelling van f 1 708.

Schenkingsrecht

– Kinderen: voetvrijstelling van f 8 545. Eenmalig voor kinderen tussen 18 en 35 jaar: voetvrijstelling van f 42 727.

– Algemeen nut beogende instellingen: drempelvrijstelling van f 8 545.

– Andere verkrijgers: drempelvrijstelling van f 5 126.

4.3 Varianten met de tariefgroepen

Het gelijkstellen van de huidige tariefgroepen IA, II en III met tariefgroep I kost ongeveer € 665 mln (f 1,45 mrd). In tabel zijn de kosten uitgesplitst naar tariefgroep.

Tabel 1: Budgettaire kosten gelijkstellen tariefgroepen IA, II en III met tariefgroep I (2002)

Tariefgroep	miljoen euro	miljoen gulden
I	–	–
IA	– 12,3	– 27,1
II	– 159,2	– 350,8
III	– 492,4	– 1 085,2
Totaal	– 663,9	– 1 463,1

Een minder vergaande variant is het gelijkstellen van tariefgroep III met tariefgroep II. De budgettaire kosten van deze variant bedragen € 195 mln (f 430 mln).

4.4 Varianten met het tarief

In tabellen en is – in euro's respectievelijk in guldens – per tariefgroep per schijf aangegeven wat 1%-punt tariefverlaging kost.

Tabel 2: Kosten verlaging successie- en schenkingsrecht per procentpunt pehenkingsrecht per procentpunt peoen euro (2002)

Tarief	Schijf 1	Schijf 2	Schijf 3	Schijf 4	Schijf 5	Schijf 6	Schijf 7	Totaal
I	– 10,6	– 6,6	– 6,8	– 6,0	– 4,7	– 4,4	– 5,6	– 44,7
IA	– 1,0	– 0,4	– 0,4	– 0,3	– 0,3	– 0,2	– 0,1	– 2,8
II	– 2,4	– 1,0	– 1,1	– 0,9	– 0,7	– 0,5	– 0,4	– 7,0
III	– 4,5	– 1,7	– 1,8	– 1,7	– 1,3	– 1,1	– 0,9	– 13,0
Totaal	– 18,4	– 9,8	– 10,1	– 8,9	– 7,0	6,3	– 7,0	– 67,5

Tabel 3: Kosten verlaging successie- en schenkingsrecht per procentpunt per tariefgroep per schijf in miljoen gulden (2002)

Tarief	Schijf 1	Schijf 2	Schijf 3	Schijf 4	Schijf 5	Schijf 6	Schijf 7	Totaal
I	– 23,3	– 14,6	– 15,0	– 13,1	– 10,4	– 9,7	– 12,3	– 98,5
IA	– 2,1	– 1,0	– 0,9	– 0,7	– 0,6	– 0,5	– 0,3	– 6,2
II	– 5,2	– 2,3	– 2,4	– 2,0	– 1,5	– 1,1	– 0,8	– 15,4
III	– 10,0	– 3,7	– 3,9	– 3,7	– 2,9	– 2,5	– 2,0	– 28,6
Totaal	– 40,6	– 21,6	– 22,3	– 19,6	– 15,5	– 13,8	– 15,4	– 148,7

4.5 Procentpuntsgewijze verlaging tarief algemeen nut beogende instellingen

Met de algemeen nut beogende instellingen is een budgettaire opbrengst gemoeid van € 67,4 mln (f 148,4 mln). Aangezien het tarief voor algemeen nut beogende instelling 11% bedraagt, kost 1%-punt verlaging van dit tarief € 6,1 mln (f 13,5 mln).

4.6 Varianten met de vrijstellingen

In deze paragraaf komen de budgettaire effecten aan de orde van de door de werkgroep voorgestelde vrijstellingen en van enige varianten daarop. In tabel hieronder is allereerst de door de werkgroep voorgestelde tariefstructuur weergegeven. Vervolgens worden in tabel de budgettaire effecten gepresenteerd van de door de werkgroep voorgestelde tarieven en vrijstellingen ten opzichte van de huidige tarieven en vrijstellingen. Hierbij wordt bij partners uitgegaan van een algehele vrijstelling en een vrijstelling van € 5 000 voor alle andere verkrijgers. Ten slotte worden in tabel 6 de budgettaire effecten gepresenteerd van de varianten waarin de vrijstelling voor andere verkrijgers gesteld is op respectievelijk€ 6000, € 7000 en € 10 000.

