Kamerstuk
| Datum publicatie | Organisatie | Vergaderjaar | Dossier- en ondernummer | Datum indiening |
|---|---|---|---|---|
| Tweede Kamer der Staten-Generaal | 1999-2000 | 26728 nr. 6 |
Authentieke versie (PDF)
Informatie
Gerelateerd
Printen
Delen
26 728
Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001
nr. 6
NOTA NAAR AANLEIDING VAN HET VERSLAG
Ontvangen 1 december 1999
| Inhoudsopgave | blz. | |
| I. | ALGEMEEN | 2 |
| 1. | Inleiding | 2 |
| 2. | Aanpassing fiscale regelgeving | 9 |
| 2.1. Inkomstenbelasting | 9 | |
| 2.2. Loonbelasting | 12 | |
| 2.3. Vennootschapsbelasting | 15 | |
| 2.4. Dividendbelasting | 22 | |
| 2.5. Omzetbelasting | 22 | |
| 2.7. Invorderingswet | 23 | |
| 3. | Aanpassing sociale verzekeringswetgeving | 23 |
| 4. | Overgangsrecht | 24 |
| 4.1. Algemeen | 24 | |
| 4.2. Verliesverrekening | 25 | |
| 4.4. Spaar- en beleggingsproducten en levensverzekeringen | 27 | |
| 5. | Budgettaire aspecten | 44 |
| 6. | Uitvoeringsaspecten | 46 |
| II. ARTIKELSGEWIJZE TOELICHTING | 48 | |
| HOOFDSTUK 1. Aanpassingen | 48 | |
| AFDELING A. Ministerie van Financiën | 48 | |
| Artikel II Successiewet 1956 | 48 | |
| Artikel III Wet op de herkapitalisatie 1957 | 50 | |
| Artikel IV Algemene wet inzake rijksbelastingen | 50 | |
| Artikel V Wet op de loonbelasting 1964 | 54 | |
| Artikel VI Wet op de dividendbelasting 1965 | 70 | |
| Artikel VII Wet op de omzetbelasting 1968 | 73 | |
| Artikel VIII Wet op de vennootschapsbelasting 1969 | 73 | |
| Artikel XIII Invorderingswet 1990 | 79 | |
| Artikel XXI Wet inkomstenbelasting 2001 | 79 | |
| HOOFDSTUK 2. Overgangsrecht | 82 | |
| Artikel I Overgangsrecht inkomstenbelasting | 82 | |
| Artikel III Overgangsrecht omzetbelasting | 109 | |
| Artikel IV Overgangsrecht vennootschapsbelasting | 109 | |
| Artikel V Overgangsrecht invordering | 109 | |
Wij zijn verheugd dat de leden van de fracties van PvdA, D66, GroenLinks, GPV en RPF met grote belangstelling kennis hebben genomen van het wetsvoorstel voor de Invoeringswet Wet Inkomstenbelasting 2001. Wij zijn de leden erkentelijk voor de directe en indirecte waarderende woorden voor de hoeveelheid werk die in korte tijd is verricht.
De leden van de PvdA-fractie onderschrijven het algemene uitgangspunt dat de regering hanteert ter motivering van een beperkt overgangsrecht, te weten het streven om slechts in die gevallen waarvoor dit passend is een redelijk overgangsrecht te creëren. In dat verband constateren de leden van de VVD-fractie en de CDA-fractie dat is gekozen voor een beperkt overgangsrecht. De leden van D66 menen dat de behoefte aan eerbiedigende werking en maatschappelijk aanvaardbare overgangsbepalingen hier en daar geweld dreigt te worden aangedaan.
Wij delen het standpunt van deze leden niet. Het achterliggende motief voor het beperkte overgangsrecht is dat het niet de bedoeling is om bestaande faciliteiten en tegemoetkomingen waar in het nieuwe systeem bewust geen plaats voor is ingeruimd, via eerbiedigende werking ook na 2001 onbeperkt van toepassing te laten blijven. De baten van de belastingherziening, met name de lagere marginale tarieven, vallen immers per 1 januari 2001 ook deze belastingplichtigen toe. Voorts leidt het voorgestelde overgangsrecht volgens onze beoordeling niet tot maatschappelijke knelpunten. Wij zijn verheugd dat de leden van de PvdA-fractie de regering steunen in deze redenering en dat de leden van de fracties van GPV en RPF in grote lijnen een positieve houding aannemen ten opzichte van de voorgestelde maatregelen.
In deze nota zullen we ook een aantal vragen beantwoorden die in het Verslag bij het wetsvoorstel voor de Wet inkomstenbelasting 2001 zijn gesteld over het overgangsrecht.
De leden van de VVD-fractie vragen of de regering kan aangeven wanneer bij nieuwe wetgeving sprake dient te zijn van onmiddellijke werking en wanneer van eerbiedigende werking.
Hoofdregel van het overgangsrecht is onmiddellijke werking (ook wel exclusieve werking genoemd). Dit is ook expliciet in de Aanwijzingen voor de regelgeving tot uitdrukking gebracht. Aanwijzing 166 zegt het aldus: «Een nieuwe regeling is niet slechts van toepassing op hetgeen na haar inwerkingtreding voorvalt, doch ook op hetgeen bij haar inwerkingtreding bestaat, zoals bestaande rechtsposities en verhoudingen».
In aanwijzing 169 is als uitzondering op deze hoofdregel geformuleerd dat een nieuwe regeling een daarvóór geldende regeling blijvend (eerbiedigende werking) of voor een bepaalde periode (uitgestelde werking) van toepassing kan laten op nader aangeduide feiten of omstandigheden. Het toekennen van eerbiedigende werking of uitgestelde werking kan, aldus de toelichting op deze aanwijzing, onder meer wenselijk zijn indien het aan de nieuwe regeling voorafgaande rechtsregime heeft geleid tot het ontstaan van verwachtingen omtrent het voortduren van situaties dan wel het al dan niet intreden van aan bepaalde handelingen verbonden rechtsgevolgen of andere effecten, aan welke verwachtingen de nieuwe regeling afbreuk zal doen. In hoeverre deze verwachtingen gehonoreerd moeten worden hangt af van de vraag of de overwegingen die geleid hebben tot het tot stand brengen van de nieuwe regeling, daartoe de ruimte laten. Verder spelen het realiteitsgehalte van de verwachtingen en de daarbij betrokken belangen een rol.
Uit het voorgaande volgt dat als uitgangspunt een nieuwe regeling vanaf haar inwerkingtreding ook geldt voor bestaande posities. Het is derhalve zeker niet zo dat de fiscale behandeling van een langlopende contract gedurende de looptijd niet kan wijzigen, ook al hebben bij het afsluiten van het contract de fiscale overwegingen een belangrijke rol gespeeld. Wel dient terugwerkende kracht hierbij uiteraard zo veel mogelijk te worden vermeden. Eerbiedigende werking is een uitzondering op de hoofdregel die nadere argumentatie behoeft. Omdat de van belang zijnde omstandigheden per wetgevingstraject sterk van elkaar kunnen verschillen, is het niet mogelijk om op dit punt concrete, objectief toepasbare, criteria ter geven. Steeds opnieuw dient een afweging te worden gemaakt op basis van de omstandigheden van het geval.
Bij de uitwerking van het overgangsrecht bij de onderhavige belastingherziening heeft een uitvoerige afweging plaatsgevonden. De leden van de fractie van GroenLinks, bij wie het is opgevallen dat uit de samenleving veel protest is gerezen over (het gebrek aan) de eerbiedigende werking op onderdelen in de Invoeringswet, vragen op welke wijze het kabinet dergelijke oordelen denkt te pareren. Daarnaast willen zij vernemen of het kabinet overweegt om de overgangstermijn te flexibiliseren met een beroep op redelijkheid en billijkheid, of dat de lijn van het kabinet er in bestaat dat met een heldere onderbouwing de in het verleden oneigenlijk behaalde fiscale voordelen met onmiddellijke ingang worden geschrapt.
De leden van de VVD-fractie constateren dat de regering heeft gekozen voor een beperkt overgangsrecht, en vragen wat de achterliggende motieven hiervoor zijn. De leden van de CDA-fractie hebben op sommige punten grote moeite met het in hun ogen wel zeer beperkte overgangsrecht. Zij vragen waarom niet is voorzien in een eerbiedigende werking.
Bij de vormgeving van het overgangsrecht voor spaar- en beleggingsproducten en levensverzekeringen zijn als belangrijke algemene uitgangspunten gehanteerd dat het nieuwe regime zo veel mogelijk direct effectief is, en dat belastingplichtigen zo veel mogelijk gelijk moeten worden behandeld. De overstap naar een nieuw opgezette inkomstenbelasting met een geheel nieuwe structuur is voor ons aanleiding tot terughoudendheid met het via eerbiedigende werking laten voortleven van regelingen uit het oude systeem. Het is de bedoeling dat de nieuwe wetgeving zo snel en volledig mogelijk voor iedereen van toepassing is. Ook vanuit eenvouds- en uitvoeringsredenen is het gedurende een lange overgangsperiode naast elkaar bestaan van twee – of zelfs meer – regimes niet gewenst. In dat opzicht is de complexiteit, op onderdelen, van de voorgestelde regeling dan ook niet zozeer veroorzaakt door het nieuwe overgangsrecht op zich, maar het gevolg van het nu reeds in de huidige wet voorkomen van minstens drie soorten fiscale begeleiding van kapitaal- en lijfrenteverzekeringen.
Hierbij komt, zoals ook de leden van PvdA-fractie onderschrijven, dat het niet de bedoeling is om bestaande faciliteiten en tegemoetkomingen waar in het nieuwe systeem bewust geen plaats voor is ingeruimd, via eerbiedigende werking ook na 2001 onbeperkt van toepassing te laten blijven. De baten van de belastingherziening, met name de lagere tarieven, vallen immers per 1 januari 2001 ook aan deze belastingplichtigen toe. Eerbiedigende werking zou verder tot een ongelijkheid leiden ten opzichte van belastingplichtigen die wel integraal onder het nieuwe regime gaan vallen.
Vanuit deze achtergrond wordt alleen voor de gevallen waarin de belastingherziening tot onredelijke gevolgen leidt – voor de overheid of de belastingplichtige – overgangsrecht voorgesteld. Dit betekent dus niet het gedurende de gehele verdere looptijd van een langlopend contract laten voortduren van het oude regime, maar wel bijvoorbeeld bij kapitaalverzekeringen een overgangsperiode van twee jaar om op het nieuwe regime in te spelen. Naar onze mening vormt de combinatie van het nieuw regime en het daarbij behorende overgangsrecht aldus een evenwichtig geheel.
De leden van de CDA-fractie vinden het hiervoor genoemde argument dat anders geprofiteerd zou worden van de lage tarieven zwak. Voor de bij de lijfrentepremie-aftrek aan de orde zijnde groepen is, aldus deze leden voorzien in een vooruitgang van 1 a 2%.
Deze leden zij er op gewezen dat de voorstellen voor spaar- en beleggingsproducten en levensverzekeringen, met inbegrip van het daarvoor voorgestelde overgangsrecht, een integraal onderdeel uitmaken van een samenhangend pakket aan voorstellen voor en nieuwe inkomstenbelasting. Deze belastingherziening bevat belangrijke positieve elementen voor de belastingplichtigen, maar ook enige wijzigingen die door bepaalde groepen belastingplichtigen als negatief zullen worden ervaren. Het is dan niet evenwichtig indien de belastingplichtigen wel van de positieve elementen zouden profiteren, maar de daaraan verbonden lasten geruime tijd voor zich uit kunnen schuiven. Dat in bepaalde gevallen de inkomensvooruitgang in totaal «slechts» enkele procenten zou bedragen, doet hier niet aan af. Bedacht dient te worden dat voor de voorgestelde beperkingen van verschillende aftrekposten, naast het budgettaire aspect, steeds ook inhoudelijke gronden aanwezig zijn.
Mede in dit licht kan, naar wij aannemen, ook de door de fractie van GroenLinks voorgelegde keuze worden gezien tussen een lijn waarbij «bestaande fiscale gevallen» tot de datum van indiening van de Verkenning, regeerakkoord of het wetsvoorstel inkomstenbelasting 2001 hun oude fiscale rechten behouden, en waarbij dan tot in de lengte van jaren bij de eindafrekening ook bestaande tarieven worden gehanteerd, en een korte overgangstermijn, waarna het nieuwe regime alle belastingplichtigen zal treffen. Uit het voorgaande moge duidelijk zijn dat onze voorkeur hierbij uitgaat naar het laatste.
Daarnaast is van belang dat vanuit macro-oogpunt een deel van de tariefverlaging wordt gefinancierd door grondslagverbreding. Bij een ruime eerbiedigende werking zouden de budgettaire opbrengsten van de grondslagverbreding, zeker bij langlopende contracten, pas over een lange periode volledig tot uiting komen. Illustratief in dat opzicht is dat volgens de ramingen van de lijfrentepremie-aftrek in 1999 nog f 0,9 mld samenhangt met lijfrentepolissen van vóór 16 oktober 1990, waarbij de ongetoetste aftrek f 21 210 (1999) per belastingplichtige bedraagt. De met die opbrengst gefinancierde tariefverlaging zou dan, om een budgettair gat te voorkomen, eveneens moeten worden gespreid over de tijd. Uiteraard zal dit effect kleiner worden naarmate de eerbiedigende werking beperkter is.
De leden van de PvdA-fractie zouden een nadere toelichting op prijs stellen op de juridische houdbaarheid van de voorstellen, met name daar waar de voorgestelde maatregelen geen eerbiedigende werking hebben met betrekking tot bestaande faciliteiten en tegemoetkomingen. Zij wijzen hierbij op de algemene rechtsbeginselen van behoorlijk bestuur, mede in het kader van eventuele Europese jurisprudentie ter zake, waarbij zij denken aan de beginselen van opgewekt vertrouwen en rechtszekerheid. In ditzelfde kader hebben deze leden bij de Wet IB 2001 gevraagd of het voorgenomen overgangsrecht met betrekking tot lijfrenten en kapitaalverzekeringen in zijn algemeenheid houdbaar is in het licht van het Europese recht. Toegezegd is om daarop in deze nota in te gaan.
De algemene beginselen van behoorlijk bestuur hebben, zoals de naam ook zegt, betrekking op de uitvoering van wetgeving door bestuursorganen, zoals de belastingdienst. Deze zijn niet van toepassing op de wetgeving zelf. Wel relevant zijn de algemene rechtsbeginselen, waaronder het rechtszekerheids- en het gelijkheidsbeginsel, zoals deze ook in verschillende internationale verdragen zijn opgenomen (Bupo-Verdrag, EVRM). De algemene beginselen van behoorlijk bestuur vormen in wezen een uitwerking voor de uitvoeringspraktijk van deze algemene beginselen.
De algemene rechtsbeginselen ontzeggen een land in zijn algemeenheid niet het recht om het fiscale stelsel naar eigen keuze in de richten of te wijzigen. Dit geldt, bij de directe belastingen, eveneens voor de Europese regels. Wel dient bij de – afweging over – de concrete vormgeving van een (overgangs)regeling uiteraard binnen het (ruime) kader van de algemene rechtsbeginselen te worden gebleven. Tevens dienen de Europese regels in acht te worden genomen. Het beginsel van de rechtszekerheid houdt evenwel niet in dat een afgesloten langlopend contract of een bestaande rechtsverhouding tussen bijvoorbeeld een verzekeraar en een belastingplichtige gedurende de gehele looptijd zou moeten worden geëerbiedigd, in de zin dat bij een voor belastingplichtige nadelige wijziging van het fiscale regime, het ten tijde van het afsluiten geldende regime gedurende die hele periode zou moeten blijven gelden. In de voorstellen wordt verder zo veel mogelijk rekening gehouden met de gerechtvaardigde belangen en verwachtingen van de belastingplichtigen. Naar onze mening vormt de voorgestelde belastingherziening en het daarbij behorende overgangsrecht een evenwichtig geheel dat de toets aan de internationale normen goed kan doorstaan.
Overigens merken wij op dat de vormgeving van overgangsrecht steeds een kwestie van afweging blijft. Zo zou bij een langdurig overgangsrecht de vraag kunnen worden gesteld hoe bijvoorbeeld een ongetoetste aftrek van f 21 210 voor «oude» gevallen zich vanuit het gelijkheidsbeginsel verhoudt tot een ongetoetste ruimte van f 0 onder het voorgestelde regime.
De leden van de fractie van het CDA geven aan dat afschaffing van de kostenaftrek de belastingvrije vergoeding van kosten van meer gewicht doet zijn. In de ogen van deze leden legt dit een zware druk op de integriteit van het openbaar bestuur. Deze leden stellen voor dat er in het licht van recente discussies en onderzoeken – zij verwijzen in dit verband naar de publiciteit rond onbelaste toelagen voor Commissarissen der Koningin en burgemeesters –, alsmede gelet op het integriteitsbeleid, meer gedetailleerde richtlijnen voor de overheidssector worden gepubliceerd waarbij de rechter bij zijn oordeelsvorming steun zou kunnen vinden.
Naar aanleiding hiervan merken wij op dat in beginsel geldt dat een naar objectieve maatstaven voor een homogene groep van werknemers vastgestelde onkostenvergoeding die in redelijke verhouding staat tot de door die werknemers voor de invulling van hun functie te maken kosten, met inachtneming van de hierna genoemde fiscaal-wettelijke bepalingen, belastingvrij kan worden verstrekt. Vaste kostenvergoedingen worden, evenals thans, in het nieuwe systeem tot het loon gerekend voorzover zij niet voldoen aan bij ministeriële regeling te stellen eisen; zie het voorgestelde artikel 15d van de Wet op de loonbelasting 1964. Ingevolge artikel 5a van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 1990 blijven vaste kostenvergoedingen alleen onbelast voorzover deze naar aard (kostensoort) en veronderstelde omvang van de kosten zijn gespecificeerd en daaraan voorts – op verzoek van de inspecteur – een steekproefsgewijs onderzoek ten grondslag ligt van concrete uitgaven die werknemers gedurende enige tijd hebben gemaakt. Deze uitgangspunten voor de fiscale behandeling van vaste kostenvergoedingen gelden voor een ieder die aan de loonbelasting is onderworpen en in voorkomend geval derhalve ook voor degenen die in het openbaar bestuur werkzaam zijn.
De leden van de CDA-fractie menen dat het overgangsrecht in algemene zin niet evenwichtig is. Op een aantal gebieden wordt, aldus deze leden, de consequentie dat een stelselherziening betekent dat de belastingheffing over bepaalde inkomsten en uitgaven definitief wijzigt niet getrokken uit angst voor claimverlies en anticipatiegedrag, terwijl aan de andere kant langlopende contracten niet worden geëerbiedigd. Tevens worden gedetailleerde regelingen voorgesteld voor relatief onbelangrijke zaken.
Zoals aangegeven in het algemene deel van de memorie van toelichting (hoofdstuk 4) is overgangsrecht onder meer passend wanneer een voorgestelde systeemwijziging leidt tot een onredelijk hoge of een dubbele heffing, maar ook indien de wijziging leidt tot geen heffing terwijl er wel sprake is van een belastingclaim, of tot een onredelijk lage heffing. Vanuit deze optiek kan het niet zo zijn dat inkomsten die in beginsel zowel onder het oude als onder het nieuwe regime belast zouden zijn, louter door een systeemwijziging buiten de heffing zouden blijven. Om dit te voorkomen zijn diverse doorschuif- en afrekenbepalingen opgenomen.
Op het overgangsrecht voor langlopende contracten in bijvoorbeeld de lijfrente- en kapitaalverzekeringssfeer wordt elders in deze nota ingegaan.
Met betrekking tot de door de leden als «relatief onbelangrijk» aangeduide zaken geldt dat wij ook hiervoor een goede regeling willen treffen. Dat deze regelgeving op onderdelen gedetailleerd is, wil uiteraard nog niet zeggen dat deze onevenwichtig is.
De leden van de fractie van het CDA vragen waarom bepalingen die door moeten blijven werken onder de Wet inkomstenbelasting 2001 niet in deze wet zijn opgenomen in een hoofdstuk Overgangs- en slotbepalingen. Deze leden menen dat de wet daardoor inzichtelijker zou worden voor belastingplichtigen, die daardoor niet verschillende wetten hoeven te raadplegen om hun fiscale positie te kunnen bepalen. Bij de totstandkoming van het wetsvoorstel hebben wij ervoor gekozen om alle wetsartikelen waarvan de werking beperkt blijft tot een overgangsperiode, onder te brengen in de Invoeringswet. Het wetsvoorstel blijft zo verschoond van tijdelijk geldende overgangsbepalingen hetgeen, naar onze mening, de overzichtelijkheid van de Wet inkomstenbelasting 2001 ten goede komt. Een en ander wil echter niet zeggen dat naar de belastingplichtigen toe de Wet inkomstenbelasting 2001 en het daarop betrekking hebbende overgangsrecht niet in gecombineerde vorm beschikbaar komt.
De leden van de CDA-fractie vragen hoe de meesleep/meetrekregeling moet worden gezien gelet op de door Nederland gesloten belastingverdragen. De opvatting van deze leden dat in dit geval de interne wetswijzigingen de verdragspositie niet wijzigen en er dus geen herkwalificatie plaatsvindt, is juist. Ter zake van onroerende zaken blijven de bepalingen van toepassing die zien op onroerende zaken. Ingevolge de door Nederland gesloten belastingverdragen komt het heffingsrecht over inkomsten uit en vervreemdingsvoordelen behaald met onroerende zaken toe aan het land waarin de desbetreffende onroerende zaken zijn gelegen. Indien derhalve een inwoner van Nederland met tot een aanmerkelijk belang behorende onroerende zaken die zijn gelegen in een land waarmee Nederland een belastingverdrag heeft gesloten, emigreert, kan op basis van de thans geldende belastingverdragen met betrekking tot die onroerende zaak geen conserverende aanslag worden opgelegd.
De leden van de fractie van het CDA vragen waarom er voor is gekozen om via artikel XXI van de Invoeringswet wijzigingen aan te brengen in de Wet inkomstenbelasting 2001. Ze vragen of een Nota van wijziging niet de geëigende weg is om wijzigingen op de Wet inkomstenbelasting 2001 aan te brengen.
Zoals wij hebben aangekondigd in de memorie van toelichting bij het wetsvoorstel voor de Wet inkomstenbelasting 2001 (kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr. 3, blz. 4), zullen we de desbetreffende bepalingen bij Nota van wijziging in de Wet inkomstenbelasting 2001 opnemen. Tevens zal bij Nota van wijziging het voorgestelde artikel XXI van het wetsvoorstel voor de Invoeringswet komen te vervallen.
De wijzigingen betreffen voornamelijk wijzigingen die verband houden met de in de Invoeringswet voorgestelde wijzigingen, zoals wijzigingen in de vormgeving van de conserverende aanslag, de arbeidskorting en de renseigneringsverplichtingen. Wij hebben er voor gekozen om deze wijzigingen ook mee te nemen in de Invoeringswet zodat de Raad van State over al deze bepalingen kon adviseren.
De leden van de fractie van GroenLinks zijn verheugd dat de Staatssecretaris voortschrijdend inzicht niet wil uitsluiten en hopen dat het denkwerk tot een nieuwe invulling van de artikelen 3.9.1 tot en met 3.9.4 van de Wet inkomstenbelasting 2001 zal leiden. Deze leden menen dat deze artikelen, in combinatie met artikel 3.3.1 van de Wet inkomstenbelasting 2001, leiden tot een degressieve wijze van verrekening van kosten van kinderopvang die de doelmatigheid en doeltreffendheid van een dergelijke fiscale faciliteit beperken. Immers, zo menen deze leden, juist onder in het loongebouw blijken de kosten van kinderopvang vaak te hoog in vergelijking met het te verwerven loon uit (deeltijd) arbeid. De aftrekpost die een stimulerende werking beoogd te hebben brengt zo het meeste geld naar de belastingplichtige die dit geld het minst nodig heeft, zo menen deze leden. Deze leden geven aan versterking van de fiscale stimulans door de omzetting van de huidige aftrek in een korting te zien als een eerste stap op weg naar een doelmatiger (fiscaal) beleid inzake kinderopvang. Deze leden zijn benieuwd naar de resultaten van dit denkwerk. In antwoord hierop het volgende.
Bij het beoordelen van de huidige aftrek voor kinderopvang mag niet uit het oog verloren worden dat de fiscale regeling niet meer is dan het complement van de inkomensafhankelijke subsidieregeling die uitgaat van een ouderbijdrage op basis van de ouderbijdrageadviestabel van het ministerie van VWS. Deze inkomensafhankelijke VWS- adviestabel bewerkstelligt dat de lagere inkomens veel minder bijdragen in de kosten voor kinderopvang als de hogere inkomens. De fiscale regeling sluit hierop aan door voor de drempel van de in aftrek te brengen uitgaven voor kinderopvang uit te gaan van deze inkomensafhankelijke bedragen. Als extra tegemoetkoming aan de lage en midden inkomens wordt met ingang van 1 januari 2000 50 miljoen extra ingezet om in de fiscale regeling de inkomensafhankelijke drempels voor deze inkomensgroepen lager vast te stellen dan deze op basis van de inkomensafhankelijke VWS- adviestabel luidt. Door deze inkomensafhankelijke drempels kan niet gesproken worden van een door deze leden bedoeld degressief effect. Immers, alvorens de hogere inkomensgroepen en de lagere inkomensgroepen eenzelfde bedrag aan aftrek kunnen effectueren zal voor de hogere inkomensgroepen daar een veel hoger bedrag aan kosten tegenover staan. Voor de gedachten over de omzetting van de huidige aftrek in een algemeen zorgkostenforfait wordt verwezen naar de desbetreffende passages hierover in de Nota naar aanleiding van het verslag bij het wetsvoorstel Wet inkomstenbelasting 2001. De door deze leden voorgestelde omzetting van de huidige aftrek met inkomensafhankelijke drempels in een soortgelijke inkomensafhankelijke korting zal worden meegenomen in de totale beoordeling van het toekomstige financieringsmodel voor de kinderopvang.
De leden van de fractie van GroenLinks vragen zich af of het denkwerk ten aanzien van de kinderopvang wordt versneld en de fundamentele discussie over het financieringsmodel in de kinderopvang niet in 2002 maar veel eerder wordt afgerond, zodat helderheid ontstaat over het te kiezen financieringsmodel, alsmede de bijdrage van de fiscaliteit in deze ontwikkeling.
Inmiddels heeft op 25 november 1999 een Algemeen overleg met de Tweede Kamer plaatsgevonden over de beleidsnota kinderopvang (Kamerstukken II, 1998–1999, 26 587, nrs. 1, 2 en 3). Daarbij is nogmaals benadrukt dat voor de korte termijn is gekozen voor zowel vraag- als aanbodgerichte stimulering van de kinderopvang. Pas op langere termijn, ingekaderd in de wet basisvoorziening kinderopvang, zou een overstap kunnen plaatsvinden naar een systeem van volledige vraagfinanciering. Een kaderstellende notitie hierover zal de Tweede Kamer voorjaar 2000 bereiken.
Bij het hierboven genoemde Algemeen overleg hebben de verschillende fracties gevraagd in de kaderstellende notitie verschillende varianten naast elkaar te zetten. Naast het model C uit bijlage 2 van de hierboven genoemde beleidsnota kinderopvang, zijn hierbij ook varianten via de kinderbijslag en andere vormen van collectieve financiering aan de orde gesteld. In al deze varianten is een verschillende rol weggelegd voor de fiscaliteit, of zelfs in het geheel geen rol. Gezien het bredere kader waarin het toekomstige financieringsmodel voor de kinderopvang zal moeten worden beoordeeld, heeft het onze voorkeur de discussie hierover in het bredere kader van de kaderstellende notitie voor de wet basisvoorziening kinderopvang te voeren.
De vraag van de fractie van GroenLinks of voldoende onder de aandacht zal worden gebracht dat de voorstellen in de derde pijler veel lijfrenteleed compenseren kunnen wij bevestigend beantwoorden. De introductie van het herziene lijfrenteregime zal gepaard gaan met een goede voorlichting. Daarin zal duidelijk worden gemaakt dat het uitgangspunt van de voorgestelde herziening is met een adequaat systeem van gegevensverschaffing en een begeleiding door de Belastingdienst waar het gaat om de vaststelling van pensioentekorten voldoende mogelijkheden te bieden om pensioentekorten te compenseren.
Naar aanleiding van de vraag van de leden van de fractie van GroenLinks of voldoende onder de aandacht zal worden gebracht dat de fiscale claim op pensioenbesparingen door de nieuwe toptarieven wordt gereduceerd merken wij op dat de herziening van het lijfrentestelsel tot gevolg heeft dat het fiscale voordeel van een eventuele lijfrentepremie-aftrek als gevolg van de verlaging van de toptarieven evenredig zal afnemen. Daarnaast geldt evenwel ook dat diegenen die straks op grond van het nieuwe lijfrenteregime niet meer in aanmerking komen voor lijfrentepremie-aftrek voordeel ondervinden van die tariefsverlaging. Het komt ons voor dat algemene gevolg van een tariefsverlaging van voldoende bekendheid is.
De leden van de fractie van GroenLinks vragen wat de houding is van de regering ten aanzien van de fiscale claim die rust op pensioenvermogens. Deze leden vragen om in dit verband nader in te gaan op het gegeven dat premiegelden ooit fiscaal zijn verrekend tegen meestal hogere marginale tarieven dan welke thans (in vergelijking tot het voor-Oortse regime) gelden wanneer de pensioenvoorziening tot uitbetaling komt en in de nabije toekomst (ten opzichte van het huidige regime) zijn te voorzien. Tevens vragen deze leden om een berekening van de fiscale claim, en de mate waarin deze fiscale claim in de toekomst wordt verzilverd. De leden vragen of het reëel is te veronderstellen dat de fiscale claim met 40 à 45 miljard gulden wordt verminderd.
Belastingheffing over pensioenen vindt plaats op basis van de zogenoemde omkeerregel. Deze houdt in dat de door de werkgever betaalde pensioenpremies onbelast zijn, de pensioenpremies die voor rekening komen van de werknemer aftrekbaar zijn en de uitgekeerde pensioentermijnen integraal worden belast. De doelstelling van de huidige fiscale behandeling van pensioensparen berust vooral op het bevorderen van de opbouw van aanvullende oudedagsvoorziening. In de Verkenning is al opgemerkt dat de fiscale claim mede dient te worden bezien in het licht van de vergrijzing van de bevolking, hetgeen zal leiden tot een aanzienlijke stijging van de collectieve uitgaven ten behoeve van de ouderen in de toekomst. Hier staat de belastingopbrengst op pensioenuitkeringen tegenover.
A priori impliceert de verlaging van de marginale tarieven in het wetsvoorstel IB 2001 dat de belastingheffing over de met pensioenbesparingen opgebouwde waarden tot minder belastingopbrengsten zal leiden. Dit geldt evenzeer voor de belastingheffing over de toekomstige lonen. Dit (geïsoleerde) effect dient evenwel mede te worden bezien in het kader van het totale pakket van grondslagverbreding en verschuiving van belastingdruk van directe naar indirecte belastingen, waaronder de milieubelastingen. Zo leiden de maatregelen in de sfeer van de lijfrentepremieaftrek tot een substantiële verbreding van de heffingsgrondslag in de inkomstenbelasting. Daarnaast moet bedacht worden dat ook toekomstige pensioenpremies en aftrekposten tegen gemiddeld lagere marginale tarieven worden afgerekend. Mede gelet op de grote omvang van de pensioenbesparingen en de lange termijn waarover pensioen wordt opgebouwd, is het moeilijk om de geïsoleerde gevolgen voor de belastingopbrengsten over pensioenuitkeringen in kaart te brengen.
2. Aanpassing fiscale regelgeving
De leden van de fractie van GroenLinks verwijzen naar hun inbreng bij het wetsvoorstel IB 2001 en brengen in herinnering dat zij voorstander zijn van een arbeidskorting die tevens wordt toegekend in het inkomenstraject beneden 50% van het wettelijk minimumloon (WML). Zij vragen hoe de door hen gewenste uitbreiding van het toepassingsbereik van de arbeidskorting zich verhoudt tot het probleem dat de in de loonbelasting toegekende arbeidskorting later wellicht moet worden teruggegeven bij een aanslag in de inkomstenbelasting en of uitbreiding van het toepassingsbereik het tijdvakprobleem niet oplost. De hier aan het woord zijnde leden zien de door het kabinet gekozen oplossing als een stap in de goede richting omdat op jaarbasis bezien ook genieters van arbeidsinkomens beneden 50% WML in aanmerking komen voor de arbeidskorting als niet het hele jaar is gewerkt. Deze leden constateren dat het wel zuur is voor de inkomensgroepen die op jaarbasis hetzelfde inkomen hebben maar noch voor de loonbelasting noch voor de inkomstenbelasting de drempel van 50% WML halen en vragen in dit verband of het kabinet het met hen eens is dat hier sprake is van bevoordeling van onregelmatige arbeid boven regelmatige arbeid. Tenslotte vragen deze leden of het van betekenis zou kunnen zijn om niet de hoogte van het genoten inkomen uit arbeid maar het aantal gewerkte uren als grondslag te nemen voor de toekenning van de arbeidskorting.
Voor onze reactie op het uitbreiden van het toepassingsbereik van de arbeidskorting verwijzen wij de leden van de fractie van GroenLinks gaarne naar het onderdeel Artikelsgewijze toelichting, artikel 8.2.2, van de nota naar aanleiding van het verslag inzake de Wet IB 2001. Bij het toekennen van arbeidskorting vanaf de eerste gulden arbeidsinkomen is, zoals deze leden zelf reeds veronderstellen, het tijdvakprobleem opgelost. Arbeidskorting die in de loonbelasting (op tijdvakbasis) is verleend wordt dan in de inkomstenbelasting (op jaarbasis) niet teruggenomen. Het verheugt ons dat deze leden de door ons gekozen oplossing toch zien als een stap in de goede richting. Dat door deze oplossing sprake is van enige discrepantie tussen het wel verlenen van arbeidskorting als gedurende een of meer loontijdvakken in het jaar het loon op tijdvakbasis boven de 50% WML komt en het niet verlenen van de arbeidskorting als, bij een over het jaar bezien gelijk bedrag aan arbeidsinkomen, het loon gedurende alle loontijdvakken beneden 50% WML blijft, kan niet worden ontkend. Dit is evenwel inherent aan de door het kabinet gekozen oplossing voor het tijdvakprobleem. Deze oplossing is met name bedoeld om te voorkomen dat de arbeidskorting bij uitstroom uit een uitkeringssituaties in de sfeer van de loonbelasting wordt toegekend en later, met name bij uitstroom in de tweede helft van het kalenderjaar, bij een aanslag in de inkomstenbelasting weer wordt teruggenomen. Dit zal, in tegenstelling tot het oogmerk van de arbeidskorting, niet als een stimulans worden ervaren. Het toepassen van een urencriterium in plaats van een inkomenscriterium zou, ervan uitgaande dat het traject van 50% WML tot en met 100% WML wordt vervangen door een traject van minimum aantal gewerkte uren tot en met maximum aantal gewerkte uren, het tijdvakprobleem niet oplossen. Bij een onregelmatig arbeidspatroon zal zich ook dan de situatie voordoen dat, terwijl de gemiddelde arbeidsduur beneden de drempel ligt, in perioden waarin relatief veel wordt gewerkt toch de arbeidskorting wordt genoten. Voorts is de toepassing van een urencriterium, zoals aangegeven in het onderdeel Artikelsgewijze toelichting, artikel 8.2.2, van de nota naar aanleiding van het verslag inzake de Wet IB 2001, voor de uitvoering bezwaarlijk.
De leden van de PvdA-fractie vragen de aandacht voor de aanvullende voorstellen die zij hebben gepresenteerd bij de voorstellen inzake de oudedagsvoorziening in de IB 2001. Zij zouden het op prijs stellen van de regering te vernemen welke gevolgen deze voorstellen zouden hebben voor de uitvoering.
In de antwoorden op de genoemde opmerkingen van de leden van de PvdA-fractie zijn wij al ingegaan op de eventuele activiteiten die de Belastingdienst zou kunnen ontplooien om de belastingplichtige zoveel mogelijk behulpzaam te zijn bij de beoordeling of hij een pensioen tekort heeft. De Belastingdienst heeft hiermee reeds rekening gehouden. Momenteel wordt onderzocht op welke wijze de Belastingdienst de belastingplichtige zo goed mogelijk kan ondersteunen bij het bepalen of er al dan niet sprake is van jaarruimte en/of een pensioentekort. De opmerkingen van de PvdA-fractie zullen worden meegenomen bij dit onderzoek. In het overleg dat met de pensioenfondsen en verzekeringsmaatschappijen zal worden gevoerd wordt bezien op welke wijze deze ondersteuning in gezamenlijkheid kan plaatsvinden.
De leden van de fracties van het CDA en D66 merken op dat het overgangsrecht voor kapitaalverzekeringen ingewikkeld is. Zij vragen of het mogelijk is om voor polissen van vóór 1 januari 2001 het regime van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 in stand te laten. Voor polissen die zijn afgesloten tussen 1 januari 1992 en 31 december 2000 wordt de waarde gekort op de gelimiteerde vrijstelling van artikel 3.6.9. Als alternatief stellen deze leden voor om polissen van voor 1 januari 1992 een overgangsregime te bieden tot uiterlijk 2022.
Aangezien er een grote variatie is in kapitaalverzekeringen en de fiscale regelingen – ook onder de Wet op de inkomstenbelasting 1964 – veelomvattend zijn, is het onvermijdelijk dat het overgangsrecht ter zake van deze polissen complex is. Bij de formulering van dit overgangsrecht heeft voorop gestaan dat getracht moet worden reeds bestaande rechtsverhoudingen zo spoedig mogelijk te incorporeren in de Wet inkomstenbelasting 2001. Voorts is als uitgangspunt genomen dat de rente in de uitkering van een kapitaalverzekering niet dubbel belast moet worden en er evenmin een dubbele vrijstelling moet worden verleend. Dit leidt tot een evenwichtig stelsel van overgangsregelingen. Als uitwerking daarvan is een overgangsperiode van twee jaar gecreëerd voor polissen die recht kunnen geven een vrijstelling. Tijdens die periode volgt de belastingheffing over de reeds bestaande polissen op het regime van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Dit betekent dat de opgebouwde rente tot 1 januari 2003 (het moment dat de polissen definitief het nieuwe regime ingaan) in beginsel belast is tenzij recht bestaat op de daarop betrekking hebbende, al of niet ongelimiteerde, vrijstellingen. Hiermee wordt recht gedaan aan de uitgangspunten. Beide voorstellen van de leden van de CDA-fractie voldoen niet aan deze uitgangspunten omdat voor de genoemde polissen in lengte van jaren of uiterlijk tot 2022 het oude regime van toepassing blijft. Ten opzichte van belastingplichtigen die op een andere wijze hun vermogen hebben aangewend en onder het voorgestelde nieuwe stelsel wel worden belast, leiden de voorstellen van deze leden tot een onevenwichtige uitkomst.
De leden van de fractie van GroenLinks vragen of de systematiek van de voorwaardelijke verlening van een lijfrentepremie-aftrek ertoe kan leiden dat voltijders, die met aanpassing van hun loon en pensioenaanspraken in deeltijd gaan werken, een extra fiscale claim kunnen verwachten indien zij tijdens de periode waarin sprake was van een voltijds dienstverband lijfrenten hebben afgesloten. In het verlengde hiervan vragen zij tevens naar de gevolgen van de overschakeling van een alleenverdienersituatie naar de situatie waarin beiden part-time gaan werken. Wij kunnen hierop antwoorden dat belastingplichtigen in de door deze leden genoemde omstandigheden niet worden geconfronteerd met een belastingclaim. In de lijfrentesfeer zijn slechts begrenzingen in de opbouwsfeer opgenomen en vindt geen eindtoets plaats.
De leden van de CDA-fractie maken een opmerking over het gebruik van de termen «conserverende aanslag» en «te conserveren inkomen». Een gelijke opmerking is gemaakt in het verslag omtrent het voorstel van Wet inkomenstenbelasting 2001. Onze reactie daarop is vervat in hoofdstuk 7.4 van de nota naar aanleiding van laatstgenoemd verslag. Daarnaar mogen wij verwijzen.
Wel willen wij van de gelegenheid gebruik maken alsnog in te gaan op een door de leden van de VVD-fractie in genoemd verslag gestelde vraag over de conserverende aanslag in relatie tot het «Wielockx-arrest» van 11 augustus 1995 (zaak C-80/94). Op grond van dat arrest mag een lidstaat zich niet op het beginsel van coherentie beroepen indien het onder een belastingverdrag afstand heeft gedaan van het heffingsrecht. De problematiek die in het Wielockx-arrest aan de orde is, doet zich bij het opleggen van conserverende aanslagen met betrekking tot pensioenen niet voor. Na emigratie van een belastingplichtige worden de verplichtingen die voortvloeien uit de door Nederland gesloten belastingverdragen zonder meer nagekomen. Indien na emigratie van de belastingplichtige sprake is van regelmatige pensioenuitkeringen, vindt er geen invordering van de conserverende aanslag plaats. Het heffingsrecht over de uitkering zal doorgaans op grond van het van toepassing zijnde belastingverdrag aan de woonstaat van de pensioengerechtigde zijn toegedeeld.
De conserverende aanslag wordt slechts ingevorderd indien de pensioenaanspraken worden afgekocht of het pensioenkapitaal anderszins op oneigenlijke wijze wordt aangewend. Daarbij wordt in geval van afkoop slechts geheven over de in de binnenlandse periode opgebouwde pensioenaanspraken. Het heffingsrecht over de afkoopsom komt voorzover sprake is van een nagekomen bate uit dienstbetrekking bovendien onder de verdragen als inkomen uit niet-zelfstandige arbeid aan de bronstaat – in casu aan Nederland – toe. De situatie van het Wielockx-arrest waarbij sprake zou zijn van een nationale heffing die strijdig is met de regels van de belastingverdragen, doet zich hier dus niet voor.
De leden van de fracties van PvdA, VVD, CDA, D66 en GroenLinks hebben zowel in het kader van het wetsvoorstel Wet inkomstenbelasting 2001 als in het kader van het wetsvoorstel Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 vragen gesteld over de voorgestelde wijzigingen in de werknemersspaarregelingen. Veruit het merendeel van deze vragen wordt beantwoord in paragraaf 8.4 in de Nota naar aanleiding van het Verslag op de Wet inkomstenbelasting 2001. Aldaar is ook aandacht besteed aan mogelijke alternatieven. Hierna vindt derhalve met name een inhoudelijke beantwoording plaats op vraagpunten die nog niet of niet precies in de bovengenoemde paragraaf 8.4 aan bod zijn gekomen.
Zowel de leden van de PvdA-fractie, de CDA-fractie als de leden van de D66-fractie hebben, in het kader van het beperken in de werknemersspaarregelingen van de deblokkeringsmogelijkheid voor verzekeringssparen, vragen gesteld over de behandeling van lopende verzekeringscontracten en de mogelijkheid om een overgangsmaatregel op te nemen. De PvdA vraagt tevens een aantal mogelijke varianten weer te geven.
Voor de beantwoording van deze vragen verwijzen wij naar paragraaf 8.4 (spaarloonregeling) in de Nota naar aanleiding van het verslag op de Wet inkomstenbelasting 2001.
Zowel de leden van de VVD-fractie als de leden van de CDA-fractie als ook de Nederlandse Orde van Belastingadviseurs hebben gevraagd of bij de voorgestelde verlaging van de faciliteiten voor werknemerssparen het handhaven van de eindheffing van 10% over het door de werknemers gespaarde bedrag noodzakelijk is. In de huidige regeling brengt de eindheffing over spaarloongelden zo'n 500 miljoen gulden op. Vanuit budgettair oogpunt zou het laten vervallen van de 10% eindheffing derhalve, naast de al voorgestelde wijzigingen, gecombineerd moeten worden met de invoering van een andere maatregel binnen de werknemersspaarregelingen om toch de budgettaire taakstelling van 500 miljoen gulden te kunnen behalen.
De leden van de CDA-fractie hebben aangegeven de combinatie van uitbreiding van de deblokkeringsmogelijkheden in de spaarloonregeling c.a. enerzijds en het beperken van de deblokkeringsmogelijkheid voor verzekeringssparen anderzijds niet logisch te vinden.
Deze combinatie van maatregelen vloeit voort uit het streven om tegelijk met de versobering van de werknemersspaarregelingen, wel de effectiviteit van de werknemersspaarregelingen te behouden. De nieuwe deblokkeringsmogelijkheden bevorderen de werkgelegenheid en dragen tevens bij aan flexibiliteit in de loonsfeer.
De leden van de CDA-fractie vragen om een bevestiging dat in het kader van de overgang van het oude naar het nieuwe systeem, de spaarpremies die in het jaar 2001 worden toegekend over gelden die in het jaar 2000 zijn gespaard nog onder het oude regime vallen. Besloten is inderdaad om het overgangsrecht inzake het spaarloon bij nota van wijziging in deze zin aan te passen. Daarmee wordt voorkomen dat voor wat betreft de overgang van het oude naar het nieuwe systeem onderscheid ontstaat tussen werknemers die, voor de definitieve toekenning van de spaarpremies, deze al voorlopig bijgeschreven krijgen op de premiespaarrekening en werknemers bij wie dit niet gebeurt.
Op de vraag van de leden van de CDA-fractie waarom de werknemers die gebruik maken van een premiespaarregeling een verruiming van de werknemersspaarregelingen krijgen, terwijl tegelijkertijd een beperking wordt ingevoerd voor werknemers die deelnemen aan een spaarloonregeling, merken wij op dat dit een gevolg is van de invoering van een gezamenlijk maximum. Dit gezamenlijke maximum is hoger dan het huidige maximum in de premiespaarregeling en lager dan het huidige maximum in de spaarloon- en winstdelingsregeling. Daarbij treedt dit effect alleen op bij werknemers die uitsluitend aan een premiespaarregeling kunnen deelnemen.