Tabel 4: Tarieven volgens voorstellen werkgroep modernisering successiewetgeving (De belasting bedraagt het bedrag onder A + het percentage onder B van het meerdere aan belaste verkrijging boven het in de eerste kolom genoemde bedrag)

Belaste verkrijging		Tariefgroep I		Tariefgroep IA
tussen	en	A	B	A	B
0	50 000	0	5%	0	6,25%
50 000	100 000	2 500	10%	3 125	12,5%
100 000	200 000	7 500	20%	9 375	25%
200 000	en hoger	27 500	30%	34 375	37,5%
Belaste verkrijging		Tariefgroep II		Tariefgroep III
tussen	en	A	B	A	B
0	100 000	0	25%	0	35%
100 000	200 000	25 000	35%	35 000	45%
200 000	en hoger	60 000	45%	80 000	55%

Tabel 5: Opbrengst successie- en schenkingsrecht uitgesplitst naar categorieën verkrijgers volgens huidige tarieven en vrijstellingen en door werkgroep modernisering successiewetgeving voorgestelde tarieven en vrijstellingen (2002)

Categorie verkrijger (tariefgroep)	Huidige tarieven en vrijstellingen	Door werkgroep voorgestelde tarieven en vrijstellingen	Verschil
	miljoen euro	miljoen euro	miljoen euro
Echtgenoten en samenwonenden 5 jaar of meer (I)	72,1	0,0	– 72,1
Kinderen 23 jaar en ouder (I)	541,0	545,7	4,7
Kinderen jonger dan 23 (I)	8,7	7,6	– 1,1
Kleinkinderen etc. (IA)	32,7	24,6	– 8,1
Broers en zusters (II)	236,1	178,6	– 57,5
Ouders (II)	4,8	2,8	– 2,0
Niet- of ververwanten (I)	647,4	351,0	– 296,4
Totaal	1 542,8	1 110,3	– 432,5

Zoals te zien gaat de groep kinderen van 23 jaar en ouder er bij de door de werkgroep voorgestelde tarieven en vrijstellingen op achteruit.

In bovenstaande tabel is voor partners gerekend met een volledige vrijstelling. Zoals ook al vermeld in het kabinetsstandpunt op het rapport van de werkgroep kost dit (in cijfers 2002) € 72,1 mln. Zou de vrijstelling worden bepaald op € 1 mln, dan zou dit inclusief de door de werkgroep voorgestelde tariefstructuur in vergelijking met de huidige situatie € 41,8 mln kosten. Zou de vrijstelling verder worden verlaagd tot € 500 000, dan zou dit € 23,4 mln kosten.

Voor de overige categorieën verkrijgers is overeenkomstig de voorstellen van de werkgroep gerekend met een voetvrijstelling van € 5 000. Voor kinderen jonger dan 23 jaar is overeenkomstig de huidige systematiek gerekend met € 5 000 voor ieder jaar dat de verkrijger jonger is dan 23 jaar. Indien de vrijstelling in plaats van op € 5 000 zou worden bepaald op € 6 000, € 7 000 en € 10 000, dan zouden de kosten daarvan respectievelijk € 18,2 mln, € 35,4 mln en € 81,0 mln bedragen. In tabel zijn deze budgettaire effecten nader uitgesplitst naar categorie verkrijger.

Tabel 6: Opbrengst successie- en schenkingsrecht uitgesplitst naar categorieën verkrijgers bij voetvrijstellingen van respectievelijk € 5 000, € 6 000, € 7 000 en € 10 000 volgens door werkgroep modernisering successiewetgeving voorgestelde tarieven (2002)