De leden van de CDA-fractie vragen naar de werking van het gezamenlijk maximum bij de toekenning van spaarloon in de vorm van aandelenoptierechten.
Ingevolge het voorgestelde artikel 31, tweede lid, onderdeel f, van de Wet op de loonbelasting 1964, kan na invoering van het gezamenlijk maximum nog spaarloon gespaard worden, voorzover het gezamenlijk maximum nog niet is opgevuld door premiespaargelden. Dit bedrag aan spaarloon wordt op grond van artikel 31, achtste lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 verdubbeld voor zover het in aandelenoptierechten wordt gespaard. Een voorbeeld ter illustratie is opgenomen in de artikelsgewijze toelichting op artikel V, onderdeel AA, van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001.
Wij hebben kennis genomen van de opvatting van de leden van de CDA-fractie die voorstellen de werknemersspaarregelingen zoals deze nu luiden in stand te laten, omdat de redenen voor invoering van deze regelingen nog niet achterhaald zijn.
De leden van de PvdA-fractie en de leden van de fractie van GroenLinks constateren dat de commissie Cultuur en Belastingen (commissie Habbema) advies heeft uitgebracht. Deze leden vragen wanneer het regeringsstandpunt over het advies door de Tweede Kamer zal worden vernomen en welk wetgevingstraject wordt gevolgd.
Op initiatief van de Staatssecretaris van Financiën en de Staatssecretaris van Onderwijs Cultuur en Wetenschappen is de commissie Cultuur en Belastingen ingesteld. Deze commissie heeft op 10 november 1999 haar rapport «Hoog aanslaan, Laag belasten» aan beide staatssecretarissen aangeboden. Het rapport en de 38 aanbevelingen worden thans bestudeerd.
Over de groep artiesten die als freelancers werken, willen wij wel reeds het volgende opmerken. Gelet op het mogelijke invorderingsrisico zijn wij voornemens een apart artiestenregime in de loonbelasting te handhaven. In de inkomstenbelasting kan dan een aanvullende regeling worden opgenomen om toch tot maatwerk te komen. Hierbij denken wij aan een met de in het Belastingplan 2000 voorgestelde regeling voor sporters vergelijkbare regeling voor zowel binnenlandse als buitenlandse artiesten in de loonbelasting. Hiertoe wordt een nota van wijziging op de wetsvoorstellen van de Belastingherziening 2001 voorbereid.
De leden van de fractie van het CDA willen weten hoe de argumentatie betreffende het afschaffen van werkelijke-kostenaftrek op loon zich verhoudt met de volgens deze leden gewijzigde visie op de belastbaarheid van door de werkgever verstrekte vergoedingen. Het is toch niet aannemelijk, zo lichten zij hun vraag toe, dat het «niet als loon ervaren» bij een werknemer die de arbeidskosten zelf draagt anders is dan bij een werknemer die de kosten door zijn werkgever vergoed krijgt.
De in de loonbelasting voorgestelde herziening van onder meer het regime voor onbelaste vergoedingen (zie artikel V van het wetsvoorstel) weerspiegelt niet zozeer, aldus kunnen wij deze leden antwoorden, een gewijzigde visie op de belastbaarheid van dergelijke vergoedingen als wel een nieuwe wettelijke vormgeving terzake. Deze vormgeving onderscheidt zich van de huidige doordat zij niet leunt op het begrip aftrekbare kosten (waardoor het vergoedingenregime «zelfdragend» wordt), maar ook doordat zij het huidige gesloten regime voor onbelaste vergoedingen omzet in een open systeem. Dit laatste wordt bereikt doordat in het voorgestelde nieuwe hoofdstuk IIA van de Wet op de loonbelasting 1964 de zogenoemde vrije vergoedingen worden gedefinieerd als vergoedingen voorzover zij naar algemene maatschappelijke opvattingen niet als beloningsvoordeel worden ervaren. Dit betekent dat het aanmerken van een vergoeding anders dan als beloningsvoordeel niet aan het individuele oordeel van werkgever en werknemer wordt overgelaten; noodzakelijk is, zoals wij benadrukken in de memorie van toelichting (blz. 28) bij het onderhavige wetsvoorstel, dat de maatschappij als collectief de vergoeding in het algemeen niet als beloningsvoordeel ervaart.
De leden van de CDA-fractie verbinden aan de constatering dat de werkelijke-kostenaftrek vervalt de verwachting dat meer werknemers dan nu aan hun werkgever een vergoeding zullen vragen. Zij menen dat discussies over wat onbelaste kostenvergoedingen zijn, evenredig zullen toenemen. Een mooi voorbeeld vinden deze leden de maaltijdvergoeding. Sinds jaar en dag bestaat volgens hen geen duidelijkheid wanneer zo'n vergoeding onbelast gegeven kan worden.
Naar aanleiding hiervan merken wij het volgende op. Voor maaltijden biedt de nieuwe wettelijke regeling duidelijkheid door te bepalen dat een vergoeding of verstrekking terzake onbelast blijft voorzover het zakelijke karakter van de maaltijden vooropstaat en deze wat betreft aantal en regelmaat voldoen aan de nadere voorschriften die zullen worden opgenomen in de Uitvoeringsregeling loonbelasting 1990 (zie de voorgestelde artikelen 15b, eerste lid, onderdeel d, en 17 van de Wet op de loonbelasting 1964).
De leden van de fractie van GroenLinks vragen of vergoedingen voor een zakelijk internetabonnement onbelast zijn. Naar aanleiding daarvan merken wij op dat een dergelijke vergoeding onder de voorgestelde wettekst als een vrije vergoeding kan worden behandeld. Het gaat om een vergoeding die in het specifieke belang van de werkgever wordt betaald en waarbij geen sprake is van een aanmerkelijk privé-voordeel van de werknemer. Het voorbeeld op bladzijde 35 van de memorie van toelichting met betrekking tot de telewerker die zakelijke software ook privé mag gebruiken, is van overeenkomstige toepassing. Onder de huidige wetgeving wordt de vergoeding voor of de verstrekking van een mede zakelijk gebruikt internetabonnement niet belast omdat het eventuele privé-voordeel van de werknemer verwaarloosbaar is, mede in aanmerking genomen dat gratis internetabonnementen worden aangeboden.
De leden van de fractie van GroenLinks geven aan nieuwsgierig te zijn naar het gebruik van de 35%-regeling en vragen de grondslagversmalling uit hoofde van deze regeling te kwantificeren. Met de aftrek op basis van de huidige 35%-regeling is thans een grondslagversmalling gemoeid van circa 0,95 miljard. De voorgestelde aanpassing (35%-aftrek wordt 30%-aftrek) leidt derhalve tot een grondslagverbreding van circa 135 miljoen.
De leden van verschillende fracties vragen een nadere beschouwing over het overgangsrecht vennootschapsbelasting op grond waarvan een additionele heffing van vennootschapsbelasting plaatsvindt bij excessieve uitdelingen van winst. De leden van de PvdA- en D66-fractie vragen een reactie op de stelling dat een normale bedrijfsvoering al zou kunnen leiden tot dividenden die volgens de voorgestelde regeling excessief zijn. In dat verband vragen zij onder andere een reactie op de commentaren van het Nederlandse Orde van Belastingadviseurs, de Nederlandse vereniging van banken, het VNO-NCW en Loyens & Volkmaars. De leden van de VVD-fractie zijn nog niet overtuigd van de noodzaak van deze heffing. De leden van de fractie van het CDA hebben er vooralsnog moeite mee. De leden van de fractie van GroenLinks geven aan dat zij het verstandig vinden dat is voorzien in een anti-misbruikbepaling tegen excessieve winstuitkeringen.
Alvorens wij op de vragen en commentaren afzonderlijk ingaan, zullen wij eerst een algemene toelichting geven op de achtergrond van de regeling en de gekozen uitgangspunten.
Onder het huidige recht rust op niet-uitgedeelde winsten een inkomstenbelastingclaim. Bij de overstap naar de heffing over een forfaitair rendement zou deze claim ineens vervallen. Bij het ontwerpen van het overgangsrecht is het uitgangspunt niet primair geweest deze claim alsnog in zijn geheel te verzilveren. Het overgangsrecht beoogt vooral bepaalde ongewenste gedragseffecten te voorkomen. Indien geen regeling zou worden getroffen, zouden direct na 1 januari 2001 grote uitdelingen van onder het huidige recht opgebouwde winstreserves en liquidatie-uitkeringen onbelast mogelijk worden. De claim gaat dan ineens verloren. De timing van deze «superuitdelingen» hangt dan rechtstreeks samen met de datum van inwerkingtreding van het nieuwe belastingstelsel. Wij achten het ongewenst dat een dergelijk schokeffect wordt opgeroepen door de inwerkingtreding van de belastingherziening. Doelstelling van het overgangsrecht is dan ook om dit effect te voorkomen.
Vanuit dit oogpunt hebben wij niet gekozen voor een afrekening ineens op 31-12-2000 van de bestaande inkomstenbelastingclaim, maar voor een regeling waarvan vennootschappen bij een normale voortzetting van hun dividendpolitiek geen «last» zullen hebben. Slechts bij substantiële afwijking van de in het verleden gevoerde politiek kan heffing optreden. In die gevallen is het aannemelijk dat de wijziging in het uitdelingsbeleid is ingegeven door fiscale motieven.
Ons inziens voldoet de regeling die in de invoeringswet is opgenomen aan bovenstaande uitgangspunten. Aan de hand van de vragen en commentaren zullen wij hierop ingaan.
Op grond van de regeling wordt, kort samengevat, een additionele heffing opgelegd over excessieve winstuitdelingen, tegen een tarief van 20%, voorzover de aandelen van een vennootschap niet worden gehouden door aandeelhouders met een belang van ten minste 5%. Dit kan als volgt worden toegelicht.
De regeling betreft, zoals opgemerkt, een inkomstenbelastingclaim. Het verloren gaan van deze claim heeft in beginsel betrekking op in Nederland woonachtige natuurlijke personen die na 1 januari 2001 onder de forfaitaire rendementsheffing zullen gaan vallen. Vanuit praktisch oogpunt is het niet mogelijk een regeling te treffen waarbij de additionele heffing wordt opgelegd aan deze categorie aandeelhouders. Dit zou bovendien een willekeurige uitwerking hebben, omdat de winstreserves in veel gevallen niet of slechts ten dele zullen zijn gerijpt in de bezitsperiode van de aandeelhouder die de aandelen op het moment van de uitdeling in zijn bezit heeft. Daarom is er voor gekozen de heffing te verleggen naar het niveau van de vennootschap. Het is daarbij onvermijdelijk dat wordt gewerkt met een min of meer forfaitaire benadering. Dit komt tot uitdrukking door de keuze voor het tarief van 20% in combinatie met de keuze voor de evenredige vermindering voor belangen van meer dan 5%. De claim op de winstreserves van een vennootschap hangt af van de samenstelling van het aandeelhoudersbestand en kan variëren van 0% in bijvoorbeeld deelnemingsverhoudingen, tot 60% inkomstenbelasting voor particuliere Nederlandse aandeelhouders. Het tarief van 20% kan in dit verband worden beschouwd als een redelijk gemiddelde. Een benadering waarbij per individuele vennootschap een nauwkeurige analyse wordt gemaakt van het aandeelhoudersbestand, teneinde op individuele basis de belastingdruk te berekenen, is echter vanuit praktisch oogpunt niet haalbaar. Om op een meer forfaitaire wijze toch recht te kunnen doen aan de samenstelling van het aandeelhoudersbestand van een individuele vennootschap is daarvoor in de plaats gekozen voor een evenredige vermindering van de heffing voorzover de aandelen van een vennootschap worden gehouden door aandeelhouders die een belang bezitten van meer dan 5%. Met het percentage van 5% wordt in grote lijnen aangesloten bij het criterium dat wordt toegepast voor de deelnemingsvrijstelling en het aanmerkelijk belangregime. Dit betekent in de praktijk dat bij uitdelingen binnen concernverhoudingen en in de aanmerkelijk belangsfeer de heffing over het algemeen niet zal optreden.
Wij onderkennen dat met het percentage van 5% niet alle deelnemingsverhoudingen en aanmerkelijk belangsituaties gedekt zijn, zoals ook wordt opgemerkt door de leden van de VVD- en CDA-fractie en in het commentaar van de Nederlandse Orde van Belastingadviseurs.
Aan de keuze van het 5%-criterium ligt de volgende gedachte ten grondslag. Voor de toepassing van de evenredige vermindering zal de uitdelende vennootschap kennis moeten hebben van de samenstelling van het aandeelhoudersbestand. Met name beursgenoteerde vennootschappen zullen in de praktijk geen nauwkeurig inzicht hebben in de samenstelling van het aandeelhoudersbestand. Omdat aandeelhouders met een belang van meer dan 5% in een ter beurze genoteerde vennootschap op grond van de Wet melding zeggenschap een meldingsplicht hebben, is de 5% in de praktijk een goed hanteerbaar criterium.
De combinatie van het tarief van 20% en de evenredige vermindering voor 5%-belangen leidt naar ons oordeel tot een evenwichtige benadering. Een verdere verfijning van de regeling, waarbij het tarief zou moeten worden bijgesteld afhankelijk van de samenstelling van de aandeelhouders zou ten koste gaan van de uitvoerbaarheid. Door de keuze van het gemiddelde tarief van 20% wordt impliciet rekening gehouden met het feit dat in een vennootschap ook wordt deelgenomen door andere dan natuurlijke personen. Op dit punt is dan ook geen aanleiding voor aanpassing van de regeling, zoals onder andere wordt voorgesteld in het commentaar van het VNO-NCW.
Met de leden van de CDA-fractie onderkennen wij dat het feit dat de heffing wordt gelegd op het niveau van de vennootschap, er toe leidt dat de heffing op alle aandeelhouders evenredig drukt, ook op de aandeelhouders ten aanzien van wie geen claimverlies optreedt. Dit punt wordt ook aangestipt in het commentaar van Loyens en Volkmaars. In dit verband vragen de leden van de CDA-fractie ook nog waarom niet is gekozen voor een verhoogde dividendbelasting die voor aandeelhouders die onder het forfaitair rendement vallen niet verrekenbaar is, in plaats van een additionele vennootschapsbelasting. Deze suggestie wordt ook gedaan in het commentaar van de Orde.
Dat de heffing in economische zin op alle aandeelhouders evenredig drukt, is inherent aan de keuze voor een heffing op het niveau van de vennootschap. De heffing treedt op, ongeacht aan welke aandeelhouders de winstreserves daadwerkelijk worden uitgedeeld. Omdat de heffing drukt op het niveau van de vennootschap, zal de aandeelhouder de heffing echter niet direct «voelen». Zoals hiervoor is uiteengezet is bewust gekozen voor een verlegging van de heffing naar het niveau van de vennootschap. Een heffing op het niveau van de aandeelhouder is zeer moeilijk uitvoerbaar en kan leiden tot willekeurige uitkomsten. Indien de additionele heffing afhankelijk zou worden gemaakt van het feit aan welke aandeelhouder een uitdeling daadwerkelijk plaatsvindt, zou dit bovendien kunnen leiden tot ontgaansgedrag. Men zou dan winstreserves kunnen uitdelen via aandeelhouders die niet door de heffing worden getroffen, bijvoorbeeld door middel van de inkoop van eigen aandelen van deze categorie aandeelhouders (bijvoorbeeld pensioenfondsen of institutionele beleggers).
De leden van de CDA- en de VVD-fractie vragen zich af of het hanteren van de drie-jaars bezitstermijn voor belangen van meer dan 5%, niet onredelijk kan uitwerken in geval van overdrachten binnen concernverband, overnames en herstructureringen.
De voorwaarde dat de aandelen door aandeelhouders met een belang van ten minste 5% reeds gedurende een ononderbroken periode van drie jaar moeten zijn gehouden, is opgenomen om constructies te voorkomen. Zonder deze voorwaarde zouden de aandelen in vennootschappen waarin voor een groot gedeelte wordt geparticipeerd door particuliere aandeelhouders met een belang van minder dan 5%, kunnen worden overgenomen door een of meer lichamen die een belang van meer dan 5% verkrijgen, waarna de winstreserves, na toepassing van de evenredige vermindering, onmiddellijk zonder heffing van additionele vennootschapsbelasting zouden kunnen worden uitgekeerd. Om dit te voorkomen is een bezitstermijn opgenomen van drie jaar. Wij onderkennen echter dat bijvoorbeeld voor overdrachten binnen concernverband of bij overnames of herstructureringen deze termijn onredelijk kan uitwerken. De termijn is in feite uitsluitend bedoeld voor de situatie dat de aandelen worden overgedragen van aandeelhouders die een belang van minder dan 5% hebben aan aandeelhouders die een belang van meer dan 5% verkrijgen en niet voor de situatie dat de aandelen overgaan van de ene aandeelhouder met een belang van meer dan 5% naar een andere aandeelhouder met een belang van meer dan 5%. Het is derhalve de bedoeling dat de evenredige vermindering wordt toegepast voorzover de aandelen gedurende een onafgebroken periode van drie jaar in handen zijn van aandeelhouders die meer dan 5% bezitten, doch dit behoeven niet drie jaar lang dezelfde aandeelhouders te zijn. Dit betekent dat na overdrachten binnen concernverband de evenredige vermindering gewoon kan worden toegepast. De wettekst zal op dit punt bij nota van wijziging worden aangepast. De termijn van drie jaar zal dan niet belemmerend werken voor fusies en overnames, dit temeer omdat bij algemene maatregel van bestuur ook nog nadere regels kunnen worden gesteld voor juridische fusie en splitsing en aandelenfusie en bedrijfsfusie.
De genoemde aanpassing betekent ook dat bij overlijden van een aanmerkelijk belanghouder, ingeval de desbetreffende aandelen na het overlijden ook voor zijn erfgenamen een belang vormen van meer dan 5% en de bezitsperiode van de erflater en de erfgenamen gezamenlijk meer bedraagt dan drie jaar, de evenredige vermindering kan worden toegepast. Indien er geen overige niet-aanmerkelijk- belanghouders in de vennootschap participeren, kunnen desgewenst winstuitdelingen worden gedaan ter voldoening van de successierechten, zonder additionele heffing van vennootschapsbelasting. De vraag van de leden van de CDA-fractie op dit punt is hiermee beantwoord.
In reactie op de vraag van de leden van de CDA-fractie over vennootschappen die minder dan drie jaar geleden zijn opgericht en ten aanzien waarvan derhalve niet kan worden voldaan aan de drie-jaarstermijn merken wij op dat dit nader zal worden uitgewerkt in de nadere regels die op grond van het derde lid van het artikel, onderdeel c, zullen worden gesteld.
Omdat de drie-jaarstermijn is bedoeld ter voorkoming van oneigenlijk gebruik, kunnen wij ons vinden in de suggestie van de leden van de VVD- en de CDA-fractie een uitzondering toe te staan op de drie-jaarseis voor aandeelhouderswisselingen die hebben plaatsgevonden voor 14 september 1999, de datum van openbaarmaking van het wetsvoorstel. Wij zijn bereid dit bij nota van wijziging op te nemen.
De leden van de VVD- en CDA-fractie vragen zich af of de heffing van additionele vennootschapsbelasting in strijd kan komen met de toepassing van het EU-recht en de belastingverdragen.
De additionele heffing heeft het karakter van vennootschapsbelasting en wordt geheven ten laste van de uitdelende vennootschap. Er is geen heffing ten laste van de aandeelhouders. De heffing heeft ook niet het karakter van een bronbelasting. De Moeder Dochterrichtlijn heeft betrekking op de heffing van winstbelasting door de Lidstaat van de aandeelhouder dan wel de inhouding van bronbelasting ten laste van de aandeelhouders. Een heffing ten laste van de uitdelende vennootschap valt niet onder de reikwijdte van die richtlijn. De additionele heffing wordt niet geheven ten laste van buitenlandse aandeelhouders. Om deze reden wordt de heffing van de additionele vennootschapsbelasting ook niet gelimiteerd door de belastingverdragen.
In het verlengde van deze vraag ligt de vraag van de leden van de CDA-fractie waarom de heffing is beperkt tot in Nederland gevestigde vennootschappen. Voor een heffing van vennootschapsbelasting van niet in Nederland gevestigde vennootschappen die ook niet naar Nederlands recht zijn opgericht, is geen aanknopingspunt, omdat zij niet vallen onder de Nederlandse heffingsjurisdictie.
De leden van de PvdA-fractie vragen een reactie op de stelling dat een volstrekt normale bedrijfsvoering al zou kunnen leiden tot dividenden die krachtens de invoeringswet als excessief kunnen worden beschouwd. De leden van de VVD-fractie vragen zich af of de gestelde grenzen niet onredelijk uitwerken voor groeiende bedrijven, die een enorme winststijging doormaken.
De leden van de CDA-fractie vragen hoe de regeling uitwerkt ingeval voor 1 januari 2001 geen winst is gemaakt, terwijl na 2001 wel sprake is van winstgevendheid. Kan de 20% heffing dan betrekking hebben op na 1 januari 2001 gemaakte winsten? Voorts vragen zij hoe dit uitwerkt voor bedrijven die in de drie jaren voorafgaande aan de wetswijziging vanwege verliezen geen dividend hebben uitgekeerd en er daarna weer «bovenop» komen. De leden van de CDA-fractie vragen voorts om een reactie op de stelling dat de overgangsmaatregel te ruw is omdat bij de toets of sprake is van een excessieve winstuitkering geen rekening wordt gehouden met de situatie waarin in het verleden keuzedividend heeft plaatsgevonden. Hiermee wordt gedoeld op de situatie dat aandeelhouders vóór 2001 voor een agiobonus hebben gekozen en door de rendementsheffing ná 2001 voor contant dividend kiezen.
In antwoord op de bovenstaande vragen en opmerkingen kunnen wij de gekozen grenzen als volgt toelichten. Het uitgangspunt is geweest dat de door een vennootschap gevoerde uitdelingspolitiek na 1 januari 2001 moet worden voortgezet. Indien het uitdelingsbeleid na 1 januari 2001 substantieel naar boven afwijkt van de in het verleden gevolgde gedragslijn, is sprake van een excessieve uitdeling. Daarbij is onderkend dat het resultaat van een vennootschap schommelingen kan vertonen. De grenzen van de regeling moeten daarvoor voldoende speelruimte bieden. Daarom is bepaald dat men tot twee maal zoveel dividend mag uitdelen als voor de desbetreffende vennootschap volgens een bestendige gedragslijn gebruikelijk zou zijn. Ons inziens wordt hiermee een aanzienlijke extra uitdelingsruimte gegeven, zonder dat men tegen de additionele heffing behoeft op te lopen. Dit betekent bijvoorbeeld dat men bij een verdubbeling van het resultaat, bij een gelijkblijvende pay-out ratio, nog binnen de grenzen van de regeling kan blijven. Bovendien wordt in die bepaling ook vennootschappen met een zeer klein dividendverleden toch nog de mogelijkheid geboden om over te gaan tot uitkering ter grootte van het forfaitair rendement van 4%.
Een in het verleden uitgekeerd agiobonus telt bij het criterium van de gemiddelde winstuitkering niet mee als in het verleden uitgekeerd dividend. De achtergrond hiervan is dat op een agiobonus, anders dan op dividend, geen inkomstenbelastingclaim rust. Een dergelijke bonus kan om die reden niet worden gelijkgesteld met in het verleden uitgekeerd dividend.
De claim waarop de regeling betrekking heeft, betreft uitsluitend onder het oude regime opgebouwde winstreserves. Op het moment dat deze «oude» winstreserves in hun geheel tot uitkering zijn gekomen is er geen aanleiding meer om de additionele heffing op te leggen. De heffing wordt daarom niet toegepast voorzover de cumulatieve winstuitdelingen in de periode 2001- 2005 uitgaan boven de winstreserves en de stille reserves die op 1 januari 2001 aanwezig waren. Hierbij wordt uitgegaan van het zogenoemde «first-in-first-out» principe. De vennootschap wordt geacht eerst zijn oudste winsten te hebben uitgekeerd. In de door de leden van de CDA-fractie geschetste casus van een vennootschap die voor 1 januari 2001 verlieslijdend was en na 1 januari 2001 winstgevend wordt, is het aannemelijk dat op 1 januari 2001 geen gecumuleerde winstreserves aanwezig zijn. In dat geval kan de uitdeling van «nieuwe» winsten na 1 januari 2001 zonder additionele heffing plaatsvinden. In beginsel kan zich een situatie voordoen dat een vennootschap een uitdeling doet ter grootte van de jaarwinst, welke uitdeling bij een incidentele hoge jaarwinst, uitgaat boven de limieten van de regeling. Indien de desbetreffende vennootschap echter ook nog «oude» winstreserves heeft staan, past het binnen de «first-in-first-out» gedachte dat de uitdeling geacht wordt eerst te zijn geput uit deze oude winstreserves. Bij een consequente toepassing van het «first-in-first-out» principe zou de additionele heffing in dat geval toch moeten worden opgelegd over het excessieve deel van de winstuitkering. Wij onderkennen echter dat het tot onbegrip kan leiden dat de uitdeling van de jaarwinst al kan leiden tot heffing. Wij zijn daarom bereid bij nota van wijziging een aanvulling op te nemen, die inhoudt dat een vennootschap in ieder geval, zonder additionele heffing, de jaarwinst mag uitdelen, voorzover deze geen betrekking heeft op de realisatie van fiscale of stille reserves die op 1 januari 2001 reeds aanwezig waren.
De leden van de VVD- en CDA-fractie vragen of ter vaststelling van de waarde in het economische verkeer van het totale vermogen van de vennootschap per 31-12-2000 ten aanzien van beursgenoteerde vennootschap niet zou kunnen worden aangesloten bij de beurskoers op 31-12-2000. Wij zijn het met de leden van deze fracties eens, dat de beurskoers in zijn algemeenheid een goede indicatie zal zijn voor de bepaling van de waarde in het economische verkeer. In de praktijk zal de beurskoers daarom als uitgangspunt kunnen worden genomen.
De leden van de CDA-fractie vragen naar de effecten van een zogenoemd gebroken boekjaar op de vaststelling van het peilvermogen. In de algemene maatregel van bestuur zullen nadere regels worden opgenomen voor de situatie van een gebroken boekjaar.
De leden van de CDA-fractie vragen naar de problemen die kunnen ontstaan indien de waarde van goodwill door gewijzigde marktomstandigheden aan het eind van 2005 aanzienlijk is gedaald, waardoor alle dividenden die in de periode 2001–2005 zijn uitgekeerd als overmatig moeten worden aangemerkt. Naar aanleiding hiervan merken wij op dat jaarlijks moet worden beoordeeld of sprake is van een excessieve dividenduitkering. De door de leden van de CDA-fractie bedoelde waardeveranderingen kunnen er dus niet toe leiden dat in voorgaande jaren uitgekeerde dividenden met terugwerkende kracht alsnog als overmatig worden aangemerkt. Verder geldt voor de beoordeling of de dividenduitkeringen uitgaan boven de winstreserves en stille reserves dat naar de reserves per 1 januari 2001 wordt gekeken. Waardemutaties van goodwill die na 1 januari 2001 plaatsvinden, zijn voor deze vergelijking derhalve niet van belang.
De leden van de CDA-fractie maken een opmerking over het feit dat niet is voorzien in een voor bezwaar vatbare beschikking met betrekking tot de waarde in het economische verkeer per 31-12-2000 van het totale vermogen van de lichamen die onder de overgangsregeling vallen. De waardevaststelling van het vermogen per 1 januari 2001 is slechts voor een beperkte groep belastingplichtigen van belang en wordt bovendien pas relevant op het moment dat zich daadwerkelijk een excessieve uitdeling voordoet. De waardevaststelling zal in de praktijk dan ook pas plaatsvinden bij de aanslagregeling van het jaar waarop de excessieve uitdeling betrekking heeft.
Dit laat onverlet dat vooraf bindende afspraken met de Belastingdienst kunnen worden gemaakt met betrekking tot de waardevaststelling en het al dan niet excessief zijn van een dividenduitkering. Naar aanleiding van de opmerking van de CDA-fractie zullen wij ons echter nader beraden of het uitvoeringstechnisch mogelijk is te voorzien in een voor bezwaar vatbare beschikking voorafgaande aan de dividenduitkering.
De leden van de fractie van GroenLinks vragen nadere uitleg met betrekking tot onze stelling dat de kostenarresten van geringer belang zullen worden. Deze leden missen de betekenis hiervan en hun ontgaat de relatie met de invoering van box III. Onze reactie hierop is, dat als gevolg van de invoering van box III particulieren ook – indirect – in de heffing worden betrokken voor vervreemdingsopbrengsten. Juist dit aspect brengt met zich mee dat de vraag opkomt of de Hoge Raad met betrekking tot converteerbare obligatieleningen de aftrek van het conversierecht bij de vennootschap ook onder de Wet inkomstenbelasting 2001 zal weigeren. Bij de kostenarresten wordt namelijk de heffing bij de particulier meegewogen. Omdat de particulier onder de huidige wet in beginsel niet in de heffing wordt betrokken voor het conversierecht, werd in de kostenarresten aan de andere kant de aftrek bij de vennootschap niet toegestaan. De vraag is of als gevolg van de invoering van het forfaitaire rendement dit evenwicht niet anders komt te liggen. In de nota naar aanleiding van het verslag bij het voorstel van Wet inkomstenbelasting 2001 is onder het artikelsgewijze gedeelte nader ingegaan op de betekenis van de kostenarresten en de gevolgen voor de aftrekbaarheid van een conversierecht.
De leden van de fractie van GroenLinks vragen waarom een werkgroep advies wordt gevraagd over wat als vreemd en wat als eigen vermogen kan worden aangemerkt. Onze reactie hierop is dat dit advies met name wordt gevraagd met het oog op kwalificatieproblemen in het grensgebied tussen vreemd en eigen vermogen. In het algemeen zal de vraag wat eigen en wat vreemd vermogen is eenduidig kunnen worden beantwoord. Indien er een lening is met een vaste vergoeding die niet afhankelijk is van de winst en niet is achtergesteld ten opzichte van andere leningen, is er sprake van een «echte» lening. De kosten kunnen dan ook in aftrek worden gebracht. Dit kan anders komen te liggen naarmate de lening meer kenmerken vertoont van eigen vermogen, bij voorbeeld doordat de vergoeding over de lening winstafhankelijk is of de lening is achtergesteld. Indien een lening in een aantal opzichten lijkt op eigen vermogen kan de omstandigheid dat de kosten in aftrek kunnen worden gebracht, leiden tot arbitrage.
Het grensgebied tussen vreemd vermogen en eigen vermogen is echter niet alleen van belang als gevolg van de nieuwe systematiek van box III. De problematiek speelt ook een rol indien de verstrekker van het vermogen een vennootschap is. Indien eigen vermogen ter beschikking wordt gesteld, kan de vergoeding onder omstandigheden, als gevolg van de deelnemingsvrijstelling onbelast worden genoten; de vergoeding voor vreemd vermogen wordt daarentegen in de heffing betrokken. Met name in internationale verhoudingen komt het voor dat leningen een zodanig karakter worden gegeven dat zij voor de heffing van vennootschapsbelasting onder de deelnemingsvrijstelling vallen, maar in het land van vestiging van de schuldenaar als leningen worden aangemerkt. In praktijk blijkt dat er steeds meer leningen komen die zich bewegen op het grensgebied van vreemd en eigen vermogen, waardoor een nadere beschouwing wenselijk is.
Er is nog niet besloten wat de status van de bovengenoemde werkgroep zal zijn en wie er zitting in zullen hebben.
De leden van de fractie van D66, die zich kunnen voorstellen dat wij behoefte hebben aan advies uit het bedrijfsleven en de wetenschappelijke wereld inzake het onderscheid tussen eigen en vreemd vermogen, vragen op welke termijn wij op dit punt uitsluitsel kunnen geven. Aangezien de werkgroep nog moet worden ingesteld, kunnen wij dat op dit moment nog niet aangeven. Op de vraag van deze leden of de (tijdelijke) onduidelijkheid op dit punt niet leidt tot nieuwe problemen, merken wij op dat het ook onder de huidige wetgeving van belang is of een bepaalde vermogensverschaffing als eigen of als vreemd vermogen moet worden aangemerkt. Zolang op dit punt geen nadere regelgeving wordt getroffen, ondervindt de bestaande praktijk geen wijziging.
De leden van de fracties van GPV en RPF vragen naar een nadere beschouwing over de concurrentiepositie van Nederlandse beleggingsinstellingen in verhouding met buitenlandse beleggingsinstellingen. Naar aanleiding van deze vraag merken wij op dat veel landen binnen de Europese Unie een bijzonder regime voor beleggingsinstellingen kennen. In Nederland geldt onder bepaalde voorwaarden een 0%-tarief. Ook in een aantal andere EU-landen komt een vergelijkbaar regime voor. In het nieuwe stelsel zal de claim op de herbeleggingsreserve in beginsel vrijvallen, voor het overige zijn er geen belangrijke wijzigingen. De concurrentiepositie van de in Nederland gevestigde beleggingsinstelling in verhouding met buitenlandse beleggingsinstellingen wellicht iets verbeteren.
De leden van de fracties van GPV en RPF vragen tevens naar de gevolgen voor de concurrentiepositie van Nederland als vestigingsland van de voorgestelde maatregelen met betrekking tot het tegengaan van dividendstripping en de overgangsmaatregelen in de vennootschapsbelasting. Zoals is uiteengezet in de nota naar aanleiding van het verslag op het voorstel van Wet inkomstenbelasting 2001 met betrekking tot artikel 9.2 hebben de voorgestelde maatregelen met betrekking tot het tegengaan van dividendstripping geen negatieve uitwerking op het beursklimaat van enige betekenis. Tevens zijn er geen negatieve gevolgen voor de concurrentiepositie van Nederland als vestigingsplaats te verwachten aangezien de bepaling inzake dividendstripping slechts ziet op kortstondig aandelenbezit. Mede gezien het feit dat de overgangsmaatregel met betrekking tot de additionele vennootschapsbelasting slechts voor een beperkte periode geldt, heeft ook deze maatregel geen negatieve gevolgen voor de concurrentiepositie van Nederland als vestigingsplaats.
In antwoord op de vraag van de leden van de fractie van GroenLinks naar de budgettaire consequenties van de voorgestelde maatregelen die zijn gericht op het tegengaan van dividendstripping wordt opgemerkt dat aan deze maatregelen geen budgettaire consequenties zijn verbonden. Deze maatregelen dienen uitsluitend ter voorkoming van een potentiële belastingderving.
De leden van de fractie van GroenLinks vragen precies aan te geven welke inkomensgroepen welk deel van de lastenverzwaring uit hoofde van de verhoging van het algemene BTW-tarief dragen. Wij delen deze leden mee, dat in de inkomenseffecten rekening wordt gehouden met de initiële doorwerking van de BTW-verhoging in de consumentenprijsindex, analoog aan de methodiek van het Centraal Planbureau. In concreto wordt voor de verhoging van het algemene BTW-tarief van 17,5% naar 19% een initieel effect op de koopkracht van 0,8% becijferd. Dit effect geldt in deze benadering voor alle onderscheiden inkomensgroepen.
De leden van de fractie van GroenLinks vragen hoe de regering het feit beoordeelt dat een omvangrijk deel van de levering van arbeidsintensieve diensten onder het te verhogen algemene tarief blijft vallen, ondanks de inzet van de regering de arbeidsintensieve dienstverlening onder het verlaagde tarief te brengen. Hierover merk ik op dat het nooit de bedoeling van het kabinet is geweest om alle mogelijk denkbare sectoren van arbeidsintensieve dienstverlening te betrekken in het facultatieve experiment met het verlaagde BTW-tarief. Dat is bovendien ook niet mogelijk gelet op de gestelde voorwaarden in de Europese richtlijn. Lidstaten kunnen slechts met twee, en in bijzondere gevallen met drie, sectoren deelnemen aan het experiment. Ook gelet op de budgettaire consequenties en de nog onbekende resultaten van het experiment zou het thans niet wenselijk zijn meer dan drie sectoren te laten deelnemen.
Op de vraag van deze leden of het juist is om te veronderstellen dat vooral of zelfs uitsluitend particuliere IB-belastingplichtigen en de (semi-) overheidsinstellingen de verhoging van het algemene BTW-tarief niet kunnen ontlopen, waar IB/VPB-ondernemers en zelfstandigen met een BTW-nummer de verhoging kunnen verrekenen met de door hen te ontvangen BTW, kan het volgende worden opgemerkt. De systematiek van belastingheffing over de toegevoegde waarde betekent dat belastingplichtige ondernemers de aan hen in rekening gebrachte BTW in principe in aftrek kunnen brengen. Het dient daarbij echter wel te gaan om BTW die betrekking heeft op zakelijke uitgaven. Dit aftrekrecht komt niet toe aan particulieren, niet-ondernemers en van BTW vrijgestelde ondernemers. Dit is ook in overeenstemming met de BTW-systematiek, die beoogt dat deze belasting drukt op de eindconsumptie van particulieren en andere niet-aftrekgerechtigden. De voorgestelde verhoging van het algemene BTW-tarief beoogt geen wijziging te brengen in dit systeem van belastingheffing.
Naar aanleiding van de vraag van de leden van de fractie van GroenLinks of de verhoging van de BTW valt aan te merken als een vergroening van de belastingmix, merk ik op dat het hier puur een verschuiving van de directe naar de indirecte belastingen betreft en geen vergroeningsmaatregel.
Naar aanleiding van de vraag van de leden van GroenLinks-fractie over het aandeel in de grondslag van het algemene BTW-tarief dat voor rekening komt van de arbeidsintensieve diensten wordt het volgende opgemerkt. Uit het onderzoek van het Economisch Instituut voor het Midden-en kleinbedrijf (EIM) dat heeft geleid tot het rapport «Werkgelegenheidseffecten van een BTW-verlaging op arbeidsintensieve diensten» kan worden afgeleid dat het relevante deel van de omzet (exclusief BTW) van alle in dit onderzoek betrokken arbeidsintensieve sectoren circa 6,5% bedraagt van de totale grondslag van het algemene BTW-tarief. Bij de berekening van dit percentage is gecorrigeerd voor leveringen en diensten aan aftrekgerechtigde ondernemers. Bij de berekening van het relevante deel van de omzet in de genoemde sectoren is tevens gecorrigeerd voor de omzet uit de verkoop van goederen. In welke mate het feit dat het algemene tarief van toepassing is op arbeidsintensieve diensten zwartwerken bevordert, zoals deze leden vragen, is moeilijk aan te geven. Dat er een verband bestaat tussen de hoogte van het BTW-tarief op deze diensten en de mate van zwartwerken wordt echter in het algemeen wel aangenomen. Ook in het onderzoek van het CPB naar de gevolgen van een verlaging van het BTW-tarief voor arbeidsintensieve diensten, waarvan de resultaten zijn weergegeven in mijn brief van 31 augustus 1995 (Tweede Kamer, vergaderjaar 1994–1995, 24 323, nr 1), is een verschuiving verondersteld van het zwarte circuit naar het formele circuit.
De vraag van de leden van de GroenLinks-fractie of de voorgestelde verhoging van het BTW-tarief leidt tot een ongewenste lastenverschuiving moeten wij ontkennend beantwoorden. De verschuiving van de directe belastingen naar indirecte belastingen is een van de pijlers van de voorgestelde belastingherziening. Voor particulieren worden de inkomenseffecten van de verhoging van het BTW-tarief, waarmee een budgettair belang van 4,4 miljard is gemoeid, gecompenseerd door een verlaging van de tarieven in de loon- en inkomstenbelasting. Met betrekking tot de door de bovengenoemde leden gevraagde compensatie van de collectieve budgetten wordt opgemerkt, dat de BTW-verhoging doorwerkt in de prijsindices die de basis vormen voor de vergoeding die departementen ontvangen uit hoofde van prijsstijgingen. De collectieve budgetten worden op deze wijze gecompenseerd voor de BTW-verhoging.
De leden van de CDA-fractie vragen naar de stand van zaken betreffende de toegezegde wetswijziging om procedures naar aanleiding van een door de ontvanger uitgebrachte aansprakelijkstelling te concentreren bij één soort rechter in plaats van de verdeling van de rechtsmacht terzake over de civiele èn de fiscale rechter. Daarop kunnen wij antwoorden dat een wetsvoorstel dat zowel dit onderwerp als enige andere onderwerpen op het terrein van de fiscale rechtsbescherming en rechtshandhaving bevat, in een vergevorderd stadium van voorbereiding verkeert.
3. Aanpassing sociale verzekeringswetgeving
De leden van de VVD-fractie vragen evenals de leden van de fractie van het CDA of er soortgelijke aanpassingen in de premieheffing werknemersverzekeringen hebben plaatsgevonden. Zij vrezen dat de coördinatie tussen loonbelasting en premieheffing in gevaar komt indien geen aanpassing plaatsvindt. De aanpassingen in de premieheffing werknemersverzekeringen die noodzakelijk zijn, zijn opgenomen in de Aanpassingswet Wet inkomstenbelasting 2001, die nu bij de Raad van State ter advisering ligt.
De VVD-fractie heeft in het algemeen moeite met delegatiebepalingen. Dit aspect is ook aan de orde gekomen in het Verslag bij de Wet inkomstenbelasting 2001. Wij verwijzen deze leden naar de desbetreffende Nota naar aanleiding van het verslag. De VVD-fractie vraagt verder voor de finale behandeling van de belastingherziening in de Tweede Kamer inhoudelijk op de hoogte te worden gesteld van de nadere regelgeving.
Veel delegatiebepalingen in de Wet inkomstenbelasting 2001 en de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 zijn ontleend aan de Wet op de inkomstenbelasting 1964 of de Wet op de loonbelasting 1964 en zijn nu uitgewerkt in het Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting 1964, de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 1990, het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 of de Uitvoeringsregeling loonbelasting 1990. Bij deze regelingen gaat het voor een belangrijk deel om voorschriften van administratieve aard, uitwerking van (technische) details van een regeling of voorschriften die dikwijls wijziging behoeven.
Voorzover sprake is van delegatiebepalingen die niet zijn ontleend aan bestaande wettelijke bepalingen, is steeds in de artikelsgewijze toelichting bij de desbetreffende bepalingen aangegeven wat de beoogde inhoudelijke reikwijdte van de nadere regelgeving is. Verder zijn we graag bereid de Staten-Generaal te informeren over de nadere regelgeving zodra deze tot stand komt.
De leden van de CDA-fractie vragen met betrekking tot het overgangsrecht voor kapitaalverzekeringen en lijfrenten of het kabinet niet bevreesd is voor aanspraken op schadevergoeding door particulieren.
In het voorgaande is tot uitdrukking gebracht dat de voorgestelde belastingherziening en het daarbij behorende overgangsrecht naar onze mening een evenwichtig geheel vormt dat de toets aan de nationale en internationale normen goed kan doorstaan. Van deze optiek zijn wij dan ook niet bang voor schadeclaims door particulieren.
De leden van de CDA-fractie wijzen op de situatie waarin ouders voor hun studerende kind een woning hebben gekocht en dit pand om niet in gebruik hebben gegeven. Deze fractieleden stellen vast dat onder het nieuwe regime zowel de ouder als het kind op basis van de gesplitste waarde van de blote eigendom respectievelijk het gebruiksrecht in de forfaitaire rendementsheffing worden betrokken en dat daarmee de aftrek van (hypotheek)rente komt te vervallen. Gesteld wordt dat een overgangsregeling hiervoor rechtvaardig zou zijn, nu dergelijke panden veelal uit kamernoodsituaties en voor kortere tijd zijn gekocht.
In de Invoeringswet is geen overgangsregeling opgenomen voor belastingplichtigen die onder de huidige wet wel in aanmerking komen voor de eigenwoningregeling, maar onder het regime van de Wet inkomstenbelasting 2001 niet. Dit gevolg past in de opzet van het nieuwe stelsel om de eigenwoningregeling toe te snijden op die gevallen waarin echt sprake is van een eigen woning. In dit verband past ook dat de eigenwoningregeling bij partners is beperkt tot één woning. Indien een woning ter beschikking staat op grond van een recht van vruchtgebruik is er een sterke overeenkomst met gebruik of huur van een woning en is er in feite geen sprake van een eigen woning die de belastingplichtige als hoofdverblijf ter beschikking staat en waarvan zowel de voordelen en de lasten als ook de waardeverandering van de woning hem aangaat.
Hetzelfde geldt voor blote eigenaren die onder het regime van de Wet inkomstenbelasting 2001 niet meer in aanmerking komen voor aftrek van hypotheekrente ter zake van de betrokken woning. Aangezien ook hier geldt dat geen sprake is van een «echte» eigen woning, past het in deze gevallen evenmin om de eigenwoningregeling met bijbehorende hypotheekrente-aftrek toe te staan. De woning verschuift dus naar box III. Daarbij moet worden bedacht dat aftrek van hypotheekrente bij de blote eigenaar niet past in de systematiek van de forfaitaire rendementsheffing. Het forfaitaire rendement wordt immers berekend over het saldo van de bezittingen en schulden. Dit betekent dat de eventuele hypotheekschuld van de ouder naar box III verschuift en daar in mindering komt op de rendementsgrondslag.