Categorie verkrijger (tariefgroep)	Vrijstelling in euro	Opbrengst in miljoenen euro	Verschil met vrijstelling van € 5000 in miljoenen euro
Kinderen van 23 jaar en ouder (I)	5 000	545,7	0
	6 000	539,5	– 6,2
	7 000	533,4	– 12,3
	10 000	516,6	– 29,1
Kinderen jonger dan 23 jaar (I)	5 000	7,6	0
	6 000	7,3	– 0,3
	7 000	7,2	– 0,4
	10 000	6,6	– 1,0
Kleinkinderen (IA)	5 000	24,6	0
	6 000	24,3	– 0,3
	7 000	23,8	– 0,8
	10 000	22,9	– 1,7
Broers en zussen (II)	5 000	178,6	0
	6 000	174,9	– 3,7
	7 000	171,4	– 7,2
	10 000	162,1	– 16,5
Ouders (II)	5 000	2,8	0
	6 000	2,8	0
	7 000	2,7	– 0,1
	10 000	2,5	– 0,3
Niet- en ververwanten (III)	5 000	351,0	0
	6 000	343,3	– 7,7
	7 000	336,4	– 14,6
	10 000	318,6	– 32,4

5. INTERNATIONALE VERGELIJKING TARIEVEN EN FACILITEITEN BEDRIJFSOPVOLGING

5.1 Inleiding

In dit onderdeel wordt van de ons omringende landen en de Verenigde Staten een korte beschrijving gegeven van de successiewetgeving, de tarieven en de behandeling van ondernemingsvermogen in het betrokken land. Doel hiervan is om te bezien of het successierecht in Nederland in de pas loopt met het belasten van nalatenschappen en schenkingen in de ons omringende landen. Op voorhand dient te worden opgemerkt dat een vergelijking tussen landen heel moeilijk te maken is, omdat ieder land z'n eigen aanknopingspunten voor de heffing van successiebelastingen kent. Deze aanknopingspunten hebben vaak een lange, aan het land gelieerde, historie.

De beschrijving van de heffingssystemen heeft alleen betrekking op successie- en schenkingsrecht. Een vergelijkbare heffing met het recht van overgang komt in een aantal andere landen wel voor, maar is niet in de beschouwing meegenomen.

Uiteraard is het binnen dit bestek niet mogelijk een uitputtende beschrijving van de diverse heffingssystemen te geven.

Ten slotte dient te worden opgemerkt dat een vergelijking louter op basis van de tarieven geen zuiver beeld geeft. Hoge tarieven kunnen gepaard gaan met een kleine heffingsgrondslag en lage tarieven met een grote heffingsgrondslag, terwijl per saldo eenzelfde totale belastingopbrengst wordt gegenereerd. In tabel is voor de landen die in de volgende paragrafen worden beschreven, opgenomen de opbrengst van successierecht, schenkingsrecht en recht van overgang als percentage van het bruto binnenlands product (BBP) en als percentage van de totale belastingopbrengst.

Tabel 7: Opbrengsten gerelateerd aan de totale belastingontvangsten en het BBP (cijfers 1998)¹

Land	Percentage van totale belastingontvangsten	Percentage van BBP
België	0,9%	0,40%
Duitsland	0,3%	0,13%
Frankrijk	1,1%	0,51%
Nederland	0,8%	0,32%
Verenigd Koninkrijk	0,6%	0,21%
Verenigde Staten	1,3%	0,36%

¹ Bron: Revenue Statistics 1965–1999, OECD, 2000.

Verder leidt een analyse van de cijfers uit Revenue Statistics over meerdere jaren tot de conclusie dat de afgelopen jaren de successieopbrengst als percentage van het BBP en als percentage van de totale belastingopbrengst in de meeste landen stabiel is of enigszins stijgt.

5.2 Nederland

5.2.1 Heffingssysteem

In Nederland wordt successie- en schenkingsrecht geheven wanneer iemand op het moment van zijn overlijden of het moment van schenken in Nederland woont. Waar de erfgenamen/begiftigden wonen, doet niet ter zake. Dit aanknopingspunt voor het heffen van belasting staat bekend onder het woonplaatsbeginsel. Daarnaast komt in de Nederlandse successiewet ook het nationaliteitsbeginsel voor. Artikel 3, eerste lid, Successiewet 1956 bepaalt dat indien een Nederlander Nederland metterwoon verlaat en binnen tien jaar een schenking doet of overlijdt, hij geacht wordt op het moment van die schenking of het overlijden toch nog in Nederland te hebben gewoond.

Voor het aanknopingspunt van de heffing is de woonplaats van de erflater/schenker van belang, de belasting wordt echter geheven van de verkrijger(s).

5.2.2 Tarieven en vrijstellingen

Het Nederlandse tariefstelsel kent een dubbele progressie. Het tarief is hoger naarmate de verkrijging groter is en de verwantschap tussen erflater/schenker en verkrijger geringer is. Echtgenoten en kinderen worden belast tegen een tarief van 5% oplopend tot 27%, ouders, broers en zussen worden belast tegen een tarief van 26 oplopend tot 53% en overigen worden belast tegen een tarief van 41% oplopend tot 68%. In Nederland gevestigde algemeen nut beogende instellingen worden belast tegen een proportioneel tarief van 11%. In het successierecht hebben echtgenoten een vrijstelling van f 598 149 (€ 271 428). Verder zijn er zowel in het successie- als schenkingsrecht speciale vrijstellingen voor kinderen.

5.2.3 Behandeling bedrijfsvermogen

Bij de heffing van successie- en schenkingsrecht bestaat een faciliteit voor bedrijfsopvolging in de vorm van een kwijtscheldingsregeling die is opgenomen in de Invorderingswet 1990. Deze faciliteit houdt kort samengevat het volgende in. Het successie- of schenkingsrecht dat kan worden toegerekend aan 25% van het ondernemingsvermogen wordt kwijtgescholden onder voorwaarde dat de onderneming ten minste vijf jaar wordt voortgezet (bij schenking 10 jaar). De faciliteit geldt zowel voor persoonlijke ondernemingen als voor de schenking of vererving van een pakket aanmerkelijk-belangaandelen in de zin van de Wet inkomstenbelasting 2001, behoudens voorzover de waarde van die aandelen voor meer dan 15% is toe te rekenen aan beleggingen. Deze aandelen moeten zowel bij de erflater/schenker als bij de verkrijger tot een aanmerkelijk belang behoren. De faciliteit komt ten goede aan degene die de onderneming voortzet dan wel de aandelen verkrijgt. Voorts geldt een kwijtschelding van het recht dat kan worden toegerekend aan quota en andere publiekrechtelijke vergunningen en van het recht dat kan worden toegerekend aan het verschil tussen waarde vrij en waarde verpacht van tot het ondernemingsvermogen behorende landbouwgronden.

De 25% vermindering van het ondernemingsvermogen wordt toegepast nadat het ondernemingsvermogen is verminderd met de waarde van eventueel daarin aanwezige quota, vergunningen en concessies van publiekrechtelijke aard. Verder wordt de waarde van de grond daarbij gesteld op de waarde in verpachte staat.

5.3 België

5.3.1 Heffingssysteem

Net als in Nederland wordt in België ten aanzien van het successierecht aangesloten bij de woonplaats van de erflater. De woonplaats van de erfgenamen doet niet ter zake. Schenkingsrecht wordt alleen geheven over notarieel vastgelegde schenkingen. Schenkingen van hand tot hand van geld, roerende zaken en aandelen aan toonder zijn niet belast. De registratie van de schenking is het aanknopingspunt voor de heffing. De woonplaats en nationaliteit van de schenker en begiftigden zijn niet van belang.

Net als in Nederland wordt de belasting geheven bij de erfgenamen/begiftigden.

5.3.2 Tarieven en vrijstellingen

De tarieven en vrijstellingen voor het schenkingsrecht zijn in heel België hetzelfde; voor het successierecht is België in drie gebieden verdeeld omdat het vaststellen van de tarieven en vrijstellingen voor het successierecht tot de bevoegdheden behoort van de drie gewesten: het Brussels Hoofdstedelijk Gewest, het Vlaamse Gewest en het Waalse Gewest. De tariefstructuur wordt, net als in Nederland, gekenmerkt door een dubbele progressie. Het laagste tarief is 3%, terwijl de tarieven in Wallonië en Brussel tot maximaal 80% oplopen. In Vlaanderen is het maximum tarief voor het successierecht 65%.