De leden van de fractie van D66 onderschrijven het uitgangspunt dat de verliesverrekening plaatsvindt volgens de verrekeningssystematiek van het jaar waarin het verlies is ontstaan. De leden van de fracties van CDA en D66 vragen aandacht voor situaties waar het inkomen van box I onvoldoende is om de verliescompensatie te benutten, terwijl er wel voldoende inkomen in box III is. De leden van de fractie van D66 vragen om hoeveel belastingplichtigen het hier zou kunnen gaan. De leden van de CDA-fractie menen dat verliezen van vóór 2001 primair met inkomen van box I moeten worden verrekend en vervolgens op verzoek met het inkomen van box III en vervolgens met het inkomen van box II. De leden van de fractie van D66 verzoeken het kabinet bij de beantwoording de systematiek te betrekken die ook wordt gehanteerd voor verrekening van de persoonsgebonden aftrek. De leden van de GroenLinks-fractie vinden de overgangsregeling verliesverrekening ruim van opzet en vragen of een wijze van verrekening die voor de meeste belastingplichtigen het voordeligst is, vanzelfsprekend is. Zij vragen of een wat robuuster overgangsrecht niet meer op zijn plaats is. Deze leden vragen of de voorwaartse verrekening van verliezen van vóór 2001 met inkomen van box I wel de meest aangewezen optie is.
Zowel in de Wet op de inkomstenbelasting 1964 als in het wetsvoorstel voor de Wet inkomstenbelasting 2001 zijn nagenoeg dezelfde verliesverrekeningsbepalingen opgenomen: verliezen worden verrekend met de drie voorafgaande jaren en de acht volgende jaren, met dien verstande dat ondernemingsverliezen onbeperkt voorwaarts verrekenbaar zijn. Het is niet verdedigbaar om verliezen ontstaan onder de Wet op de inkomstenbelasting 1964 na 1 januari 2001 niet meer te verrekenen met belastbare inkomens onder de Wet inkomstenbelasting 2001, terwijl de verrekeningstermijn nog niet is verstreken. Evenmin is het verdedigbaar om verliezen onder de Wet inkomstenbelasting 2001 niet achterwaarts te verrekenen met belastbare inkomens onder de Wet op de inkomstenbelasting 1964.
Daarom is bij de tot standkoming van het overgangsrecht verliesverrekening het uitgangspunt gehanteerd dat verliesverrekening plaatsvindt volgens het regime van het jaar waarin het verlies is ontstaan. Het overgangsrecht verliesverrekening is hiermee niet te ruim opgezet.
Onverkorte toepassing van dit uitgangspunt zou meebrengen dat voor de voorwaartse verrekening van verliezen van jaren vóór 2001 (oude verliezen) verrekening met inkomen van box I, II en III zou plaatsvinden. Verliezen worden onder de Wet op de inkomstenbelasting 1964 immers ook met inkomsten uit vermogen en winst uit aanmerkelijk belang verrekend. Naast het hiervoor genoemde uitgangspunt is een ander uitgangspunt dat de overgangsregeling eenvoudig uitvoerbaar moet zijn. Dit tweede uitgangspunt weegt hier zwaarder. De verrekening van oude verliezen is daarom beperkt tot box I, zodat de regeling eenvoudig uitvoerbaar is. Bij verrekening van oude verliezen met inkomen uit box III zou die mogelijkheid speciaal gecreëerd moeten worden, waar thans het forfaitair rendement geen regeling kent voor verliesverrekening (het forfaitair rendement wordt minimaal op nihil gesteld). Het door de leden van de CDA-fractie voorgestelde keuzesysteem betekent een verzwaring van de uitvoeringspraktijk. De door deze leden als voorbeeld gestelde systematiek bij de verrekening van de persoonsgebondenaftrek – ook de leden van de fractie van D66 vragen deze systematiek in de beantwoording te betrekken – is echter geen keuzesysteem, maar is dwingend voorgeschreven. Bij een keuzesysteem moet niet alleen steeds aan de belastingplichtige worden gevraagd naar de te maken keuze, ook zou een belastingplichtige door omstandigheden, zoals correcties op de aangifte of een navorderingsaanslag, de gerechtvaardigde wens kunnen hebben om terug te komen op een gemaakte keuze. Een dergelijke keuzeregeling kan daarom tot verrekeningsvragen leiden die de uitvoering zouden verzwaren.
De keuze om de verrekening van de oude verliezen te beperken tot box I is in de meeste gevallen voordeliger dan verrekening met inkomen van de boxen II en III, omdat verrekening met progressief belast inkomen in een ander jaar (maximaal 52%) meestal voordeliger is dan verrekening met proportioneel belast inkomen uit aanmerkelijk belang of inkomen uit vermogen in hetzelfde jaar (30%). Een grote groep belastingplichtigen zou dus – in het door de leden van de CDA-fractie voorgesteld keuzesysteem – liever een jaar wachten om het resterend verlies in box I te kunnen verrekenen, dan te kiezen voor verrekening nu tegen een lager tarief.
Hoeveel belastingplichtigen zouden kiezen voor verrekening tegen een lager tarief – de leden van de fractie van D66 vragen daarnaar – is niet te kwantificeren. Hetgeen voor de belastingplichtige het voordeligste is, is niet het centrale uitgangspunt bij het overgangsrecht. De leden van de GroenLinks-fractie merken dat terecht op. Ook bij het overgangsrecht voor de verliesverrekening speelt dit slechts een ondergeschikte rol, namelijk alleen om de keuze te rechtvaardigen om de verrekening van oude verliezen – die niet voortvloeien uit winst uit aanmerkelijk belang – te beperken tot box I. De beperking van de verrekening van oude verliezen tot box I, kan tot gevolg hebben dat in individuele situaties die verliezen niet meer verrekenbaar zijn. Dit is echter een gevolg van de hiervoor gemaakte afweging en zal naar verwachting tot uitzonderingssituaties beperkt blijven.
In antwoord op de vraag van de leden van de GroenLinks-fractie om een schatting te geven van de oude verliezen die in 2001 in box 1 kunnen worden verrekend, wordt opgemerkt dat in 2001 naar verwachting een bedrag van 0,4 miljard kan worden verrekend met positieve inkomens in box 1.
De leden van de fractie van GroenLinks vragen bij het overgangsrecht voor de achterwaartse verliesverrekening naar de achtergrond van de praktische onhaalbaarheid vermogensinkomsten uitsluitend ten behoeve van de verliesverrekening af te splitsen van de belastbare inkomens. Voorts vragen deze leden met een voorbeeld aan te geven waarom dat niet werkbaar is.
Het uitgangspunt dat de verliesverrekening plaatsvindt volgens de verrekeningssystematiek van het jaar waarin het verlies is ontstaan brengt mee dat een na het jaar 2001 ontstaan verlies uit werk en woning (box I) alleen met belastbare inkomens onder het regime van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 verrekend kan worden voorzover dat belastbaar inkomen niet bestaat uit vermogensinkomsten en winst uit aanmerkelijk belang. Nu kan winst uit aanmerkelijk belang gemakkelijk worden afgesplitst van het belastbare inkomen, omdat deze winst afzonderlijk wordt vastgesteld in verband met het nu geldende bijzondere tarief van 25%. Aangezien vermogensinkomsten niet afzonderlijk worden vastgesteld zijn zij moeilijk af te splitsen van het belastbare inkomen.
De leden van de GroenLinks-fractie vragen om een voorbeeld. Een belastingplichtige heeft een inkomen dat bestaat uit loon f 80 000, opbrengst van verhuurd onroerend goed f 10 000, dividend f 2000, rente van spaartegoeden f 5 000; het onzuiver inkomen bedraagt derhalve f 97 000. Hierop komt in mindering de dividend vrijstelling f 1 000, de rentevrijstelling f 1 000, persoonlijke verplichtingen f 4 000 en buitengewone lasten f 3 000, zodat het belastbare inkomen f 88 000 bedraagt. De vermogensinkomsten kunnen hiervan als volgt worden afgesplitst.
Opbrengst verhuurd onroerend goed f 10 000, dividend f 2 000, rente van spaartegoeden f 5 000 = f 17 000. Vervolgens moet dit bedrag nog verminderd worden met de dividendvrijstelling, de rentevrijstelling en het aandeel van de persoonlijke verplichtingen en buitengewone lasten voorzover deze betrekking hebben op de vermogensinkomsten (in de verhouding vermogensinkomsten : onzuiver inkomen): 17/97 x f 7000 = f 1227. De afgesplitste vermogensinkomsten bedragen derhalve f 17 000 – f 1000 – f 1000 – f 1227 = f 13 773. Een verlies uit box I zou dan tot een bedrag van f 88 000 – f 13 773 = f 74 227 kunnen worden verrekend met dat belastbare inkomen. Uit dit voorbeeld blijkt dat het afsplitsen van vermogensinkomsten niet eenvoudig is. Om deze reden is er voor gekozen verliezen uit werk en woning te verrekenen met het gehele belastbare inkomen voorzover dat belastbare inkomen niet bestaat uit winst uit aanmerkelijk belang.
4.4. Spaar- en beleggingsproducten en levensverzekeringen
De leden van de PvdA-fractie vragen in hoeverre de regering de relevantie van de Brede herwaardering voor het overgangsrecht anders beoordeelt voor lijfrenten dan voor kapitaalverzekeringen. De leden van de GroenLinks-fractie missen een onderbouwing van het verschil in benadering tussen de overgangsregelingen voor kapitaalverzekeringen en lijfrenten.
Bij de vormgeving van het overgangsrecht voor kapitaalverzekeringen en lijfrenten zijn dezelfde algemene uitgangspunten gehanteerd. Deze zijn hiervoor uitgebreid aan de orde geweest. In de concrete vormgeving zijn er evenwel verschillen. Deze hangen direct samen met de verschillen tussen deze producten en de daarvoor geldende fiscale tegemoetkomingen. Bij lijfrenten betreft dit de omkeerregel (premies aftrekbaar, uitkeringen belast). Elke premiebetaling wordt hierbij apart bezien. Elke jaarlijkse aftrekpost is in dit opzicht een nieuwe faciliteit. Het voor bestaande contracten op basis van eerbiedigende werking verlenen van premie-aftrek na 1 januari 2001 heeft substantiële budgettaire consequenties. Voorzover de premies voor een lijfrente vóór 1 januari 2001 in aftrek zijn gebracht, blijft zonder nadere toetsing de omkeerregel gelden, en vallen de uitkeringen in box I. Op een in het verleden verleende aftrek wordt derhalve, ongeacht of deze naar de voorgestelde maatstaven wellicht bovenmatig zou zijn geweest, niet terugkomen. Het contract valt in zoverre niet onder het forfaitaire rendement.
De huidige faciliteiten voor kapitaalverzekeringen, in de vorm van een rendementsvrijstelling, worden pas genoten aan het einde van de looptijd, mits voldoende jaren premie is betaald. De betaalde premies kunnen derhalve niet afzonderlijk worden gezien. Voor kapitaalverzekeringen is voorzien in een tweejaarsperiode om een ieder de gelegenheid te geven zich aan te passen aan het nieuwe regime. Het behaalde rendement gedurende die periode, zowel over de in het verleden als over de in die twee jaren betaalde premies, kan vervolgens nog onder de huidige vrijstellingen vallen (mits uiteindelijk aan de voorwaarden voor de huidige vrijstellingen wordt voldaan). Dit geldt ook wanneer de kapitaalverzekering niet aan de eigen woning wordt gekoppeld.
Vervolgens gaat de kapitaalverzekering, tenzij het een kapitaalverzekering eigen woning betreft, in zijn geheel onderdeel uitmaken van box III, dus voor de waarde die de polis dan heeft inclusief de vóór 1 januari 2003 betaalde premies en het voor die datum gekweekte rendement. Een belangrijk verschil is derhalve dat een belastingplichtige bij een kapitaalverzekering de termijn moet volmaken wil hij voor de faciliteit in aanmerking komen, terwijl bij lijfrenten een betaalde premie direct tot een aftrekpost leidt (en daarna tot een voortgezette tegemoetkoming doordat het rendement niet direct in de heffing wordt betrokken).
De leden van de CDA-fractie bespeuren grote onrust in de maatschappij met betrekking tot de vraag of reeds aangegane verzekeringsovereenkomsten door de overheid nu worden gerespecteerd of niet. Zij hebben moeite met het – in hun bewoordingen – extreem beperkte overgangsrecht voor kapitaalverzekeringen en lijfrentepolissen dat wordt voorgesteld. In de ogen van deze fractie verhoudt dit zich niet met het overgangsrecht van de Brede herwaardering, dat zich kenmerkt door het grotendeels respecteren van bestaande verzekeringsovereenkomsten gedurende de gehele looptijd. Zij vragen of het niet redelijk is om contracten die zijn gesloten vóór 15 september 1999 nog te eerbiedigen.
De leden van de PvdA-fractie vragen met betrekking tot het voorgestelde overgangsrecht voor kapitaalverzekeringen of de regering in kan gaan op de gang van zaken rond de Brede herwaardering voor wat betreft het hanteren van eerbiedigende werking bij bestaande polissen. Tevens vragen zij waarom de kennelijke redenen om ten tijde van de Brede herwaardering bestaande polissen te respecteren, nu kennelijk onvoldoende zwaar wegen om bij deze belastingherziening bestaande polissen te eerbiedigen. De leden van de fractie van D66 vragen om een reactie op de kritiek uit de samenleving dat de burger die, aangemoedigd door de overheid, voor een lange periode gelden afzondert in een kapitaalverzekering er op mag rekenen dat de overheid de spelregels niet verandert. Waarom is, zo vragen de leden van de fracties van GPV en RPF, niet gekozen voor een eerbiedigende werking voor belastingplichtigen die een kapitaalverzekeringen hebben afgesloten van 15 of 20 jaar, en die er terecht van uitgingen dat het regime gedurende de looptijd van de verzekering ongewijzigd zou blijven.
De leden van de GroenLinks-fractie kunnen begrijpen dat een beperkt overgangsrecht is opgenomen. Met betrekking tot lijfrenten kan, aldus deze leden, met een iets ruimere fiscale faciliëring al veel problemen worden voorkomen. Tevens vragen deze leden naar de betekenis van het overgangsrecht dat ten tijde van de Brede herwaardering is overeengekomen.
De leden van de VVD-fractie zien graag een goed onderbouwd commentaar op hetgeen het Verbond van Verzekeraars in haar brief van 21 oktober 1999 heeft opgemerkt over de voorgestelde overgangsregeling en de relatie met de Brede herwaardering.
Bij de vormgeving van het overgangsrecht voor kapitaalverzekeringen en lijfrenten zijn we na een grondige afweging tussen onmiddellijke en eerbiedigende werking tot de voorgestelde – van de bij de Brede herwaardering gekozen lijn afwijkende – benadering gekomen. De huidige situatie is namelijk wezenlijk verschillend van die bij de Brede herwaardering.
Bij de Brede herwaardering ging het kortgezegd om een herziening van het fiscale regime voor onderhoudsvoorzieningen en bepaalde spaarvormen zoals kapitaalverzekeringen. Voor wat betreft lijfrenten is – uiteindelijk – voorzien in een ruime eerbiedigende werking voor op 15 oktober 1990 bestaande contracten. Tegenover het feit dat door de – oorspronkelijk andersluidende – eerbiedigende werking de geraamde budgettaire opbrengst pas in latere jaren structureel zou worden gerealiseerd, stond, aldus de memorie van toelichting bij het wetsvoorstel, dat de opbrengst van de voorstellen voor pensioenfondsen een tegengestelde ontwikkeling in de tijd zou vertonen. Hoewel de zogenoemde pensioenfondsenheffing niet is ingevoerd, heeft deze wel gedurende een periode geleid tot lagere pensioenpremies, en dus hogere Vpb- en IB-opbrengsten.
Voor kapitaalverzekeringen is vanaf het begin voorzien in een ruime eerbiedigende werking voor op 31 december 1991 bestaande contracten. De budgettaire betekenis van de toendertijd voorgestelde wijzigingen in de sfeer van de kapitaalverzekeringen was beperkt.
De afwegingen van de toenmalige bewindspersonen rond het overgangsrecht hebben bij de Brede herwaardering, gezien de overwegingen die hebben geleid tot die wetgeving en de daarbij betrokken belangen en verwachtingen van de diverse partijen, derhalve geleid tot de keuze voor een ruime eerbiedigende werking.
In de onderhavige situatie gaat het, anders dan bij de Brede herwaardering, om een omvangrijke belastingherziening die voor de belastingplichtigen belangrijke positieve, maar ook zekere negatieve elementen (grondslagverbreding) kent. De voorstellen voor lijfrenten en kapitaalverzekeringen vormen hier slechts een onderdeel van. Er komt een geheel nieuwe Wet inkomstenbelasting 2001 tot stand. De afweging rond het voor te stellen overgangsrecht dient dan ook in dit kader plaats te vinden.
Bij lijfrenten zou een ruime(re) overgangsregeling – voor wat betreft de mogelijkheid tot premie-aftrek – voor bestaande contracten gedurende de overgangsperiode leiden tot een budgettaire derving ten opzichte van de voorstellen; de opbrengst van 1,5 mld uit het lijfrenteregime vormt evenwel een integraal onderdeel van de financiering van de voorstellen. Afhankelijk van de reikwijdte van een eventuele eerbiedigende werking zou een deel van dit bedrag dan elders moeten worden gezocht.
Ook voor lijfrenten zijn de hiervoor genoemde uitgangspunten voor het overgangsrecht gehanteerd dat het nieuwe regime zo veel mogelijk direct effectief is, en dat belastingplichtigen zo veel mogelijk gelijk moeten worden behandeld. Eerbiedigende werking voor bestaande lijfrenten op het punt van de in aftrek te brengen premies past hier niet in. Dit zou namelijk betekenen dat uitsluitend voor bestaande contracten die voorzien in premiebetaling na 1 januari 2001 de bestaande faciliteiten als de vaste aftrekmogelijkheid van f 6075 (1999), waarvoor in het nieuwe regime bewust geen plaats is ingeruimd, ook na 1 januari 2001 van toepassing zouden blijven. Van een gelijke behandeling ten opzichte van belastingplichtigen met een nieuw contract kan dan niet worden gesproken. Daarnaast zouden belastingplichtigen met oude polissen bij eerbiedigende werking een dubbel voordeel hebben, naast handhaven van de bestaande faciliteiten wordt tevens geprofiteerd van de voorgestelde lagere tarieven. Om deze redenen is er voor gekozen om alle op 31 december 2000 bestaande lijfrentecontracten voor wat betreft de mogelijkheid tot premie-aftrek direct onder het nieuwe regime te laten vallen.
Hierbij dient te worden bedacht dat de voorgestelde regeling voor lijfrenten voor belastingplichtigen met een pensioentekort voldoende mogelijkheden biedt tot een opbouw van een adequate oudedagsvoorziening. Het niet opnemen van eerbiedigende werking voor bestaande contracten heeft daarom vooral gevolgen voor de premie-aftrek die volgens de door ons voorgestelde normering als bovenmatig kan worden beschouwd.
Overigens zij er op gewezen dat voor zover de premies voor een lijfrente zijn voldaan vóór 1 januari 2001 (met of zonder premie-aftrek) voor de bepaling van het inkomen uit een dergelijke lijfrente in beginsel wel het regime van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (saldomethode) van toepassing blijft. Deze inkomsten worden vervolgens als belastbare periodieke uitkeringen en verstrekkingen in box 1 in de heffing betrokken. Het recht valt alsdan gedurende de looptijd niet onder het forfaitaire rendement.
Ook bij de vormgeving van het overgangsrecht voor kapitaalverzekeringen heeft de bedoeling voorop gestaan om de reeds bestaande rechtsverhoudingen zo spoedig mogelijk te incorporeren in de Wet inkomstenbelasting 2001. Dergelijke contracten kunnen, afgezien van de kapitaalverzekering met de «eigen BV», op twee manieren onder de nieuwe regeling vallen, hetzij als kapitaalverzekering eigen woning door de kapitaalverzekering, voor zover dit nog niet gebeurd is, te koppelen aan de eigen woning (box I), hetzij als spaarvorm in box III. Omdat het hierbij gaat om langlopende contracten met geregelde premiebetaling, vanwege de veelal met de verzekering voor belastingplichtigen gemoeide belangen en om de praktijk de kans te geven om op de nieuwe situatie in te spelen, is gekozen voor een overgangsperiode van twee jaar. In deze periode hebben belastingplichtigen de gelegenheid om de polis aan te passen aan het nieuwe regime. Bij overgang naar box III valt de op 31 december 2002 aangegroeide rentecomponent nog onder de huidige vrijstellingen van artikel 26a van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (mits de kapitaalverzekering verder regulier ten uitvoer wordt gelegd).
Een (nog) langere overgangsperiode periode zou betekenen dat ook na genoemde datum van 31 december 2002 het rendement op de kapitaalverzekering vrij van belasting zou kunnen) blijven. Dit strookt niet met het uitgangspunt dat kapitaalverzekeringen, behoudens de kapitaalverzekering eigen woning, als zijnde spaarvormen in het nieuwe regime onder het forfaitaire rendement gaan vallen. Voor belastingplichtigen zonder bestaande kapitaalverzekering, maar die bijvoorbeeld een beleggingsrekening aanhouden, geldt een dergelijke mogelijkheid niet.
De leden van de CDA-fractie en de GroenLinks-fractie vragen welke categorieën mensen de beperking van het overgangsrecht in hun portemonnee voelen, en of het kabinet cijfervoorbeelden kan geven op dit punt. Ook de leden de PvdA-fractie vragen de regering om in een aantal casusposities uit te werken hoe het overgangsrecht financieel uitpakt voor polishouders, met het verzoek om daarbij ook de kosten te betrekken van het stopzetten van de verzekering.
In paragraaf 10.5 van de nota naar aanleiding van het verslag inzake het wetsvoorstel Wet inkomstenbelasting 2001 is een tabel opgenomen met een uitsplitsing van de niet-standaardeffecten voor werknemers van de voorgestelde wetgeving. In de tabel wordt, zowel voor alleenstaande werknemers, als voor alleenverdieners, voor verschillende inkomensgroepen aangegeven wat de gemiddelde inkomenseffecten zijn van de voorgestelde beperking van de lijfrentepremie-aftrek. Zoals aangegeven bij de tabel is er met betrekking tot de inkomenseffecten in de sfeer van de lijfrenten van uitgegaan dat nagenoeg de gehele opbrengst uit hoofde van de beperking van de aftrek afkomstig zal zijn van werknemers.
In genoemde tabel zijn geen inkomenseffecten opgenomen van de voorstellen in de sfeer van kapitaalverzekeringen. Zoals opgemerkt in de toelichting bij de tabel wijzigt er niets voor de kapitaalverzekeringen die dienen ter aflossing van een schuld voor de eerste woning. Verder geldt tot 31 december 2002 een overgangsperiode. Dit betekent dat er in elk geval tot 2003 geen inkomenseffecten zijn als gevolg van de voorgestelde wijzigingen op het terrein van kapitaalverzekeringen.
In de tabel gaat het om gemiddelde effecten. De concrete uitwerking voor een bepaalde belastingplichtige is sterk afhankelijk van de individuele omstandigheden van het geval, zoals de al verstreken en de totale looptijd van de overeenkomst, de al betaalde premies en de nog te betalen premies en de voorwaarden van de verzekering. Daarnaast kunnen de kosten van het stopzetten van een verzekering per verzekeringsvorm en verzekeraar verschillen. Het is vanuit deze optiek niet goed mogelijk om door middel van enkele illustratieve voorbeelden een goed beeld te geven van de gevolgen van het overgangsrecht. Grosso modo geldt echter dat bij een belastingplichtige die na 1 januari 2001 geen ruimte meer heeft voor aftrek van lijfrentepremies, een voortgezette premiebetaling niet meer aftrekbaar is. Het inkomenseffect voor de belastingplichtige is dan afhankelijk van de omvang van het premiebedrag en zijn marginale tarief. Verder zal het contract in zoverre onder het forfaitair rendement gaan vallen. Dit laatste verschilt echter niet van andere spaarvormen.
Voor wat betreft kapitaalverzekeringen zijn er, zoals gezegd, tot en met 2002 geen inkomenseffecten. Dit geldt na dat jaar eveneens voor de kapitaalverzekeringen die onder het regime van de kapitaalverzekering eigen woning worden gebracht. In de overige gevallen gaat de kapitaalverzekering, net als andere spaarvormen, onderdeel uitmaken van de grondslag van het forfaitaire rendement. De hoogte van het in aanmerking te nemen inkomen is dan afhankelijk van de waarde van de polis, en van de waarde van de overige vermogensbestanddelen van de belastingplichtige.
De leden van de PvdA-fractie vragen hoe de regering de redenering beziet dat kapitaalverzekeringen die bij de Brede herwaardering uitdrukkelijk geëerbiedigd zijn, nu ook geëerbiedigd zouden moeten worden. De CDA-fractie vraagt waarom de in het kader van de Brede herwaardering gedane toezegging dat bestaande contracten ten volle zullen worden gerespecteerd, niet wordt nagekomen.
In het voorgaande is al ingegaan op de achtergronden van de voorgestelde overgangsregeling voor kapitaalverzekeringen. De daar genoemde argumenten voor een beperkte overgangsperiode gelden eveneens voor kapitaalverzekeringen van vóór de Brede herwaardering. Het ook na 2002 volledig blijven eerbiedigen van deze «oude» contracten zou betekenen dat belastingplichtigen met een dergelijke polis nog geruime tijd, en in omvang onbeperkt, via die kapitaalverzekering zouden kunnen blijven sparen. Een mogelijkheid die voor andere belastingplichtigen niet bestaat.
Hierbij zij er overigens met nadruk op gewezen dat het op 31 december 2002 gerealiseerde rendement ook bij overgang naar box III onbelast blijft (mits de kapitaalverzekering verder regulier ten uitvoer wordt gelegd).
Om een goed inzicht te krijgen in het effect van de voorgenomen maatregelen, vragen de leden van de PvdA-fractie hoe de samenstelling is van de huidige portefeuille kapitaalverzekeringen zoals die momenteel in Nederland wordt aangehouden.
De door de leden gevraagde informatie is verstrekt in de Nota naar aanleiding van het verslag op de Wet inkomstenbelasting 2001.
De leden van de fractie van de PvdA constateren dat kapitaalverzekeringen tot eind 2003 aan de eigen woning gekoppeld kunnen worden. Zij vragen zich af of dit betekent dat partners twee verschillende kapitaalverzekeringen kunnen behouden die beiden gekoppeld zijn aan hun gezamenlijke eigen woning.
Deze vraag is reeds (bevestigend) beantwoord in de Nota naar aanleiding van het verslag op de Wet inkomstenbelasting 2001.
De leden van de fractie van de PvdA vragen welke kapitaalverzekeringen niet kunnen worden aangepast aan het nieuwe regime van de kapitaalverzekering eigen woning. Zij zijn onder meer benieuwd of dit geldt voor huurders, huizenbezitters die hun hypotheekschuld hebben afgelost of huizenbezitters met een kapitaalverzekering die groter is dan de uitstaande hypotheekschuld. Om hoeveel mensen gaat het hier.
De eerste groep polissen van kapitaalverzekering die niet kunnen worden aangepast aan het nieuwe regime zijn de polissen die tegen een koopsom zijn bedongen. Onder het regime van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 hebben deze ook geen recht op een vrijstelling. Polissen op premiebasis kunnen in beginsel wel worden aangepast tot kapitaalverzekering eigen woning namelijk als aan alle eisen van artikel 3.6.7, tweede lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 wordt voldaan. Dit houdt in dat huurders hun polissen niet op deze wijze kunnen aanpassen; hen staat immers geen eigen woning ter beschikking.
Huizenbezitters die hun hypotheekschuld geheel of gedeeltelijk hebben afgelost, hebben de mogelijkheid om hun polis als kapitaalverzekering eigen woning te laten aanmerken. De polis gaat over naar box I. Op het moment dat de polis tot uitkering komt, wordt nagegaan hoe hoog het nog niet afgeloste bedrag van de hypotheekschuld is. Door de werking van artikel 3.6.9, vierde lid, blijft de vrijstelling beperkt tot maximaal dit bedrag. De rentecomponent die is begrepen in het restant van de kapitaalsuitkering wordt progressief belast in box I. Hetzelfde geldt voor huizenbezitters die niet hebben afgelost, maar bij wie de kapitaalverzekering groter is dan de uitstaande hypotheekschuld. Door het ontbreken van een volledige vrijstelling in box I kan er in deze gevallen voor de belastingplichtige dus aanleiding bestaan om de polis niet aan te passen tot kapitaalverzekering eigen woning. De polis verschuift dan aan het eind van de overgangsperiode naar box III en wordt daar tegen 4% van de waarde in het economische verkeer in de forfaitaire rendementsheffing betrokken.
De PvdA-fractie vraagt in hoeverre het redelijk wordt gevonden en mogelijk wordt geacht om een overgangsregeling te treffen voor huurders in het bezit van een kapitaalverzekering, met name als deze wordt aangehouden met het oog op het aanvullen van een pensioentekort en/of ter financiering van de studiekosten van studerende kinderen.
De vraag van de leden van de PvdA-fractie ziet met name op polissen van kapitaalverzekering die worden aangehouden om een pensioentekort aan te vullen of te voorzien in de studiekosten van kinderen. Indien er ter dekking van dergelijke bestedingen gebruik is gemaakt van een kapitaalverzekering, betreft dit over het algemeen een polis met een premielooptijd van 15-jaar. Dergelijke polissen zijn niet alleen afgesloten door huurders maar ook door huizenbezitters. Een specifieke maatregel toegesneden op huurders met een dergelijk bestedingsvoornemen, leidt tot een complexe en moeilijk controleerbare overgangsregeling. Indien overwogen wordt om de overgangsregelingen aan te passen, ligt het dan ook meer voor de hand om een generieke maatregel te treffen voor polissen met een premielooptijd van 15-jaar. Het (niet-structurele) budgettaire effect van een dergelijke maatregel is uiteraard groter. Het overgangsrecht zoals dat thans is vormgegeven voor deze polissen leidt er over het algemeen toe dat de rente-aangroei tot 2002 (dus ook de aangroei van de eerste twee jaar waarin de Wet inkomstenbelasting 2001 van kracht is) pas in de belastingheffing wordt betrokken op het moment dat de polis tot uitkering komt, in welk geval op grond van de regelingen van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 recht kan bestaan op een vrijstelling.
De leden van de PvdA-fractie vragen of het juist is dat, en zo ja waarom, een kapitaalverzekering die reeds aan de eigen woning is gekoppeld dan wel voor 1 januari 2003 alsnog daaraan wordt gekoppeld, niet valt onder de regeling dat de uitkering moet worden aangewend ter aflossing van de hypothecaire geldlening.
Deze conclusie is niet juist. Een polis die reeds aan de eigen woning is gekoppeld of in de periode voor 1 januari 2003 wordt gekoppeld aan de eigen woning en overigens aan alle vereisten van artikel 3.6.7, tweede lid, Wet inkomstenbelasting 2001 voldoet, valt vanaf 1 januari 2003 op grond van de rangorderegeling in box I. De vrijstelling kan dan enkel worden genoten als de uitkering wordt aangewend ter aflossing van de hypothecaire geldlening.
De leden van de fractie van de VVD vragen of het klopt dat het overgangsregime voor kapitaalverzekeringen een driedeling kent waarbij kapitaalverzekeringen die gekoppeld worden aan de eigen woning zonder afrekening overgaan naar box I, kapitaalverzekeringen die niet worden omgezet maar die volgens het regime van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 voorzien in een onbelaste uitkering zonder afrekening overgaan naar box III en kapitaalverzekeringen die niet worden gekoppeld aan de eigen woning en per ultimo 2002 niet meer voldoen aan de in artikel AL, eerste lid opgenomen voorwaarden met afrekening overgaan naar box III.
Het overgangsregime van kapitaalverzekeringen is enigszins anders dan deze leden veronderstellen. In hoofdlijnen is het regime aldus. Op 31 december 2000 bestaande kapitaalverzekeringen hebben onder omstandigheden recht op een overgangsperiode van twee jaar; namelijk de jaren 2001 en 2002. Het betreft een viertal soorten polissen die benoemd zijn in artikel AL, eerste lid. Dit zijn in beginsel polissen die onder het regime van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 recht kunnen hebben op een vrijstelling bij uitkering. Van polissen die hieraan niet voldoen – over het algemeen polissen op koopsombasis – wordt het rente-element uit hoofde van artikel AM in 2001 afgerekend. Bij inwerkingtreding van de Wet inkomstenbelasting 2001 wordt er dus een tweedeling gemaakt tussen polissen die de overgangsperiode ingaan en polissen die direct worden afgerekend.
De polissen die de overgangsperiode ingaan blijven gedurende die periode vallen onder het regime van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, met dien verstande dat de polissen behandeld worden in box I. In deze periode bestaat de mogelijkheid om de polissen – voor zover gewenst – aan te passen aan de criteria van de kapitaalverzekering eigen woning.
Per ultimo 2002 wordt een verdere onderverdeling gemaakt waarbij in eerste instantie beoordeeld wordt of deze polissen zijn omgezet in een kapitaalverzekering eigen woning. Als de polissen zijn omgezet gaan ze zonder belastingheffing over naar het regime van de kapitaalverzekering eigen woning. Polissen die niet zijn omgezet komen terecht in box III (of box II). Voor laatstgenoemde polissen die in box III terecht komen wordt tenslotte nog een onderscheid gemaakt tussen polissen die per ultimo 2002, op basis van de regelingen van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, recht kunnen hebben op toepassing van de desbetreffende vrijstellingen (dit betreft de polissen die nog steeds voldoen aan een van de situaties zoals omschreven in artikel AL, eerste lid) en polissen die geen recht meer kunnen hebben op die vrijstellingen. Eerstgenoemde polissen gaan zonder afrekening naar box III (of box II) en worden voor de opgebouwde rente tot 31 december 2002 behandeld conform de regelingen van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Dit houdt in dat bij een afwikkeling conform de eisen die daaraan onder de Wet op de inkomstenbelasting 1964 worden gesteld, recht bestaat op de desbetreffende (oude) vrijstellingen. Als op enig moment na 31 december 2002 echter niet meer wordt voldaan aan die vrijstellingsvereisten wordt het rente-element dat is opgebouwd tot deze datum, alsnog in de heffing betrokken in box I op het genietingsmoment zoals dat is geregeld in de Wet op de inkomstenbelasting 1964. De tot 31 december 2002 opgebouwde rente van de polissen die reeds op 31 december 2002 geen recht meer kunnen hebben op de (oude) vrijstellingen, wordt in 2002 in box I in de heffing betrokken. Zoals gezegd gaan deze polissen per 1 januari 2003 ook over naar het inkomen uit sparen en beleggen (box III).
Hieronder volgt een beknopt schematisch overzicht van het overgangsregime voor kapitaalverzekeringen:
Schema Overgangsrecht kapitaalverzekeringen
| Ultimo 2000 (A) | Overgangsperiode (B)(1 januari 2001–1 januari 2003) | Vanaf 2003 (C) |
|---|---|---|
| Polissen die voldoen aan voorwaarden overgangsregeling | Polis voor 2003 afgewikkeld Hoogte van het vrijstellingsbedrag en de bepaling van de belastbare rente volgens Wet op de inkomstenbelasting 1964. Op grond van deze regels eventueel belastbare kapitaalsuitkering belast in box 1. | |
| Lopende polis op 31 december 2002 | Omgezet in kapitaalverzekering eigen woning: Naar box 1 | |
| Niet omgezet in kapitaalverzekering eigen woning, er wordt nog wel voldaan aan voorwaarden vrijstellingen IB 1964: Naar box 2 of 3 Nu geen afrekening over t/m 31/12/2002 opgebouwde rente. Slechts bij niet reguliere afwikkeling later alsnog afrekenen. | ||
| Niet omgezet in kapitaalverzekering eigen woning, er wordt ook niet meer voldaan aan voorwaarden vrijstellingen IB 1964: Naar box 2 of 3 Afrekening over t/m 31/12/2002 opgebouwde rente | ||
| Overige polissen Per 1/1/2001 naar box 2 of 3 Afrekening over t/m 31/12/2000 opgebouwde rente |
De leden van de VVD-fractie willen graag een toelichting op de behandeling in het overgangsrecht van een viertal casus met kapitaalverzekeringen.
In de beantwoording van deze vraag is er vanuit gegaan dat het kapitaalverzekeringen op premiebasis betreft en dus geen kapitaalverzekeringen die tegen koopsom zijn bedongen.
In de eerste casus gaat het om een kapitaalverzekering die is afgesloten in 1991 met als einddatum 2005 en die valt onder de werking van artikel 76 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Aangezien de polis onder de werking van artikel 76 valt, betreft het een polis die onder de regelingen die daarvoor golden op 31 december 1991 (dus vóór de Brede herwaardering) recht had op een ongelimiteerde vrijstelling. Deze polissen gaan op grond van artikel AL, eerste lid, onderdeel d, de overgangsperiode van twee jaren in. Indien de polis in die periode wordt omgezet tot een kapitaalverzekering eigen woning wordt de polis vanaf 1 januari 2003 zonder afrekening behandeld als een kapitaalverzekering eigen woning. Indien de polis niet wordt omgezet, gaat de polis zonder afrekening over naar het inkomen uit sparen en beleggen. Bij de uiteindelijke uitkering in 2005 wordt de opgebouwde rente tot ultimo 2002 vrijgesteld als daar op grond van het genoemde artikel 76 recht op bestaat. Als daarop geen recht meer bestaat wordt de opgebouwde rente bij de uitkering belast in box I.
In de tweede casus gaat het om een kapitaalverzekering die is afgesloten in 1992 met als einddatum 2002. Aangezien niet wordt voldaan aan de minimale premieduur is reeds nu onder de werking van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 de uitkering bij leven op deze polissen belast. Indien er vanaf 1992 jaarlijks op de polissen premies zijn voldaan binnen de bandbreedte 1:10, gaat deze kapitaalverzekering de overgangsperiode van twee jaar in. In de overgangsperiode kan de polis dusdanig worden aangepast dat deze voldoet aan de voorwaarden van de kapitaalverzekering eigen woning. In dit geval zal dat onder meer betekenen dat de looptijd van de polis verlengd moet worden tot tenminste 20 jaar. De polis wordt dan zonder afrekening behandeld als kapitaalverzekering eigen woning. Als de polis niet wordt aangepast komt de polis tot uitkering in 2002. In dat geval wordt de hoogte van de inkomst berekend op de wijze zoals geregeld in de Wet op de inkomstenbelasting 1964 terwijl de aldus berekende belastbare rente belast wordt in box I.
In de derde casus gaat het wederom om een kapitaalverzekering die is afgesloten in 1992 maar nu met de einddatum in 2005. Ook in dit geval wordt niet voldaan aan de minimale premieduur voor toepassing van een vrijstelling onder de werking van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Indien er vanaf 1992 jaarlijks op de polissen premies zijn voldaan binnen de bandbreedte 1:10, gaat deze kapitaalverzekering de overgangsperiode van twee jaar in. In de overgangsperiode kan de polis dusdanig worden aangepast dat deze voldoet aan de voorwaarden van de kapitaalverzekering eigen woning. In dit geval zal dat onder meer betekenen dat de looptijd van de polis verlengd moet worden tot tenminste 20 jaar. De polis wordt dan zonder afrekening behandeld als kapitaalverzekering eigen woning. Als de polis niet wordt aangepast, gaat deze per 2003 zonder afrekening naar box III. De uitkering in 2005 wordt uit hoofde van artikel AO belast volgens het regime van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 waarbij de belastbare rente is gefixeerd op de opgebouwde rente op 31 december 2002. De belastbare rente-inkomst valt in box I.
De vierde casus behandelt een kapitaalverzekering van 1998 met als einddatum 2013. Gezien de premieduur van tenminste 15 jaar kan de uitkering bij leven onder de Wet op de inkomstenbelasting 1964 recht hebben op de vrijstelling voor 15-jarige polissen. Indien er vanaf 1998 jaarlijks op de polissen premies zijn voldaan binnen de bandbreedte 1:10, gaat deze kapitaalverzekering de overgangsperiode van twee jaar in. In de overgangsperiode kan de polis dusdanig worden aangepast dat deze voldoet aan de voorwaarden van de kapitaalverzekering eigen woning. In dit geval zal dat onder meer betekenen dat de looptijd van de polis verlengd moet worden tot tenminste 20 jaar. De polis wordt dan zonder afrekening behandeld als kapitaalverzekering eigen woning. Als de polis niet wordt aangepast, gaat deze per 2003 zonder afrekening naar box III. De uitkering in 2015 wordt uit hoofde van artikel AO belast volgens het regime van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 waarbij de belastbare rente is gefixeerd op de opgebouwde rente op 31 december 2002. Voorts bestaat uit hoofde van artikel AO, eerste lid, recht op de vrijstelling voor 15-jarige polissen zoals deze is geregeld in de Wet op de inkomstenbelasting 1964. De dan nog eventueel resterende rente-inkomst wordt belast in box I.
De fractie van de VVD vraagt een toelichting op de term «regulier afwikkelen» zoals die gebruikt is in de Memorie van Toelichting op artikel AO.
Artikel AO behandelt de wijze van belastingheffing vanaf 2003 van polissen die uit de overgangsperiode van twee jaar komen en naar box III gaan; dus polissen die niet voldoen aan de voorwaarden voor een kapitaalverzekering eigen woning. De uitkeringen uit deze polissen, voor zover er niet reeds een belaste afwikkeling heeft plaatsgevonden, worden behandeld conform de regelingen van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Dit betekent onder meer dat recht kan bestaan op de daarin voorkomende vrijstellingen. Op deze vrijstellingen bestaat echter alleen recht als voldaan is aan de voorwaarden zoals die gesteld zijn in de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Met de term «regulier afwikkelen» is niets meer bedoeld dan dat voldaan is aan de desbetreffende voorwaarden.
De VVD-fractie vraagt hoe het overgangsrecht van kapitaalverzekeringen zich uitstrekt tot de regeling van het forfaitair rendement in relatie tot de «oude» vermogensbelasting.
Het overgangsrecht voor kapitaalverzekeringen is geschreven om een juiste overgang te regelen zonder heffingslacunes of dubbele heffing, van een systeem waarbij de reële inkomsten worden belast naar een systeem waarin de inkomsten op forfaitaire wijze worden bepaald. Er is in die zin geen relatie tot de «oude» vermogensbelasting omdat dat een heffing betreft ter zake van het vermogensbezit terwijl de inkomstenbelasting in beide systemen een heffing is ter zake van (o.m.) de inkomsten uit vermogen.
De leden van de fractie van de VVD vragen waarom de vrijstelling voor polissen met een premieduur van 15 jaren is vervallen. Voorts vragen zij hoeveel van deze polissen gebruikt worden voor de studie van kinderen, om hoeveel polissen dit gaat en in welke inkomenscategorie deze polissen het meest worden afgesloten.
Deze materie is reeds behandeld in de Nota naar aanleiding van het verslag op de Wet inkomstenbelasting 2001.
De VVD-fractie vraagt om een reactie op de voorbeelden gegeven door het Hypotheek Centrum in haar brief van 29 oktober 1999. Een aantal daarvan zijn reeds behandeld bij andere vragen.
De eerste casus betreft de volgende situatie. Een man, vrijgezel, 40 jaar oud, sluit op 1 augustus 1989 een spaarhypotheek groot f 400 000. Rente 8,7%, 20 jaar vast. Duur levensverzekering 25 jaar. Op 1 november 1992 gaat hij verbouwen en verhoogt de hypotheek. Hij sluit een tweede kapitaalverzekering (in verband met de wet Brede Herwaardering) groot f 220 000 met een duur van 22 jaar. Aldus wordt bereikt dat op 65-jarige leeftijd het pand vrij van hypotheek zal zijn en de totale uitkering ruim blijft binnen de door de wet gestelde grenzen. Door de voorgestelde wetswijziging zal de waarde in de eerste polis, in 2003 groot f 122 000 bij de vrijstelling worden opgeteld, waardoor de totale vrijstelling op ongeveer f 390 000 uitkomt. De totale uitkering op de einddatum bedraagt echter f 620 000, waardoor een bedrag van f 230 000 (minus een bedrag door indexatie) in aanmerking komt voor de saldomethode.
De fiscale consequenties zijn als volgt. De ongelimiteerde vrijstelling voor polissen van voor de Brede Herwaardering, de leden van de CDA-fractie wijzen daar in hun reactie ook op, vervalt in het stelsel van de Wet inkomstenbelasting 2001. In het overgangsrecht is echter geregeld dat de opgebouwde rente van dergelijke polissen per ultimo 2002, ongeacht de hoogte daarvan, vrijgesteld kan worden genoten. De rente die aangroeit onder de werking van de Wet inkomstenbelasting 2001 wordt in de onderhavige casus behandeld als rente ter zake van een kapitaalverzekering eigen woning en is dan binnen de grenzen van artikel 3.6.9 vrijgesteld. Op deze wijze is de aangegroeide rente tot ultimo 2002 ongelimiteerd vrijgesteld en vanaf 1 januari 2003 binnen de grenzen van artikel 3.6.9. In bovenstaande casus is dat op correcte wijze aangegeven door vragenstellers. Dit zou betekenen dat een deel van de rente in de belastingheffing zou worden betrokken, berekend op basis van de kapitaalsuitkering, verminderd met de opgehoogde vrijstelling (f 122 000 + f 276 000 inclusief 14 verdere jaren indexering). Vervolgens wordt op het restantbedrag een evenredig deel van de betaalde kapitaalpremies in mindering gebracht.
De VVD-fractie vraagt tevens een reactie op de volgende casus. Stel iemand heeft een kleine begrafenisverzekering uit 1981 volledig ingebracht in een spaarhypotheek die in 1991 is afgesloten. Is in dat geval de datum van het afsluiten van de begrafenisverzekering bepalend voor de 30-jaars periode ? Zo ja, is het dan in de overgangsperiode mogelijk om die polissen weer te splitsen?