In Wallonië en Brussel genieten echtgenoten, voorouders en afstammelingen een vrijstelling van BEF 500 000 (€ 12 394). Voor minderjarige kinderen en de overblijvende partner wordt deze vrijstelling verhoogd, afhankelijk van de leeftijd van het kind. De vrijstelling wordt in mindering gebracht op de te betalen belasting berekend over de eerste belastingschijf. Alle overige verkrijgers genieten een volledige vrijstelling, als de verkrijging niet meer bedraagt dan BEF 25 000 (€ 620). Voor zowel het schenkings- als successierecht heeft iedere verkrijger nog een additionele vrijstelling als de verkrijger minstens drie minderjarige kinderen heeft.

In Vlaanderen genieten echtgenoten, voorouders en afstammelingen een vrijstelling van BEF 2 mln (€ 49 579). Voor kinderen tot 21 jaar en de overgebleven ouder van die kinderen wordt de vrijstelling verhoogd afhankelijk van de leeftijd van de kinderen.

5.3.3 Behandeling bedrijfsvermogen

In alle gewesten van België geldt een gereduceerd tarief bij de vererving van een familieonderneming of aandelen van een familieonderneming die wordt gedreven in de vorm van een rechtspersoon. In het Vlaamse Gewest geldt een tarief van 0%; in het Brussels Hoofdstedelijk Gewest en in het Waalse Gewest geldt een vlak tarief van 3%. De voorwaarden voor toepassing van het verlaagde tarief verschillen tussen het Vlaamse Gewest enerzijds en de Brusselse en Waalse Gewesten anderzijds. Enkele belangrijke voorwaarden zijn:

– Voor Vlaanderen geldt dat ten minste 50% van de onderneming of de aandelen in de vennootschap gedurende een periode van drie jaren onmiddellijk voorafgaande aan het overlijden in het bezit moeten zijn geweest van de erflater of zijn echtgenoot. In de Brusselse en Waalse Gewesten moeten de vererfde aandelen ten minste 25% van de stemrechten in de vennootschap vertegenwoordigen.

– De onderneming moet gedurende een periode van vijf jaren na het overlijden van de erflater worden voortgezet.

Er gelden eisen met betrekking tot de instandhouding van het aantal arbeidsplaatsen bij de onderneming.

5.4 Duitsland

5.4.1 Heffingssysteem

In Duitsland wordt successierecht geheven indien de erflater of de erfgenaam een inwoner is van Duitsland ten tijde van het overlijden van de erflater. Indien iemand permanent een woning in Duitsland tot zijn beschikking heeft, maar daar niet woont en als iemand meer dan 6 maanden in Duitsland verblijft, wordt deze persoon ook aangemerkt als Duits inwoner. Schenkingsrecht is verschuldigd wanneer de schenker of de begiftigde inwoner is van Duitsland.

Zowel het successie- als het schenkingsrecht worden, net als in Nederland en België, geheven van de verkrijgers. Als de erflater niet, maar een erfgenaam wel in Duitsland woont, wordt alleen die erfgenaam belast.

5.4.2 Tarieven en vrijstellingen

Het tarief kent, net als in Nederland, een dubbele progressie. Voor echtgenoten, kinderen en erfrechtelijke verkrijgingen voor ouders en grootouders loopt het tarief op van 7% tot 30%. Voor broers, zussen, kinderen van broers en zussen en voor schenkingen aan ouders/grootouders geldt een tarief van 12% tot 40%. De overige verkrijgers worden belast tegen een tarief van 17% oplopend tot 50%.

Het Duitse successierecht kent voor diverse verkrijgers vrijstellingen. Echtgenoten zijn vrijgesteld voor DM 600 000 (€ 307 000), kinderen voor DM 400 000 (€ 205 000), ouders/grootouders in het successierecht voor DM 100 000 (€ 51 200), ouders/grootouders in het schenkingsrecht, broers en zussen en kinderen van broers en zussen DM 20 000 (€ 10 300) en overige verkrijgers DM 10 000 (€ 5 200). Voor echtgenoten en kinderen kan de vrijstelling onder bepaalde omstandigheden worden verhoogd om te voorzien in het levensonderhoud.

5.4.3 Behandeling bedrijfsvermogen

Voor het schenken of nalaten van ondernemingsvermogen bestaat in Duitsland een aantal faciliteiten. Deze faciliteiten zijn van toepassing op persoonlijke ondernemingen en op aandelen indien de erflater of schenker op het moment van de overdracht een belang heeft in de vennootschap van meer dan 25% van het nominale kapitaal.