De (premie)looptijd van de begrafenisverzekering is in dit geval ook van belang voor de wettelijke regelingen die op de kapitaalverzekering (als onderdeel van de spaarhypotheek) van toepassing zijn. Zoals in de beantwoording van andere vragen wordt opgemerkt kan deze polis in beginsel gebruik maken van de regelingen voor de kapitaalverzekering eigen woning, ook al is de looptijd langer dan 30 jaar. Op zichzelf bezien is er dus geen aanleiding om de polis te splitsen. Overigens zou dit geen soelaas bieden omdat elke afgesplitste polis geacht wordt een voortzetting te zijn van de kapitaalverzekering. Tenslotte wordt nog opgemerkt dat dit een wel zeer bijzondere situatie is omdat dergelijke begrafenispolissen over het algemeen nauwelijks of geen waarde hebben ten tijde van de inbreng in de kapitaalverzekering en de geringe premiehoogte, gezien de bandbreedte-eisen, voor de belastingplichtige een sterke beperking aanbrengt voor de later te betalen premies.
De leden van de VVD-fractie gaan, onder verwijzing naar de brief van 29 oktober 1999 aan de Eerste Kamer (Kamerstukken I 1999/2000, nr.56) nader in op de fiscale behandeling van kapitaalverzekeringen met pensioenclausule en vragen of de conclusie juist is dat kapitaalverzekeringen met pensioenclausule die zijn afgesloten ter uitvoering van een salaris-diensttijdregeling niet per definitie als een beschikbare-premieregeling moeten worden beschouwd. Zoals ook in de brief aan de Eerste Kamer, waaraan deze leden refereren, is meegedeeld is de aard van de pensioentoezegging een onderscheidend criterium voor de kwalificatie van een pensioenregeling. In de situaties waarin aan de werknemer een uitkering in guldens wordt gegarandeerd is sprake van een eindloon- dan wel middelloontoezegging. De werknemer heeft dan de garantie dat hij op pensioeningangsdatum op een eindloon- of middelloonstelsel gebaseerde pensioenuitkeringen zal ontvangen. De wijze waarop de financiering van een dergelijke pensioenregeling in de opbouwfase plaatsvindt is fiscaal niet relevant, mits de opbouw binnen de daartoe gestelde begrenzingen blijft. Voor een eindloonregeling is dat een maximale opbouw van jaarlijks 2% van het pensioengevend loon en voor een middelloonregeling bedraagt de maximale opbouw 2,25% van het pensioengevend loon per jaar. Indien aan de werknemer echter geen uitkering in guldens wordt toegezegd, maar de uitkeringen op pensioeningangsdatum afhankelijk zijn van het op dat moment opgebouwde kapitaal, is sprake van een beschikbare-premieregeling. De werknemer draagt dan het risico van een lager of hoger eindkapitaal. De wijze van financiering in de opbouwfase is bij beschikbare-premieregelingen wel relevant. De opbouw moet namelijk diensttijdevenredig plaatsvinden via een gestaffelde, leeftijdsafhankelijke premie, waarbij – afgezien van het in aanmerking nemen van een rekenrente van 4% – geen rekening wordt gehouden met loon- en prijsstijgingen.
Kort samenvattend kan worden geconcludeerd dat voor de kwalificatie van een pensioenregeling als een middelloon- of eindloonregeling de pensioentoezegging een onderscheidend criterium is. Indien de uitkeringen in guldens worden gegarandeerd en eventuele over- of onderrendementen niet voor rekening van de werknemer komen, is de financiering in de opbouwfase mits deze binnen de daartoe gestelde grenzen blijft, niet relevant. De financiering van een eindloon- of een middelloonregeling kan derhalve ook plaatsvinden door middel van een kapitaalverzekering met pensioenclausule. De constatering van deze leden dat kapitaalverzekeringen met pensioenclausule die zijn afgesloten ter uitvoering van een salaris-diensttijd regeling niet per definitie als een beschikbare-premieregeling worden beschouwd is derhalve terecht.
In dit verband merken de leden van de VVD-fractie vervolgens op dat als gevolg van de voorgestelde wijziging van artikel 18a, negende lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 slechts bij beschikbare-premieregelingen de 100%-toets aan het begin en het einde dient plaats te vinden en bij de andere pensioenvormen een permante toets tijdens de looptijd moet plaatsvinden. Deze leden zijn van mening dat het huidige negende lid van artikel 18a bewerkstelligt dat kapitaalverzekeringen met pensioenclausule op salaris-diensttijd basis niet tussentijds hoeven te worden getoetst en vragen waarom toch een wijziging van artikel 18a, negende lid, wordt voorgesteld. Ook de leden van de fractie van D66 vragen in dit verband om een reactie op het voorstel van de Orde om af te zien van een wijziging van artikel 18a, negende lid.
Naar aanleiding hiervan merken wij op dat bij deze problematiek uitvoerig is stilgestaan bij de parlementaire behandeling van de Wet fiscale behandeling van pensioenen (Kamerstukken I, vergaderjaar 1998–1999, 26 020, nrs. 104b en 104d). Met de voorgestelde wijziging van artikel 18a, negende is beoogd het toepassingsbereik van deze bepaling in overeenstemming te brengen met de bedoeling van de wetgever. Aan artikel 18a, vierde en zevende lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 ligt de gedachte ten grondslag dat een inkomen dat wordt genoten na pensionering niet groter behoeft te zijn dan het inkomen dat op het moment voorafgaand aan die pensionering wordt verdiend. Dit uitgangspunt verklaart waarom strak wordt vastgehouden aan de 100%-norm. Bij pensioenstelsels waarin een recht op een bepaalde al dan niet geïndexeerde uitkering wordt toegezegd, leidt de 100%-toets niet tot problemen. Voor eindloon- en middelloonregelingen vindt de toets aan de 100%-norm op grond van genoemd artikel 18a, vierde lid, Wet op de loonbelasting 1964 plaats indien na het bereiken van een vol pensioen alsnog wordt besloten om door te werken. Omdat de toezegging aan de werknemer wordt gegarandeerd kan vooraf worden vastgesteld wanneer de 100%-grens voor die werknemer zal worden bereikt. Toepassing van dit toetsingsmoment voor eindloon- en middelloonregelingen leidt derhalve niet tot complicaties, ook niet indien de financiering plaatsvindt via een kapitaalverzekering met pensioenclausule. Bij een eindloon- of middelloonregeling is immers de toezegging aan de werknemer doorslaggevend voor de beoordeling of de 100% wordt overschreden en niet het onderliggende kapitaal.
Bij beschikbare-premieregelingen ligt dit anders omdat de uiteindelijke uitkering aan de werknemer niet vooraf vaststaat. Zoas hiervoor reeds is aangegeven draagt de werknemer zelf het risico van over- en onderrendementen. Het eindresultaat kan niet tevoren worden voorspeld omdat dit wordt bepaald door niet te voorspellen beleggingsresultaten op de ingelegde premies. Gelet op het mogelijk grillige karakter van de beleggingsresultaten bij beschikbare-premieregelingen en de daaraan verbonden complicaties voor tussentijdse toetsingen aan de 100%-norm is ingevolge het amendement van de leden De Vries en Van Zijl (Kamerstukken II 1999/2000, nr. 20) het negende lid van artikel 18a van de Wet op de loonbelasting 1964 zodanig gewijzigd dat de toetsing aan de 100%-norm nog slechts plaats hoeft te vinden op het moment van een eerste toekenning van de premie en op het moment onmiddellijk voorafgaand aan het moment van pensioeningang. Deze wijziging heeft ten doel aan de aan verschillende toetsingsmomenten verbonden bezwaren bij beschikbare-premieregelingen tegemoet te komen en leidt ertoe dat voor beschikbare-premieregelingen die door de beleggingsverzekeringsvorm een niet te voorspellen uitkomst kennen het verplichte moment van ingang bij het bereiken van de 100%-grens, zoals dit is bepaald in artikel 18a, vierde lid, onder 3° en 4°, van de Wet op loonbelasting 1964 buiten toepassing blijft, omdat toetsing aan die 100%-grens pas direct voorafgaand aan de pensioeningang plaats hoeft te vinden. Het genoemde negende lid is weliswaar algemeen geformuleerd, maar gelet op de achtergrond van de totstandkoming van genoemd amendement en de toelichting daarop ziet deze bepaling naar onze mening uitsluitend op beschikbare-premieregelingen en niet op middelloon- en eindloonregelingen, ook niet indien deze zijn gefinancierd door middel van een kapitaalverzekering met pensioenclausule.
De leden van de fractie van GroenLinks vragen waarom er een overgangsperiode van twee jaar is voor kapitaalverzekeringen.
Voor kapitaalverzekeringen die onder het huidige regime recht zouden kunnen hebben op de vrijstelling en onder het regime van de Wet inkomstenbelasting 2001 als kapitaalverzekering eigen woning behandeld kunnen worden, is een overgangsperiode van twee jaar opgenomen. Deze periode is nodig om belastingplichtigen en verzekeraars de tijd te geven om – afhankelijk van de persoonlijke omstandigheden en wensen – de polis al of niet aan te passen aan de voorwaarden voor de kapitaalverzekering eigen woning. De periode van twee jaar wordt lang genoeg geacht om de gewenste aanpassingen te verrichten en voldoet voorts aan de wens om zo snel mogelijk het systeem van de Wet inkomstenbelasting 2001 van toepassing te laten zijn.
De leden van de fractie van GroenLinks merken op dat er nog steeds veel aanbiedingen zijn van financiële producten waarin op geen enkele wijze melding wordt gemaakt van de op handen zijnde herziening van de fiscale wetgeving. Zij vragen of de bewindslieden hier werk van maken.
De wijze waarop financiële instellingen in brochures en publicaties de fiscale consequenties schetsen van het desbetreffende product, is de verantwoordelijkheid van die aanbieder. Uiteraard wordt er de nodige aandacht besteed aan de voorlichting van het publiek over de op handen zijnde wetswijzigingen. De wijze waarop dit plaatsvindt is uitvoerig toegelicht in de Nota naar aanleiding van het verslag op de Wet inkomstenbelasting 2001.
De leden van de PvdA-fractie vragen zich af waarom een kapitaalverzekering met een premielooptijd van 12 of 15 jaar niet via de overgangsregeling kan worden omgezet in een kapitaalverzekering eigen woning. In dit kader zijn de leden van de VVD-fractie benieuwd of het juist is dat bepaalde kapitaalverzekeringen van voor de Brede Herwaardering niet kunnen voldoen aan de voorwaarden van de kapitaalverzekering eigen woning. Zij wijzen in dit kader met name op verzekeringen met een premieduur van tussen de 12 en 19 jaar, polissen met een op 1 januari 2003 resterende looptijd van minder dan 20 jaar en kapitaalverzekeringen met een premieverhouding van meer dan 1:10. Voorts verwijzen zij naar een aantal voorbeelden uit de brief van het Hypotheek Centrum van 29 oktober 1999 waarin gewezen wordt op dergelijke polissen met een looptijd van meer dan 30 jaar. Ook de leden van de fracties van GPV en RPF vragen onder welke omstandigheden polissen niet aangepast kunnen worden aan de voorwaarden voor de kapitaalverzekering eigen woning. De leden van de PvdA-fractie vragen zich meer specifiek af wat er in de overgangsperiode gebeurt met kapitaalverzekeringen die een looptijd hebben van 12 jaar en in 2003 tot uitkering komen. De leden van de CDA-fractie vragen zich in dit verband nog af hoe het zit met uitlatingen in het kader van de wetgeving Brede Herwaardering met betrekking tot polissen met een looptijd van 12 jaar. Daarnaast opperen deze fractieleden de mogelijkheid om bestaande kapitaalverzekeringen na 1 januari 2003 onbelast af te laten kopen.
Polissen met een premieduur van 12 tot 19 jaar (waaronder polissen met een (premie)looptijd van 12 of 15 jaar) voldoen als zodanig niet aan de voorwaarden van de kapitaalverzekering eigen woning. Gedurende de overgangsperiode van twee jaar kunnen deze polissen – zo mogelijk – aangepast worden door de premieduur te verlengen tot tenminste 20 jaar.
Voorts moet worden bedacht dat de heffing in box III over de pre-Brede Herwaarderingspolissen die zijn afgesloten in 1991 en tot uitkering komen in 2003, beperkt zal blijven tot een half jaar forfaitair rendement. Dit komt doordat de waarde van de polis uitsluitend in de rendementsgrondslag aan het begin van het kalenderjaar zit. Voor 12-jarige pre-Brede Herwaarderingspolissen die zijn afgesloten vóór 1991 is heffing in box III niet aan de orde. Als deze polissen in de overgangsperiode tot uitkering komen, is het regime van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, inclusief de overgangsregeling van artikel 76 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, onverkort van toepassing. Ook hierbij is dus reeds in een overgangsregeling voorzien. In het licht hiervan wijzen wij de door de CDA-fractie – alsmede door Brouwer in zijn bij brief van 22 oktober 1999 aan de vaste Commissie aangeboden artikel – geopperde mogelijkheid om bestaande kapitaalverzekeringen onbelast te laten afkopen van de hand.
Polissen die op 1 januari 2003 een resterende looptijd van minder dan 20 jaar kennen, voldoen wél aan de voorwaarde als er een minimale premieduur van 20 jaar is. Daarbij telt namelijk ook de periode mee van vóór 1 januari 2003.
De polissen met een premieverhouding van meer dan 1:10 kunnen in beginsel niet voldoen aan de voorwaarden voor een kapitaalverzekering eigen woning. Bij een aantal van dergelijke polissen van voor de Brede Herwaardering zal echter op grond van artikel 76 Wet op de inkomstenbelasting 1964 recht bestaan op de vrijstellingen zoals die van toepassing waren onder het regime van voor de Brede Herwaardering. Daarom is in onderdeel AN, vijfde lid, onderdelen c en d, een versoepeling opgenomen die – kort gezegd – inhoudt dat de bandbreedte-eis van 1:10 niet van belang is voor reeds bestaande polissen die op 1 januari 2003 een kapitaalverzekering eigen woning zijn. Indien dergelijke polissen een bandbreedte hebben van meer dan 1:10, maar op grond van de regelingen van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 recht hadden op de daarin opgenomen vrijstellingen, behouden zij op grond van genoemd onderdeel recht op die vrijstellingen.
Polissen waarbij de looptijd langer is dan 30 jaar voldoen als zodanig wél aan de voorwaarden voor een kapitaalverzekering eigen woning. Echter, na 30 jaar wordt een fictieve uitkering in aanmerking genomen. Om dit te voorkomen kan men de polis eerder (bijvoorbeeld vlak daarvoor) tot uitkering laten komen en – voor zover gewenst in verband met de hoogte van de uitkering – de premiehoogte aanpassen.
De leden van de fracties van GPV en RPF vragen waarom er onderscheid wordt gemaakt tussen de eenmalige gemaximeerde vrijstelling voor kapitaalverzekeringen en polissen van voor de Brede Herwaardering.
Het fiscale regime van voor de Brede Herwaardering (voor 1 januari 1992) gaf onder omstandigheden recht op een ongelimiteerde vrijstelling. Deze ongelimiteerde vrijstelling is, naast de gemaximeerde vrijstelling voor polissen die vanaf 1992 zijn gesloten, voor de polissen van voor die datum in stand gebleven. Dit betekent dat gedurende de periode dat de Wet op de inkomstenbelasting 1964 van kracht is (dus tot ultimo 2000) de rente van deze «oude» polissen ongelimiteerd vrijgesteld blijft. Hieraan wordt in het kader van de overgangswetgeving naar het systeem van de Wet inkomstenbelasting 2001 niet getornd. Om belastingplichtigen en verzekeraars de mogelijkheid te bieden polissen aan te passen aan de voorwaarden van de kapitaalverzekering eigen woning, is een overgangsperiode opgenomen van twee jaar. Dit leidt ertoe dat de rente van de desbetreffende polissen tot ultimo 2002 ongelimiteerd vrijgesteld blijft. Aangezien deze polissen een dusdanige looptijd kunnen hebben dat ze nog geruime tijd na 2002 van kracht zijn en voorts – voor zover gewenst – gedurende die periode gekoppeld kunnen zijn aan de eigen woning, is ervoor gekozen om de levenslang gelimiteerde vrijstelling van de Wet inkomstenbelasting 2001 in deze gevallen te verhogen met de waarde in het economische verkeer van de polis op 31 december 2002. Daarmee wordt bereikt dat bij pre-Brede Herwaarderingspolissen de tot en met 2002 aangegroeide rentecomponent – ongeacht de hoogte – niet in de heffing wordt betrokken, mits aan de overige voorwaarden voor de vrijstelling wordt voldaan.
De leden van de VVD-fractie wensen een gemotiveerd antwoord op de vraag of de regering bereid is nader te kijken naar lijfrentecontracten die zijn afgesloten vóór Brede herwaardering.
In de zogenoemde Brede herwaardering is, zoals al aangegeven, voorzien in een ruime eerbiedigende werking voor op 15 oktober 1990 bestaande lijfrentecontracten. Voor zover een dergelijke polis voorzag in premiebetaling na 1 januari 1992 (inwerkingtreding Brede herwaardering) konden deze premies ook na die datum nog volgens de oude regels in aftrek worden gebracht. Met deze eerbiedigende werking werd bereikt dat deze polissen niet werden getroffen door de per 1 januari 1992 aangebrachte wijzigingen bij de Brede herwaardering. Met het gestelde dat het «oude regime» gedurende de gehele looptijd van het contract van toepassing zou blijven, is naar onze mening niet meer aangegeven dan dat aan de toen voorgestelde eerbiedigende werking op dat moment geen tijdshorizon was verbonden (geen uitgestelde werking). Zoiets zal bij elke volgende relevante wijziging van het belastingregime, en derhalve zeker bij een omvangrijke belastingherziening als de onderhavige, opnieuw moeten worden bezien en afgewogen.
In het voorgaande is reeds uitgebreid aangegeven waarom wij er voor hebben gekozen om bestaande polissen, en dus ook polissen van vóór 16 oktober 1990, voor wat betreft de mogelijkheid tot premie-aftrek direct onder het nieuwe regime te laten vallen. Hierbij dient te worden bedacht dat belastingplichtigen met polissen van vóór 16 oktober 1990 inmiddels al tien jaar van de mogelijkheden van de regeling van vóór de Brede herwaardering gebruik hebben kunnen maken (terwijl andere belastingplichtigen veelal slechts beperktere mogelijkheden hebben). De omvang van het, zonder nadere toets, in aftrek te brengen bedrag volgens deze oude regeling bedraagt in 1999 f 21 210 per belastingplichtige.
Het voorgaande, zo antwoorden wij de leden van de CDA-fractie, is van overeenkomstige toepassing op «oude» lijfrentecontracten afgesloten met een eigen BV. De op een dergelijk contract betaalde premies komen vanaf 1 januari 2001 niet meer voor aftrek in aanmerking.
De vraag van de leden van de VVD-fractie of het nieuwe lijfrenteregime van de Wet inkomstenbelasting 2001 en het bijbehorende overgangsrecht ook zullen gelden voor de – tot 1992 alom gebruikelijke – kapitaalverzekeringen met lijfrenteclausule, beantwoorden wij bevestigend.
Voor wat betreft de mogelijkheid tot premie-aftrek betekent dit dat de premies die voor dergelijke contracten worden voldaan na 31 december 2000 aan de regels van de Wet inkomstenbelasting 2001 moeten worden getoetst. Dit geldt ook voor op 15 oktober 1990 bestaande contracten die thans onder de in artikel 75 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 opgenomen eerbiedigende werking vallen. In de voorgestelde regeling is echter, net als onder het vanaf 1 januari 1992 ingevolge de zogenoemde Brede herwaardering geldende regime, geen premie-aftrek mogelijk bij een kapitaalverzekering met lijfrenteclausule. Een en ander houdt in dat voor genoemde op 15 oktober 1990 bestaande kapitaalverzekeringen met lijfrenteclausule de na 1 januari 2001 betaalde premies niet (meer) voor aftrek in aanmerking komen. Premie-aftrek is slechts mogelijk indien het contract wordt omgezet in een overeenkomst die aan de nieuwe voorwaarden voldoet, en de belastingplichtige een pensioentekort heeft. Daarnaast bestaat de mogelijkheid om het contract premievrij te maken.
Voor zover de premies voor een lijfrente – daaronder begrepen een op 31 december 1991 bestaande kapitaalverzekering met lijfrenteclausule – zijn voldaan vóór 1 januari 2001, blijft voor het bepalen van het inkomen uit een dergelijke lijfrente in beginsel het regime van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 van toepassing (saldomethode). Deze inkomsten worden vervolgens als belastbare periodieke uitkeringen en verstrekkingen uit een inkomensvoorziening in box I in de heffing betrokken. Voor zover de premies in aftrek zijn gebracht, betekent dit dat de uitkeringen integraal in box I worden belast. In dergelijke gevallen blijft derhalve de omkeerregel gelden. Het recht valt gedurende de looptijd niet onder het forfaitaire rendement.
Voor contracten die onder de eerbiedigende werking van artikel 75 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 vallen, vinden voorts de regelingen inzake de negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen en de conserverende aanslag geen toepassing. Wel is voor dergelijke rechten in de voorgestelde overgangsregeling voorzien in een buitenlandse belastingplicht.
De leden van de VVD-fractie vragen welke mogelijkheden iemand heeft om van zijn lijfrentecontract af te komen, als hij dat wil. Zou het niet reëel zijn, aldus deze leden, indien er voor de situaties dat een voortgezette premiebetaling niet meer voor aftrek in aanmerking komt, een wettelijke mogelijkheid te creëren, bijvoorbeeld gedurende een overgangsperiode, om zonder zware fiscale prijs af te kopen.
Voor premie-aftrek is, zowel onder het huidige als het voorgestelde regime, vereist dat de lijfrente-aanspraak niet kan worden afgekocht. Anders dan de leden aannemen betreft dit overigens geen wettelijk afkoopverbod, maar een op te nemen bepaling in het contract. Wordt ondanks deze contractuele bepaling toch tot afkoop overgegaan, dan leidt dit in het nieuwe regime tot het in aanmerking nemen van negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen en revisierente. Tevens wordt een eventueel resterend (buitenlands) rente-element in de uitkering in de heffing betrokken. Door deze bepalingen is afkoop een fiscaal onaantrekkelijk optie. Hiervoor is bewust gekozen vanwege het onderhoudskarakter van lijfrenten waarvoor premie-aftrek wordt verleend. Ook bij de door de leden bedoelde lijfrenten gaat het om contracten waarvoor in het verleden vanwege het onderhoudskarakter ervan premie-aftrek is verleend. Het opnemen van een mogelijkheid tot afkoop past hier dan niet bij.
Een optie die wel openstaat betreft het premievrij maken van het contract. In de praktijk wordt een overeenkomst van levensverzekering door vrijwel alle verzekeraars opgevat als een eenzijdige overeenkomst. Polissen zijn dan ook geredigeerd op basis van dat uitgangspunt. Dit betekent dat de verzekeringnemer geen verplichting tot premiebetaling heeft. Uiteraard is premiebetaling wel een voorwaarde voor uitkering van het vooraf overeengekomen bedrag. Bij het premievrij maken van de overeenkomst wordt de uitkering dan herberekend op basis van de betaalde premies en dienovereenkomstig verlaagd. De financiële gevolgen van het premievrij maken hangen aldus af van de voorwaarden van het contract en de daaraan verbonden kosten. Wij nemen aan dat de verzekeraars hiermee prudent zullen omgaan.
Naar aanleiding van de vraag van de aan het woord zijnde leden of zo'n lijfrentecontract kan worden gesplitst, merken wij op dat dit reeds direct uit het voorgestelde regime voortvloeit. Voorzover de premies voor de lijfrente – in het verleden – in aftrek zijn gebracht, blijft de omkeerregel gelden en worden de latere uitkeringen in box I progressief belast. Voorzover de premies na 14 september 1999 niet in aftrek zijn gebracht, valt het recht onder het forfaitaire rendement. Het gedeelte van de latere uitkeringen uit het recht dat gerelateerd kan worden aan deze niet aftrekbare premies is dan uiteraard niet belast in box I. Terecht merken de leden op dat hiermee een onmiddellijke werking wordt bereikt, en geen terugwerkende kracht.
De VVD-fractie vraagt een reactie op hun oordeel dat het zogenaamde SER-voorstel inzake de oudedagsvoorziening ook tegemoet zou komen aan de problematiek van de onmiddellijke versus eerbiedigende werking.
Het SER-voorstel gaat uit van een overgangsregime op basis van eerbiedigende werking voor bestaande lijfrente- en kapitaalverzekeringscontracten. In het vorenstaande hebben uiteengezet waarom wij niet voor een dergelijke benadering hebben gekozen. Voor onze algemene reactie op het SER-advies zij verder verwezen naar onderdeel 7.2 van de nota naar aanleiding van het verslag inzake het wetsvoorstel Wet inkomstenbelasting 2001.
De leden van de CDA-fractie vragen hoe omgegaan moet worden met het splitsen van een lijfrentepolis in box I en box III. Hoe gaat dit, aldus deze leden, werken in de praktijk, aangezien de verzekeraar niet kan bepalen of de premie daadwerkelijk in aftrek is gekomen. Zij vragen voorts of de verzekeraar alsdan aan zijn opgaveplicht en zijn inhoudingsplicht kan voldoen.
Op deze vraag is reeds ingegaan in de nota naar aanleiding van het verslag inzake het wetsvoorstel Wet inkomstenbelasting 2001. Wij mogen de leden verwijzen naar onderdeel 7.3 van deze nota.
De leden van de fracties van de VVD, het CDA en D66 vragen wat de budgettaire consequenties zouden zijn indien alle lopende (lijfrente) contracten die zijn afgesloten voor 14 september 1999 zouden worden geëerbiedigd. In 1999 zullen naar schatting een kleine miljoen belastingplichtigen gebruik maken van de lijfrentepremieaftrek (inclusief de «oude» polissen van vóór de Brede herwaardering). Met deze lijfrentepremieaftrek is circa 6 miljard van de jaarlijkse heffingsgrondslag gemoeid. Als gevolg van de voorgestelde criteria voor toekenning van het recht op lijfrentepremieaftrek zal in het nieuwe regime naar verwachting jaarlijks circa 3,3 miljard minder aan lijfrentepremies voor aftrek in aanmerking komen. De bijbehorende budgettaire opbrengst bedraagt 1,5 miljard. Het opnemen van een eerbiedigende werking voor lopende lijfrentecontracten zal tot gevolg hebben dat een deel van deze opbrengst gedurende de eerste jaren na invoering van het nieuwe regime niet zal worden gerealiseerd. De omvang van het deel van de opbrengst dat niet zal worden gerealiseerd is met name afhankelijk van het aantal meerjarige contracten. Uit gegevens van het CBS blijkt dat van de nieuw afgesloten contracten in 1998 circa 50% bestaat uit contracten met eenmalige premiebetalingen (koopsompolissen) en eveneens circa 50% uit contracten met periodieke premiebetalingen. Hoe deze verhouding ligt voor alle (nieuwe en oude) polissen samen is niet exact bekend. Indien de verhouding voor nieuw afgesloten contracten in andere jaren echter eveneens op 50:50 ligt en de looptijd van contracten met periodieke premiebetaling minimaal 5 jaar is, zal bij een gelijkblijvend aantal jaarlijks nieuw afgesloten contracten meer dan 80% van alle polissen die in 1999 tot een aftrek leiden bestaan uit meerjarige contracten.
De leden van de fracties van de PvdA en de VVD vragen wat de budgettaire consequenties zouden zijn indien de contracten die zijn afgesloten voor de Brede Herwaardering 1 zouden worden geëerbiedigd. Deze leden vragen verder om hoeveel polissen het zou gaan.
In de zogenoemde Brede herwaardering is voorzien in een eerbiedigende werking voor op 16 oktober 1990 bestaande lijfrentecontracten. Voor zover een dergelijke polis voorzag in premiebetaling na 1 januari 1992 (inwerkingtreding Brede herwaardering) konden deze premies ook na die datum nog volgens de oude regels in aftrek worden gebracht. Met betrekking tot de budgettaire consequenties van het in de Wet inkomstenbelasting 2001 opnemen van een eerbiedigende werking voor de bovengenoemde polissen wordt het volgende opgemerkt. In 1999 zullen naar schatting 95 000 à 100 000 belastingplichtigen premies in aftrek brengen op grond van lijfrentepolissen die vóór 16 oktober 1990 zijn afgesloten. Het budgettaire belang van deze lijfrentepremieaftrek bedraagt in 1999 naar schatting circa 350 à 375 mln. Dit bedrag loopt uiteraard geleidelijk af. Overigens zal meestal geen sprake zijn van een betalingsverplichting.
Met betrekking tot de kapitaalverzekeringen die zijn afgesloten voor 1 januari 1992 zijn onvoldoende betrouwbare gegevens bekend om het budgettaire belang van een eerbiedigende werking voor deze polissen te kwantificeren. Lopende kapitaalverzekeringen blijven overigens in ieder geval tot en met 2002 buiten de grondslag van de forfaitaire rendementsheffing, terwijl belastingplichtigen tot 1 januari 2003 de mogelijkheid hebben om lopende kapitaalverzekeringen aan de eigen woning te koppelen zodat deze polissen ook na 2002 veelal buiten de forfaitaire rendementsheffing kunnen blijven. Bovendien zal een deel van de polissen in de algemene vermogensvrijstelling van 37 463 vallen.
De vraag van de leden van de CDA-fractie waarom in de financiële onderbouwing van het plan geen rekening wordt gehouden met het feit dat dit jaar en de komende jaren ook voor enige miljarden aan lijfrente- enpensioenkapitalen tot uitkering komen berust op een misverstand. Bij de berekening van de budgettaire consequenties van de voorstellen is wel degelijk rekening gehouden met het feit dat lijfrente- en pensioenuitkeringen – evenals in het huidige stelsel – in beginsel tegen het progressieve tarief worden belast. De door deze leden bedoelde lijfrente- en pensioenkapitalen vormen een onderdeel van de in de belastingramingen opgenomen grondslag voor de loon- en inkomstenbelasting. Een «oude» lijfrentepolis waarop ná 31 december 2000 niet-aftrekbare premies worden betaald, valt onder het onderhavige wetsvoorstel in twee delen uiteen. Een deel heeft betrekking op de ná 31 december 2000 betaalde premies. Dit deel behoort tot de grondslag voor de forfaitaire rendementsheffing in box 3. Het tweede deel bestaat uit de lijfrente waarvoor vóór 1 januari 2001 premies zijn betaald. Dit deel maakt – evenals lijfrenten die betrekking hebben op na 1 januari 2001 nog aftrekbare premies in verband met een pensioentekort– onderdeel uit van box 1.
In antwoord op de vraag van de leden van de fractie van GroenLinks naar de budgettaire effecten van de verruimde toepassing van de arbeidskorting merken wij op dat met deze verruimde toepassing een bedrag van naar schatting circa 175 mln is gemoeid. Met de verruimde toepassing van de arbeidskorting wordt gedoeld op het feit, dat in de inkomstenbelasting in het algemeen niet zal worden teruggekomen op een tot een te hoog bedrag toegekende arbeidskorting in de loonbelasting.
Naar aanleiding van de vraag van de leden van de GroenLinks-fractie naar het budgettaire belang van het nieuwe regime voor kapitaalverzekeringen merken wij het volgende op. Onder het voorgestelde regime worden kapitaalverzekeringen die niet aan de eigen woning zijn gekoppeld in beginsel in aanmerking genomen bij de bepaling van de grondslag voor de forfaitaire rendementsheffing. Op grond van het huidige voorstel blijven deze kapitaalverzekeringen echter in ieder geval tot en met 2002 buiten de grondslag van de forfaitaire rendementsheffing. Belastingplichtigen hebben tot 1 januari 2003 de mogelijkheid om lopende kapitaalverzekeringen aan de eigen woning te koppelen zodat deze polissen ook na 2002 buiten de forfaitaire rendementsheffing kunnen blijven. De overige kapitaalverzekeringen vallen met ingang van 1 januari 2003 in beginsel in de grondslag van de forfaitaire rendementsheffing. Daarbij dient tevens te worden bedacht dat een deel van de polissen vanaf 2003 in de algemene vermogensvrijstelling van 37 463 zal vallen. Het afschaffen van de vrijstelling voor kapitaalverzekeringen beoogt deze spaar-/beleggingsvorm gelijk te behandelen met andere belaste vermogensbestanddelen die onder de rendementsheffing vallen. Bovendien zou het handhaven van het huidige regime voor kapitaalverzekeringen belastingplichtigen de mogelijkheid bieden om door middel van het afsluiten van een kapitaalverzekering bedragen buiten de grondslag van de forfaitaire rendementsheffing te houden. Afhankelijk van de mate waarin van deze mogelijkheid gebruik zou worden gemaakt, kan het budgettaire belang snel oplopen. Hierbij dient tevens rekening te worden gehouden met het feit, dat de markt zonder meer zou inspelen op deze mogelijkheid om vermogen buiten de grondslag van de vermogensrendementsheffing te houden.
De leden van de PvdA-fractie vragen naar een oordeel op de zienswijze van sommige commentatoren, dat het niet in de bedoeling zou liggen om de Belastingdienst elke individuele lijfrente-aftrek te laten bezien op het al dan niet hebben van een pensioentekort.
Alle aangiften die bij de Belastingdienst binnenkomen worden op geautomatiseerde wijze beoordeeld op de mate van fiscaal risico; dit is de zogenoemde risicoselectie. Aangiften die op basis van deze geautomatiseerde selectie als risicovol worden aangemerkt worden vervolgens handmatig beoordeeld. De aftrek van lijfrente en de voor de beoordeling daarvan ingevulde toetsgegevens worden op reguliere wijze in deze geutomatiseerde selectie meegenomen. Wordt een aangifte eenmaal als risicovol aangemerkt dan zal de Belastingdienst veelal alle daarin voorkomende inkomensbestanddelen en aftrekposten beoordelen.
De fractie van de PvdA vraagt welke precieze veranderingen in de renseigneringsverplichtingen van banken en verzekeraars de regering voorstaat en in hoeverre daarover reeds overeenstemming met deze partijen is bereikt. Deze fractie vraagt tevens of van de professionele vermogensbeheerders een automatische opgaaf van de samenstelling van het vermogen van cliënten gevraagd gaat worden en naar de mate van detail van de renseignering. De fractie van de PvdA vraagt tenslotte wat de koppeling aan het Sofi-nummer precies inhoudt en of er dan sprake zal zijn van automatische doorkoppeling van vermogensdata zoals ze bij de vermogensbeheerders aanwezig zijn.
De renseigneringsverplichtingen zullen in die zin veranderen dat ten behoeve van de heffing in box 3 van de wet inkomstenbelasting 2001 de renseigneringsverplichtingen zullen worden uitgebreid naar informatie over de actuele waarde van bancaire producten en verzekeringsproducten. In beginsel zal van de desbetreffende administratieplichtigen een opgave van de samenstelling van het vermogen van de client worden gevraagd. Een adequate rechtshandhaving maakt het tevens noodzakelijk dat de renseignementen op eenvoudige wijze kunnen worden gekoppeld aan belastingplichtigen; daartoe zal wettelijk worden voorgeschreven dat het Sofi-nummer als verplicht identificerend gegeven op de renseignementen moet worden vermeld. Zowel voor de administratieplichtigen als voor de Belastingdienst zelf lijkt dit het meest efficient te kunnen gebeuren door een automatische koppeling van beide gegevens. Het voorliggende wetsvoorstel beoogt een nader wettelijk kader te scheppen voor de koppeling aan het Sofinummer alsmede een wettelijk kader om de inhoud van deze renseigneringsverplichting bij algemene maatregel van bestuur vast te stellen.
Het overleg met de banken en verzekeraars (alsmede met de pensioenfondsen) over de mogelijkheden van renseignering bevindt zich thans in een oriënterende fase. Bij de precieze vormgeving van de renseignering spelen factoren zoals de inrichting van de administratie en de toegankelijkheid van de gegevens een rol. De mate van detail van de renseignering valt daarom nog niet aan te geven. Het streven is er op gericht om medio januari 2000 een helder beeld te hebben over de vormgeving van de renseignering.
Op de vraag van de leden van de fracties van de VVD en het CDA, naar de gevolgen van het van toepassing verklaren van artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen voor de administratieve lasten van personen die resultaat uit overige werkzaamheden genieten, zijn wij reeds ingegaan bij soortgelijke vragen van de leden van de CDA-fractie in paragraaf 4.2.2 van de nota naar aanleiding van het verslag bij het voorstel van Wet inkomstenbelasting 2001.
De vraag van de leden van de VVD-fractie of deze administratieve lasten in dezelfde mate bestaan voor andere particulieren, kunnen wij ontkennend beantwoorden. Voor natuurlijke personen die onder het resultaat uit overige werkzaamheden of de meesleep- en meetrekregeling van het aanmerkelijkbelangregime vallen, strekken de administratieve verplichtingen verder dan onder de Wet op de inkomstenbelasting 1964.
De leden van de CDA-fractie vragen waarom voor particulieren die vermogensbestanddelen rendabel maken door deze ter beschikking te stellen aan een eigen BV, aan een BV van een partner of aan (een BV van) een onafhankelijke derde, geen administratieve verplichtingen gelden.
Ten aanzien van de terbeschikkingstelling aan een eigen BV of een BV van een partner, die onder de meesleep- en meetrekregeling van het aanmerkelijkbelangregime valt, is het niet nodig dat de administratieve verplichtingen van artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen van overeenkomstige toepassing zijn. De informatie die nodig is voor het berekenen van de voordelen uit de ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen, kan immers worden verkregen via de eigen BV respectievelijk de BV van de partner.
Het ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen aan (een BV van) een onafhankelijke derde valt niet onder de anti-arbitragemaatregelen van het resultaat uit overige werkzaamheden of de meesleep- en meetrekregeling van het aanmerkelijkbelangregime. Deze vermogensbestanddelen worden in box III in de heffing betrokken. Op deze vermogensbestanddelen zijn de genoemde administratieve verplichtingen niet van toepassing.
De VVD-fractie vraagt of het zinvol is in de aangiftebiljetten een vraag op te nemen naar het volledige bedrag van het betrokken inkomens- en vermogensbestanddeel.
Partners die gebruik maken van de keuzeregeling kunnen de gemeenschappelijke inkomensbestanddelen en de bestanddelen voor de vermogensrendementsheffing op hun aangifte naar iedere willekeurige verdeling aangeven. Een keuze is mogelijk voor elk afzonderlijk bestanddeel van het inkomen, het vermogen of de uitgaven waarvoor de keuzeregeling van toepassing is. Dit betekent dat men bijvoorbeeld voor een gezamenlijke spaarrekening een verhouding 70–30 kan kiezen en voor een gemeenschappelijke salarisrekening een verhouding 60–40. Partners kunnen de keuze gezamenlijk herzien totdat de aanslag van een van beiden onherroepelijk vaststaat. De Belastingdienst moet voor een goede aangiftebehandeling in elk geval:
a. weten welke partners bij elkaar horen;
b. kunnen zien of partners gebruik maken van de keuzeregeling;
c. kunnen beoordelen of in totaal 100% wordt belast.
Uit de aangifte van ten minste één van de partners moet blijken dat geopteerd is voor de keuzeregeling en om welke partners het gaat (a en b). Het Sofi-nummer van de partner waarmee gebruik wordt gemaakt van de keuzeregeling moet op de aangiften vermeld worden.
Op dit moment onderzoekt de Belastingdienst of het gewenst is om bijvoorbeeld in een bijlage bij het aangiftebiljet te vragen naar het volledige bedrag van alle inkomens- of vermogensbestanddelen of van een beperkt aantal bestanddelen, bijvoorbeeld het saldo van de eigen woning, die betrokken zijn in de keuzeregeling. De mogelijkheid om langs elektronische weg de aangiftegegevens van beide partners te koppelen speelt bij deze afweging een belangrijke rol.
De leden van de PvdA-fractie verwijzen naar hun algemene commentaar naar aanleiding van de forfaitaire vermogensrendementsheffing. Zij vragen nogmaals of met de administratieplichtigen al overeenstemming is bereikt.
Wij volstaan hier met een verwijzing naar het antwoord dat wij op de desbetreffende vragen van de leden van PvdA-fractie hebben gegeven.
De leden van de CDA-fractie vragen naar een internationale vergelijking van administratieve lasten in het kader van de loonbelasting.
Op dit moment is er geen actuele vergelijking voor de genoemde landen voorhanden. Wel is op deelterreinen internationaal vergelijkend onderzoek verricht, bijvoorbeeld naar de administratieve lasten die gepaard gaan met het indienstnemen van een eerste werknemer. Deze geven echter geen goede indicatie van de totale administratieve lasten die gemoeid zijn met de heffing van loonbelasting.
De leden van de D66-fractie vragen aan te geven hoe gegarandeerd kan worden dat onterecht gebruik en misbruik van bestanden waarin de massale renseignementen van administratieplichtigen zijn opgenomen kunnen worden uitgesloten.
Misbruikbestendigheid kan zoveel mogelijk worden gewaarborgd door er alleerst voor te zorgen dat de renseignementen op naam van de juiste belastingplichtigen worden aangeleverd. De Belastingdienst zal de administratieplichtigen bij het koppelen van gegevens zoveel als mogelijk behulpzaam zijn.
Ook de Belastingdienst zelf zal er zorg voor moeten dragen dat de renseignementen in de eigen bestanden op de juiste wijze worden vastgelegd en gebruikt. Daarbij zal dezelfde werkwijze worden gevolgd als thans bij de rente- en dividendrenseignementen. De ervaringen met deze reeds jaren gevolgde werkwijze zijn positief.
De D66-fractie zou graag enkele voorbeelden vernemen van landen die een systeem hebben van massale renseignementen uit eigen beweging alsmede een aanduiding van de landen binnen de EU die een soortgelijk systeem hebben.
Er is geen volledig overzicht beschikbaar van landen die een systeem hebben van massale renseignementen. Wel is bekend dat een aantal landen deze systematiek gebruiken. Een voorbeeld hiervan vormt België, waar artikel 57 van het Witboek inkomstenbelasting 1992 bepaalt dat lonen en zg. commissies (vergelijkbaar met neveninkomsten) op fiche gesteld moeten worden en aan de belastingadministratie moeten worden geleverd. Deze verplichting vloeit voort uit de wet; daartoe is geen apart verzoek van de belastingadministratie nodig. Verondersteld mag worden dat ook andere landen binnen de EU dergelijke verplichtingen kennen.
De leden van de D66-fractie vragen naar de uitvoeringslast van het voorgestelde overgangsrecht. De extra incidentele uitvoeringslast voor de Belastingdienst is becijferd op totaal f 25 mln. Deze kosten worden onder meer veroorzaakt door extra automatiserings- en voorlichtingsinspanningen, o.a. ten behoeve van de renseigneringsverplichtingen en het overgangsrecht voor inkomen uit sparen en beleggen.
II. ARTIKELSGEWIJZE TOELICHTING
AFDELING A. Ministerie van Financiën
De leden van de fractie van het CDA en van de VVD menen dat in de definitie van het begrip binnenlandse schulden in het voorgestelde artikel 5, vierde lid, van de Successiewet 1956 een verscherping besloten ligt ten opzichte van de huidige regelgeving. Een schuld ter zake van herfinanciering zou daardoor niet meer kwalificeren als binnenlandse schuld. De leden van de fractie van D66 vragen om in te gaan op een gelijkluidende opmerking van de Orde. Zoals uiteengezet is in de toelichting op deze bepaling is het noodzakelijk de definitie van het begrip «binnenlandse schulden» anders vorm te geven dan het huidige artikel 13, tweede lid, onderdeel b, van de Wet op de vermogensbelasting 1964. De nu voorgestelde formulering heeft geen inhoudelijke wijziging tot gevolg. Indien met het begrip«herfinanciering» een zuivere schuldvernieuwing wordt bedoeld (zoals het oversluiten van een hypotheek) dan heeft dit, evenals onder de huidige regelgeving, niet tot gevolg dat aan de schuld het karakter van binnenlandse schuld komt te ontvallen.
De suggestie om de zinsnede «voorzover deze schulden zijn aangegaan ter financiering van de verwerving, de verbetering of het onderhoud van deze onroerende zaak» te laten vervallen, leidt daarentegen wel tot een inhoudelijke wijziging omdat daardoor het verband tussen de schuld en de onroerende zaak wordt losgelaten. Dit is niet wenselijk.
C m.b.t. artikel 20 Successiewet
De leden van de fractie van het CDA vragen waarom bij de wijziging van artikel 20, vijfde, zesde en zevende lid, van de Successiewet 1956 geen aandacht is besteed aan de discussie inzake de systematiek van de belastinglatenties in de Successiewet 1956. De leden van de fractie van D66 verzoeken om een reactie op het commentaar van de Orde over deze materie. Het gaat hier om de vraag of de latente inkomstenbelasting die op de verkrijging in mindering kan worden gebracht, terecht gesteld is op een forfaitair percentage en niet op de nominale waarde van de claim. Zoals in de memorie van toelichting (blz. 21) is opgemerkt, vloeit uit de herziening van de inkomstenbelasting als zodanig niet voort dat de systematiek van de belastinglatenties in de Successiewet 1956 gewijzigd moet worden. Wij hebben geen aanleiding gezien om een discussie over deze bepalingen aan de orde te stellen in het kader van dit wetsvoorstel, dat immers slechts bepalingen bevat die noodzakelijk zijn om de belastingherziening 21e eeuw op 1 januari 2001 in werking te laten treden.
In het bijzonder wordt, ook door de leden van de fractie van de VVD, aandacht gevraagd voor de onroerende zaken die op grond van de meesleepregeling tot een aanmerkelijk belang behoren. Daarvoor geldt in het wetsvoorstel eenzelfde forfaitair percentage voor de belastinglatentie als voor de overige aanmerkelijk belangvoordelen (7,5%). Gesteld wordt dat in ieder geval voor deze onroerende zaken de belastinglatentie voor de nominale waarde in aanmerking moet worden genomen omdat het voor de verkrijger niet mogelijk zou zijn de inkomstenbelasting over deze vermogensbestanddelen uit te stellen. Met betrekking tot de bedoelde onroerende zaken is evenwel op grond van artikel 4.6.1 van de voorgestelde Wet op de inkomstenbelasting 2001 artikel 3.2.2.52 van die wet van overeenkomstige toepassing. Hierdoor geldt ook voor de meegesleepte onroerende zaken een zogenoemde doorschuifregeling. Het valt daarom niet in te zien waarom, zoals wordt gesteld, met betrekking tot deze zaken de inkomstenbelasting niet zou kunnen worden uitgesteld. Er is dan ook geen aanleiding voor de meegesleepte onroerende zaken in de Successiewet 1956 een bijzonder regime met betrekking tot de latente inkomstenbelasting in te voeren.
De leden van de fractie van het CDA vragen aandacht voor de discussie over de vraag of het recht van overgang strijdig is met de Europese regelgeving en verzoeken de mogelijkheden voor de afschaffing van het recht van overgang nader te bezien. De Orde stelt soortgelijke vragen. Een eventuele herziening van het recht van overgang staat los van de invoering van de Wet inkomstenbelasting 2001. Het ligt daarom ook niet voor de hand op deze problematiek in te gaan in het kader van de behandeling van het onderhavige wetsvoorstel. Wel zal het recht van overgang naar wij aannemen aan de orde komen in de werkgroep modernisering successiewetgeving. De opmerkingen van de genoemde leden en van de Orde zullen daarbij worden meegenomen.
De leden van de fractie van D66 wijzen op de noodzaak van aanpassing van de successiewetgeving aan de huidige diversiteit aan relatiepatronen in de samenleving en kijken in dat verband met belangstelling uit naar het rapport van de werkgroep modernisering successiewetgeving (werkgroep Moltmaker). Inderdaad is een belangrijk onderdeel van de taakopdracht van de werkgroep te onderzoeken in hoeverre de successiewetgeving aanpassing behoeft in verband met moderne relatievormen. De werkgroep zal naar verwachting vóór 1 maart 2000 haar rapport uitbrengen.
De leden van de fractie van het CDA vragen of de toename van de rendementsgrondslag door de schenking van vermogensbestanddelen leidt tot een vrijstelling van het recht van schenking op grond van artikel 33, eerste lid, onderdeel 9, van de Successiewet 1956. De leden van de fractie van D66 verzoeken in te gaan op een soortgelijke reactie van de Orde op dit punt. De vrijstelling in artikel 33, eerste lid, onderdeel 9, van de Successiewet 1956 is slechts van toepassing indien inkomstenbelasting wordt geheven over het object van de schenking als zodanig. Dat is in de door de genoemde leden bedoelde situatie niet het geval. Het recht van schenking wordt geheven over de geschonken vermogensbestanddelen als zodanig terwijl inkomstenbelasting wordt geheven over het (forfaitaire) rendement van die vermogensbestanddelen. De genoemde vrijstelling is daarom niet van toepassing.
Artikel III. Wet op de herkapitalisatie 1957
De leden van de fractie van GroenLinks vragen naar de reden van het intrekken van de Wet op de herkapitalisatie 1957. De reden dat wordt voorgesteld om deze wet in te trekken, is dat ze haar belang reeds jaren geleden verloren heeft.
Artikel IV. Algemene wet inzake rijksbelastingen
De leden van de fractie van de VVD stellen enkele vragen over het voorgestelde artikel 16, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Zo vragen deze leden wat in dat lid wordt bedoeld met gevallen waarin artikel 2.4.4, vierde lid, aanhef, onder 1°, van de Wet inkomstenbelasting 2001 ten onrechte niet is toegepast.
Artikel 2.4.4, vierde lid, van de Wet IB'01 bevat het wettelijke vermoeden van een 50%-50% toedeling van bestanddelen in gevallen dat de door belastingplichtige en zijn partner gekozen onderlinge verhouding niet leidt tot een volkomen (100%) verdeling van een van de bestanddelen (vierde lid, onder 1°), dan wel dat een bestanddeel in het geheel niet in een van beide aangiften is opgenomen (vierde lid, onder 2°). Met het opnemen van de verwijzing in het tweede lid, onderdeel b, van artikel 16 naar artikel 2.4.4, vierde lid, onder 1°, van de Wet IB'01 wordt beoogd om in gevallen waarin partners ten onrechte niet tot een volkomen (100%) verdeling van bestanddelen komen, tot navordering te kunnen overgaan zonder dat de voorwaarde van een nieuw feit geldt. Deze bepaling is wenselijk om beide aangiften apart te kunnen behandelen zonder dat het proces van afhandeling daarbij gehinderd wordt door mogelijke consequenties in de sfeer van de navordering. Voor de gevallen dat een gemeenschappelijk bestanddeel in het geheel niet in de aangifte is opgenomen geldt de algemene regel van navordering op grond van artikel 16, eerste lid. De regeling wordt toegepast per zelfstandig bestanddeel. Indien, zoals deze leden opmerken, voor enkele inkomensbestanddelen of bestanddelen van de rendementsgrondslag een volkomen verdeling wordt gemaakt en voor andere bestanddelen niet, is de regeling inzake het wettelijke vermoeden en eventueel artikel 16, tweede lid, onderdeel b, uiteraard alleen op die andere bestanddelen van toepassing.
In antwoord op de vraag van deze leden of de bevoegdheid tot navorderen zonder nieuw feit ook bestaat ten aanzien van de partner wiens aanslag het laatst is geregeld, luidt het antwoord bevestigend. De nieuwe formulering van artikel 16, tweede lid, onderdeel b, brengt in dit opzicht geen wijziging met zich ten opzichte van de bestaande situatie. Voor de toepassing van deze bepaling is het wenselijk dat in alle gevallen een onjuiste toedeling van inkomensbestanddelen kan worden hersteld zonder dat daarbij onderscheid behoeft te worden gemaakt tussen beide partners.
De stelling van de leden van de D66-fractie dat de benodigde regelgeving op dit punt illustreert wat het nadeel is als het belastingstelsel niet echt is geïndividualiseerd, delen wij niet. Met de gedane voorstellen zijn forse stappen gezet op de weg van individualisering. Om dit soepel te laten verlopen en een sluitend geheel te bereiken, is het in bepaalde situaties onontkoombaar bepaalde – in casu gemeenschappelijke – bestanddelen te splitsen over de in beginsel geïndividualiseerde aangiften. Dat dat op zijn beurt op onderdelen weer tot aanpassing van regelgeving noodzaakt, zien wij als een logisch gevolg van dit proces.
De leden van de VVD- en de CDA-fractie vragen hoe het voorgestelde artikel 52a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) zich verhoudt tot de Wet persoonsregistraties (WPR) en welke garanties er bestaan voor de beveiliging van dit soort persoonsbestanden bij de desbetreffende administratieplichtigen.
De WPR is van toepassing op iedere persoonsregistratie in de zin van de WPR. Dat wil zeggen dat de WPR van toepassing is op een samenhangende verzameling van op verschillende personen betrekking hebbende persoonsgegevens, die langs geautomatiseerde weg wordt gevoerd of met het oog op een doeltreffende raadpleging van die gegevens systematisch is aangelegd (artikel 1 WPR). Indien de verplichtingen van het voorgestelde artikel 52a van de AWR ertoe leiden dat een persoonsregistratie wordt aangelegd, gelden derhalve de verplichtingen van de WPR voor de desbetreffende administratieplichtigen. Zo mogen bijvoorbeeld gegevens in een persoonsregistratie slechts worden gebruikt voor doeleinden die met het doel van de registratie verenigbaar zijn (artikel 6 WPR). Voorts dient de houder van de persoonsregistratie zorg te dragen voor de nodige voorzieningen tegen onder meer onbevoegde kennisneming of verstrekking van de persoonsregistratiegegevens (artikel 8 WPR).
In het kader van de privacybescherming merken wij nog op dat de geheimhoudingsplicht van artikel 67 van de AWR zich uitstrekt tot de desbetreffende administratieplichtigen. Ook wijzen wij erop dat het sociaal-fiscaalnummer een neutraal nummer is; dat wil zeggen dat het sociaal-fiscaalnummer geen drager is van zelfstandige informatie zodat het niet mogelijk is gegevens uit dit nummer af te leiden.
De leden van de VVD-fractie willen meer inzicht in de reikwijdte van de administratieve verplichtingen die aan het bedrijfsleven op grond van het voorgestelde artikel 53, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen kunnen worden opgelegd. De leden van de CDA-fractie hebben in hun bijdrage aan het verslag inzake het voorstel van Wet inkomstenbelasting 2001 gevraagd of exact kan worden aangegeven welke informatie banken jaarlijks aan de belastingdienst moeten verstrekken.
Welke gegevens en inlichtingen bepaalde administratieplichtigen, waaronder banken, eigener beweging, voorzien van het sociaal-fiscaalnummer van degene op wie die informatie betrekking heeft, verplicht zijn te verstrekken, zal bij of krachtens algemene maatregel van bestuur worden bepaald. In artikel 10.2.1 Wet inkomstenbelasting 2001 is reeds het inhoudelijke kader gegeven. Het moet gaan om informatie waarvan de kennisneming van belang kan zijn voor de belastingheffing over inkomen uit werk en woning, het voordeel uit sparen en beleggen en voor de bepaling van de hoogte van de persoonsgebonden aftrekposten. Anders gezegd: informatie die van belang kan zijn voor de vaststelling van fiscaal relevante feiten binnen dat genoemde kader, zoals informatie ter controle van de aangifte of om te kunnen beoordelen of een aangifte inkomstenbelasting moet worden gedaan. Tevens is in de memorie van toelichting (blz. 75) reeds een indicatie gegeven aan welke concrete informatie kan worden gedacht. Ten behoeve van de vermogensrendementsheffing zal het onder meer gaan om informatie over de actuele waarde van bancaire producten en verzekeringsproducten.
Er zal, dit mede naar aanleiding van een opmerking van de Orde hierover, bij de concrete invulling van voornoemde renseigneringsverplichting een zorgvuldige afweging worden gemaakt tussen het belang van een goede en efficiënte uitvoering van het nieuwe belastingstelsel en de last die op de desbetreffende administratieplichtigen wordt gelegd. Hierover zal overleg met organisaties van administratieplichtigen plaatsvinden. Factoren als de inrichting van de administratie, de toegankelijkheid van de gegevens en de inspanningen om de gegevens te verstrekken spelen bij de eerdergenoemde afweging een rol. In dit kader wordt gewezen op het mogelijk aansluiten van de renseigneringsverplichting bij bijvoorbeeld de bestaande verplichting voor effecteninstellingen om aan iedere cliënt met wie die instelling een overeenkomst inzake vermogensbeheer heeft gesloten, een opgave te verstrekken die een getrouw en volledig overzicht geeft van de samenstelling van het door de instelling voor die cliënt beheerde vermogen, waaronder de marktwaarde van het onder beheer zijnde vermogen. In de nota Informatieverstrekking aan de consument van financiële diensten (kamerstukken II 1998/99, 26 676, nr. 1) wordt voorgesteld ten aanzien van diverse financiële producten instellingen te verplichten minstens jaarlijks een overzicht aan de consument te verstrekken over de waardeontwikkeling van het product van het afgelopen jaar. Door – voorzover mogelijk – aansluiting te zoeken wat betreft de renseigneringsverplichting aan de fiscus bij zo'n verplichting aan de consument kan de administratieve last voor de desbetreffende administratieplichtige worden beperkt.
De leden van de VVD-fractie vragen waarom naar aanleiding van artikel 30, tweede lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 niet een soortgelijke bepaling is toegevoegd aan artikel 47b van de AWR.
Een soortgelijke bepaling is voor de verplichtingen omschreven in artikel 47b van de AWR thans reeds opgenomen in artikel 51 van die wet. De tekst van artikel 30, tweede lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 is ontleend aan artikel 51 AWR.
De leden van de CDA-fractie achten het van belang dat de exacte aard van de uit eigen beweging te verstrekken gegevens en inlichtingen wordt aangegeven. Deze leden suggereren concreet aan te sluiten bij de in de memorie van toelichting opgenomen motiveringen van de voorgenomen wijzigingen: de vermogensrendementsheffing en de mogelijkheid gerichter aangiftebiljetten toe te kunnen sturen.
De suggesties van de CDA-fractie zullen worden meegenomen bij de uitwerking van de aangekondige wijzigingen inzake de renseigneringsverplichtingen en het overleg met de vermogensbeheerders.
De CDA-fractie heeft enkele vragen over de nieuwe verplichtingen op grond van artikel 53 van de AWR en de daaruit voortvloeiende administratieve lasten.
Bij de voorbereidingen van het gewijzigde artikel 53 heeft een afweging plaatsgevonden tussen enerzijds het belang van een eenvoudige en adequate uitvoering van de belastingheffing en anderzijds de daaraan verbonden extra administratieve last voor administratieplichtigen. Om de belastingwetgeving onder meer op het gebied van de vermogensrendementsheffing te kunnen uitvoeren, is het beschikbaar komen van eenvoudig door de Belastingdienst te verwerken renseignementen onontbeerlijk. Zonder een dergelijke renseigneringsverplichting zou de regeling niet op het gewenste rechtshandhavingsniveau uit te voeren zijn. In dit geval heeft het belang van de renseignering geprevaleerd boven de mogelijk daaraan verbonden extra administratieve last. Deze last is overigens voor een belangrijk deel eenmalig, en wel in de vorm van het aanpassen van de administratie om het Sofi-nummer te kunnen opnemen alsmede de feitelijke opname van het Sofi-nummer in de administratie.
Zoals in de Memorie van Toelichting is vermeld zal om een sluitend systeem te verkrijgen degene op wie de gegevens en inlichtingen betrekking hebben verplicht worden zijn Sofi-nummer aan de desbetreffende administratieplichtige verstrekken, zich te identificeren en toe te laten dat een afschift van het identificatiedocument in de administratie van de administratieplichtige wordt opgenomen. De administratieplichtige is tegelijkertijd gehouden om deze gegevens op te vragen en in de administratie op te nemen. De Belastingdienst zal uit een oogpunt van dienstverlening en met het oog op het voorkomen van fraude bij dergelijke werkzaamheden zoveel mogelijk behulpzaam zijn. Overigens wordt het Sofi-nummer – dit ter informatie van deze leden – van de belastingplichtige inmiddels vermeld in het paspoort.
De CDA-fractie maakt enkele opmerkingen over de informatieverplichtingen in relatie tot de inkomstenbelasting.
Over de aard van de gegevens die aan de hierbedoelde renseigneringsplicht zullen worden onderworpen en de afweging om daartoe te besluiten is hiervoor aandacht besteed. Over rente en dividend kan nog het volgende worden opgemerkt.
Ook ná introductie van de forfaitaire vermogensrendementsheffing bestaat een belang bij deze gegevens. Voor ondernemers en ondernemingen blijven rente en dividend belast als winst uit onderneming. De financiële instellingen zullen in hun administratie niet hebben vastgelegd of er sprake is van een ondernemer of een particuliere belastingplichtige en zullen dus in hun renseignering niet kunnen onderscheiden. De rente- en dividendgegevens zijn verder indicatief voor het voorkomen van manipulaties met de peildatum waarop het relevante vermogen wordt vastgesteld. Tot slot blijft de dividendbelasting in stand en daarmee ook de verrekeningsmogelijkheid van de ingehouden dividendbelasting. Ook op dit punt is behoefte aan adequate controle.
De leden van de D66-fractie vragen waarom ervoor is gekozen de inkomstenbelasting niet langer als «directe belasting» aan te duiden. In tegenstelling tot de Wet op de inkomstenbelasting 1964, waar in artikel 1 de inkomstenbelasting als een directe belasting wordt aangeduid, is dit in artikel 1.1 van de Wet inkomstenbelasting 2001 niet het geval. Bij de opzet van dit artikel is gekozen voor een korte, kernachtige definitiebepaling zonder gebruik van de term «directe belasting» die al jaren geen enkel doel meer dient. De enige technische consequentie hiervan is wijziging van artikel 31 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Er is daarbij gekozen voor een technisch sluitend één-op-één vertaling; het schrappen van de term direct of indirect in alle heffingswetten en in artikel 31 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen had een simpeler tekst van Algemene wet inzake rijksbelastingen opgeleverd, doch voor dit moment een te brede wetgevingsaanpak betekend.
Artikel V. Wet op de loonbelasting 1964
De leden van de PvdA-fractie merken op dat in artikel 15a, onderdeel h, onder 2°, van de Wet op de loonbelasting 1964 niets wordt gezegd over de kosten van openbaar vervoer en vragen zich af of de werkelijke kosten van openbaar vervoer onbelast mogen worden vergoed. Deze vraag kan bevestigend worden beantwoord. Zoals de leden van de PvdA-fractie opmerken, is sprake van een asymmetrie met de Wet inkomstenbelasting 2001. Daar worden kosten van reizen uitgesloten van de aftrekbare scholingsuitgaven, omdat deze veelal een gemengd karakter hebben waarbij geen aftrekbaarheid past. Aldus worden tevens toerekeningsproblemen voorkomen.
In dit verband merken wij nog het volgende op. Sinds 1 januari 1990 heeft een werkgever de mogelijkheid voor de reizen per auto van de werknemer in het kader van opleiding of studie voor een beroep per kilometer een hoger bedrag te vergoeden dan voor de werknemer, als hij geen vergoeding zou krijgen, als buitengewone last aftrekbaar zou zijn. In het arrest van de Hoge Raad van 12 november 1997, nr. 30981, BNB 1998/22*, kwam de vraag aan de orde of hierdoor sprake is van een verboden ongelijke behandeling. De Hoge Raad besliste dat deze vraag ontkennend moet worden beantwoord, waarbij mede in aanmerking werd genomen dat een werkgever geen onbelaste reiskostenvergoeding kan toekennen voorzover de enkele-reisafstand niet meer beloopt dan 10 kilometer, over welke afstand volgens artikel 46, negende lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 geen aftrek als buitengewone last mogelijk is. Dit arrest is onder de met ingang van 1 januari 2001 voorgestelde wetgeving, waarin dergelijke reiskosten voor de inkomstenbelasting in het geheel niet aftrekbaar zijn, niet meer van belang. Dan kan, tenzij het reiskostenforfait van toepassing is, tot het bedrag van de op de werknemer drukkende uitgaven (tot maximaal € 0,27 (f 0,60) per kilometer bij reizen per auto) een vrije vergoeding worden gegeven ter zake van de gehele reisafstand die de werknemer aflegt voor het volgen van een opleiding of studie met het oog op inkomen uit werk en woning.
De leden van de fracties van PvdA en CDA gaan in op de asymmetrie tussen vergoedingen voor verhuiskosten en door de werknemer zelf betaalde verhuiskosten. Wat dat betreft merken wij op dat veel werkgevers verhuiskostenregelingen kennen voor het geval de werknemer daadwerkelijk in verband met indiensttreding of overplaatsing verhuist. De daaraan verbonden fiscale gevolgen worden niet gewijzigd. De leden van de CDA-fractie stellen in dit verband de asymmetrie nog in algemeen aan de orde maar in zoverre menen wij te mogen verwijzen naar paragraaf 4.2.1 van de nota naar aanleiding van het verslag bij het wetsvoorstel voor de Wet inkomstenbelasting 2001.
De leden van de fracties van PvdA, VVD en CDA stellen een aantal vragen met betrekking tot de uitbreiding van de inhoudingsplicht in artikel 2 van de Wet op de loonbelasting 1964. De leden van de VVD-fractie vrezen dat dit voorstel leidt tot een sterke uitbreiding van de administratieve lasten van het internationaal werkende bedrijfsleven. De leden van de CDA-fractie zijn voor oordeel dat de uitbreiding van artikel 2, derde en vierde lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 het starten van activiteiten vanuit Nederland in landen die geen inkomstenbelasting kennen, wordt bemoeilijkt en daarom nadelig is voor het Nederlandse bedrijfsleven. In de eerste plaats kan er op worden gewezen dat sprake is van een relatief bijzondere situatie. In veruit de meeste gevallen zal er sprake van zijn dat de betrokken werknemers in de andere staat voor hun arbeidsinkomsten zijn onderworpen aan belasting, zodat de toepassing van het derde lid van artikel 2 achterwege blijft. De situatie waarop wordt gedoeld, kan zich in de praktijk vrijwel alleen voordoen in de relatie tot bepaalde Arabische landen. Niettemin zal bij nota van wijziging het vierde lid van artikel 2 van de Wet op de loonbelasting 1964 worden aangepast zodat ook voor buiten Nederland woonachtige werknemers die uitsluitend in dienst zijn genomen om buiten Nederland werkzaamheden te verrichten in een land waarin geen inkomstenbelasting wordt geheven van inwoners, geen inhoudingsplicht geldt. In artikel 7.2.1, zesde lid van de Wet IB 2001 zal overigens bij nota van wijziging een soortgelijke aanpassing worden gepleegd. In de nota naar aanleiding van het verslag bij de Wet IB 2001 is uitvoerig aangegeven welke overwegingen ten grondslag hebben gelegen aan de uitbreiding van de buitenlandse belastingplicht tot werknemers van in Nederland gevestigde inhoudingsplichtigen. Deze overwegingen gelden uiteraard eveneens voor de voorgestelde uitbreiding in artikel 2 van de Wet op de loonbelasting 1964.
De leden van de VVD-fractie vragen zich af of de keuzeregeling voor buitenlandse belastingplichtigen ook niet in de loonbelasting moet worden opgenomen. Dit is niet het geval omdat eerst na afloop van het kalenderjaar bekend is hoe hoog de persoonsgebonden aftrek is en hoe hoog het overige inkomen was. In dit verband kan erop worden gewezen dat ook de huidige 90%-regeling slechts in zeer beperkte mate voor de loonbelasting geldt. Erop zij gewezen dat thans wat betreft de 90%-regeling in de loonbelasting uitsluitend met de toeslagen op de belastingvrije som rekening wordt gehouden. Bij de implementatie van de keuzeregeling zal nog worden bezien in hoeverre door middel van het sinds enkele jaren geldende systeem van de voorlopige teruggave al eerder rekening kan worden gehouden met de persoonsgebonden aftrek van een kiezende buitenlandse belastingplichtige. Hetzelfde geldt met betrekking tot een eventuele uitbetaling van de heffingskorting aan de eveneens kiezende partner van zo'n kiezende buitenlandse belastingplichtige.
De leden van de fracties van de VVD en van het CDA achten het door de voorgestelde formulering van artikel 15, tweede lid, Wet loonbelasting 1964 met betrekking tot aanwijzing van vrije vergoedingen voor bepaalde groepen werknemers die van buiten Nederland in dienstbetrekking worden genomen door een Nederlandse werkgever onduidelijk of de fictieve buitenlandse belastingplicht zoals deze op het ogenblik in de 35%-regeling is opgenomen kan blijven bestaan. De leden van de fractie van het CDA voegen daaraan toe dat naar hun mening bij voortbestaan van de keuze de delegatiebepaling te beperkt is en moet worden uitgebreid. Met het oog op het beperken van claims van werknemers op de werkgever stellen deze leden voor de in artikel 15, tweede lid, Wet loonbelasting 1964 opgenomen beperking «in verband met extra kosten van levensonderhoud» te schrappen. De leden van beide fracties stellen de vraag of degenen die tot 31 december 2000 de 35%-regeling krijgen toegekend, de huidige regeling voor de duur van de beschikkingen onverkort kunnen voortzetten. Ook vragen de leden van de fractie van het CDA of de werknemers die nu hebben gekozen voor de fictieve buitenlandse belastingplicht, deze keuze per 1 januari 2001 kunnen herzien, bijvoorbeeld in verband met het verval van de aftrek hypotheekrente op buiten Nederland gelegen onroerende zaken en van de uitgaven voor levensonderhoud van kinderen ouder dan 27 jaar. Naar de mening van de leden van deze fracties is het wenselijk om de algemene maatregel van bestuur die gebaseerd is op deze delegatiebepaling, openbaar te maken tijdens de behandeling van het onderhavige wetsvoorstel, zodat het parlement kennis kan nemen van de reikwijdte van de voorgestelde aanpassingen.
Op deze vragen kan worden geantwoord dat het, naast de in het regeerakkoord opgenomen inperking van de zogenoemde 35%-regeling tot een 30%-regeling en de uit de belastingherziening voortvloeiende aanpassing aan het stelsel van vrije vergoedingen en verstrekkingen, niet in onze bedoeling ligt om daarbij al te ingrijpende veranderingen aan te brengen in de strekking van de regeling of de doelgroep waarop zij ziet. Het ligt voor de hand om ter zake van de keuze voor fictieve buitenlandse belastingplicht de onduidelijkheid weg te nemen bij nota van wijziging bij de Wet inkomstenbelasting 2001. Op het voorstel om een zinsnede in de bepaling van artikel 15, tweede lid, van het voorstel te schrappen ter voorkoming van claims, merken wij op dat wij, juist vanwege het overleg met het parlement, het wenselijk achten om al in de wet de kaders te scheppen voor een delegatiebevoegdheid door het opnemen van een zekere afbakening. Doel van de begrenzing is om de begunstiging van de van buiten Nederland komende werknemers die hier tijdelijk verblijven, betrekking te laten hebben op de extra kosten van levensonderhoud die dat verblijf met zich meebrengen. Overigens is het wel of niet gebruik maken van de begunstigende regeling een zaak tussen werknemer en werkgever (die moet immers de vergoeding verstrekken), waarbij de fiscus, indien aan de voorwaarden wordt voldaan, slechts een meewerkende rol heeft.
Ondanks dat het niet in onze bedoeling ligt veranderingen aan te brengen in doel en strekking van de regeling zoals die nu luidt, kan gelet op de aanpassing van de tariefstructuur en gelet op aanpassingen vanwege het in de inkomstenbelasting wegvallen van kostenaftrek en het in de loonbelasting opnemen van het stelsel van vrije vergoedingen en verstrekkingen, geen onverkorte voortzetting van de huidige regeling voor de duur van de op 31 december 2000 afgegeven beschikkingen worden toegezegd.
De belastingherziening kan voor alle belastingplichtigen, zowel binnenlandse als (fictief) buitenlandse, gevolgen hebben die niet altijd zijn voorzien. Zo zal in de Wet IB'01 voor alle belastingplichtigen die gefinancierde Nederlandse onroerende zaken andere dan de eigen woning bezitten, de aftrek hypotheekrente wijzigen in «aftrek» hypotheekschuld in box III. In dit kader willen wij aangeven hierin geen aanleiding te zien om de keuze voor (fictieve) buitenlandse belastingplicht te herzien omdat de gevolgen van de belastingherziening ter zake van de gemaakte keuze naar verwachting gering zijn. Wel kunnen wij toevoegen dat belanghebbenden voor de resterende duur van de reeds afgegeven beschikkingen onverkort van de nieuwe regeling gebruik zullen kunnen maken. Tegen de achtergrond van deze toelichting vragen wij de leden van de fracties van de VVD en het CDA er begrip voor te hebben dat wij slechts kunnen toezeggen de bedoelde algemene maatregel van bestuur op zo kort mogelijke termijn te zullen voorbereiden.
Naar aanleiding van de vraag van de leden van de VVD-fractie over de verhouding tussen artikel 15a, onderdeel h, onder 1°, en artikel 15b, eerste lid, onderdeel f, van de Wet op de loonbelasting 1964 merken wij het volgende op.
Bij het genoemde artikel 15a, onderdeel h, onder 1°, gaat het om vergoedingen van op de werknemer drukkende uitgaven voor het volgen van een opleiding of studie met het oog op inkomen uit werk en woning. Op grond van deze bepaling behoren tot de vrije vergoedingen niet vergoedingen die verband houden met een werkof studeerruimte, daaronder begrepen de inrichting. Het gaat om kosten die in de privé-sfeer liggen. De bepaling is ontleend aan het huidige artikel 11, tiende lid, onderdeel a, van de Wet op de loonbelasting 1964.
Bij het genoemde artikel 15b, eerste lid, onderdeel f, gaat het om een werkruimte in de woning van de werknemer die voor de vervulling van de dienstbetrekking wordt gebruikt. Zoals bekend, zijn onder de thans geldende tekst van de Wet op de loonbelasting 1964 in bijzondere gevallen onbelaste kostenvergoedingen mogelijk. Deze mogelijkheid blijft bestaan. De aan een dergelijke werkruimte verbonden kosten liggen minder in de privé-sfeer dan die van een kamer die voor een opleiding of studie wordt gebruikt, hetgeen het verschil in behandeling verklaart.
De leden van de fractie van de VVD vragen ons om een reactie op de redenering van de Orde dat de delegatiebevoegdheid voor de Staatssecretaris van Financiën tot aanwijzing van vrije vergoedingen – de Orde spreekt in dit verband van een blanco volmacht en doelt daarbij kennelijk op de bevoegdheid van de Minister van Financiën ingevolge het voorgestelde artikel 15c van de Wet op de loonbelasting 1964 – de rechtsonzekerheid in de hand zou kunnen werken. De Orde is daarom van mening dat de delegatiebepaling restrictiever zou moeten worden geformuleerd, en wel in die zin dat de vrijheid van de Staatssecretaris zich dient te beperken tot het geven van uitbreiding aan hetgeen naar maatschappelijke opvattingen als een vrije vergoeding kan worden aangemerkt. De toets of een vergoeding naar maatschappelijke opvattingen niet als een vrije vergoeding kan worden aangemerkt, is daarentegen volgens de Orde voorbehouden aan de (belasting)rechter.
Ook de leden van de fractie van de PvdA vernemen gaarne een reactie op het commentaar van de Orde inzake artikel 15c.
Wij willen vooropstellen dat de beeldspraak van de Orde alsof hier sprake zou zijn van een blanco volmacht ons bevreemdt. Wij sluiten dan ook niet uit dat er sprake is van een misverstand, zeker nu de bezwaren van de Orde tegen artikel 15c zich niet lijken uit te strekken tot hierop te baseren positieve besluiten van de Staatssecretaris.
Uitgangspunt voor de toepassing van het beoogde artikel 15c is dat overeenkomstig het nieuwe artikel 15 van de Wet op de loonbelasting 1964 gesproken moet kunnen worden van vergoedingen die naar algemene maatschappelijke opvattingen niet als beloningsvoordeel worden ervaren of, in afwijking van de tekst van artikel 15, juist van vergoedingen die naar algemene maatschappelijke opvattingen wel als beloningsvoordeel worden ervaren; de beslissing hierover is in laatste instantie altijd aan de rechter. Aan de Minister van Financiën wordt uitsluitend de bevoegdheid toegekend om deze vergoedingen dienovereenkomstig uitdrukkelijk als vrije of juist niet als vrije vergoedingen te kwalificeren en terzake nadere normeringen e.d. te stellen. De onderhavige delegatiebevoegdheid staat niet toe iets wat maatschappelijk niet als loon wordt ervaren, als een wel belastbaar loonbestanddeel aan te wijzen. Een aanwijzing die in dit opzicht bij de rechter twijfels oproept zal in het uiterste geval door hem onverbindend worden verklaard. Afwijking van het in de Wet op de loonbelasting 1964 vast te leggen loonbegrip is alleen mogelijk bij nieuwe wetgeving in formele zin, zo willen wij op deze plaats tevens aan het adres van de leden van de fractie van GroenLinks antwoorden, naar aanleiding van hun opmerking dat zij het onjuist achten dat het loonbegrip anders dan via wetgeving wordt aangepast.
Wij hebben de functie van de in artikel 15c voorgestelde delegatiebevoegdheid van de Minister van Financiën ook nader belicht naar aanleiding van het advies van de Raad van State bij dit wetsvoorstel. Aan het nader rapport, punt 13, ontlenen wij hier nog het volgende.
Het nieuwe regime maakt voor de toekomst een ontwikkeling mogelijk waarbij de discussie over de grenzen van het loonbegrip op het punt vanvergoedingen en verstrekkingen op een meer adequate wijze dan thans het geval is met behulp van de loonbelastingwetgeving zal kunnen worden begeleid. De in artikel 15c van de Wet op de loonbelasting 1964 opgenomen bevoegdheid biedt de Minister van Financiën de mogelijkheid om maatschappelijke opvattingen over hetgeen als loon wordt ervaren, in een vroeg stadium flexibel in de wetgeving in te passen. Met name indien in bredere kring onduidelijkheid over de aard van een potentieel beloningsvoordeel kan ontstaan, ligt het voor de hand dat deze bevoegdheid met voortvarendheid wordt aangewend. In andere gevallen kan een meer terughoudende benadering geboden zijn.
De leden van de fracties van de VVD en het CDA achten het wenselijk dat, nog tijdens de behandeling van het onderhavige wetsvoorstel, de algemene maatregel van bestuur openbaar wordt gemaakt waarbij ingevolge het voorgestelde artikel 15, derde lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 voor bepaalde groepen werknemers die door een inhoudingsplichtige tijdelijk buiten Nederland worden uitgezonden vrije vergoedingen kunnen worden aangewezen. Voorts merken de leden van de CDA-fractie op dat het door de werkgever geven van een vrije vergoeding huns inziens echter voor de werkgever een zeer zware administratieve last met zich meebrengt. Waardoor naar de mening van deze leden in veel gevallen geen vergoeding zal worden verstrekt. Dit zal tot gevolg hebben dat werknemers in mindere mate bereid zullen zijn hun werkzaamheden in minder ontwikkelde gebieden in de wereld te verrichten. De leden stellen voor om de Nedeco-regeling als genormeerde aftrekpost op te nemen in de Wet IB'01, voor die gevallen dat de werkgever gezien de zware administratieve lasten niet bereid is een vrije vergoeding te verstrekken als bedoeld in de Wet LB'64.
Zoals is aangegeven in de memorie van toelichting (blz. 29), kan de op basis van deze bepaling te ontwerpen algemene maatregel van bestuur in de plaats komen van regelingen als de zogenoemde Nedeco-regeling. Deze regelingen kunnen in hun huidige vorm niet worden gehandhaafd omdat zij aanknopen bij het te vervallen aftrekbare-kostenregime voor werknemers. Wij hebben met deze passage in de memorie van toelichting willen aangeven dat dergelijke regelingen aan het stelsel van vrije vergoedingen en verstrekkingen moeten worden aangepast (ingevolge het voorgestelde artikel 17, tweede lid, is het nieuwe artikel 15, derde lid, voor vrije verstrekkingen van overeenkomstige toepassing). Thans wordt bezien wat de beste vormgeving is voor een dergelijke aanpassing. Hierbij wordt het aspect van mogelijke extra administratieve lasten meegewogen. Tegen de achtergrond van deze nadere toelichting vragen wij de leden van de fracties van de VVD en het CDA er begrip voor te hebben dat wij slechts kunnen toezeggen bedoelde lagere regelgeving op zo kort mogelijke termijn te zullen voorbereiden.
De leden van de VVD-fractie vragen of het klopt dat werknemers met een ISDN-abonnement die een of meer van de telefoonnummers uitsluitend of nagenoeg uitsluitend zakelijk gebruiken op basis van het voorgestelde artikel 15b, eerste lid, onderdeel g, van de Wet op de loonbelasting 1964 niet in aanmerking komen voor een vrije vergoeding voor (het zakelijke deel) van het abonnement. De leden van de fractie van D66 vragen om een reactie op de vrees van de Orde dat de keuze voor ISDN-abonnementen door deze bepaling onnodig zal worden beperkt. De leden van de fractie van GroenLinks menen dat de Orde hier een punt heeft.
Naar aanleiding hiervan merken wij op dat wij voornemens zijn de regeling van artikel 15b, eerste lid, onderdeel g, met toepassing van het nieuwe artikel 15c van de Wet op de loonbelasting 1964 aan te vullen in die zin dat bij een abonnement dat voorziet in verschillende aansluitingen cq nummers, zoals een ISDN-abonnement, alleen een vast basisbedrag niet voor vrije vergoeding of verstrekking in aanmerking komt.
De leden van de CDA-fractie stellen de vraag hoe een werkgever kan beoordelen of bij een tweede of volgende telefoonabonnement van de werknemer het zakelijke karakter van meer dan bijkomend belang is. Naar aanleiding daarvan merken wij op dat de werkgever zich ervan zal vergewissen dat de werknemer thuis een extra telefoonaansluiting nodig heeft voor een fax of een computer. In de meeste gevallen gaat het in dergelijke gevallen om directe contacten via het telefoonnet tussen werkgever en werknemer, zodat de werkgever het zakelijke karakter dagelijks kan ervaren. De werkgever heeft bovendien de mogelijkheid de werknemer te vragen om een gespecificeerde nota, waaruit kan blijken dat de telefoonaansluiting in voldoende mate zakelijk wordt gebruikt.
De leden van de fracties van VVD en CDA stellen een vraag over de fiscale gevolgen als de werkgever de door de werknemers ter vergoeding overhandigde plaatsbewijzen voor woon-werkverkeer met openbaar vervoerbewijzen niet bewaart. De in artikel 16a, eerste lid, onderdeel b, van de Wet op de loonbelasting 1964 voorgestelde tekst is ontleend aan het huidige artikel 11, zevende lid, van de Wet op de loonbelasting 1964. De mogelijkheid de reizen met openbaar vervoer onbelast te vergoeden, is alleen denkbaar als de Belastingdienst deze vergoedingen eenvoudig kan controleren. Daartoe is bepaald dat de inhoudingsplichtige de vervoerbewijzen per werknemer administreert en voor controle beschikbaar houdt. Ingeval de inhoudingsplichtige zich niet aan deze voorwaarden houdt, betekent dit dat aan hem een naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen moet worden opgelegd.
Naar aanleiding van een vraag van de leden van de VVD-fractie merken wij op dat het bedrag van € 5016 (f 11 054) in artikel 16c, tweede lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 ziet op het bedrag van de totale kosten van kinderopvang en niet op het te vergoeden excedent boven de drempelbedragen. Deze bepaling is ontleend aan artikel 11, eerste lid, onderdeel n, van de Wet op de loonbelasting 1964. In het wetsvoorstel voor het Belastingplan 2000 (kamerstukken II, vergaderjaar 1999–2000, 26 820, nr. 2) is overigens voorgesteld dit bedrag met ingang van 1 januari 2000 te verhogen tot f 19 050. Als de voorgestelde wijziging ook door de Eerste Kamer wordt aangenomen, wordt het verhoogde bedrag overgenomen in een wetsvoorstel met betrekking tot het jaar 2001.
De leden van de VVD-fractie stellen de vraag aan de orde of er sprake is van een volledige symmetrie tussen vrije vergoedingen en vrije verstrekkingen. Gezien de voorgestelde redactie van artikel 13 van de Wet op de loonbelasting 1964 en artikel 3.10.1 van de Wet inkomstenbelasting 2001 menen deze leden dat sprake is van een asymmetrische behandeling. Zij vragen zich af of deze asymmetrie kan worden weggenomen. De leden van de fractie van D66 vragen om een reactie op het voorstel van de Orde om waarderingsnormen voor verstrekkingen en vergoedingen gelijk te trekken en eenduidig in de wet vast te leggen.
Naar aanleiding van deze vragen merken wij het volgende op. Bij verstrekkingen door de werkgever kan het zowel gaan om verstrekkingen die voorkomen dat werknemers kosten voor de uitoefening van hun dienstbetrekking moeten maken als om daadwerkelijk loon in natura. Voorzover de verstrekkingen economisch hetzelfde karakter hebben als vrije vergoedingen behoren zij fiscaal zoveel mogelijk op dezelfde manier te worden behandeld. De bepalingen inzake vrije vergoedingen zijn daarom zoveel als mogelijk is van toepassing. Daadwerkelijk loon in natura behoort uiteraard te worden belast, waarbij doelmatigheidsoverwegingen een rol kunnen spelen.
Naar aanleiding van het door de Orde genoemde voorbeeld, de leden van de fractie van D66 vragen hiernaar, inzake een verstrekking van een maaltijd tijdens de werktijd in de bedrijfskantine en een vergoeding om een maaltijd buiten de deur te gebruiken, gaan wij er van uit dat in beide gevallen het voorbeeld maaltijd hier wordt geplaatst in persoonlijke sfeer. In dat geval wordt uitggegaan van de waarde in het economisch verkeer. Met betrekking tot maaltijden in bedrijfskantines, die in het algemeen minder kostbaar zijn dan maaltijden in restaurants en waarbij de werknemer in het algemeen ook minder keuzemogelijkheden heeft, ligt het – vooralsnog – in ons voornemen voor niet-zakelijke situaties in de Uitvoeringsregeling loonbelasting 1990 een regeling op te nemen die erop neerkomt dat uit een oogpunt van eenvoud en doelmatigheid geen voordeel in aanmerking wordt genomen indien uit de administratie van de werkgever of cateraar blijkt dat aan de werknemers tenminste de kosten die rechtstreeks verband houden met de maaltijdverstrekking in rekening worden gebracht. Voor andere niet-zakelijke situaties wordt overwogen de totale waarde in het economische verkeer van de verstrekte maaltijden door middel van een eindheffing in de loonbelasting te betrekken, waarbij er, mede gelet op de gewenste symmetrie, geen redenen bestaan om bijvoorbeeld de kosten van de kantineruimte of een winstopslag buiten aanmerking te laten.
De leden van de fracties van de VVD en het CDA vragen naar aanleiding van het voorgestelde artikel 19a, eerste lid, onderdeel f, onder 1, Wet op de loonbelasting 1964 wat de rechtsgrond is voor het verschaffen van inlichtingen door het pensioenfonds of lichaam dat bevoegd het verzekeringsbedrijf uitoefent.
Dienaangaande merken wij op dat de rechtsgrond een contractuele is; de buitenlandse pensioenuitvoerder dient zich op contractuele basis jegens de Nederlandse fiscus te verplichten om te voldoen aan het verstrekken van inlichtingen en het stellen van zekerheid voor de invordering van de belasting. Overigens is geen zekerheidstelling door de pensioenuitvoerder nodig indien de werknemer of gewezen werknemer zich heeft verplicht tot het stellen van zekerheid.
Als de pensioenuitvoerder geen inlichtingen verstrekt, deze leden vragen daarnaar, zal hij niet meer kunnen worden aangemerkt als een aangewezen pensioenuitvoerder en ook niet langer worden vermeld op de lijst met aangewezen pensioenuitvoerders die aan de voorwaarden voldoen.In dat geval kunnen twee situaties worden onderscheiden ten aanzien van de werknemer of gewezen werknemer.
Ten eerste kan de waarde in het economisch verkeer van de aanspraken uit de pensioenregeling op grond van artikel 3.3.4, eerste lid, begrepen zijn in een aanslag die bij emigratie is opgelegd en waarvoor uitstel van betaling is verleend (conserverende aanslag). De grond voor het uitstel van betaling komt te ontvallen indien de buitenlandse pensioenuitvoerder de verplichting om de inlichtingen te verstrekken niet nakomt.
Ten tweede kan zich een situatie voordoen waarbij sprake is van waardeoverdracht naar de buitenlandse pensioenuitvoerder (terzake van die waardeoverdracht is geen conserverende aanslag opgelegd). In dat geval zal, indien de pensioenuitvoerder niet voldoet aan de inlichtingenplicht, de waarde in het economisch verkeer van de aanspraken uit de pensioenregeling tot het loon worden gerekend op grond van artikel 3.3.4, tweede lid.
De leden van de CDA-fractie vragen of het niet redelijk is om in artikel 1 van de Wet op de loonbelasting 1964 vast te leggen dat Nederland slechts afziet van belastinginhouding wanneer betrokkene doordat hij elders woont of werkt aan de belastingheffing is onderworpen. Op grond van het te wijzigen artikel 1 van de Wet op de loonbelasting 1964 wordt loonbelasting geheven van werknemers of hun inhoudingsplichtige en van bij of krachtens de Wet op de loonbelasting 1964 aan te wijzen andere natuurlijke personen. Algemeen geldende nationale rechtsregels kunnen niet volledig afhankelijk worden gesteld van een eventuele onderworpenheid in een ander land. Voor specifieke situaties – in dit verband zij gewezen op artikel 2, derde en vierde lid – kan de inhouding wel afhankelijk worden gesteld van onderworpenheid in een ander land.
De leden van de CDA-fractie vragen of het overweging verdient om conform artikel 1 van de Wet op de loonbelasting 1964 ook in artikel 1 van de Wet op de dividendbelasting 1965 en artikel 1 van de Wet op de kansspelbelasting de inhoudingsplichtige op te nemen.
In het wetsvoorstel is voorgesteld in artikel 1 van de Wet op de loonbelasting 1964 op te nemen dat ook van de inhoudingsplichtige van de werknemer belasting kan worden geheven. Deze toevoeging houdt verband met artikel 31 van de Wet op de loonbelasting 1964 waarin de zogenoemde eindheffing is geregeld. Als de eindheffing wordt toegepast, wordt de belasting niet van de werknemer geheven maar van zijn inhoudingsplichtige. Aangezien het fenomeen eindheffing in de Wet op de dividendbelasting 1965 en de Wet op de kansspelbelasting niet voorkomt, hoeven die wetten niet te worden aangepast.
Naar aanleiding van de vraag van de leden van de CDA-fractie of het uit een goede systematische opbouw niet is gewenst dat de toets aan «algemene maatschappelijke opvattingen» ter afbakening van het loonbegrip wordt ingevoerd, merken wij op dat wij daaraan geen behoefte hebben.