– Bij nalaten of schenken van ondernemingsvermogen geldt een vrijstelling van DM 500 000 (€ 256 000). Deze vrijstelling wordt eenmaal per tien jaren verleend voor het totaal aan ondernemingsvermogen dat door de erflater of schenker in die periode wordt nagelaten of geschonken. De vrijstelling wordt naar rato over de verkrijgers verdeeld.

– Na toepassing van de vrijstelling wordt de resterende waarde verminderd met 40%.

– De verkrijging wordt vervolgens altijd belast volgens de tarieven van de laagste tariefgroep. Wel blijft voor de verkrijger de persoonlijke vrijstelling van zijn eigen tariefgroep van kracht.

Geheel of gedeeltelijke verkoop van de onderneming of de aandelen binnen een periode van vijf jaren nadat de faciliteit is verleend of het onttrekken van vermogen aan de onderneming in die periode leidt tot het geheel of voor een deel terugnemen van de faciliteit.

5.5 Frankrijk

5.5.1 Heffingssysteem

Successie- en schenkingsrecht zijn verschuldigd indien de erflater/schenker ten tijde van zijn overlijden in Frankrijk woont. Met ingang van 1 januari 1999 sluit de heffing van het successie- en schenkingsrecht tevens aan bij de woonplaats van de erfgenaam/begiftigde. Dit is alleen het geval indien de erfgenaam/begiftigde ten minste zes jaar van de tien voorafgaande jaren inwoner van Frankrijk is geweest. Er wordt geheven over de gehele nalatenschap ongeacht waar ter wereld deze zich ook bevindt.

Zowel het successierecht als het schenkingsrecht wordt geheven bij de verkrijgers.

5.5.2 Tarieven en vrijstellingen

Voor gehuwden geldt een tarief dat oploopt van 5% tot 40%. Voor ouders en kinderen gelden ook percentages oplopend van 5% tot 40%, echter met dit verschil dat de tweede en derde schijf korter zijn en de vierde schijf langer is. Het tarief voor broers en zussen loopt op van 35% tot 45%. Voor verwanten tot de vierde graad geldt een proportioneel tarief van 55% en voor overigen een tarief van 60%.

Indien er geen bijzondere vrijstelling van toepassing is, is FRF 10 000 (€ 1 524) vrijgesteld. Voor gehuwden geldt in principe een vrijstelling van FRF 500 000 (€ 76 224). (Voor)ouders en kinderen hebben een vrijstelling van FRF 300 000 (€ 45 735).

5.5.3 Behandeling bedrijfsvermogen

Voor het nalaten en schenken van ondernemingen en aandelen bestaan in Frankrijk een drietal faciliteiten.

– Bij vererving is 50% van de waarde van de onderneming of de aandelen vrijgesteld. Naast deze vrijstelling zijn ook de gewone vrijstellingen die hiervoor zijn genoemd van toepassing. Voor de toepassing van deze vrijstelling gelden de volgende voorwaarden:

– Een persoonlijke onderneming moet gedurende ten minste twee jaren vóór het overlijden in het bezit zijn geweest van de erflater. Deze voorwaarde geldt niet indien de erflater de onderneming om niet heeft verkregen. Iedere erfgenaam of legataris moet verklaren dat hij de vermogensbestanddelen van de onderneming gedurende ten minste zes jaren zal behouden en de onderneming moet gedurende vijf jaren daadwerkelijk worden voortgezet door één van de erfgenamen of legatarissen.

– Bij vererving van aandelen in een vennootschap moet de erflater al vóór zijn overlijden, mede namens zijn rechtsverkrijgers een verplichting zijn aangegaan om de aandelen gedurende een periode van ten minste twee jaren niet te vervreemden. De erfgenamen of legatarissen moeten bij een beursgenoteerde onderneming ten minste 25% van de aandelen hebben en bij een niet-genoteerde onderneming ten minste 34%. Na afloop van de hiervoor genoemde collectieve verplichting moet iedere erfgenaam of legataris de aandelen nog gedurende een periode van zes jaren behouden. Eén van de erfgenamen of legatarissen moet gedurende een periode van vijf jaar na het overlijden in een managementfunctie bij de vennootschap werkzaam zijn.

– Voor de betaling van successierecht kan in Frankrijk in het algemeen vijf jaar uitstel van betaling worden verleend. Na afloop van deze vijf jaren kan de belasting vervolgens gespreid over tien jaren worden voldaan. Voor dit uitstel is rente verschuldigd. Onder voorwaarden kan bij de vererving van een onderneming of van aandelen uitstel van betaling van belasting worden verkregen tegen een lagere rente dan bij de gewone uitstelregeling. Bovendien is de uitstelregeling bij ondernemingsvermogen en aandelen ook van toepassing voor belasting verschuldigd wegens schenking.

Bij nalaten of schenken van een persoonlijke onderneming kan het verschuldigde successie- of schenkingsrecht onder bepaalde voorwaarden fiscaal ten laste van de winst worden gebracht. Voorwaarde hiervoor is dat de onderneming door de verkrijger persoonlijk wordt voortgezet gedurende een periode van ten minste vijf jaren.

5.6 Verenigd Koninkrijk

5.6.1 Heffingssysteem

In het Verenigd Koninkrijk is successierecht verschuldigd indien de erflater ten tijde van het overlijden zijn domicile aldaar heeft. Het begrip «domicile» is niet gelijk aan het begrip «woonplaats». Domicile is de plaats waar iemand geboren is «domicile of origin». Het is wel mogelijk afstand te doen van het domicile of origin, maar alleen na het achttiende levensjaar, waarbij iemand zich voorgoed in een ander land wil vestigen. Schenkingsrecht kent men niet in het Verenigd Koninkrijk, echter schenkingen binnen zeven jaar voorafgaand aan het overlijden worden belast met successierecht. Verder worden «schenkingen» aan een discretionary trust met successierecht belast.

Het successierecht wordt geheven over de boedel, dit in tegenstelling tot bijvoorbeeld Nederland en België, waar de belasting geheven wordt over de verkrijging.

5.6.1 Tarieven en vrijstellingen¹

In het Verenigd Koninkrijk zijn echtgenoten die beiden hun domicile in het Verenigd Koninkrijk hebben volledig vrijgesteld. Verder geldt nog een groot aantal andere vrijstellingen waarvan genoemd kunnen worden:

– schenkingen en erfrechtelijke makingen aan liefdadige instellingen die zijn gevestigd in het Verenigd Koninkrijk;

– schenkingen tot een bedrag van £ 3 000 (±€ 4 980). Deze vrijstelling geldt per fiscaal jaar. Wordt van de vrijstelling in een bepaald jaar geen gebruik gemaakt of slechts ten dele, dan mag het resterende bedragéén jaar vooruit worden geschoven;

Het tarief kent twee schijven. De eerste £ 242 000 (±€ 401 720) wordt met 0% belast, het meerdere met 40%. Voor zover het echter belastbare schenkingen bij leven betreft, geldt een tarief van 20%. Als een schenker overlijdt binnen zeven jaar na het doen van de belastbare schenking, vindt een herrekening van de Inheritance Tax plaats naar het basistarief van 40%. Voor schenkingen die langer dan drie jaar voor het overlijden zijn gedaan, geldt echter een glijdende schaal waarbij het tarief afneemt naarmate er meer tijd is verstreken tussen het tijdstip van de schenking en het tijdstip van overlijden.

5.6.3 Behandeling bedrijfsvermogen

In het Verenigd Koninkrijk gelden bijzondere waarderingsregels voor ondernemingsvermogen en bepaalde aandelen en andere effecten. Kort samengevat komen deze hierop neer.

Een 100% vrijstelling geldt voor:

– Een onderneming of een belang in een onderneming;

– Effecten die een controlerend belang in een niet-beursgenoteerde vennootschap vertegenwoordigen;

– Niet-beursgenoteerde aandelen.

Een vrijstelling van 50% geldt voor:

– Beursgenoteerde aandelen of andere effecten die, eventueel tezamen met andere aandelen of effecten van de erflater of schenker een controlerend belang in een vennootschap vertegenwoordigen.

– Land, gebouwen en machines die in bepaalde gevallen dienstbaar zijn aan de onderneming van de erflater of schenker of aan de onderneming van een vennootschap waarin de erflater of schenker een controlerend belang heeft.