Bij de in dit verband gemaakte verwijzing naar buitenissige relatiegeschenken en verstrekkingen hebben de leden van de CDA-fractie vermoedelijk het oog op in de literatuur genoemde gevallen waarin een werkgever aan een werknemer een kostbaar voordeel in natura doet toekomen, waaraan de werknemer absoluut geen behoefte heeft en waar de belastingheffing erg ongelukkig uitvalt. Dergelijke gevallen zijn ons echter uit de praktijk niet bekend. Naar onze mening is het niet nodig voor die eventuele zeer bijzondere gevallen een wettelijke regeling op te nemen. De werknemer kan in een eventueel geval de belastingheffing overigens voorkomen door de verstrekking te weigeren, met name als de werkgever het cadeau geeft en de bijbehorende heffing voor rekening van de werknemer wil brengen (en die deze niet voor zijn rekening neemt).
De leden van de CDA-fractie zijn van mening dat het criterium bij vrije vergoedingen en verstrekkingen («voorzover zij naar algemene maatschappelijke opvattingen niet als beloningsvoordeel worden ervaren») vaag is en tot veel geschillen aanleiding kan geven in gevallen waarin dit criterium niet (nader) in lagere wetgeving is uitgewerkt. De genoemde leden vragen in dit verband hoe het met de rechtszekerheid is gesteld.
Zoals in de memorie van toelichting is uiteengezet, gaan wij ervan uit dat het nieuwe zelfdragende vergoedingenregime voor de praktijk tot een vergelijkbaar resultaat zal leiden als het te verlaten stelsel. Wel is denkbaar dat een inhoudingsplichtige met een beroep op gewijzigde algemene maatschappelijke opvattingen wil overgaan tot het verstrekken van zijns inziens vrije vergoedingen of verstrekkingen die onder het oude stelsel zouden worden belast. In dergelijke gevallen zou het enige tijd kunnen vergen voordat duidelijkheid is ontstaan, maar dat zien wij niet als een overwegend bezwaar. Het alternatief is dat een aanpassing aan eventuele maatschappelijke ontwikkelingen alleen door de wetgever kan plaatsvinden.
De leden van de CDA-fractie vragen ten behoeve van werknemers en werkgevers naar modellen van de reglementswijzigingen betreffende het spaarloon. Dit om de administratieve lasten rond de spaarloonregelingen te beperken.
De «reglementen» betreffende het spaarloon zullen, zoals dat gebruikelijk is bij geldende wet- en regelgeving, worden opgenomen in de handleiding voor de loonbelasting, premies volksverzekeringen en premies werknemersverzekeringen en de daarmee samenhangende nieuwsbrieven en dergelijke.
De leden van de fractie van het CDA stellen een vraag over de fiscale gevolgen als de werknemer goederen van de werkgever verduistert. Deze vraag is aan de orde geweest in het arrest van de Hoge Raad van 24 juni 1992, nr. 28 156, BNB 1993/19. Beslist werd dat geen sprake is loon uit dienstbetrekking, maar dat het genoten voordeel behoort tot de in artikel 22, lid 1, aanhef en onderdeel b, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 bedoelde voordelen. Deze beslissing blijft van belang, met dien verstande dat onder de Wet inkomstenbelasting 2001 in een dergelijk geval sprake is van belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden.
De leden van de CDA-fractie zijn bang dat het nieuwe hoofdstuk IIA van de Wet op de loonbelasting 1964 voor de burgers ontoegankelijk is. Wij delen deze zorg niet. Naar onze mening is het voorgestelde hoofdstuk beter toegankelijk dan de huidige bepalingen over met name de kostenvergoedingen waarbij mede de bepalingen met betrekking tot de aftrekbare kosten moeten worden geraadpleegd. Daar blijkt de praktijk geen moeite mee te hebben. In publicaties als de jaarlijkse Handleiding loonbelasting, premie volksverzekeringen en premies werknemersverzekeringen worden de regels met betrekking tot de belastingvrije vergoedingen voor de praktijk op een overzichtelijke manier gerangschikt. Bij het door ons voorgestelde systeem zal dat zeker niet anders worden. Wij zouden – dit als antwoord op een vraag van de leden van de CDA-fractie – het hoofdstuk over vrije vergoedingen en verstrekkingen dus niet willen opsplitsen. Ons is overigens niet duidelijk hoe een dergelijke splitsing de toegankelijkheid zou kunnen bevorderen. Bij lezing van dit hoofdstuk moet worden bedacht dat het weglaten van specifieke regelingen tot rechtsonzekerheid en procedures zou kunnen leiden.
De leden van de CDA-fractie merken op dat belastingvrije vergoeding van kosten van meer gewicht wordt nu de mogelijkheid wordt afgeschaft dat de werknemer zijn werkelijke kosten kan aftrekken. In hun ogen zal dit een bron van geschillen opleveren. Naar aanleiding hiervan merken wij op dat de praktijk al vertrouwd is met de regels omtrent kostenvergoedingen, die onder het nieuwe vergoedingenregime van belang blijven. Aan de hand daarvan zijn werkgevers en werknemers in staat nieuwe kostenvergoedingsregelingen overeen te komen. Dit vergt in het begin mogelijk tijd en moeite, maar daar staat tegenover dat de werknemer niet meer elk jaar zijn aftrekbare kosten behoeft op te voeren.
De leden van de CDA-fractie noemen enkele voorbeelden, waarbij onderscheid wordt gemaakt tussen gevallen waarin de werkgever de kosten van de werknemer vergoedt en gevallen waarin de werknemer als kassier (intermediair) optreedt. Dit onderscheid, waarop bij de behandeling van de zogenoemde Oort-wetgeving uitvoerig is ingegaan, bestaat echter al jaren en levert in de praktijk tot heden geen bijzondere problemen op. Naar aanleiding van het door deze leden aangehaalde voorbeeld van een werknemer die de opdracht krijgt een relatiegeschenk te kopen, merken wij op dat de verrekening van de kosten van het relatiegeschenk in de sfeer van de werknemer als intermediair ligt, maar dat het bij de reiskosten die de werknemer zelf maakt (zoals vanzelfsprekend is als hij zijn eigen auto gebruikt) om een kostenvergoeding gaat. Indien een werknemer op eigen initiatief aan een zakelijke relatie een diner aanbiedt en betaalt, zal – anders dan de leden van de CDA-fractie kennelijk veronderstellen – voor de ter declaratie ingediende nota het vergoedingenregime gelden. Dit is slechts anders indien duidelijk is dat hij de uitgaven niet voor zichzelf doet maar dat hij namens zijn werkgever optreedt.
Naar aanleiding van de vragen van de leden van de CDA-fractie over vaste kostenvergoedingen merken wij het volgende op. Uiteraard is het denkbaar dat alleen de door de werknemer daadwerkelijk gemaakte kosten op declaratiebasis voor vergoeding in aanmerking komen. Daaraan is echter voor werkgevers een zware uitvoeringslast verbonden. De wetgever heeft er daarom tot nu toe voor gekozen de mogelijkheid van vaste kostenvergoedingen te laten bestaan. Dit onderwerp is uitvoerig aan de orde geweest bij de behandeling van de zogenoemde Oort-wetgeving en de Wet aanpassing loon- en inkomstenbelasting c.a. 1997. Wij zien geen reden dit nu anders benaderen dan toen is gedaan. Uiteraard moet een algemene onkostenvergoeding goed zijn onderbouwd. In het door de leden van de CDA-fractie genoemde geval van de werknemer die geen vakliteratuur koopt, zou in diens vaste kostenvergoeding geen component voor vakliteratuur behoren te zijn opgenomen (tenzij de werknemer behoort tot een groep werknemers die evident vakliteratuur pleegt aan te schaffen). Met ingang van 1 januari 1997 is de wetgeving op het punt van de vaste kostenvergoedingen overigens aangescherpt (artikel 11, eerste lid, onderdeel j, onder 3°, van de Wet op de loonbelasting 1964 en artikel 5a van de Uitvoeringsregeling 1990) doordat de eis is gesteld dat de vaste vergoedingen naar aard en veronderstelde omvang van de kosten zijn gespecificeerd en daaraan voorts – op verzoek van de inspecteur – een steekproefsgewijs onderzoek van de werkelijk gemaakte kosten ter verwerving van het loon ten grondslag ligt. Deze aanscherping blijft na 1 januari 2001 van belang (artikel 15d van de Wet op de loonbelasting 1964). Bij de beoordeling van een vaste kostenvergoeding kan de inspecteur zich op het standpunt stellen dat sommige kosten, gelet op hun omvang en frequentie, niet in een vaste kostenvergoeding kunnen worden verwerkt en hierom afzonderlijk moeten worden gedeclareerd. Deze problematiek menen wij aan de praktijk te moeten overlaten. Voorzover een vaste kostenvergoeding op de juiste wijze is vastgesteld, kan aan de omstandigheid dat de werknemer minder kosten heeft gemaakt in beginsel niet het gevolg worden verbonden dat alsnog sprake is van loon. Dit wordt pas anders indien en voorzover de werkelijk gemaakte kosten in zodanige mate bij het bedrag van de vergoeding achterblijven dat de werknemer redelijkerwijs niet geacht kan worden uit een oogpunt van te maken kosten in dezelfde omstandigheden te verkeren als de andere tot de groep behorende werknemers.
De leden van de CDA-fractie vragen of het niet gewenst is dat een kostenvergoeding niet wordt belast indien en voorzover deze is besteed aan uitgaven die een ieder moet maken die het beroep/ambt uitoefent. Hierop kunnen wij antwoorden dat zulks thans in wezen al het geval is. Bij de vaststelling van een voor een groep van werknemers gelijke kostenvergoeding is immers vereist, dat deze werknemers uit een oogpunt van te maken kosten in gelijke omstandigheden verkeren. In collectieve arbeidsovereenkomsten opgenomen vergoedingen, die overigens door de Belastingdienst kunnen worden getoetst, gelden vaak voor grote groepen werknemers. Anders dan de leden van de CDA-fractie vragen, is het echter niet mogelijk vergoedingsregelingen per beroep/ambt vast te stellen, omdat de praktijk leert dat de feitelijke omstandigheden, ook al gaat het om ondernemingen die in dezelfde branche werken, ver uiteen kunnen lopen. Zo kunnen de kostenvergoedingen die een werkgever betaalt nooit los worden gezien van de verstrekkingen die hij geeft.
Wij geven daarom ook een ontkennend antwoord op de vraag van de CDA-fractie of niet moet worden overwogen een algemene kostenvergoeding gelijk te stellen aan het gebruteerde arbeidskostenforfait. Dat zou tot een onjuiste uitkomst leiden (bij de ene werknemer teveel en bij de andere werknemer te weinig).
Naar aanleiding van de vraag van de leden van de fracties van het CDA en GroenLinks naar de budgettaire consequenties van de voorgestelde wijziging van het regime voor het verstrekken van onbelaste kostenvergoedingen wordt het volgende opgemerkt. Met de voorgestelde vormgeving van het regime voor het verstrekken van onbelaste onkostenvergoedingen wordt geen directe wijziging van de huidige uitvoeringspraktijk beoogd. Aan het voorstel zijn derhalve geen budgettaire consequenties verbonden. In antwoord op de vragen van de leden van de fracties van CDA en GroenLinks wordt opgemerkt, dat te weinig gegevens beschikbaar zijn over het totale bedrag dat jaarlijks aan onbelaste onkostenvergoedingen wordt verstrekt om daarover verantwoorde ramingen te maken.
De leden van de CDA-fractie vragen zich af of het niet voor de hand ligt dat een werkgever die ter zake van zijn prestaties omzetbelasting is verschuldigd bijvoorbeeld een muziekinstrument of een computer aanschaft en in natura aan de werknemer ter beschikking stelt. Deze leden veronderstellen dat dan geen sprake is van loon.
Naar aanleiding hiervan merken wij op dat als het muziekinstrument of de computer mede ter behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking wordt gebruikt, sprake is van een vrije verstrekking indien de terbeschikkingstelling geen aanmerkelijk privé-voordeel met zich meebrengt. Wij verwijzen in dit verband naar de toelichting op het nieuwe artikel 15 van de Wet op de loonbelasting 1964. Als in een dergelijk geval wel sprake is van een aanmerkelijk privé-voordeel wordt (afgezien van de computervrijstelling in het huidige artikel 11, eerste lid, onderdeel u, van de Wet op de loonbelasting 1964) de waarde van het werkelijke privé-gebruik als loon in natura belast. Voorzover de genoemde leden veronderstellen dat op het muziekinstrument of de computer geen omzetbelasting drukt, merken wij op dat het Besluit uitsluiting aftrek omzetbelasting 1968 in dergelijke gevallen van toepassing kan zijn, waardoor de omzetbelasting bij de werkgever niet aftrekbaar is.
De omstandigheid dat werknemers de werkelijk gemaakte kosten niet meer in aftrek kunnen brengen, zal er – zo kunnen wij naar aanleiding van een opmerking van deze leden bevestigen – toe kunnen leiden dat het vaker gaat voorkomen dat zaken die ter behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking nodig zijn, door de werkgever aan de werknemer worden verstrekt.
De leden van de CDA-fractie stellen een aantal vragen over bedrijfsfitness. Naar aanleiding daarvan merken wij het volgende op. Zoals de eerste ondergetekende op vragen van de Tweede-Kamerleden Verburg en Reitsma heeft geantwoord, worden de waarderingsvoorschriften met betrekking tot bedrijfsfitness zodanig aangepast dat voor de nihil-waardering niet langer is vereist dat de bedrijfsfitness wordt verricht op de plaats van de arbeid. Tevens zal het begrip «lichamelijke oefening» worden vervangen door het begrip «bedrijfsfitness». Er wordt gewerkt aan een goede vormgeving van dit nieuwe begrip, waarbij moet worden voorkomen dat mogelijkheden tot in wezen niet-bedrijfsgebonden sportbeoefening onbelast worden verstrekt.
De leden van de fractie van GroenLinks vragen of bedrijfsfitness ten goede komt aan grote groepen werknemers. Indien dat niet zo is, vragen deze leden zich af of belastingheffing achterwege moet blijven. Naar aanleiding hiervan merken wij op dat bedrijfsfitness niet meer uitzonderlijk is en dat daaraan een toenemende behoefte blijkt te zijn.
Het voorgestelde regime inzake vrije vergoedingen, in het bijzonder de uitwerking van dit nieuwe begrip in de voorgestelde artikelen 15a en 15b van de Wet op de loonbelasting 1964, is geen gesloten systeem. Dit betekent dat er momenten van onzekerheid zullen zijn wanneer zich als gevolg van maatschappelijke ontwikkelingen nieuwe kostensoorten aandienen. Zoals ook is uiteengezet in de memorie van toelichting (blz. 29), heeft de Minister van Financiën ingevolge het voorgestelde artikel 15c de bevoegdheid om bij ministeriële regeling de artikelen 15a en 15b als het ware aan te vullen met nieuwe posten. Deze kunnen vervolgens, zodra de maatschappelijke ontwikkelingen verder zijn uitgekristalliseerd, van de eerder bedoelde uitvoeringsregeling naar de wet worden overgebracht. De leden van de fractie van het CDA vragen in dit verband of nader kan worden uitgelegd wanneer de Minister van Financiën overgaat tot het aanwijzen van nieuwe posten in de zin van de artikelen 15a en 15b en wanneer de nieuwe posten geacht worden te zijn «uitgekristalliseerd». Van geval tot geval zal de vraag of een nieuwe kostensoort tot een aanwijzing noopt, respectievelijk op welk tijdstip een dergelijke aanwijzing kan worden overgebracht naar de wet zelf, geheel afhankelijk zijn van de desbetreffende ontwikkelingen in de praktijk.
Een vraag van de leden van de CDA-fractie of naar aanleiding van artikel 30, tweede lid, van de Wet op de loonbelasting 1964, artikel 47b van de Algemene wet inzake rijksbelastingen niet zou moeten worden aangevuld, hebben wij reeds beantwoord onder het kopje «Artikel IV, Algemene wet inzake rijksbelastingen» naar aanleiding van een overeenkomstige vraag van de leden van de VVD-fractie.
De leden van de CDA-fractie hebben gevraagd naar de samenhang tussen de verlofspaarregeling en de mogelijkheid om spaarloon onbelast te deblokkeren voor verlof. Deze leden verwijzen daarbij naar een opmerking in de memorie van toelichting, waarin een verband wordt gelegd tussen beide regelingen. Bedoeld is dat spaarloon dat wordt gedeblokkeerd voor verlof in aanmerking wordt genomen bij het bepalen van de ruimte voor verlofsparen. Wij merken op dat nog wordt bezien op welke wijze de regeling voor verlofsparen en de mogelijkheid om onbelast te deblokkeren voor verlof in het kader van de werknemersspaarregelingen, adequaat op elkaar kunnen worden afgestemd. Een nadere uitwerking hiervan zal nog plaatsvinden. De regeling voor verlofsparen zal overigens op korte termijn bij de Tweede Kamer worden ingediend.
De leden van de CDA-fractie merken op dat het voor werkgevers onder de Wet inkomstenbelasting 2001 niet meer mogelijk is zonder fiscale gevolgen laagrentende of renteloze leningen aan werknemers te verstrekken. Deze leden vragen om een ruimhartige overgangsregeling voor de gevallen waarin de lening is verstrekt om de werknemer in staat te stellen zaken te financieren die voor de dienstbetrekking worden gebruikt, zoals een auto of een computer. Naar aanleiding daarvan merken wij op dat een dergelijke overgangsregeling zou betekenen dat deze werknemers op dit punt in een gunstiger positie worden geplaatst dan werknemers die voor de aanschaf van dergelijke zaken elders geld hebben geleend, hetgeen door ons onjuist wordt geacht. Voor de volledigheid merken wij nog op dat de door deze leden bedoelde mogelijkheid thans is beperkt in die zin dat een dergelijke lening alleen zonder fiscale gevolgen aan een werknemer kan worden verstrekt als het rente- en/of kostenvoordeel – zo de werknemer de rente en/of kosten zelf zou betalen – in aftrek zou kunnen komen als persoonlijke verplichting in de zin van artikel 45, eerste lid, onderdeel f, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, met inachtneming van de daaraan gestelde beperking (Besluit van 20 december 1996, nr. DB96/5160M, BNB 1997/93).
De leden van de fractie van D66 verzoeken het kabinet te reageren op de reactie van de Orde (pt. 68) dat de wijzigingen in de loonbelasting als gevolg van de onderhavige belastingherziening ertoe leiden dat verschillen met betrekking tot het loonbegrip en het begrip dienstbetrekking voor de werknemersverzekeringen alleen maar groter worden. Deze leden willen graag weten waarom de onderhavige herziening geen aanleiding heeft gegeven voor coördinatie van het fiscale en sociale loonbegrip. Zij vragen wanneer dit kan worden verwacht. Als gevolg van de voorgestelde wijzigingen in de inkomstenbelasting zoals het voorstel het begrip aftrekbare kosten bij arbeidsinkomsten te laten vervallen, dient het loonbegrip zoals dat thans in de Wet op de loonbelasting 1964 is vormgegeven, te worden aangepast. Hierbij is enerzijds gestreefd naar een loonbegrip dat aansluit bij de bestaande systematiek en anderzijds open staat voor maatschappelijke ontwikkelingen. De noodzakelijke aanpassingen in de premieheffing werknemersverzekeringen hieraan, zijn opgenomen in de Aanpassingswet Wet inkomstenbelasting 2001, die nu bij de Raad van State ter advisering ligt. Zoals hiervoor in paragraaf 3.3 is aangegeven zal een nader standpunt hierover worden bepaald naar aanleiding van de bevindingen van de Werkgroep Loonbegrip onder voorzitterschap van drs. H. de Boer.
De leden van de fractie van D66 verzoeken aan te geven hoe het in artikel 15a, onderdeel f, van de Wet op de loonbelasting 1964 genoemde bedrag van € 450 (f 992) of meer, waarbij voor zaken de afschrijving in aanmerking moet worden genomen, zich verhoudt tot artikel 11, eerste lid, onderdeel u, van die wet waar wordt bepaald dat een werkgever een vergoeding ineens voor een computer van maximaal € 2269 (f 5000) mag verstrekken.
Naar aanleiding daarvan merken wij het volgende op. In artikel 15a, onderdeel f, wordt bepaald dat voor vrije vergoeding van de daar genoemde zaken (muziekinstrumenten, geluidsapparatuur, gereedschap, tekstverwerkers, schrijf- en rekenmachines, computers en andere dergelijke apparatuur, alsmede beeldapparatuur) met een kostprijs van € 450 (f 992) of meer met een meerjarig belang de afschrijving in aanmerking wordt genomen. Genoemd bedrag is opgenomen om niet op kleine uitgaven te hoeven afschrijven; die zaken komen ineens voor een vrije vergoeding in aanmerking. Bij duurdere zaken kan dus alleen de afschrijving worden vergoed. Artikel 11, eerste lid, onderdeel u, regelt de bijzondere vrijstelling voor computers en bijbehorende apparatuur die met ingang van 1 januari 1997 is ingevoerd om ontwikkelingen als de elektronische snelweg en telewerken te stimuleren. Deze vrijstelling gaat de algemene systematiek van kostenvergoedingen te buiten en is daarom als vrijstelling in artikel 11 van de Wet op de loonbelasting 1964 opgenomen. Als aan de gestelde voorwaarden is voldaan (kort gezegd: zakelijk gebruik, plafond van f 5000 per drie jaren) blijft heffing achterwege, ook al wordt de computer mede voor privé-doeleinden gebruikt. Het is niet onze bedoeling deze regeling te versoberen, hetgeen in het door de leden van de fractie van D66 genoemde verband betekent dat computers en bijbehorende apparatuur met een waarde van niet meer dan f 5000 (in het kalenderjaar zelf en de twee voorafgaande kalenderjaren) ineens voor een vrije vergoeding in aanmerking blijven komen.
Naar aanleiding van de vragen van de leden van de fracties van het CDA en D66 over het begrip «naar algemene maatschappelijke opvattingen niet als beloningsvoordeel worden ervaren» merken wij op dat het gaat om een te objectiveren criterium, dat in de memorie van toelichting zowel in het algemeen als door middel van voorbeelden is besproken. Hiermee is het begrip omlijnd; tevens worden regelingen voorgesteld waarin wordt vastgelegd of bepaalde vergoedingen al dan niet als vrije vergoedingen worden aangemerkt. Wij hebben beoogd de bestaande theorie met betrekking tot kostenvergoedingen in te bouwen in een nieuw systeem dat eenvoudiger kan inspelen op maatschappelijke ontwikkelingen. Daarin is de stand van de huidige maatschappelijke ontwikkelingen voor zoveel nodig vertaald. Bij de uitvoering voordoende knelpunten kunnen worden besproken in de onlangs ingestelde werkgroep De Waard/Thunnissen. Eventuele geschillen kunnen aan de belastingrechter worden voorgelegd. Naar aanleiding van de ontwikkelingen in de praktijk kan ook later in de Uitvoeringsregeling loonbelasting 1990 of in de Wet op de loonbelasting 1994 worden vastgelegd of bepaalde vergoedingen al dan niet (en onder welke voorwaarden) als vrije vergoedingen worden aangemerkt.
De leden van de fractie van D66 vragen om een reactie op de opmerking van de Orde dat introductie van een nieuw criterium (het begrip «naar algemene maatschappelijke opvattingen niet als beloningsvoordeel worden ervaren») niet noodzakelijk is. De Orde stelt voor in de plaats daarvan als bepaling op te nemen «andere vergoedingen voorzover geen sprake is van loon in de zin van artikel 10 van deze wet». Wij kunnen dit voorstel van de Orde niet onderschrijven. De door de Orde voorgestelde tekst zou of niets toevoegen aan het bepaalde in het voorgestelde artikel 15a, eerste lid, onderdeel a, van de Wet op de loonbelasting 1964 of een voedingsbron zijn voor nieuwe discussies omtrent de vraag wat onder loon moet worden verstaan. Aan de eerste uitleg is het bezwaar verbonden dat minder rekening kan worden gehouden met maatschappelijke ontwikkelingen dan bij de door ons voorgestelde wettekst. Aan de tweede uitleg is het bezwaar verbonden dat het loonbegrip als zodanig ter discussie wordt gesteld. Een daaraan verbonden onzekerheid is voor de dagelijkse praktijk ongewenst en zou een budgettair risico kunnen betekenen.
De leden van de D66-fractie verwijzen naar de inbreng op de Wet inkomstenbelasting 2001 alwaar gevraagd werd naar de motie Giskes c.s. (kamerstukken II, 1997/98, 25 721, nr. 11). Deze motie roept het kabinet op om het bezit door werknemers van aandelen of certificaten van aandelen in het kapitaal van de inhoudingsplichtige vennootschap te bevorderen.
De motie Giskes c.s. is besproken tijdens zowel de parlementaire behandeling van het wetsvoorstel Aanpassing heffing ter zake van aandelenoptierechten, als de parlementaire behandeling van het wetsvoorstel Belastingplan 1999. Bij geen van beide parlementaire behandelingen is door het kabinet toegezegd dat in het wetsvoorstel Wet IB 2001 een faciliteit in de spaarloonregeling voor aandelen zou worden opgenomen. Tijdens de parlementaire behandeling van het wetsvoorstel Aanpassing heffing ter zake van aandelenoptierechten op 24 maart 1998, is aangegeven dat de uitvoering van de motie zal moeten worden bekeken door een nieuw kabinet binnen de randvoorwaarden van een nieuw regeerakkoord. Tijdens de parlementaire behandeling van het wetsvoorstel Belastingplan 1999 op 25 november 1998 is geconstateerd dat, binnen het regeerakkoord van het nieuwe kabinet, geen geld is uitgetrokken voor een dergelijke regeling.
De leden van de GroenLinks-fractie merken op dat zij het vreemd vinden dat de deblokkeringsmogelijkheid voor het pensioensparen die recent is ingevoerd, nu al ongedaan wordt gemaakt. Zij vragen hierop een toelichting en vragen wat de materiële gevolgen zijn van het onderhavige voorstel.
Voor de beantwoording van beide punten verwijzen wij naar de paragraaf over spaarloon in de Nota naar aanleiding van het Verslag op de Wet inkomstenbelasting 2001.
De leden van de fractie van GroenLinks vragen of het aanwenden van spaarloon voor pensioenopbouw als gevolg van de in het wetsvoorstel opgenomen afschaffing van de tussentijdse deblokkeringsmogelijkheid voor de betaling van pensioenpremies aanmerkelijk zal verminderen of vooral in de tijd zal worden uitgesteld. Werknemers die onder het huidige systeem de in het kader van de bedrijfsspaarregelingen ingelegde gelden in het jaar van inleg reeds aanwenden voor de betaling van aanvullende pensioenpremies kunnen onder het voorgestelde systeem de in het kader van de bedrijfsspaarregelingen ingelegde gelden – na de blokkeringstermijn van vier jaar – blijven aanwenden voor pensioenopbouw (mits er sprake is van een pensioentekort). Ze kunnen er echter ook voor kiezen om de pensioenopbouw op een andere wijze te financieren. In beide gevallen blijft het dubbele fiscale voordeel behouden; de in het kader van de spaarloonregeling ingelegde gelden (c.q. de door de werkgever toegekende spaarpremie) worden niet tot het loon gerekend en de betaalde pensioenpremies komen in aftrek op het inkomen. Gelet op het bovenstaande is het doen van een uitspraak over de mate waarin spaarloon in de toekomst zal worden benut voor pensioenopbouw niet goed mogelijk. Na afloop van de blokkeringstermijn zijn de onder de spaarloonregeling gespaarde gelden vrij besteedbaar en niet meer te onderscheiden van andere (spaar)gelden. Volledigheidshalve wordt nog opgemerkt dat in de nota naar aanleiding van het verslag inzake het voorstel van Wet inkomstenbelasting 2001 is aangegeven dat er ook alternatieve mogelijkheden denkbaar zijn om bij te dragen aan de budgettaire taakstelling.
Naar aanleiding van de vraag van de leden van GroenLinks-fractie naar het huidige gebruik van de spaarloonregeling c.q. de winstdelingsregeling en de premiespaarregeling kan op basis van het jaarlijkse onderzoek van de Arbeidsinspectie naar de ontwikkeling van de arbeidsvoorwaarden in het algemeen en het gebruik van bedrijfsspaarregelingen ultimo 1997 het volgende worden opgemerkt. Ultimo 1997 namen naar schatting circa 2,4 miljoen werknemers deel aan de spaarloonregeling. Het aantal deelnemers aan de spaarloonregeling als percentage van het totaal aantal (banen van) werknemers in 1997 was circa 40%. Gemiddeld legden de werknemers f 1530 in. Het maximale spaarbedrag voor 1997 was f 1638. Ruim 800 000 werknemers hebben van het netto loon gespaard ingevolge een premiespaarregeling. Het percentage deelnemers in dat jaar was circa 13%. Gemiddeld hebben de werknemers f 872 gespaard. De werkgever kon in 1997 over het gespaarde bedrag na een bepaalde blokkeringstermijn een spaarpremie verstrekken van maximaal 100% van de ingehouden besparing, maar niet meer dan f 1093. Het gemiddelde premiebedrag van de werkgever in 1997 was circa f 764. Het gebruik van de winstdelingsregeling is beduidend lager dan dat van de twee hiervoor genoemde regelingen. Het aantal deelnemers wordt geraamd op ruim 90 000 in 1997. Uitgedrukt in een percentage gaat het om naar schatting circa 1,7% van het totaal aantal werknemers. De deelnemers legden gemiddeld f 1178 in. Voor een uitgebreider overzicht van het gebruik van de bedrijfsspaarregelingen wordt verwezen naar de nota naar aanleiding van het verslag inzake het wetsvoorstel Wet Inkomstenbelasting 2001 (Belastingherziening 2001).
In de memorie van toelichting hebben wij als voorbeeld van een vrije verstrekking genoemd de, vanuit de werknemer gezien, niet frequente maaltijdvoorziening in het kader van wekelijkse koopavonden, die primair het zakelijke belang dient de winkel buiten de normale «kantooruren» open te houden. Naar aanleiding van de opmerking van de leden van de fractie van GroenLinks dat de door ons gebruikte tekst niet meer in overeenstemming is met de verruimde winkelsluitingstijden, merken wij op dat wij ons niet hebben gebaseerd op de door de genoemde leden bedoelde wetgeving maar op het spraakgebruik.
De leden van de fractie van GroenLinks vragen of zij het juist zien dat bij het toekennen van de arbeidskorting in de loonbelasting de bijzondere beloningen buiten beschouwing blijven, maar dat deze beloningen wel meetellen bij de arbeidskorting voor de inkomstenbelasting en daarmee kunnen leiden tot een hogere arbeidskorting.
De vraag van deze leden kunnen wij bevestigend beantwoorden. In de loonbelasting wordt de arbeidskorting alleen verwerkt in de zogenoemde tijdvaktabellen en niet in de tabellen voor bijzondere beloningen. Bij een loon gelijk aan of hoger dan 100% WML ontvangt de werknemer in het kalenderjaar via de tijdsevenredige verwerking van het jaarmaximum in de tijdvaktabellen de volledige arbeidskorting. Van verwerking van de arbeidskorting in de tabellen voor bijzondere beloningen is afgezien omdat dit zou leiden tot een extra administratieve last voor de werkgever. Behalve dat de werkgever de aan de werknemer toegekende arbeidskorting moet administreren (ten behoeve van de opgave aan de Belastingdienst na afloop van het kalenderjaar) zou hij er dan ook op moeten letten of het jaarmaximum van de overhevelingstoeslag niet wordt overschreden. Dit zou er in voorkomende gevallen toe leiden dat in de laatste loontijdvakken van het jaar niet de volledige (tijdvak)arbeidskorting of zelfs geheel geen arbeidskorting meer wordt toegekend. Dit leidt vervolgens tot complicaties in de toepassing van de tijdvaktabellen, waarin de inhoudingsbedragen zijn vermeld inclusief de met het tijdvakloon corresponderende arbeidskorting.
Voor de inkomstenbelasting wordt de arbeidskorting berekend over het totale arbeidsinkomen, dus inclusief de bijzondere beloningen. Werknemers die via de loonbelasting niet de volledige arbeidskorting ontvangen kunnen, als op een deel van hun loon de tabel voor bijzondere beloningen is toegepast, via een T-biljet in aanmerking komen voor een teruggaaf.
Naar aanleiding van de vraag van de leden van de GroenLinks-fractie of de regering kan aangeven in welke mate dit effect voorkomt wordt opgemerkt dat dit zich met name kan voordoen bij werknemers die een gedeeltelijke arbeidskorting krijgen omdat zij in een kalenderjaar een arbeidsinkomen genieten dat ligt tussen 50% en 100% WML. De groep met een arbeidsinkomen tussen 50% en 100% WML telt naar schatting circa 0,8 miljoen belastingplichtigen. Een aantal hiervan zal via de loonbelasting een onvolledige arbeidskorting kunnen ontvangen, als op een deel van hun looninkomen de tabel voor bijzondere beloningen is toegepast. Daarnaast bestaat deze groep uit personen die maar een beperkt aantal maanden van het jaar hebben gewerkt, zoals de in- en uitstromende werknemers. Voor deze groep personen geldt dat de arbeidskorting in de loonbelasting wordt toegekend als hun tijdvakinkomen, herrekend op jaarbasis, meer is dan 50% WML. Als vervolgens op jaarbasis geen of lager recht op arbeidskorting bestaat, wordt daar in de inkomstenbelasting niet op teruggekomen. Vermoedelijk behoort het merendeel van de genoemde groep belastingplichtigen echter tot de groep die via een aangifte inkomstenbelasting de arbeidskorting over de bijzondere beloning (zoals het vakantiegeld) kan claimen. Wij studeren nog op mogelijkheden om dit verschijnsel zonder grote administratieve bezwaren binnen de loonheffing op te lossen.
Artikel VI. Wet op de dividendbelasting 1965
De leden van de PvdA-fractie vragen in te gaan op het commentaar van het VNO/NCW met betrekking tot de inkoop van eigen aandelen. Voor de beantwoording van deze vraag kunnen wij verwijzen naar mijn antwoorden op vragen van de leden van de CDA-fractie over ditzelfde onderwerp, die zijn opgenomen in paragraaf 6.4 van de nota naar aanleiding van het verslag bij het voorstel van Wet Inkomstenbelasting 2001.
De leden van de fracties van de VVD en het CDA vragen of de toepassing van de 3-maandsregel in de Wet op de dividendbelasting 1965 ook doorwerkt naar de toepassing van (alle) belastingverdragen die verwijzen naar de uiteindelijke gerechtigde. De Orde merkt in dit kader op dat gezien het arrest BNB 1994/217 niet aanstonds mag worden aangenomen dat een minimale houdstertermijn van aandelen zoals opgenomen in de nationale wet zal worden aanvaard in de internationale verhoudingen.
De leden van de fractie van de VVD hebben in het verslag bij het voorstel van Wet inkomstenbelasting 2001 in dit verband nog de volgende vragen gesteld. Is invoering van een definitie van het begrip «uiteindelijk gerechtigde» in de Wet op de dividendbelasting niet materieel een poging om bestaande verdragsverplichtingen opzij te zetten. Tevens vragen zij of verwacht mag worden dat de Nederlandse rechter deze poging zal honoreren en of de bepaling niet alleen moet gelden voor nieuwe verdragen. Verder vragen deze leden of de eis dat de genieter van het dividend tevens aandeelhouder moet zijn niet in strijd is met het Nederlandse standaard verdrag (NSV) en het OESO-modelverdrag.
Het arrest BNB 1994/217 gaf invulling aan het begrip «uiteindelijk gerechtigde» op een tijdstip dat dit begrip niet nader in de nationale belastingwetgeving was uitgewerkt. De voorgestelde bepalingen voorzien wel in zo'n nadere uitwerking; deze werkt naar ons oordeel door onder de belastingverdragen, omdat het hier een niet in een verdrag zelf gedefinieerd begrip betreft. Op grond van het in vrijwel alle belastingverdragen opgenomen uitlegvoorschrift conform artikel 3, tweede lid, OESO-modelverdrag mogen dergelijke niet-gedefinieerde begrippen worden uitgelegd aan de hand van het nationale recht, tenzij de context van de desbetreffende verdragsbepaling anders vereist. De laatstgenoemde uitzondering doet zich hier niet voor. Bij deze verdragstoepassing geldt tevens de zogenoemde dynamische interpretatiemethode. Ik wijs opnieuw op artikel 3, tweede lid, van het OESO-modelverdrag (en op paragraaf 11 – 13.1 van het OESO-modelcommentaar bij artikel 3), waarin sinds 1995 deze reeds voor die tijd algemeen geldende interpretatiemethode nog eens expliciet is vastgelegd. Volgens die dynamische interpretatiemethode is de nationale wetgeving maatgevend zoals die luidt ten tijde van de toepassing van het verdrag in het desbetreffende concrete geval.
De leden van de VVD-fractie vragen of voor de toepassing van het voorgestelde artikel 3a van de Wet op de dividendbelasting 1965, kan worden bevestigd dat een bijbetaling in contanten in het kader van een aandelenfusie, een juridische fusie of een juridische splitsing geen belastbare opbrengst van aandelen vormt. Voor de beantwoording van deze vraag wordt verwezen naar paragraaf 4.4.14 van de nota naar aanleiding van het verslag bij de Wet inkomstenbelasting 2001.
Op de vraag van de leden van de VVD fractie op welke wijze kan worden vastgesteld of beleggingen een afzondering van ingehouden winst representeren, merken wij op dat dit op dezelfde wijze moet plaatsvinden als onder de huidige wettelijke bepalingen. Of dit het geval is kan mede worden afgeleid uit de fiscale jaarstukken en de akte van splitsing.
De leden van de fractie van het CDA die de bedoeling van de maatregelen gericht tegen dividendstripping juist vinden, suggereren dat deze maatregelen zouden moeten aanhaken bij het moment waarop een dividendvoorstel wordt aangekondigd of waarop dividend betaalbaar wordt gesteld.
Naar aanleiding van deze suggesties merken wij op dat aan het moment van aankondiging van het dividendvoorstel noch aan het moment van betaalbaarstelling rechtsgevolgen zijn verbonden die in dit kader van belang zijn. Wel is in jurisprudentie bepaald dat degene die op het moment van dividendvaststelling de aandelen bezit wordt aangemerkt als de gerechtigde tot de opbrengst van de aandelen. Verder zij opgemerkt dat, althans voorzover het beursfondsen betreft, met het moment van dividendvaststelling wordt bedoeld de vooravond van de ex-datum als bedoeld in artikel 16, tweede lid, van het Reglement Girodepots. Het moment van aankondiging van het dividendvoorstel noch het moment van betaalbaarstelling van het dividend zijn dus van belang voor de vaststelling van de zogenoemde ex-datum, zijde de datum waarop het aandeel ex dividend noteert.
Dat de 10-dagenmaatregel door professionals makkelijk zou zijn te ontgaan zoals deze leden suggereren, vermogen wij niet in te zien, de maatregel houdt namelijk in dat ook ingeval aandelen buiten de 10-dagentermijn zijn verworven, steeds voldaan moet zijn aan de 3-maandstermijn.
Voor het antwoord op de vraag van deze leden op welke wijze dividendstripping wordt aangepakt in de ons omringende landen en de VS, verwijzen wij naar ons antwoord op de gelijkluidende vraag van de leden van de VVD-fractie in hoofdstuk 9 van het deel artikelsgewijze toelichting in de nota naar aanleiding van het verslag bij het voorstel van Wet inkomstenbelasting 2001.
Wij zijn ons ervan bewust, dit in antwoord op de desbetreffende vraag van deze leden, dat de maatregelen tegen dividendstripping extra administratieve handelingen vereisen van beleggingsmaatschappijen en beroepsmatige handelaren. Verwacht mag echter worden dat de meeste marktpartijen voldoende toegerust zijn om zich daarop te kunnen instellen. Zo worden bijvoorbeeld de aandelenposities van de partijen op de beurs al van dag tot dag bijgehouden.
Deze leden vragen in verband met de toepassing van de 3-maandstermijn of het LIFO dan wel het FIFO systeem moet worden gehanteerd. Het is ons niet geheel duidelijk hoe deze leden de toepassing van deze systemen bij de voorgestelde maatregel voor ogen staat. Indien om teruggaaf of verrekening van ingehouden dividendbelasting wordt verzocht, moet namelijk voor het totale aandelenpakket waarop het dividend is uitgekeerd, worden beoordeeld of is voldaan aan de 3-maandstermijn en of niet binnen de 10-dagenperiode is gekocht.
In het voorgestelde artikel 3b van de Wet op de dividendbelasting wordt de herbeleggingsreserve van een fiscale beleggingsinstelling aangemerkt als gestort kapitaal. De leden van de CDA-fractie vragen wat dit betekent voor NV's en BV's die in een fiscale beleggingsinstelling participeren.
De fictie dat de herbeleggingsreserve wordt aangemerkt als gestort kapitaal heeft uitsluitend betrekking op de toepassing van de dividendbelasting. De waardering van een belang van een NV of BV in een fiscale beleggingsinstelling wordt bepaald door het goedkoopmans gebruik en het gekozen waarderingsstelsel. De wijziging in de dividendbelasting in hierop niet van invloed.
De leden van de CDA-fractie vragen of het raadzaam zou zijn een bepaling in de Wet op de dividendbelasting 1965 op te nemen op basis waarvan voor de dividendbelasting zou moeten worden afgerekend bij de verplaatsing van de feitelijke leiding of zetel van een in Nederland gevestigde vennootschap naar het buitenland. Deze leden wijzen daarbij naar de op dit punt in de Wet op de inkomstenbelasting 2001 (artikel 3.2.2.50) en de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (artikel 15d) voorgestelde bepalingen.
Allereerst wijzen wij er op dat de genoemde artikelen op een specifieke situatie betrekking hebben, namelijk de situatie dat een in Nederland gevestigde belastingplichtige vermogensbestanddelen overbrengt naar een door hem in het buitenland gedreven onderneming (vaste inrichting), waarna (direct of na enige tijd) ook de woonplaats of de feitelijke leiding of zetel van die belastingplichtige naar het buitenland wordt verplaatst. Voor de dividendbelasting is het eerstgenoemde aspect – het overbrengen van vermogensbestanddelen naar het buitenland – echter niet relevant. In die zin staan de voor de inkomsten- en vennootschapsbelasting voorgestelde regelingen min of meer op zich zelf.
Meer in zijn algemeenheid merken wij op dat het opnemen van een eindafrekeningsbepaling in de dividendbelasting als bezwaar heeft dat daarmee door Nederland belasting zou worden geheven op een moment dat van een winstuitdeling, het belastbare feit voor de dividendbelasting, nog geen sprake is. Voorts speelt een rol dat indien Nederland tot zo'n afrekening zou overgaan, op het moment van de daadwerkelijke winstuitkering een dubbele heffing zou kunnen optreden. Het land waarin de belastingplichtige na de verplaatsing van de feitelijke leiding of de zetel zou zijn gevestigd, zal bij de heffing van zijn dividendbelasting op het moment van de winstuitkering namelijk geen rekening houden met de Nederlandse afrekening ten tijde van de zetelverplaatsing. Daarnaast is de verplaatsing van de werkelijke leiding van in Nederland gevestigde vennootschappen teneinde de Nederlandse dividendbelasting te ontgaan in de praktijk nauwelijks aan de orde, nog daargelaten de mogelijkheden om tegen dergelijke constructies in de uitvoeringssfeer op te treden. Daarbij speelt uiteraard een rol dat Nederland in beginsel het heffingsrecht heeft ter zake van winstuitkeringen van vennootschappen die naar Nederlands recht zijn opgericht. Ingevolge artikel 1, derde lid, worden deze vennootschappen namelijk steeds geacht in Nederland te zijn gevestigd.
De leden van de fractie van D66 verzoeken een reactie te geven op het commentaar van de Orde (pt. 28 t/m 36) en van VNO-NCW (pt. 2.14) met betrekking tot mogelijke conflicten met de fusierichtlijn. Op dit commentaar is ingegaan in de nota naar aanleiding van het verslag bij het voorstel van Wet inkomstenbelasting 2001 in het algemeen deel bij paragraaf 4.4.14 en in het artikelsgewijze gedeelte bij artikel 3.2.2.45, 3.2.2.46 en 3.2.2.47.
Artikel VII. Wet op de omzetbelasting 1968
De leden van de fractie van het CDA vragen hoe wij de grenseffecten beoordelen. Zij merken op dat in het verleden een verschil van 2 percentpunten met het Duitse tarief als zeer ongewenst werd beschouwd en vragen of er geen kans is dat «kopersstromen» een andere richting kiezen. Deze leden vragen waarop de passage in de memorie van toelichting is gebaseerd waar wordt gesproken over een percentage van 3 dat in dit verband acceptabel is. De leden van de fracties van GPV en RPF vragen naar de concurrentiegevolgen van dit percentage.
Bij de afschaffing van de fiscale grenzen op 1 januari 1993 was het algemene tarief in Nederland 17,5 percent en in Duitsland 15 percent. Het algemene BTW-tarief in België lag bij de totstandkoming van de interne markt op 19,5 percent. Dit tarief is op 1 januari 1996 verhoogd naar 21 percent. Sinds de afschaffing van de fiscale grenzen is er vanuit gegaan dat een tariefverschil van 2 tot 3 percentpunten nog verantwoord is om een verandering in het aankoopgedrag van particulieren te voorkomen. Dit zowel gelet op de direct fysieke inkopen in de buurlanden, als de druk op diensten en kostbaarheden betrokken uit laag-BTW landen op afstand. Daarbij is overwogen dat het uiteindelijke prijsverschil van goederen niet alleen wordt bepaald door het BTW-verschil, maar dat ook de overige componenten in de kostprijs van belang zijn. Daarnaast leiden aankopen in het buitenland vaak tot extra kosten op het gebied van bij voorbeeld transport en service. Inmiddels is ons niet gebleken dat er na de afschaffing van de fiscale grenzen negatieve grenseffecten zijn opgetreden.
Sinds 1 april 1998 is het Duitse algemene BTW-tarief vastgesteld op 16 percent. Een verhoging van het Nederlandse algemene BTW-tarief naar 19 percent brengt het verschil op 3 percentpunten. Wij achten dit verschil gelet op de ervaringen in het verleden nog aanvaardbaar.
De leden van de CDA-fractie vragen ons nader toe te lichten waarop de verhoging met 0,3 percent van het percentage van het landbouwforfait is gebaseerd. Voorts vragen zij wanneer het definitieve percentage van het landbouwforfait wordt bepaald.
Uit berekeningen is gebleken dat een stijging van het algemene BTW-tarief met 1,5 percentpunt leidt tot een stijging van de BTW-voordruk van 0,3 percentpunt bij de ondernemers die vallen onder de landbouwregeling. Om deze kostenstijging voor bedoelde ondernemers te neutraliseren is een opwaartse bijstelling van het landbouwforfait vereist met 0,3 percent.
Het percentage van het landbouwforfait bedraagt thans 5,6 percent. Dit percentage zal na de inwerkingtreding van het Belastingplan 2000 met ingang van 1 januari 2000 worden vastgesteld op 4,8 percent. Of het percentage van 4,8 percent als basis zal dienen voor de hiervoor vermelde bijstelling van 0,3 percent is nu nog niet zeker. Afhankelijk van de jaarlijkse berekeningen met betrekking tot het landbouwforfait zal in de loop van 2000 moeten worden bekeken of het percentage eventueel ook autonoom hoofde aangepast moet worden met ingang van 1 januari 2001.
Artikel VIII. Wet op de vennootschapsbelasting 1969
Naar aanleiding van de vraag van de leden van de fracties van de PvdA en D66 om een reactie op het commentaar van de Orde en van het VNO/NCW met betrekking tot dividendstripping, verwijzen wij naar ons antwoord in hoofdstuk 9 van het deel artikelsgewijze toelichting in de nota naar aanleiding van het verslag bij het voorstel van Wet inkomstenbelasting 2001.
Op punt 202 (doorwerking belastingverdragen) van het commentaar van de Orde is in de onderhavige nota ingegaan bij de beantwoording van een gelijkluidende vraag van de leden van de fracties van de VVD en het CDA.
De leden van de VVD-fractie vragen of het uitstellen van belasting wel kan worden aangemerkt als misbruik in de zin van het Europese recht, en of er sprake is van een vooropgestelde vorm van misbruik waarvan het Hof in de zaak Leur/Bloem heeft geoordeeld dat zulks niet is toegestaan. Wij verwijzen hiervoor naar paragraaf 4.4.1.4 van de nota naar aanleiding van het verslag bij het wetsvoorstel Inkomstenbelasting 2001.
Ten aanzien van de vraag van de leden van de leden van de fracties van de VVD en het CDA of de verdeling van de bewijslast die is opgenomen in artikel 14, vierde lid, slotzin wel in overeenstemming is met de fusierichtlijn merken wij het volgende op. De slotzin van het vierde lid heeft betrekking op de situatie dat de aandelen die in het kader van de fusie worden verkregen binnen een termijn van drie jaren worden vervreemd aan een niet verbonden lichaam. In die situatie worden zakelijke overwegingen in beginsel niet geacht aan de fusie ten grondslag hebben gelegen. Belastingplichtige kan het tegendeel echter bewijzen door aannemelijk te maken dat aan de fusie, ondanks de vervreemding wel degelijk in overwegende mate zakelijke overwegingen ten grondslag te liggen. Het op deze wijze verdelen van de bewijslast is in overeenstemming met de fusierichtlijn. Uitgangspunt van de fusierichtlijn is dat reorganisaties niet in de weg mogen worden gestaan doch dat bij misbruik de faciliteit niet behoeft te worden gegeven. Juist in een situatie waarin de fusie binnen een korte termijn door middel van verkoop van aandelen als het ware ongedaan wordt gemaakt, kan worden aangenomen dat de fusie niet is ingegeven door zakelijke overwegingen. Het ligt in een dergelijke situatie veel eerder voor de hand dat de fusie in overwegende mate ten doel heeft belaste vervreemdingswinsten op vermogensbestanddelen om te zetten in onbelaste koerswinsten op aandelen. Dat de bewijslast om aannemelijk te maken dat de fusie wel is ingegeven door zakelijke overwegingen, bij de belastingplichtige is gelegd, past binnen het systeem van een normale bewijslast verdeling. Alleen de belastingplichtige kan immers aangeven wat zijn overwegingen zijn geweest om de fusie aan te gaan. Voorts wijzen wij erop dat de beslissing van de inspecteur kan worden voorgelegd aan de rechter.
De leden van de fractie van D66 verzoeken een reactie te geven op het commentaar van de Orde (pt. 28 t/m 36) en van VNO-NCW (pt. 2.14) met betrekking tot mogelijke conflicten met de fusierichtlijn. Op dit commentaar is ingegaan in de nota naar aanleiding van het verslag bij het voorstel van Wet inkomstenbelasting 2001 in het algemeen deel bij paragraaf 4.4.14 en in het artikelsgewijze gedeelte bij artikel 3.2.2.45, 3.2.2.46 en 3.2.2.47.
Het antwoord op de vraag van de leden van de fracties van de VVD en het CDA of de 3-maandstermijn bij de toepassing van artikel 25, tweede lid, ook geldt indien de aandelen worden vervreemd aan een verbonden lichaam of in het kader van een fusie, luidt bevestigend. De maatregel dient ook in dit opzicht een breed toepassingsbereik te hebben omdat dividendstripping ook via lichamen kan plaatsvinden. Is sprake van een fiscaal begeleide fusie, dan is de 3-maandstermijn niet van toepassing en kan inhouding van dividendbelasting onder daartoe gestelde voorwaarden achterwege blijven.
Ook indien de aandelen in een lichaam dat zijn zetel inmiddels heeft verplaatst worden vervreemd, deze leden vragen hiernaar, is de 3-maandstermijn in beginsel van toepassing. Artikel 1, derde lid, bepaalt namelijk dat voor de heffing van dividendbelasting een vennootschap steeds geacht wordt in Nederland te zijn gevestigd indien de oprichting van die vennootschap naar Nederlands recht heeft plaatsgevonden.
Deze leden vragen voorts wat in dit verband onder vervreemding wordt verstaan. Ons antwoord hierop is dat het begrip vervreemding hier dezelfde betekenis heeft als voor het bepalen van het voordeel uit aanmerkelijk belang op grond van artikel 4.4.1 Wet IB 2001.
De leden van de fractie van de VVD vragen naar de omstandigheden waaronder een beleggingsinstelling een rekening-courantvordering op een aanmerkelijk belanghouder mag hebben. Op grond van het voorgestelde onderdeel g van artikel 28, tweede lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting, geldt als nieuwe voorwaarde voor het aanmerken van een lichaam als beleggingsinstelling dat het lichaam niet direct of indirect een schuldvordering op een aanmerkelijk belanghouder in de beleggingsinstelling mag hebben. Zoals ook is opgemerkt in het nader rapport – punt 36 – dient het begrip schuldvordering op de aandeelhouder naar onze mening op dezelfde wijze te worden geïnterpreteerd als het begrip schuldvordering in de spiegelbeeldige situatie (zie hiervoor ook onderdeel A.2 in het besluit van 11 juni 1999, nr. DB99/1272, V-N 1999/30.10). Een tijdelijke rekening courantvordering zal hierdoor niet noodzakelijkerwijs leiden tot het verlies van de status van beleggingsinstelling.
In het voorgestelde onderdeel g, van artikel 28, tweede lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 is opgenomen dat fiscale beleggingsinstellingen in de zin van artikel 28 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 niet kunnen beleggen in schuldvorderingen op natuurlijke personen die een aanmerkelijk belang hebben in die vennootschap. De leden van de CDA-fractie vragen zich af of de voorgestelde bepaling overkill bevat.
In de memorie van toelichting is opgemerkt, dat de beperkende eis in het voorgestelde onderdeel g van artikel 28, tweede lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 is opgenomen om onbedoeld gebruik van het regime voor de fiscale beleggingsinstellingen te voorkomen. Daartoe is in de toelichting het voorbeeld gegeven van de belastingplichtige die ter financiering van de eigen woning een hypothecaire geldlening afsluit bij een door hem beheerste fiscale beleggingsinstelling. Voorts is in de toelichting opgemerkt dat het ook in algemene zin niet wenselijk is dat het bedoelde regime wordt gebruikt door een vennootschap die gelden uitleent aan een aandeelhouder die een aanmerkelijk belang in die vennootschap heeft.
Daarbij kan ook worden gedacht aan gevallen waarin die aandeelhouder vervolgens de geleende gelden aanwendt voor beleggingen die hij in privé aanhoudt. Een dergelijke opzet is naar ons oordeel gekunsteld. Indien de belastingplichtige met het in de fiscale beleggingsinstelling aanwezige vermogen wil beleggen, ligt het voor de hand dat deze beleggingen door de beleggingsinstelling worden gehouden. Indien dit onwenselijk wordt geacht, kunnen de gelden door middel van een dividenduitkering of liquidatie van de vennootschap worden vrijgemaakt. Een constructie als hiervoor omschreven, is er immers vooral op gericht enerzijds de grondslag van de vermogensrendementsheffing te minimaliseren en anderzijds slechts een deel van het rendement in de vorm van door de aandeelhouder betaalde rente te laten neerslaan in de beleggingsinstelling. Dit wordt door de voorgestelde bepaling voorkomen. Van «overkill» is naar ons oordeel dan ook geen sprake.
Artikel VIII, onderdeel E, zal bij nota van wijziging zodanig worden aangepast dat artikel 10, onderdeel f, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 ook na 1 januari 2001 van toepassing blijft in situaties van fictieve rente en huur. Met die aanpassing zal het door de CDA- en VVD-fractie geconstateerde, abusievelijk aangebrachte, verschil in behandeling van fictief loon enerzijds en fictieve rente en huur anderzijds worden voorkomen.
De leden van de CDA-fractie vragen welk bedrag aan investeringsaftrek kan worden genoten in de volgende situatie. Een commanditaire vennootschap heeft als beherend vennoot een besloten vennootschap. Het kapitaal van de commanditaire vennootschap bedraagt 50 miljoen. In totaal wordt er geïnvesteerd in een schip voor een bedrag van 150 miljoen gulden. Er zijn 1000 commanditaire participaties die gelijkelijk in de winst delen. De participaties zijn als volgt verdeeld: 10 bij de beherend vennoot (BV A), 90 bij een beleggingsmaatschappij (BV P), 300 bij rederij (BV Q), 100 participaties bij BV R die als doelstelling heeft het nemen van participaties in Scheep-CV's, 200 bij een Antilliaanse NV die het beleggen in schepen in haar doelstelling heeft opgenomen en 300 bij particuliere beleggers. Voor de beantwoording van de vraag voor welk bedrag de vennootschappen recht hebben op investeringsaftrek is het voorgestelde artikel 3.2.2.30, derde lid, van het voorstel van Wet inkomstenbelasting 2001 van belang. Als gevolg van de samentelregel worden de bedragen die worden geïnvesteerd door de rechtspersonen en door de natuurlijke personen die met betrekking tot samenwerkingsverband ondernemer zijn, samengeteld. Samen zijn zij gerechtigd tot ongeveer 70 percent van de totale investering (de 300 participaties die in handen zijn van de particulieren tellen niet mee). Dit heeft tot gevolg dat voor de toepassing van de investeringsaftrek wordt geïnvesteerd voor een bedrag van 105 miljoen. Dit bedrag gaat ver uit boven het bedrag waarvoor investeringsaftrek kan worden genoten. Dit heeft dan ook tot gevolg dat geen van de vennootschappen recht heeft op investeringsaftrek. Hierbij gaan wij ervan uit dat de Antilliaanse N.V. een vaste inrichting in Nederland heeft.
Ook indien de Antilliaanse N.V. geen vaste inrichting in Nederland heeft, kan geen investeringsaftrek worden genoten. Op grond van de samentelregel wordt er dan geïnvesteerd voor een bedrag van 75 miljoen, wat nog steeds ver uitgaat boven het investeringsplafond van de aftrek.
De leden van de CDA-fractie hebben in het verslag bij het voorstel van Wet inkomstenbelasting 2001 gevraagd naar de werking van de samentelregel voor de investeringsaftrek indien een maatschap commanditair vennoot is in een commanditaire vennootschap. Dit in verband met het feit dat een maatschap een lichaam is voor de AWR, maar niet zelf belastingplichtig is voor de vennootschapsbelasting. De samentelregel voor de investeringsaftrek is opgenomen in het voorgestelde artikel 3.2.2.30, derde lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001. Voor deze bepaling is de maatschap transparant, waardoor naar de achterliggende maten moet worden gekeken. Dat de maatschap een lichaam is voor de AWR, is in dat opzicht niet relevant. Uit de bepaling volgt dat het aandeel dat de achterliggende maten die belastingplichtig zijn voor de inkomstenbelasting en die met hun aandeel in het samenwerkingsverband als ondernemer winst uit onderneming genieten in de investering hebben, meetelt voor de samentelregel. Hetzelfde geldt voor het aandeel van de achterliggende maten die belastingplichtig zijn voor de vennootschapsbelasting in de investering. Het aandeel in de investering van de achterliggende maten die particuliere investeerders zijn, telt niet mee voor de samentelregel.
De leden van de fractie van het CDA vragen of een in Nederland gevestigde besloten vennootschap aanspraak kan maken op vermindering uit hoofde van voorkoming van dubbele belasting in de volgende situatie. Een besloten vennootschap participeert als commanditaire vennoot in een buitenlandse commanditaire vennootschap of een daarmee gelijk te stellen rechtsvorm. De participatie ligt niet in lijn van de normale bedrijfsuitoefening van de BV, maar de besloten vennootschap wordt wel in het land waar de commanditaire vennootschap is gevestigd ter zake van het winstaandeel aan de belasting onderworpen.
Een besloten vennootschap wordt ingevolge artikel 2, vijfde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 geacht met haar gehele vermogen een onderneming te drijven. Dit betekent dat het winstaandeel dat de besloten vennootschap als commandite geniet wordt aangemerkt als winst uit onderneming. Dit blijkt eveneens uit het voorgestelde artikel 8, derde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. In dat artikel is geregeld dat de besloten vennootschap zijn winstaandeel uit de besloten commanditaire vennootschap rechtstreeks geniet. Slechts ten aanzien van de voorgestelde artikelen 3.2.2.29 tot en met 3.2.2.35 van de Wet inkomstenbelasting 2001 is een uitzondering gemaakt. Deze artikelen hebben betrekking op de investeringsaftrek. Voor de toepassing van de vermindering ter voorkoming van dubbele belasting ondervindt de huidige praktijk derhalve geen wijziging. Indien de heffing is toegewezen aan het land van vestiging van de besloten commanditaire vennootschap wordt op gebruikelijke wijze vermindering ter voorkoming van dubbele belasting verleend.
De leden van de CDA-fractie vragen of een particulier die als commanditair vennoot participeert in een in het buitenland gevestigde commanditaire vennootschap aanspraak kan maken op een vermindering van belasting uit hoofde van een regeling ter voorkoming van dubbele belasting. Een inwoner van Nederland die inkomsten uit het buitenland ontvangt kan in beginsel een beroep doen op de Nederlandse belastingverdragen en indien geen verdrag van toepassing is in de relatie tot het land waaruit de inkomsten afkomstig zijn op het Besluit voorkoming van dubbele belasting 1989. Dit uitgangspunt geldt uiteraard ook ten aanzien van een Nederlandse particulier die participeert in een in het buitenland gevestigde commanditaire vennootschap. Voor de toepassing van het onderhavige belastingverdrag dan wel het Besluit voorkoming dubbele belasting 1989 moet worden bezien hoe de participatie moet worden gekwalificeerd. Hierbij is van belang wat de verschillende kenmerken van het samenwerkingsverband zijn en voorts hoe deze binnen het Nederlandse belastingstelsel passen. Uitkomst van deze kwalificatie kan zijn dat de inkomsten uit het aandeel in een commanditaire vennootschap beschouwd moet worden als inkomsten uit onroerende zaken, winst uit onderneming, dividendinkomen, interestinkomen of overig inkomen. Aansluitend zal Nederland die tegemoetkoming op grond van het belastingverdrag of het Besluit voorkoming dubbele belasting 1989 verlenen die geldt met betrekking tot die categorie inkomsten (dat wil zeggen vrijstelling dan wel verrekening).
De leden van de CDA-fractie vragen waarom de sanctiebepaling voor het ongedaan maken van een gefacilieerde herkapitalisatie naar een ander artikel in de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 is verplaatst, aangezien dat voor gebruikers van artikelsgewijze registers in commentaren en rechtspraakverzamelingen onpraktisch is. De gefacilieerde herkapitalisatie vervalt echter in het voorstel van Wet inkomstenbelasting 2001. Daarom is de sanctiebepaling verplaatst naar artikel 34 in hoofdstuk VIII van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 dat betrekking heeft op overgangsen slotbepalingen.
De leden van de CDA-fractie alsmede de Orde stellen vragen over de wijzigingen van de wettelijke bepalingen over de buitenlandse belastingplicht die zijn opgenomen in hoofstuk 1, artikel VIII, onderdeel R (het voorgestelde artikel 17a van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969). Door beiden word gesteld dat onder de huidige wettelijke bepalingen bij een buitenlandse belastingplichtige voor de vennootschapsbelasting onder omstandigheden vervreemdingsresultaten op onroerende zaken in Nederland niet in de heffing van vennootschapsbelasting worden begrepen indien de onroerende zaken niet behoren tot een ondernemingsvermogen van de belastingplichtige. Onder omstandigheden worden de buitenlands belastingplichtigen in de heffing betrokken als waren zij een particuliere belegger. Naar aanleiding hiervan merken wij het volgende op. Indien een Nederlandse onroerende zaak wordt gehouden door een met een besloten vennootschap of naamloze vennootschap vergelijkbaar buitenlands lichaam, worden de vervreemdingswinsten altijd in de heffing betrokken. Dit vloeit voort uit de omstandigheid dat bij dergelijke lichamen de onroerende zaak per definitie ondernemingsvermogen vormt. Indien de onroerende zaak wordt gehouden door bij voorbeeld een open commanditaire vennootschap die niet in Nederland is gevestigd en de onroerende zaak niet tot een ondernemingsvermogen behoort, komt dit anders te liggen. Deze entiteit wordt onder deze omstandigheid in de heffing betrokken als ware zij een particulier. Buitenlandse beleggers maken dan ook wel gebruik van de rechtsvorm om heffing over vervreemdingswinsten te voorkomen. Het buiten de heffing laten van de vervreemdingsopbrengsten bij dergelijke buitenlandse belastingplichtigen betekent echter dat binnenlandse belastingplichtigen en buitenlandse belastingplichtigen in dat opzicht ongelijk worden behandeld. Een voorbeeld kan dit verduidelijken. Indien een naar Duits recht opgerichte en in Duitsland gevestigde open commanditaire vennootschap (KAAG) belegt in een Nederlandse onroerende zaak blijven de vervreemdingsvoordelen volgens de huidige wetgeving buiten de heffing. Indien de belegging niet zou plaatsvinden via een Duitse open commanditaire vennootschap maar via een in Nederland gevestigde open commanditaire vennootschap zou wel over de vervreemdingsopbrengsten worden geheven omdat bij binnenlandse belastingplichtigen voor de vennootschapsbelasting altijd het«winstregime» van toepassing is. Voor het in stand laten van een dergelijke voorkeursbehandeling zien wij geen rechtvaardiging. Als gevolg van de voorgestelde tekst van artikel 17a van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 worden zowel binnenlands als buitenlands belastingplichtigen volgens de normale systematiek, het winstregime, in de heffing betrokken. Wij zijn het met de Orde eens dat het redelijk is dat dergelijke entiteiten de mogelijkheid wordt geboden deze vermogensbestanddelen per 1 januari 2001 op de waarde in het economische verkeer te stellen. Hierdoor wordt voorkomen dat vermogensresultaten die zijn toe te rekenen aan de periode voor de inwerkingtreding van de onderhavige bepaling in de heffing worden betrokken. Bij nota van wijziging zal deze aanpassing worden aangebracht.
Op de vraag van de leden van de fractie van D66 over het onderscheid tussen eigen en vreemd vermogen is ingegaan in paragraaf 2.3 van deze nota.
Op verzoek van de leden van de D66-fractie gaan wij in op het commentaar van de Orde met betrekking tot de eindafrekening, voorzover dat nog niet is geschied in de nota naar aanleiding van het verslag bij het voorstel van Wet inkomstenbelasting 2001 in het algemeen deel onder paragraaf 1.1.1 en het artikelsgewijze gedeelte bij artikel 3.2.2.51.
De vraag van de Orde of de partiële eindafrekening ook ziet op vermogensbestanddelen die aan het buitenland worden toegerekend, kan bevestigend worden beantwoord. De mening van de Orde dat deze regeling een bron van conflicten zal vormen met het oog op de allocatieproblematiek delen wij niet. Immers, zolang de belastingplichtige inwoner van Nederland blijft, zal de bepaling geen effect hebben zodat er in verhouding tot de huidige regelgeving geen additionele discussie behoeft te ontstaan. Ingeval het inwonerschap wordt beëindigd, waardoor de bepaling in werking treedt, zal voor de bepaling van de eindafrekeningswinst in beginsel worden uitgegaan van de fiscale balans en verlies- en winstrekening.
Voorts wordt opgemerkt dat allocatieproblematiek ook onder de huidige wettelijke bepalingen aanwezig is. Immers, voor de berekening van de voorkoming van dubbele belasting is het eveneens van belang welke vermogensbestanddelen aan de vaste inrichting worden toegerekend.
De leden van de fractie van D66 wijzen erop dat zij bij het voorstel om in de Wet inkomstenbelasting 2001 alle bijzondere tarieven te laten vervallen, nog vraagtekens hebben. Zij nemen aan dat eventuele aanpassingen aan de Wet inkomstenbelasting 2001 zullen doorwerken naar het wetsvoorstel Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001.
Wij hebben in de Nota naar aanleiding van het verslag bij het wetsvoorstel Wet inkomstenbelasting 2001 gereageerd op de vragen en kanttekeningen van onder meer de leden van de fractie van D66 bij het vervallen van de bijzondere tarieven. Wij hebben echter op dit punt geen aanpassingen voorgesteld, zodat er voor een eventuele doorwerking geen aanleiding bestaat.
Artikel XIII. Invorderingswet 1990
Hoofdstuk 1, artikel XIII, bevat de aanpassing van een aantal artikelen van de Invorderingswet 1990 aan de Wet inkomstenbelasting 2001, onder meer artikel 50. De leden van de CDA-fractie ontvangen graag een reactie op de gedachte dat dit een mooie gelegenheid zou zijn om het recht van bezwaar en beroep toe te kennen in alle gevallen waarin een persoon of lichaam door de ontvanger aansprakelijk wordt gesteld voor de voldoening van door de (primaire) belastingschuldige onbetaald gelaten belasting.
Het is een op zich sympathieke gedachte. Zoals deze leden echter terecht opmerken, is een dergelijk voorstel al gedaan in het wetsvoorstel tot wijziging van de Coördinatiewet Sociale Verzekering en de Invorderingswet 1990 in verband met de invoering van de opdrachtgeversaansprakelijkheid en de kopersaansprakelijkheid in de confectiesector en invoering van een vrijwaringsregeling in de ketenaansprakelijkheid (Kamerstukken II 1996/97, 25 035, nr. 2). De behandeling daarvan is weliswaar opgehouden, doch binnenkort is een voortzetting van die behandeling te verwachten na indiening van een nota van wijziging op dat wetsvoorstel. Dat kader komt ons passender voor dan het onderhavige wetsvoorstel om met de beide Kamers der Staten-Generaal van gedachten te wisselen over de rechtsbescherming voor degenen die aansprakelijk kunnen worden gesteld voor een ten name van een ander gestelde belastingaanslag.
Artikel XXI. Wet inkomstenbelasting 2001
De leden van de fracties van VVD, CDA, D66 en GPV en RPF stellen vragen over het voorstel in de Wet inkomstenbelasting 2001 om bij een verbetering van pensioenaanspraken de achteraf bezien teveel in aftrek gebrachte lijfrentepremies te corrigeren.
De leden van de fracties van VVD en CDA zijn van mening dat een regeling in de lijfrentesfeer voor belastingplichtigen ongunstiger is dan een regeling in de pensioensfeer omdat in de lijfrentesfeer eveneens het behaalde rendement in de heffing wordt betrokken. Daarnaast vermoeden zij dat de desbetreffende belastingplichtigen niet altijd over voldoende liquide middelen zullen beschikken om de verschuldigde belasting te betalen. Dienaangaande merken wij op dat bij een bovenmatige opbouw in de pensioensfeer de waarde van (het bovenmatige deel van) de aanspraak in het economische verkeer in de belastingheffing wordt betrokken, dat wil zeggen inclusief het behaalde rendement. In dat opzicht bestaat geen onderscheid met de lijfrentesfeer. In reactie op de opmerking van de leden van de VVD-fractie dat geen correctie met terugwerkende kracht plaatsvindt indien een oudedagsvoorziening bovenmatig wordt als gevolg van het afsluiten van extra lijfrenten, merken wij op dat deze situatie zich in het voorgestelde stelsel niet kan voordoen. De mogelijkheid van lijfrente-aftrek is immers toegespitst op situaties waarin sprake is van een pensioentekort. In de door deze leden geschetste situatie lijkt dat niet het geval te zijn. Naar aanleiding van de opmerking van deze leden dat veelal de liquide middelen ontbreken om de verschuldigde belasting te betalen merken wij op dat in de geschetste situatie waarin negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen in aanmerking worden genomen box 1 wordt verlaten en het vermogensrecht vervolgens opkomt in box 3. Doordat reeds negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen in aanmerking zijn genomen kan het lijfrentecontract zonder verdere fiscale gevolgen worden afgekocht, zodat daaruit de verschuldigde belasting kan worden gefinancierd.
De leden van de CDA-fractie vragen naar de redelijkheid van het voorstel om ook bij door de werkgever gerealiseerde verbeteringen waar een werknemer geen invloed op heeft tot correctie over te gaan. In dit verband veronderstellen de leden van de fracties van GPV en RPF dat met de voorgestelde wijziging voor het terugdraaien van achteraf bezien ten onrechte in aftrek gebrachte lijfrrentepremie beoogd is bewuste bovenmatige pensioenopbouw te voorkomen en vragen of het wenselijk is dat de desbetreffende belastingplichtigen worden geconfronteerd met een belastingheffing tegen het progressieve tarief van box I. Onder referte naar hetgeen hierover in de nota naar aanleiding van het verslag bij het wetsvoorstel inzake de belastingherziening 2001 is opgenomen, merken wij op dat de achterliggende gedachte van het terugnemen van – achteraf bezien – ten onrechte verleende lijfrentepremie-aftrek, is de mogelijkheid van bovenmatige opbouw van oudedagsvoorzieningen in te dammen. Uitgangspunt daarbij is dat de voorgestelde normen voor alle belastingplichtigen dienen te gelden, en daarbij geen onderscheid te maken tussen collectief door de werkgever gerealiseerde pensioenverbeteringen en individueel door de werknemer gerealiseerde pensioenverbeteringen. In de systematiek van het voorgestelde stelsel ligt besloten dat de belastingheffing over inkomensbestanddelen die opkomen in box I, zoals oudedagsvoorzieningen, eveneens in box 1 plaatsvindt.
De leden van de CDA-fractie vragen voorts welk pensioentekort in het voorgestelde artikel 3.8.2, eerste lid, onderdeel k, Wet inkomstenbelasting 2001 wordt bedoeld. Hierop kunnen wij antwoorden dat met het aldaar genoemde pensioentekort het pensioentekort in de arbeidssfeer wordt bedoeld. Dit pensioentekort kan in de lijfrentesfeer worden gerepareerd indien ook in de lijfrentesfeer sprake is van een pensioentekort. Dat kan zijn een pensioentekort in het actuele jaar (jaarruimte) of een pensioentekort over het verleden (inhaalruimte). In de voorgestelde systematiek biedt de jaarruimte de mogelijkheid voor aanvullende lijfrente-premieaftrek indien – globaal gesproken – de pensioenregeling in de tweede pijler voorziet in een aanspraak die lager is dan 1,75% eindloon. Daarnaast bestaat de mogelijkheid dat er, bijvoorbeeld vanwege het ontbreken van dienstjaren, sprake is van een pensioentekort over het verleden. Dit pensioentekort kan op twee manieren worden ingehaald, te weten door gebruikmaking van de niet benutte jaarruimte in de afgelopen 5 jaar of door gebruikmaking van de algemene inhaalregeling. Op basis van de algemene inhaalregeling is sprake van een pensioentekort indien de reeds opgebouwde jaarlijkse oudedagsuitkeringen 90% of minder bedragen van hetgeen opgebouwd had dienen te zijn om – globaal gesproken – een inkomensvoorziening te realiseren van 70% eindloon op 65-jarige leeftijd. Het is derhalve denkbaar dat een pensioentekort in de arbeidssfeer wordt weggewerkt door middel van gebruikmaking van de jaarruimte in de lijfrentesfeer, waarna vervolgens een pensioenverbetering in de arbeidssfeer wordt gerealiseerd waardoor – achteraf bezien – geen jaarruimte aanwezig was. In dat geval zal een correctie worden aangebracht, tenzij door de gebruikmaking van de jaarruimte een pensioentekort is geheeld als bedoeld in de algemene inhaalregeling. In het laatste geval zal geen correctie worden aangebracht.
Naar aanleiding van de opmerking van de leden van de fracties van GPV en RPF dat het, als gevolg van de verschillende normeringen in de tweede en derde pijler, voor werknemers onduidelijk zal zijn of er sprake is van bovenmatige pensioenopbouw merken wij op dat wij beseffen dat ten tijde van het afsluiten van de lijfrentepolis geen sprake zal zijn van bovenmatige opbouw. Lijfrentepremie-aftrek wordt immers alleen verleend in die situaties waarin sprake is van een pensioentekort. Een eventuele bovenmatigheid komt alleen dan in beeld wanneer vervolgens ook in de pensioensfeer verbeteringen worden aangebracht. Omdat aanvullende lijfrentepremie-aftrek in beginsel niet mogelijk zal zijn indien reeds uit anderen hoofde is of wordt voorzien in een adequate oudedagsvoorziening kan – afhankelijk van de mate van de pensioenverbetering – deze aanvullende aftrek dan achteraf bezien ten onrechte zijn verleend. Voor de suggestie van deze leden om slechts een correctie aan te brengen indien het pensioen als gevolg van de pensioenverbetering en de aanvullende lijfrente-aftrek uitkomt boven de begrenzingen in de tweede pijler hebben wij weliswaar begrip, maar deze benadering zou tot gevolg hebben dat in de derde pijler twee verschillende normen worden gehanteerd, te weten een norm voor belastingplichtigen die voor de opbouw van oudedagsvoorzieningen uitsluitend zijn aangewezen op de derde pijler, en een norm voor werknemers die is afgestemd op de norm in de tweede pijler, hetgeen wij niet wenselijk achten.
De leden van de fractie van D66 vinden het logisch dat niet de inkoop of verbetering van de pensioenaanspraken binnen de arbeidsrelatie, maar de achteraf bezien in het verleden ten onrechte verleende lijfrentepremie-aftrek als een handeling in strijd met de voorwaarden wordt aangemerkt. De vrees van deze leden dat de belastingplichtige dan premies moet blijven betalen die niet langer aftrekbaar zijn is niet gegrond omdat ten opzichte van de verzekeraar geen verplichting tot premiebetaling voor de verzekeringnemer bestaat.
De leden van de VVD- en de CDA-fractie vragen wat het nut is van renseignering van rente en dividend nu in box III wordt geheven over een fictief rendement.
Deze informatie zou uit controle-oogpunt van belang kunnen zijn, bijvoorbeeld omdat de rente- en dividendinkomsten in het kader van winst uit onderneming of resultaat uit overige werkzaamheden in box I vallen. In het kader van de vermogensrendementsheffing zou door de verstrekte informatie bijvoorbeeld inzicht kunnen worden verkregen in eventuele vermogensverschuivingen rond de peildata van deze heffing. Zoals wij reeds hebben aangegeven in nota naar aanleiding van het verslag inzake het wetsvoorstel Wet inkomstenbelasting 2001 moet de exacte invulling welke gegevens moeten worden verstrekt nog plaatsvinden. Daarbij zal een zorgvuldige afweging worden gemaakt tussen het belang van een goede en efficiënte uitvoering van het nieuwe belastingstelsel en de administratieve last voor de administratieplichtige van wie de informatie wordt verlangd. In dat kader wordt ook bezien of en zo ja, op welke wijze de rente- en dividendrenseignering gehandhaafd moet blijven, waarbij ook mogelijke toekomstige Europese ontwikkeling moet worden betrokken.
Bij de vraag van de leden van de CDA-fractie of de admininistratieve lasten voor de Belastingdienst kunnen worden verminderd door telkens na tien jaar, bij het bereiken van de 40-, 50- en 60-jarige leeftijd, te bezien of het totaal aan opgebouwde lijfrenten niet is doorgeschoten, is reeds stilgestaan bij de nota naar aanleiding van het verslag bij de belastingherziening 2001. Daarbij is aangegeven dat zowel tussentijdse toetsingen als een eindtoetsing, vanwege de daaraan verbonden gevolgen op het punt van controleerbaarheid en uitvoerbaarheid, geen reële opties zijn.
De leden van de CDA-fractie vragen hoe de situatie met betrekking tot de arbeidskorting is wanneer er twee dienstbetrekkingen tegelijkertijd worden vervuld en of de bepaling van artikel 8.2.2, derde lid, van de Wet IB 2001 betekent dat bij de heffing van de inkomstenbelasting niet op de genoten meerdere heffingskorting wordt teruggekomen.
De werknemer die tegelijkertijd meer dan een dienstbetrekking vervult kan slechts bij een van die dienstbetrekkingen de algemene heffingskorting en de arbeidskorting geldend maken. Bij de tweede en volgende dienstbetrekkingen wordt met deze kortingen geen rekening gehouden. Het tegelijkertijd vervullen van meer dan een dienstbetrekking kan dus niet leiden tot het genieten van een te hoog bedrag aan arbeidskorting. De bepaling van het derde lid van artikel 8.2.2 van de Wet IB 2001 ziet op de situatie dat in de loonbelasting gedurende een deel van het jaar wel recht bestaat op de arbeidskorting, maar in de inkomstenbelasting op jaarbasis geen recht op die korting bestaat. Dit kan zich onder andere voordoen bij uitstroom uit een uitkeringssituatie. Als gedurende bij voorbeeld zeven maanden van het jaar een uitkering wordt genoten en de werknemer daarna een dienstbetrekking aanvaardt tegen het minimumloon geniet hij in de loonbelasting gedurende vijf maanden de arbeidskorting. De bepaling van het derde lid voorkomt dat in dat geval de stimulerende werking van de arbeidskorting bij een eventuele aanslag in de inkomstenbelasting weer ongedaan wordt gemaakt omdat geen recht u bestaat op arbeidskorting omdat de arbeidsinkomsten in het kalenderjaar minder bedragen dan f 15 316 (50% van het wettelijk minimumloon).
De leden van de D66-fractie verwijzen bij hoofdstuk 1, afdeling A, artikel XXI, onderdeel S, naar hetgeen zij hebben opgemerkt bij hoofdstuk 1, afdeling A, artikel IV, onderdelen J t/m O (Algemene wet inzake rijksbelastingen). Wij bespreken de vragen en opmerkingen van deze leden eveneens bij genoemd hoofdstuk 1, afdeling A, artikel IV, onderdelen J t/m O.
De vragen van de leden van de fractie van het CDA over de verhouding tussen onderdeel A van het overgangsrecht inkomstenbelasting en medegerechtigden tot een onderneming in de zin van artikel 3.2.2.1a van het voorstel van Wet inkomstenbelasting 2001 wordt beantwoord in de paragraaf over dat overgangsrecht.
Artikel I. Overgangsrecht inkomstenbelasting
A. Staking bij einde ondernemerschap
De leden van de fractie van de PvdA vragen of het terecht is dat een belastingplichtige die onder het huidige regime bij staking in het jaar 2001 een stakingsvrijstelling van maximaal f 45 000 zou krijgen omdat hij in dat jaar de leeftijd van 55 jaar bereikt, bij de staking als gevolg van onderdeel A van het overgangsrecht inkomstenbelasting slechts aanspraak kan maken op f 20 000. Bij een gehele staking door belastingplichtigen van 55 jaar en ouder bedraagt de stakingsvrijstelling immers f 45 000 in plaats van f 20 000. Naar aanleiding van deze vraag merken wij op dat ook indien een belastingplichtige geen staking als gevolg van het genoemde onderdeel A zou hebben, maar in 2001 de onderneming zou staken, sprake zou zijn van een lagere stakingsvrijstelling. In het voorstel van Wet inkomstenbelasting 2001 is afschaffing van de stakingsvrijstelling voorzien maar in het nog in te dienen wetsvoorstel ondernemerspakket tweede tranche zal een beperkte stakingsvrijstelling van f 8000 per ondernemer worden opgenomen. Ten behoeve van een evenwichtige beoordeling van de voorgestelde overgangsregeling moet de stakingsvrijstelling overigens niet op zichzelf worden beschouwd. Zo is namelijk als gevolg van het overgangsrecht het bijzonder tarief nog van toepassing op de staking, terwijl voorgesteld wordt dit onder de Wet inkomstenbelasting 2001 niet te continueren. Daarnaast moet nog rekening worden gehouden met het rentevoordeel dat wordt behaald met het renteloos uitstel van betaling van de belasting over de stakingswinst gedurende maximaal tien jaar.
In artikel 8, eerste lid, onderdeel d, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 wordt als voorwaarde voor toepassing van de stakingsvrijstelling na een overname op de voet van artikel 15, derde lid, of artikel 17 van die wet (fiscaal geruisloze overdracht bij bedrijfsopvolging binnen de familie), de eis gesteld dat de onderneming ten minste drie jaar moet zijn voortgezet. De leden van de fractie van de PvdA vragen of deze voorwaarde ook geldt voor een staking als gevolg van onderdeel A van het overgangsrecht inkomstenbelasting. Het antwoord op de vraag luidt bevestigend. De voorwaarde dat de onderneming tenminste drie jaren moet zijn voortgezet, heeft tot doel om misbruik te voorkomen. Zonder die voorwaarde zou het mogelijk zijn dat (verschillende) familieleden met het oog op de stakingsvrijstelling de onderneming korte tijd uitoefenen, terwijl het in de bedoeling ligt de onderneming te staken dan wel aan een definitieve voortzetter over te dragen. Bezien wordt nog of in relatie tot een staking als gevolg van onderdeel A een versoepeling op dit vlak mogelijk is.
De leden van de fractie van de PvdA vragen of uit onderdeel A, derde lid, volgt dat de vervreemding van een bedrijfsmiddel na het jaar 2001 geen effect meer heeft voor de belastingplichtige die zijn onderneming geacht wordt te hebben gestaakt per 31 december 2000. Het antwoord op deze vraag luidt bevestigend.
De leden van de fractie van de PvdA vragen wat in onderdeel A, derde lid, wordt bedoeld met de zinsnede «dat de verhoging niet meer beloopt dan het bedrag van de vrijstelling, bedoeld in artikel 8, eerste lid, onderdeel d, van die wet». Dit kan aan de hand van een voorbeeld worden toegelicht.
Een commanditair vennoot neemt deel in een onderneming met een machine, die in 1998 is aangekocht. Deze machine wordt in 2001 verkocht voor f 225 000. Het aandeel van de commanditair vennoot hierin bedraagt een derde deel, derhalve f 75 000. Hierover is hij in beginsel een desinvesteringsbijtelling verschuldigd van 5% (gezien de overige investeringen was dit het oorspronkelijk percentage dat als investeringsaftrek in aanmerking is genomen) van f 75 000, dat wil zeggen f 3750. Of dit bedrag wordt bijgeteld bij het stakingssaldo van de commanditair vennoot, hangt af van de hoogte van de stakingsvrijstelling die wordt toegepast bij de staking op 31 december 2000. De desinvesteringsbijtelling wordt slechts in aanmerking genomen, voorzover deze niet meer beloopt dan dat bedrag van de stakingsvrijstelling. Als de commanditair vennoot zijn stakingsvrijstelling in het verleden, bij een eerdere gedeeltelijke staking van deze onderneming al volledig zou hebben benut, dan wordt dedesinvesteringsbijtelling volledig buiten aanmerking gelaten. Indien de commanditaire vennoot de stakingsvrijstelling bij voorbeeld nog voor f 2000 zou hebben benut voor de bepaling van het stakingssaldo, dan wordt de desinvesteringsbijtelling in bovenstaand voorbeeld beperkt tot f 2000.
De belastingplichtige die naast de onderneming met betrekking waartoe hij ten gevolge van de inwerkingtreding van de Wet inkomstenbelasting 2001 ophoudt winst te genieten, nog een onderneming voor zijn rekening drijft, heeft op grond van onderdeel A, zesde lid, de mogelijkheid om te kiezen hoe de oudedagsreserve wordt behandeld. Hij kan het volledige bedrag van de oudedagsreserve toevoegen aan de voordelen die hij behaalt met of bij de staking als gevolg van onderdeel A, overgangsrecht inkomstenbelasting. Hij kan de oudedagsreserve ook in stand houden in relatie tot zijn overgebleven onderneming. De belastingplichtige kan echter ook beslissen om een gedeelte van de oudedagsreserve in het stakingssaldo te betrekken en het restant in relatie tot zijn overgebleven onderneming in stand te houden. Aan deze keuze – de leden van de fractie van de PvdA vragen daarnaar – zijn geen nadere voorwaarden verbonden.
De leden van de fractie van het CDA vragen naar de verhouding tussen het zesde lid van onderdeel A en de keuzemogelijkheid voor medegerechtigden om in bepaalde situaties van bedrijfsopvolging, erfopvolging of huwelijksontbinding als winstgenieter in box I belast te blijven of te worden. In het algemeen deel van de memorie van toelichting is in dat kader aangegeven dat nog nader gekeken zal worden naar de verhouding tussen het overgangsrecht inkomstenbelasting en de in artikel 3.2.1.1a opgenomen keuzemogelijkheid.
Het voorstel van Wet inkomstenbelasting 2001 voorziet alleen in het jaar van omzetting van actief ondernemerschap naar medegerechtigdheid in de mogelijkheid te kiezen om als winstgenieter in box I te blijven. Dit blijkt uit artikel 3.2.1.1a, derde lid, waar gesproken wordt over «het jaar waarin de medegerechtigheid is ontstaan». Dat zou tot gevolg hebben dat een actieve ondernemer die in 1998 ervoor heeft gekozen in het kader van bedrijfsopvolging als commandite aan de onderneming verbonden te blijven, op 1 januari 2001 verplicht zal moeten afrekenen en derhalve geen keuzemogelijkheid heeft. Bij een nadere beschouwing lijkt dat niet evenwichtig. Bij nota van wijziging zal voorgesteld worden om de belastingplichtige die in het kader van bedrijfsopvolging, erfopvolging of huwelijksontbinding vóór de inwerkingtreding van de Wet inkomstenbelasting 2001 medegerechtigde is geworden, de mogelijkheid te bieden als winstgenieter in box I belast te blijven.
Volgens de tekst van onderdeel A, zesde lid, overgangsrecht inkomstenbelasting is de keuzemogelijkheid met betrekking tot de oudedagsreserve alleen bestemd voor de belastingplichtige die met betrekking tot de andere onderneming ondernemer is in de zin van artikel 3.2.1.2 van de Wet inkomstenbelasting 2001. Uitgaande van de bovengenoemde aangekondigde nota van wijziging zou dit onredelijk uitwerken voor een belastingplichtige die ingevolge artikel 3.2.1.1a winst uit onderneming blijft genieten. Derhalve zal deze bepaling eveneens bij nota van wijziging worden aangepast. Hiermee is de vraag van de leden van de fractie van het CDA naar de verhouding tussen dit onderdeel en artikel 3.2.1.1a beantwoord.
In onderdeel A, zevende lid, wordt voorgesteld – de leden van de fractie van de PvdA vragen daarnaar – het stakingssaldo als te conserveren inkomen te begrijpen in het inkomen uit werk en woning van het kalenderjaar 2001. Deze leden vragen voorts om nader aan te geven wanneer uitstel van betaling wordt verleend nu de heffing over het stakingssaldo pas over het jaar 2001 plaatsvindt. In antwoord op deze vraag wordt opgemerkt dat de belastingaanslag over het jaar 2001 invorderbaar is twee maanden na de dagtekening van het aanslagbiljet. Dit betekent dat uiterlijk twee maanden na dagtekening van het aanslagbiljet inkomstenbelasting 2001 uitstel moet zijn verleend. Op basis van onderdeel B van het overgangsrecht invordering zullen bij ministeriële regeling nadere regels worden gesteld over de wijze waarop dit uitstel zal worden verleend.
De vraag van de leden van de PvdA-fractie naar de renseigneringsverplichting hebben wij beantwoord in paragraaf 6 van deze nota.