De genoemde vermogensbestanddelen moeten gedurende een periode van twee jaar voor het overlijden of de schenking in het bezit zijn geweest van de erflater of schenker.

5.7 Verenigde Staten van Amerika

5.7.1 Heffingssysteem

In de VS is successie- en schenkingsrecht verschuldigd als de erflater/schenker ten tijde van zijn overlijden/de schenking de Amerikaanse nationaliteit bezit dan wel aldaar zijn domicile heeft. Voor wat betreft het begrip «domicile» wordt verwezen naar par. 5.6 (Verenigd Koninkrijk).

Over de nalatenschap als zodanig is successierecht verschuldigd. Net als in het Verenigd Koninkrijk wordt de boedel belast en niet de afzonderlijke verkrijgers. Schenkingsrecht is verschuldigd door de schenker.

5.7.2 Tarieven en vrijstellingen

Er zijn een aantal credits (heffingskortingen), waarvan de belangrijkste de «unified credit» is. Deze is vooral bedoeld om kleine nalatenschappen buiten de heffing te houden. Verder genieten partners een volledige vrijstelling.

Het tarief loopt op van 10% tot maximaal 55%. Er is één tariefgroep. Verwantschap speelt niet mee. Het is de nalatenschap als zodanig die wordt belast.

Ook een aantal staten heft successierechten. Er zijn echter verrekenregels met de federale belastingen, waardoor de totale heffing in de praktijk nooit hoger wordt dan de door federale regels bepaalde heffing.

5.7.3 Behandeling bedrijfsvermogen

De waarde van belangen in familieondernemingen kan tot een maximumbedrag van $ 675 000 op de waarde van de nalatenschap in mindering worden gebracht. Voor deze faciliteit geldt een groot aantal voorwaarden waarvan, zonder volledig te zijn, genoemd kunnen worden:

– In de periode van acht jaren voor het overlijden van de erflater moet gedurende in totaal vijf jaren de erflater zelf of een lid van de naaste familie een belang hebben gehad in de onderneming en bovendien materieel bij het drijven van de onderneming betrokken zijn geweest.

– Bij een familieonderneming kan het zowel gaan om een persoonlijke onderneming als om een onderneming die wordt gedreven door een rechtspersoon. Beursgenoteerde ondernemingen zijn echter uitgesloten. Ook het deel van het belang in een onderneming dat is toe te schrijven aan middelen die als belegging worden aangehouden, komt niet voor de faciliteit in aanmerking.

– De waarde van het belang in de familieonderneming moet meer bedragen dan 50% van de waarde van de bruto-nalatenschap.

– De onderneming moet door de erfgenaam die de onderneming verkrijgt wel door een mede-erfgenaam gedurende een periode van tien jaren worden voortgezet en mag in die periode niet worden vervreemd behalve aan naaste familie. Indien aan deze vereisten niet wordt voldaan gedurende de eerste zes jaren, wordt de faciliteit geheel teruggenomen; vanaf het zevende tot en met het tiende jaar volgt gedeeltelijke terugname van de faciliteit.

5.8 Conclusie

In de inleiding is reeds aangegeven dat het maken van een vergelijking tussen de diverse rechtssystemen erg moeilijk is. In de Verenigde Staten van Amerika heeft de regering aangegeven te denken over afschaffen van de successiebelastingen. In andere landen is dit signaal niet afgegeven. Hoe verschillend de rechtssystemen ook mogen zijn, als gekeken wordt naar de opbrengst van de successiebelastingen en de tarieven, kan de conclusie worden getrokken dat Nederland niet uit de pas loopt met de ons omringende landen.

---

1 Kamerstukken II 2000/2001, 27 789, nr. 6.

2 Wijziging van belastingwetten c.a. (Belastingplan 2002 IV-Herziening successie- en schenkingsrecht, BTW-maatregelen, artiesten- en sportersregeling, alsmede overige aanpassingen) (Kamerstukken II 2001/2002, 28 015).

3 Krachtens artikel 2, zesde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen wordt aan een echtgenoot gelijkgesteld de geregistreerde partner.

1 Beleidsregels Sociale Verzekeringsbank 2000 m.b.t. een gezamenlijke huishouding voeren.

1 1 £ is 1,66 €.