Door de aanpassing van het ondernemersbegrip zullen medegerechtigden tot het vermogen van een onderneming die niet verbonden worden voor verbintenissen van de onderneming, de status van ondernemer verliezen. Daarop wordt onder bepaalde voorwaarden in artikel 3.2.1.1a van het voorstel van Wet Inkomstenbelasting 2001 een uitzondering gemaakt bij bedrijfsopvolging, erfopvolging en echtscheiding. De leden van de CDA-fractie vragen waarom huidige genieters van winst uit onderneming die door de aanpassing van het ondernemersbegrip niet meer als ondernemer kwalificeren, niet imperatief gerangschikt worden onder het regime van artikel 3.2.1.1a. Daarvoor is niet gekozen, omdat in dat geval een bepaalde groep belastingplichtigen, enkel op historische gronden, als genieters van winst uit onderneming in box I blijft. Die groep zou daarmee anders worden behandeld dan vergelijkbare nieuwe gevallen.
Zoals wij hebben aangegeven in paragraaf 4.1.2 van de nota naar aanleiding van het verslag bij het voorstel van Wet inkomstenbelasting 2001, zijn wij voornemens, overigens los van deze kwestie, te bezien of de groep medegerechtigden tot het vermogen van een onderneming uitbreiding behoeft. Door in meer gevallen dan thans medegerechtigden te rangschikken onder het regime van artikel 3.2.1.1a, zou onderdeel A van het overgangsrecht inkomstenbelasting overbodig kunnen worden.
C. Geen staking bij einde ondernemerschap van onderneming met winst uit zeescheepvaart aan de hand van tonnage
De leden van de fractie van het CDA vragen waarom de overgangsregeling die is opgenomen in Hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel C, niet voor alle commanditaire vennoten geldt. De reden hiervoor is dat de wijze van winstbepaling bij de commanditaire vennoten waarop onderdeel C van toepassing is, afwijkt van de winstbepaling bij andere commanditaire vennoten. Onderdeel C is van toepassing op commanditaire vennoten in een zeescheepvaartonderneming die hebben gekozen voor de forfaitaire vaststelling van de winst aan de hand van de tonnage op de voet van artikel 8c van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Deze keuze geldt voor tien jaar. Bij staking binnen tien jaar vindt echter belastingheffing plaats over de stille en fiscale reserves die bij de overgang naar de tonnagegrondslag aanwezig waren en waarover destijds niet is afgerekend. Het zou onredelijk uitwerken indien commanditaire vennoten als gevolg van wijzigingen per 1 januari 2001 over deze reserves zouden moeten afrekenen. De door de CDA-fractie bedoelde overgangsregeling bewerkstelligt dat over deze reserves slechts hoeft te worden afgerekend indien binnen de tienjaarstermijn een feitelijke staking plaatsvindt.
D. Staking zeescheepvaartonderneming
De leden van de fractie van het CDA vragen naar een toelichting op de overgangsregeling voor de zeescheepvaart in hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel D, en vragen waarom is gekozen voor deze sector. De leden van de fractie van PvdA vragen naar een voorbeeld ter verduidelijking van de regeling. De leden van de fractie van het CDA vragen tevens naar een toelichting op de overgangsregeling voor de zeescheepvaart en de film.
De in hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel D, opgenomen overgangsregeling geldt voor participaties in zeescheepvaartondernemingen waarvan de winst niet aan de hand van de tonnage wordt vastgesteld en waaruit door de stelselwijziging met ingang van 1 januari 2001 niet langer winst uit onderneming wordt genoten. Onder bepaalde voorwaarden kan willekeurig of degressief worden afgeschreven op zeeschepen. De willekeurige afschrijving bedraagt in de regel maximaal 20% per jaar. Indien de onderneming binnen de economische levensduur van het zeeschip wordt gestaakt, is in de praktijk veelal sprake van een stille reserve op het schip. Dit leidt tot een stakingswinst, waarop de stakingsvrijstelling wordt toegepast. De verplichte afrekening voor commanditaire deelnamen per 31 december 2000 kan er bij zeescheepvaartondernemingen toe leiden dat moet worden afgerekend op een tijdstip dat nog niet volledig willekeurig of degressief is afgeschreven. Dit zou onder omstandigheden tot gevolg kunnen hebben dat de stakingsvrijstelling niet geheel kan worden benut. Om hiervoor een tegemoetkoming te verlenen is voor bestaande situaties een overgangsregeling opgenomen. Deze regeling houdt in dat de te belasten stakingswinst wordt verminderd met het bedrag van de nog niet benutte stakingsvrijstelling, maar ten hoogste met het bedrag van de nog niet in aanmerking genomen afschrijving op het zeeschip.
Het voorgaande kan aan de hand van een gestileerd voorbeeld als volgt worden verduidelijkt:
Een 60-jarige belastingplichtige brengt in januari 1999 als commanditair vennoot f 85 000 in in een commanditaire vennootschap. De c.v. gebruikt het ingebrachte kapitaal volledig om een zeeschip te kopen. De restwaarde van het schip is f 10 000. Op het zeeschip wordt volgens de regels voor willekeurige afschrijving jaarlijks 20% afgeschreven. De c.v. heeft geen schulden. De belastingplichtige verkoopt na zeven jaar zijn deelname voor f 60 000. Dit bedrag komt overeen met de waarde van zijn aandeel in het zeeschip.
Indien er geen wetswijzigingen zouden plaatsvinden, wordt in de jaren 1999 tot en met 2003 f 75 000 als afschrijving in mindering gebracht op het belastbare inkomen. De boekwaarde van het zeeschip bedraagt dan ten tijde van de staking f 10 000. De belastbare stakingswinst in 2006 is in dat geval f 5000 (namelijk de boekwinst op het zeeschip van f 50 000 verminderd met de stakingsvrijstelling van f 45 000).
Op grond van het voorstel van Wet inkomstenbelasting 2001 dient echter reeds per 31 december 2000 te worden afgerekend. Er is op dat moment slechts f 30 000 als afschrijving in mindering gebracht op het belastbaar inkomen. De boekwaarde van het zeeschip bedraagt dan f 55 000. De stakingswinst is gelijk aan f 5 000 (namelijk de boekwinst op het schip van f 60 000 –/– f 55 000). Deze is, rekening houdend met de stakingsvrijstelling, vrijgesteld. Zonder het genoemde wetsvoorstel zou echter na 1 januari 2001 f 45 000 kunnen worden afgeschreven, terwijl de boekwinst die hierdoor later ontstaat door de stakingsvrijstelling grotendeels (op f 5000 na) onbelast zou zijn geweest. De overgangsregeling verleent hiervoor een tegemoetkoming. In 2001 mogen de toekomstige afschrijvingen (f 45 000) naar voren worden gehaald, maar ten hoogste tot het bedrag van de nog niet benutte stakingsvrijstelling (f 40 000). In dit voorbeeld kan in 2001 derhalve f 40 000 in mindering worden gebracht op het belastbaar inkomen.
Overigens is er geen specifieke overgangsregeling voor de film. De bovenstaande problematiek speelt daar – in tegenstelling tot bij de zeescheepvaart – namelijk niet. Op de aanschaffings- of voortbrengingskosten van een film kan namelijk ineens willekeurig worden afgeschreven (daar geldt dus niet een beperking tot 20% per jaar). Voordat de wetswijzigingen in werking treden, kan derhalve – anders dan bij de zeescheepvaart – al volledig worden afgeschreven op de voor die datum gemaakte aanschaffings- en voortbrengingskosten.
De leden van de fractie van de D66 hebben in het verslag bij het voorstel van Wet inkomstenbelasting 2001 gevraagd naar constructies in de sfeer van de commanditaire vennootschappen. Naar wij aannemen doelen zij daarbij op het overgangsrecht dat hier aan de orde is. Inmiddels is uit brochures en eigen berekeningen gebleken dat het overgangsrecht voor de zeescheepvaart dat is opgenomen in hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel D, voor participanten gunstiger uitvalt dan het huidige regime. In dat verband zal worden bezien of het wenselijk is de overgangsregeling aan te passen en zo ja, op welke wijze. Hierbij zij opgemerkt dat wij, zoals elders in de nota naar aanleiding van het verslag bij het voorstel van Wet inkomstenbelasting 2001 is aangegeven, bereid zijn om te bezien of de afbakening van het winstregime die wij hebben gekozen nog wat kan worden bijgesteld, door in meer gevallen van medegerechtigdheid dan thans in het wetsvoorstel zijn opgenomen, zonder dat van «echt» ondernemerschap kan worden gesproken, het winstregime toe te passen in plaats van het forfaitaire rendement van Box III. Indien zou worden gekozen voor een verruiming van de kring van «winstgenieters», zal de bovenstaande problematiek zich niet meer voordoen of van minder betekenis worden.
M. Waardering vermogensbestanddelen bij overgang van inkomsten uit arbeid naar een werkzaamheid
De leden van de PvdA-fractie vragen of aan de hand van een paar voorbeelden de praktische uitwerking van onderdeel M, tweede en derde lid, van het overgangsrecht inkomstenbelasting, kan worden gegeven. Dezelfde vraag stellen zij voor onderdeel AJ, tweede en derde lid, van het overgangsrecht inkomstenbelasting waarin voor de meesleep- en meetrekregeling van het aanmerkelijkbelangregime een soortgelijke regeling is getroffen.
Een voorbeeld van een in het tweede lid bedoeld geval is een aangekocht auteursrecht dat door de belastingplichtige wordt geëxploiteerd. Als dat auteursrecht bij het begin van het kalenderjaar 2001 een waarde in het economische verkeer heeft van f 20 000 en de aanschaffingskosten f 5000 hebben bedragen waarvan reeds f 3000 als kosten in aanmerking zijn genomen, kan het auteursrecht voor f 2000 worden geactiveerd.
Een ander voorbeeld is een pand dat door iemand met een specifieke deskundigheid of kennis wordt aangekocht om het daarna met winst te verkopen. Indien een dergelijk pand voor bijvoorbeeld f 400 000 wordt aangekocht en dit pand bij begin van het kalenderjaar 2001 een waarde heeft van f 450 000, dient dit pand voor f 400 000 te worden geactiveerd.
Als voorbeeld van het tweede lid, onderdeel a en c, kan worden genoemd vakliteratuur. Als deze vakliteratuur is aangeschaft voor f 3000 en hiervan reeds f 1000 ten laste van het inkomen is gebracht als aftrekbare kosten respectievelijk als buitengewone lasten, dan dient deze vakliteratuur te worden geactiveerd voor f 2000.
Als voorbeeld van het tweede lid, onderdeel b, kan worden genoemd een computer ter waarde van f 3000 die door de opdrachtgever van de werkzaamheid is verstrekt. Deze computer wordt geactiveerd voor nihil.
Als voorbeeld van het derde lid kan worden genoemd een pand waarop ten behoeve van een onderneming van een gelieerd persoon vóór 2001 een genotsrecht is gevestigd ter waarde van f 50 000, waarvan f 40 000 betrekking heeft op de periode na 31 december 2000. Indien bij het begin van het kalenderjaar 2001 de waarde in het economische verkeer van de blote eigendom van het pand f 400 000 bedraagt, zal het pand voor het resultaat uit overige werkzaamheden worden geactiveerd voor f 440 000 (f 400 000 + f 40 000).
De leden van de CDA-fractie vragen zich af of de arresten van de Hoge Raad van 9 maart 1994, nr. 29 010, BNB 1994/178, en van 29 oktober 1997, nr. 32 692, BNB 1997/404, wel voldoende onderbouwing vormen voor de in onderdeel M van het overgangsrecht inkomstenbelasting getroffen overgangsmaatregelen. In deze bepaling wordt een step-up regeling gegeven voor vermogensbestanddelen die bij de invoering van de Wet inkomstenbelasting 2001 overgaan naar het resultaat uit overige werkzaamheden. In onderdeel AJ van het overgangsrecht inkomstenbelasting wordt voor de meetrekregeling van het aanmerkelijkbelangregime een soortgelijke regeling getroffen. De regeling houdt in het kort in dat de vermogensbestanddelen te boek worden gesteld tegen de waarde in het economische verkeer, met uitzondering van een aantal gevallen waarin deze waardering zou leiden tot een onjuiste uitkomst. De leden van de CDA-fractie voeren aan dat op de genoemde arresten in de literatuur kritiek is geleverd die niet in de toelichting wordt weerlegd. De leden van de fracties van het GPV en de RPF vragen wanneer sprake is van een onjuiste uitkomst.
Op het resultaat uit overige werkzaamheden is het totaalwinstbegrip van toepassing. Hierdoor wordt het saldo van alle voor- en nadelen die worden behaald met de werkzaamheid in de heffing betrokken. Dit totaalwinstbegrip brengt met zich mee dat vermogensbestanddelen op de «openingsbalans» in beginsel worden gesteld op de waarde in het economische verkeer. Bij vervreemding of onttrekking wordt daardoor het verschil tussen deze inbrengwaarde en de (reële) verkoopprijs in de heffing betrokken. In de genoemde arresten, alsmede in enkele oudere arresten zoals het arrest van 18 juni 1980, nr. 19 451, BNB 1980/288, is de Hoge Raad afgeweken van deze hoofdregel omdat de gevolgen in strijd zijn met het stelsel van de wet. Door de inbreng tegen de waarde in het economische verkeer zouden belastingclaims verloren kunnen gaan of kosten in aftrek worden gebracht die nooit zijn gemaakt of reeds eerder in aftrek zijn gebracht. Een voorbeeld van een belastingclaim die verloren gaat is de inbreng van een auteursrecht door de auteur zelf. Een waardestijging van dit auteursrecht zou bij vervreemding onder de Wet op de inkomstenbelasting 1964 belast zijn als inkomsten uit andere arbeid. Bij de inbreng in het resultaat uit overige werkzaamheden per 1 januari 2001 tegen de waarde in het economische verkeer, zou de waardestijging tot dat moment echter nooit in de heffing worden betrokken. Het auteursrecht dient derhalve te worden ingebracht tegen de historische kostprijs. Een voorbeeld van het in aftrek brengen van kosten die nooit zijn gemaakt is een om niet verkregen vergunning. Bij inbreng tegen de waarde in het economische verkeer zou op de vergunning kunnen worden afgeschreven terwijl nooit daadwerkelijk kosten zijn gemaakt. Ook in een dergelijk geval heeft de Hoge Raad beslist dat de inbrengwaarde moet worden gesteld op de historische kostprijs, zijnde nihil.
Deze jurisprudentie van de Hoge Raad is gewezen voor inbreng van vermogensbestanddelen in een onderneming. Behalve in de hiervoor genoemde situaties, kunnen zich nog een aantal andere gevallen voordoen waarbij de inbreng tegen de waarde in het economische verkeer onjuiste gevolgen zou hebben. Deze gevolgen komen voort uit het verschil tussen de Wet op de inkomstenbelasting 1964 en de Wet inkomstenbelasting 2001. Een voorbeeld is een computer die zowel wordt gebruikt voor een dienstbetrekking als voor arbeid buiten dienstbetrekking, terwijl die computer onder de Wet op de inkomstenbelasting 1964 onbelast door de werkgever ter beschikking is gesteld. De inbrengwaarde van dit vermogensbestanddeel dient op nihil te worden gesteld, om te voorkomen dat kosten in aftrek komen die feitelijk nooit zijn gemaakt.
De kritiek in de literatuur op de arresten van de Hoge Raad gaat enerzijds uit van de gedachte dat de totaalwinstgedachte niet doorbroken mag worden en richt zich anderzijds op de methode waarmee de Hoge Raad dit doet. De arresten hebben in de literatuur overigens niet alleen kritiek, maar ook instemming geoogst. De Hoge Raad acht, in onze ogen terecht, het verloren gaan van belastingclaims en de mogelijkheid van dubbele aftrek, voldoende reden om de totaalwinstgedachte te doorbreken.
De leden van de CDA-fractie merken op dat door de in onderdeel M van het overgangsrecht inkomstenbelasting getroffen maatregelen een belastingclaim wordt gevestigd op vermogensbestanddelen die afkomstig zijn uit het huidige regime van artikel 22, eerste lid, onderdeel b, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, terwijl volgens deze leden niet zeker is of deze claim onder dat regime geëffectueerd kan worden.
Wij merken hierover op dat de belastingclaim alleen wordt gevestigd op waardestijgingen van vermogensbestanddelen die ook bij handhaving van het regime van de huidige Wet op de inkomstenbelasting 1964 in beginsel zouden worden belast als inkomsten uit arbeid. Uit de zinsnede «bij vervreemding belast zou zijn geweest» moet niet worden afgeleid dat onzeker is of die belastingclaim onder de huidige wet kan worden geëffectueerd. Zoals in de memorie van toelichting is vermeld, gaat het bijvoorbeeld om activa waarmee met een specifieke deskundigheid of kennis wordt gehandeld (bijvoorbeeld bij aanen verkoop van een onroerende zaak). In dergelijke gevallen zou een waardestijging van de activa onder de Wet op de inkomstenbelasting 1964 zijn belast als inkomsten uit arbeid buiten dienstbetrekking.
De leden van de CDA-fractie zijn van oordeel dat de in onderdeel M, tweede lid, onderdelen a tot en met c, van het overgangsrecht inkomstenbelasting, getroffen overgangsmaatregelen leiden tot een niet acceptabele belastingverzwaring. In deze gevallen is volgens deze leden onder de huidige wet geen sprake van een effectieve heffingsmogelijkheid. Deze leden stellen voor de waarde in het economische verkeer als aanvangswaarde voor de toepassing van artikel 3.4.2.1 te hanteren.
De opvattingen van deze leden op dit punt onderschrijven wij niet. Onderdeel M, tweede lid, onderdelen a tot en met c, voorkomt dat kosten in aftrek worden gebracht die feitelijk nooit zijn gemaakt of die reeds eerder in aftrek zijn gebracht. Dit wordt bereikt door de waarde van vermogensbestanddelen met betrekking waartoe reeds eerder kosten in mindering zijn gebracht, te stellen op de historische kostprijs, verminderd met de in het verleden ten laste van het inkomen gebrachte kosten of de verkregen onbelaste vergoeding. In de praktijk zal de inbrengwaarde vaak nihil zijn, met name indien de aanschaffingskosten van de desbetreffende vermogensbestanddelen via het arbeidskostenforfait volledig in aftrek zijn gebracht. De bepaling ziet immers primair op vermogensbestanddelen als computers, vakliteratuur en dergelijke. Bij vervreemding zullen dergelijke vermogensbestanddelen doorgaans slechts een verwaarloosbare restwaarde hebben.
Gezien het voorgaande delen wij de mening van de leden van de CDA-fractie niet dat de toepassing van deze overgangsbepaling een heel karwei zal zijn voor geestelijken, freelance journalisten enz., omdat van veel zaken als boeken de aanschafprijs niet meer te achterhalen is. Bovendien kunnen de genoemde personen in veel gevallen opteren voor de fictieve dienstbetrekking van artikel 4, onderdeel f, van de Wet op de loonbelasting 1964, waar zich deze waarderingsproblematiek niet voordoet.
De vraag van de leden van de CDA-fractie of het niet verstandig is om het nieuwe regime slechts van toepassing te laten zijn op na 31 december 2000 of 31 december 1999 aangeschafte vermogensbestanddelen, beantwoorden wij ontkennend, omdat dit tot willekeurige en onredelijke uitkomsten zou kunnen leiden. Door het uitsluiten van vermogensbestanddelen die bijvoorbeeld in 1999 zijn aangeschaft, zouden afschrijvingskosten van zulke vermogensbestanddelen niet ten laste van het resultaat kunnen worden gebracht.
De leden van de CDA-fractie vragen of het niet beter zou zijn om voor rechten op intellectuele eigendom een waarderingsvoorschrift op te nemen, bijvoorbeeld een aantal malen de opbrengst van de laatste x jaren. Onzes inziens is dit een benadering van een teboekstelling tegen de waarde in het economische verkeer. Zoals wij hiervoor hebben aangegeven, is het juist voor deze vermogensbestanddelen echter niet wenselijk de waarde in het economische verkeer als uitgangspunt te nemen, omdat dat er toe zou kunnen leiden dat kosten in aftrek komen die in feite nooit zijn gemaakt of voortkomen uit arbeidsprestaties van de belastingplichtige die niet in de belastingheffing zijn betrokken.
O. Bestaande rechten op periodieke uitkeringen en verstrekkingen
De leden van de PvdA-fractie vragen om een nadere toelichting op de werking van de saldomethode bij de toepassing van onderdeel O. Onderdeel O betreft de voorgestelde eerbiedigende werking voor de belastbaarheid van uitkeringen op grond van op 31 december 2000 bestaande lijfrenten en andere rechten op periodieke uitkeringen (behoudens voor zover deze voortvloeien uit niet-aftrekbare premies die op of na 14 september 1999 zijn voldaan, zie onderdeel Q). Het gaat deze leden met name om de passage in de artikelsgewijze toelichting die handelt over de betekenis van het begrip «belastbare» in het eerste lid, tweede volzin, van onderdeel O. Ingevolge die tweede volzin worden de periodieke uitkeringen en lijfrentetermijnen op grond van bestaande overeenkomsten aangemerkt als belastbare periodieke uitkeringen uit een inkomensvoorziening als bedoeld in het voorgestelde artikel 3.5.1. Deze aanwijzing is evenwel beperkt tot het bedrag van die uitkeringen en termijnen dat op grond van de saldomethode van artikel 25, eerste lid, onderdeel g, Wet IB 1964 tot de inkomsten uit vermogen zou behoren. Dat is thans het geval voor zover en nadat de uitkeringen en termijnen gezamenlijk de voor de verkrijging van het recht geleverde prestatie overtreffen. Tot dat bedrag bewerkstelligt onderdeel O, eerste lid, eerste volzin, derhalve dat de uitkering of termijn wordt ingepast in het voorgestelde regime door deze aan te merken als inkomensbestanddelen in de zin van het voorgestelde regime.
Ten behoeve van dit inpassen is ervoor gekozen de desbetreffende te belasten bestanddelen aan te duiden als belastbare periodieke uitkeringen – conform de aanhef van art. 3.5.1 – in plaats van deze aan te merken als termijnen van lijfrenten en andere periodieke uitkeringen als bedoeld in art. 3.5.1, onderdeel b. Op die wijze wordt voorkomen dat de slotzinsnede van genoemd onderdeel b zou moeten worden toegepast op grond waarvan uitsluitend sprake kan zijn van termijnen en uitkeringen in de zin van onderdeel b voor zover de voor het recht betaalde premies als uitgave voor inkomensvoorziening in aanmerking zijn genomen. Deze zinsnede zou dan voor de onderhavige bestaande rechten bij onvolledige premie-aftrek het ongewenste gevolg hebben dat het recht dient te worden gesplitst in een box 1 en een box 3 recht. Dit laatste wordt juist in beginsel niet beoogd met de eerbiedigende werking van onderdeel O.
Deze hoogst wetstechnische uiteenzetting samenvattend, kan derhalve worden gesteld dat de door de leden van de PvdA-fractie genoemde passage in de artikelsgewijze toelichting uitsluitend beoogt zeker te stellen dat de onderhavige termijnen en uitkeringen op grond van op 31 december 2000 bestaande overeenkomsten uitsluitend in box 1 worden belast en dan volgens de thans bestaande saldomethode.
De leden van de PvdA-fractie vragen hoe de heffing verloopt met betrekking tot een lijfrente van een buitenlands belastingplichtige, welke lijfrente valt onder onderdeel O, vierde lid. Zoals wij in de toelichting op onderdeel O, vierde lid, hebben aangegeven – blz. 86 – vallen uitkeringen op grond van op 31 december 2000 bestaande rechten als gevolg van het voorgestelde artikel 7.2.1, tweede lid, onderdeel d, te zamen met de werking van onderdeel O, eerste lid, in beginsel onder de buitenlandse belastingplicht. Aangezien dit te ver zou gaan voor zover de voor de verkrijging van het recht betaalde premies hier te lande niet voor aftrek in aanmerking zijn gekomen, is in het voorgestelde onderdeel O, vierde lid, bepaald dat de buitenlandse belastingplicht niet bestaat voor zover de betaalde premies op grond van de Wet IB 1964 niet voor aftrek in aanmerking konden komen dan wel voor de verkrijging van het recht geen vrijstelling op grond van die wet van toepassing is geweest.
De leden van de PvdA-fractie vragen hoe afkoopsommen van rechten op periodieke uitkeringen waarop het voorgestelde onderdeel O, vijfde lid, van toepassing is, onder het huidige regime worden behandeld. Wij merken op dat het genoemde vijfde lid geen afwijkende heffing tot stand brengt van de genoemde afkoopsommen ten opzichte van de heffing daarover onder de Wet IB 1964. Met de bepaling is uitsluitend beoogd een begripsmatige aansluiting te krijgen met het voorgestelde regime door afkoopsommen en dergelijke uitdrukkelijk aan te merken als een periodieke uitkering of verstrekking. De noodzaak daartoe bestaat uitsluitend voor rechten op periodieke uitkeringen en verstrekkingen waarop het regime van artikel 75, eerste lid, Wet IB 1964 nog van toepassing is. Het gaat daarbij om rechten die zijn totstandgekomen vóór de invoering van de Brede herwaardering waarop op grond van genoemd artikel de bepalingen van de Wet IB 1964 zoals die wet luidde op 31 december 1991, nog van toepassing zijn. Op grond van die bepalingen werd een afkoopsom en dergelijke nog niet aangemerkt als een periodieke uitkering, zodat zonder het vijfde lid van onderdeel O een begripsmatig hiaat – en daardoor een heffingshiaat – zou ontstaan.
De leden van de CDA-fractie merken op dat in het overgangsrecht niet wordt bepaald op welke wijze bestaande rechten op periodieke uitkeringen en verstrekkingen moeten worden gesplitst indien ter zake premies worden betaald op of na 14 september 1999. Hierover merken wij het volgende op. In de eerste plaats zij erop gewezen dat splitsing niet behoeft plaats te vinden indien premiebetalingen gedaan op of na 14 september 1999 hetzij aftrekbaar zijn in de jaren 1999 en 2000 op grond van de Wet IB 1964, hetzij in aftrek worden gebracht met ingang van het jaar 2001 als uitgaven voor inkomensvoorzieningen. In zoverre is een splitsingproblematiek derhalve niet aan de orde.
Daarentegen dient splitsing wel plaats te vinden indien premiebetalingen gedaan op of na 14 september 1999 op grond van bestaande rechten op periodieke uitkeringen en verstrekkingen, niet als aftrekbare premies kunnen worden aangemerkt. Ter zake hebben wij evenwel voorshands gemeend dat het niet nodig is een splitsingsmethodiek in het overgangsrecht op te nemen. Hierbij zijn wij ervan uitgegaan dat in de periode 14 september 1999 tot 1 januari 2001 het niet veel zal voorkomen dat niet-aftrekbare premies worden voldaan op grond van bestaande overeenkomsten. Daar draagt ook de voorgestelde verplichting tot afrekening van onderdeel Q toe bij.
In geval van niet-aftrekbare premies die zijn betaald met ingang van 1 januari 2001 is ons uitgangspunt geweest dat splitsing al plaats dient te vinden vanaf het tijdstip waarop de onderscheidene premies zijn betaald. De splitsing vindt plaats met het oog op de bepaling van de uit die premies voortvloeiende waarde die met ingang van het jaar 2001 onderdeel gaat uitmaken van de heffingsgrondslag van box 3. Voor de praktijk brengt dit mee dat vanaf het tijdstip van premiebetaling steeds dient te worden bijgehouden welke waardetoename of -afname van het desbetreffende recht behoort bij elke premiebetaling. In beginsel gaat het derhalve niet om het achteraf splitsen van waarden van rechten op periodieke uitkeringen.
Het hiervóór geschetste uitgangspunt neemt evenwel niet weg dat wellicht in de praktijk problemen kunnen ontstaan bij de allocatie van de waarde van een recht op periodieke uitkeringen of verstrekkingen aan een gedeelte dat tot box 1 behoort en een gedeelte dat onderdeel uitmaakt van de heffingsgrondslag van box 3. In de nota naar aanleiding van het verslag inzake de voorgestelde Wet IB 2001 hebben wij op dit punt met betrekking tot het structurele regime opgemerkt dat het splitsingsvraagstuk, mede in het kader van de renseigneringsverplichtingen van verzekeraars en van de verplichting tot inhouding van loonbelasting, nog zal worden bezien en dat daarbij ook de verzekeringsbranche zal worden betrokken. Bovendien hebben wij in die nota aangegeven dat wij indien nodig nadere voorschriften zullen geven over de (technische) wijze waarop splitsing moet plaatsvinden en dat wij bereid zijn in overleg met de verzekeraars te bezien of we op dit punt tot praktische oplossingen kunnen komen.
P. Afrekenoptie voor bepaalde rechten op periodieke uitkeringen en verstrekkingen
Met betrekking tot onderdeel P vragen de leden van de PvdA-fractie of het keuzerecht op afrekening voor op 31 december 2000 bestaande rechten op periodieke uitkeringen voor het gehele recht geldt of uitsluitend voor zover dat recht voortvloeit uit premiebetalingen die zijn gedaan vóór 14 september 1999. In antwoord hierop merken wij op dat het keuzerecht niet bestaat met betrekking tot premiebetalingen die zijn gedaan op of na 14 september 1999, ongeacht of de betaling van die premies betrekking heeft op een bestaande overeenkomst dan wel op een op of na die datum gesloten overeenkomst. Ten aanzien van de waarde die op dergelijke premiebetalingen betrekking heeft, geldt immers de afrekenverplichting van het voorgestelde onderdeel Q. Ter voorkoming van misverstand merken wij op dat zowel onderdeel P als onderdeel Q uitsluitend betrekking hebben op premies die op grond van de Wet IB 1964 niet voor aftrek in aanmerking konden komen. Voor de toepassing van onderdeel P geldt nog als bijzonderheid, zoals wij reeds in de toelichting op dat onderdeel hebben opgemerkt, dat het recht op afrekening niet bestaat met betrekking tot een recht op periodieke uitkeringen indien een premie voor aftrek op grond van de Wet IB 1964 voor aftrek in aanmerking is gekomen. Voor deze methodiek is gekozen om lastige splitsingsproblemen te voorkomen.
De leden van de PvdA-fractie stellen een vraag over de toepassing van het bijzonder tarief van 45% dat op grond van de onderdelen P, derde lid, en Q, derde lid, op verzoek geldt voor de situatie waarin met betrekking tot een recht op periodieke uitkeringen of verstrekkingen op grond van die onderdelen in het jaar 2001 wordt afgerekend over de waarde daarvan. Hun vraag is of het tarief van 45% uitsluitend geldt voor zover de in het inkomen te begrijpen waarde valt in een tariefschijf waarvan het tarief hoger is dan 45%. Hierover merken wij op dat de belanghebbende uiteraard de mogelijkheid heeft aan te geven voor welk gedeelte van de in aanmerking te nemen waarde het bijzondere tarief van 45% moet worden toegepast. Met de voorgestelde bepalingen inzake het bijzondere tarief is derhalve niet beoogd dat op de gehele in aanmerking te nemen waarde ofwel het bijzondere tarief van toepassing is ofwel het reguliere tarief.
De leden van de CDA-fractie vragen naar de achtergrond van de bepaling van de hoogte van het bijzondere tarief, te weten 45%. Dienaangaande merken wij op dat daarvoor gekozen is aangezien de afrekening betrekking heeft op rentebestanddelen in de zin van de Wet IB 1964. Wij hebben derhalve aangesloten bij de meest voorkomende hoogte van het bijzondere tarief dat geldt voor de toepassing van die wet.
De leden van de fracties van de PvdA, D66 en het CDA vragen waarom aan de belastingplichtigen in onderdeel P niet de keuze wordt geboden reeds in het jaar 2000 in plaats van in het jaar 2001 af te rekenen over de waarde van een recht op periodieke uitkeringen of verstrekkingen. Deze leden wijzen erop dat afrekening in het jaar 2000 in sommige gevallen gunstiger zou kunnen zijn. In dit verband merken wij op dat ons uitgangspunt is geweest dat met betrekking tot de onderhavige rechten in één belastingjaar ondubbelzinnig duidelijkheid ontstaat over de status van het recht onder het voorgestelde regime: valt het recht in box 1 (eerbiedigende werking) dan wel in box 3 (afrekening en vervolgens forfaitair rendement). Daarbij is onze keuze gevallen op het jaar 2001 aangezien als gevolg daarvan voor de belastingplichtigen in totaal bezien de meest gunstige uitkomst kan ontstaan. Immers, voor het jaar 2001 geldt in de eerste plaats dat de belastingplichtige in het voorkomende geval voordeel kan hebben van de tariefverlagingen die wij voorstellen. Voorts houdt de keuze voor het jaar 2001 in dat belastingplichtige gemiddeld genomen een jaar uitstel heeft voor de betaling van de verschuldigde belasting ten opzichte van de situatie waarin over het jaar 2000 zou moeten worden afgerekend. Overigens merken wij op dat in de uitzonderlijke situaties waarin afrekening in het jaar 2000 gunstiger zou zijn, de belastingplichtige zelf kan bewerkstelligen dat in het jaar 2000 wordt afgerekend over de waarde van het recht door dat recht ultimo 2000 af te kopen. Mocht de belastingplichtige de behoefte hebben het recht te laten doorlopen, dan volstaat een afspraak met de verzekeraar dat de ontvangen afkoopsom terstond zal worden doorgestort ten behoeve van een nieuw recht op periodieke uitkeringen. Weliswaar ontstaat dan voor dat recht de verplichting per 1 januari 2001 af te rekenen op grond van het voorgestelde onderdeel Q – het gestorte bedrag is immers aan te merken als een premie die op of na 14 september 1999 is betaald – maar dat zal niet of nauwelijks betekenis hebben, aangezien het recht vrijwel niet in waarde zal zijn toegenomen sedert de storting van de premie ultimo 2000. Gelet op de genoemde overwegingen, achten wij het gewenst noch noodzakelijk een specifieke afrekenmogelijkheid voor het jaar 2000 in onderdeel P op te nemen.
De leden van de CDA-fractie achten het niet duidelijk of de keuze voor afrekening over de waarde van een recht op periodieke uitkeringen op grond van het voorgestelde onderdeel P leidt tot een daadwerkelijke betaling van belasting dan wel tot een conserverende aanslag. In antwoord hierop merken wij dat voor de toepassing van onderdeel P niet voorzien is in een conserverende aanslag zodat de ter zake van de afrekening verschuldigde belasting ook daadwerkelijk over het jaar 2001 dient te worden voldaan. Dit aspect is inherent aan de keuze die door belanghebbende wordt gemaakt af te wijken van het regime van eerbiedigende werking zoals dat is voorgesteld op grond van onderdeel O, eerste lid. Indien de belastingplichtige met betrekking tot het recht op periodieke uitkeringen uitstel van betaling wenst, kan hij juist gebruik blijven maken van die eerbiedigende werking.
Wij zien anders dan deze leden in de voorgestelde systematiek geen ongewenste gevolgen voor de belastingplichtigen, aangezien de mogelijkheid van afrekening dient te worden beschouwd als een afwijking van de hoofdregel van genoemd onderdeel O. In de meeste gevallen zal afrekening weliswaar niet worden beschouwd als een aantrekkelijke optie, doch wij hebben de belastingplichtigen niet de mogelijkheid willen onthouden rechten op periodieke uitkeringen om hen moverende redenen te kunnen brengen onder de werkingssfeer van het forfaitaire rendement.
Q. Afrekenverplichting ter zake van bepaalde rechten op periodieke uitkeringen en verstrekkingen
De leden van de fracties van de PvdA en het CDA vragen naar de gronden van de voorgestelde behandeling van premies voor rechten op periodieke uitkeringen of verstrekkingen die zijn betaald op of na 14 september 1999 en die niet op enigerlei wijze voor aftrek in aanmerking konden komen. Dienaangaande merken wij op dat de rechten die voortvloeien uit de genoemde premiebetalingen in het voorgestelde onderdeel O, tweede lid, worden uitgesloten van de eerbiedigende werking die in het eerste lid van dat onderdeel in algemene zin is opgenomen. In samenhang daarmee – het desbetreffende recht gaat in zoverre als gevolg van het uitsluiten van die eerbiedigende werking over naar box 3 – dient op grond van onderdeel Q per 1 januari 2001 te worden afgerekend over het rentebestanddeel in dat recht. De gronden voor deze fiscale behandeling hebben wij aangegeven in de toelichting op onderdeel O, tweede lid. Op die plaats hebben wij opgemerkt dat met de voorgestelde fiscale behandeling wordt voorkomen dat door de belastingplichtigen onbegrensd en ongeclausuleerd kan worden ingespeeld op de eerbiedigende werking die op grond van onderdeel O, eerste lid, wordt voorgesteld. Als gevolg van die eerbiedigende werking gaat het desbetreffende recht immers – in afwijking van hetgeen zou passen in het voorgestelde regime – geen onderdeel uitmaken van de grondslag van het forfaitaire rendement. Het recht gaat onderdeel uitmaken van box 1 en de zogenoemde saldomethode van het huidige artikel 25, eerste lid, onderdeel g, Wet IB 1964 is van toepassing voor de bepaling van de belastbaarheid van de in de toekomst te ontvangen periodieke uitkeringen en verstrekkingen. Onder het huidige regime wordt die saldomethode op grote schaal gebruikt als middel voor taxplanning. De saldomethode heeft namelijk als van de economische werkelijkheid afwijkend kenmerk dat rendementen die zijn behaald met voor het recht betaalde premies pas tot het inkomen worden gerekend voor zover en nadat de uitkeringen gezamenlijk het bedrag van de in totaal betaalde premies hebben overtroffen. Aangezien rechten op periodieke uitkeringen nauwelijks aan beperkende fiscale voorwaarden zijn gebonden, biedt deze saldomethode niet alleen optimale mogelijkheden de belastingheffing over behaalde rendementen naar de toekomst te verschuiven, maar bovendien kan gedurende de looptijd tot het bedrag van de in totaal ingelegde premies vrijwel naar willekeur worden beschikt over contante opnamen – in fiscale zin gedeeltelijke afkopen – uit het recht zonder dat van enige belastingheffing sprake is. Het voorgestelde forfaitaire rendement beoogt juist onder meer te komen tot een adequate fiscale behandeling van dit soort rechten die in de praktijk ook wel saldo-lijfrenten of saldo-periodieke-uitkeringen worden genoemd.
Gezien deze omstandigheden zouden wij het niet aanvaardbaar vinden indien na de aankondiging van het regime met eerbiedigende werking, daarop zou kunnen worden ingespeeld door alsnog tot 1 januari 2001 waarden in dergelijke rechten – bestaand of alsnog overeengekomen – te kunnen inbrengen. Hierbij dient nog te worden bedacht dat met betrekking tot de premiebetalingen voor dergelijke «saldolijfrenten» geen enkele fiscale limitering bestaat. Op die gronden achten wij het anders dan de leden van de CDA-fractie dan ook niet wenselijk indien voor de belastingplichtigen op dit terrein ook de mogelijkheid van keuze voor de eerbiedigende werking van onderdeel O, eerste lid, in het overgangsrecht zou worden opgenomen.
R. Beëindiging eerbiedigende werking voor bepaalde rechten op periodieke uitkeringen en verstrekkingen bij emigratie
De leden van de CDA-fractie vragen waarom in onderdeel R wordt voorgesteld bij emigratie af te rekenen met betrekking tot rechten op periodieke uitkeringen en verstrekkingen ter zake waarvan de eerbiedigende werking van onderdeel O, eerste lid, van toepassing is, te meer daar het regime van de Wet IB 1964 geen afrekening over rentebestanddelen kent bij emigratie. Voorts vragen zij waarom ter zake van die afrekening niet het bijzondere tarief van toepassing is zoals dat bij afrekening op grond van de onderdelen P en Q op verzoek wel mogelijk is. Deze leden stellen ten slotte vast dat niet voorzien is in uitstel van betaling bij emigratie.
In antwoord op deze vragen merken wij in de eerste plaats op dat de afrekening bij emigratie van onderdeel R uitsluitend betrekking heeft op rechten voor zover daarvoor onder de Wet IB 1964 geen premie-aftrek mogelijk was. Het regime van de eerbiedigende werking van onderdeel O, eerste lid, voor zodanige bestaande rechten vormt voorts een uitzondering op de behandeling van dergelijke rechten onder het regime van de Wet IB 2001. Dergelijke rechten – vanwege het ontbreken van de mogelijkheid van premie-aftrek in de praktijk ook wel saldolijfrenten of saldo-periodieke-uitkeringen genoemd – dienen in feite met ingang van 1 januari 2001 in aanmerking te worden genomen in de grondslag van het forfaitaire rendement (box 3). Dit zou evenwel de noodzaak meebrengen af te rekenen over het rentebestanddeel dat tot en met 31 december 2000 in de waarde van het recht is begrepen. Onder meer teneinde de belastingplichtigen op dit punt met betrekking tot vóór 14 september 1999 betaalde premies – zie onderdeel Q voor op of na die datum betaalde premies – niet te zeer te belasten geldt voor dergelijke saldolijfrenten in beginsel eerbiedigende werking. De afrekeningsclaim op het rentebestanddeel schuift daarmee in feite door naar de heffing over de uitkeringen of verstrekkingen in de toekomst op grond van de saldomethode. In onderdeel P wordt aan de belastingplichtigen daarnaast de mogelijkheid geboden in het jaar 2001 af te rekenen over het rentebestanddeel in saldolijfrenten. Het recht gaat daarna over naar box 3. Gelet op het feit dat een belastingplichtige die kiest voor afrekening, de heffing over het rentebestanddeel naar voren haalt ten opzichte van de eerbiedigende werking van onderdeel O, eerste lid, wordt op diens verzoek het bijzondere tarief van 45% toegepast.
Zoals hiervoor geschetst is het uitgangspunt derhalve dat in feite per 1 januari 2001 afrekening over het rentebestanddeel moet plaatsvinden maar dat deze afrekening wordt doorgeschoven naar de heffing over de toekomstige uitkeringen tenzij de belastingplichtige anders verzoekt. Naar onze mening zou het dan ook te ver gaan indien de doorgeschoven afrekeningsclaim illusoir zou kunnen worden door emigratie. Vandaar dat die claim alsnog wordt geëffectueerd bij emigratie op grond van het voorgestelde onderdeel R. De mogelijkheid van een bijzonder tarief achten wij daarbij niet gewenst aangezien door het niet afrekenen op 1 januari 2001 feitelijk uitstel van heffing over het rentebestanddeel in de saldolijfrente plaatsvindt. Ook een bijzondere regeling voor uitstel van betaling, anders dan de bestaande reguliere mogelijkheden daartoe, achten wij gelet op hetgeen wij hebben aangegeven niet gewenst.
Hierbij dient te worden bedacht, zoals wij deze leden ook hebben geantwoord bij hun vraag over de toepassing van onderdeel Q, dat saldolijfrenten onder de Wet IB 1964 een belangrijk instrument zijn geweest van tax planning. Wij voegen hieraan toe dat er voorbeelden uit de praktijk zijn waarbij per saldolijfrente, al dan niet bedongen bij de eigen BV, miljoenen aan premies zijn gestort met veelal als oogmerk belastingheffing over rentebestanddelen naar de toekomst te verschuiven, dan wel door emigratie te ontlopen.
S. Omzetting stakingswinst in lijfrente; rekening houden met bestaande rechten
De leden van de PvdA-fractie vragen wat de toegevoegde waarde is van onderdeel S in het kader van hetgeen is geregeld in het voorgestelde artikel 3.7.7. In onderdeel S is bepaald dat bij de berekening van de ruimte om op grond van het voorgestelde artikel 3.7.7 de door een belastingplichtige behaalde stakingswinst om te zetten in een lijfrente, ook rekening moet worden gehouden met voorzieningen die onder de vigeur van de Wet IB 1964 zijn opgebouwd door middel van lijfrenten. Dit onderdeel is noodzakelijk aangezien de formulering van de berekening van de onderhavige ruimte in artikel 3.7.7 is afgestemd op de bepalingen van het voorgestelde regime. Daarin is geen plaats voor het rekening houden met voorzieningen die op grond van bepalingen van de Wet IB 1964 zijn opgebouwd. Onderdeel S brengt op dit punt derhalve de noodzakelijke aansluiting tussen de voorgestelde wet en de Wet IB 1964 tot stand.
De leden van de CDA-fractie vragen of bij de toepassing van onderdeel S uitsluitend de in het verleden betaalde premies in aanmerking worden genomen als opgebouwde voorziening of ook het daarop behaalde rendement. In antwoord hierop merken wij op dat het bij de toepassing van onderdeel S conform de formulering daarvan gaat om de bedragen die onder het regime van de Wet IB 1964 als lijfrentepremies in aftrek zijn gebracht op grond van artikel 45a, tweede tot en met vijfde lid, van die wet. Deze wijze van toepassen strookt met de wijze waarop thans op grond van artikel 45a, vijfde lid, Wet IB 1964 wordt rekening gehouden met opgebouwde voorzieningen.
T. Inpassen van betaalde lijfrentepremies
De leden van de PvdA-fractie vragen om een voorbeeld waarin de praktische werking van onderdeel T, op grond waarvan onder de werking van de Wet IB 1964 betaalde lijfrentepremies voor zover noodzakelijk worden ingepast in het voorgestelde regime, duidelijk wordt gemaakt. In antwoord op deze vraag merken wij op dat cijfermatige voorbeelden voor de toepassing van onderdeel T geen toegevoegde waarde hebben. Hierna schetsen we dan ook de werking van onderdeel T aan de hand van een abstracte casus die in de praktijk aan de orde kan komen.
Het eerste lid van onderdeel T zorgt er uitsluitend voor dat het regime van de negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen ook van toepassing zal zijn op premies die zijn betaald voor lijfrenten waarop het regime van de Wet IB 1964 van toepassing is, zoals die wet luidt met ingang van 1 januari 1992 (de ingangsdatum van de zogenoemde Brede herwaardering). Dit betekent dat het regime van de negatieve uitgaven ook geldt voor bij voorbeeld een lijfrente die in 1995 is overeengekomen en ter zake waarvan de belastingplichtige de in de jaren 1995 tot en met 2000 betaalde premies als persoonlijke verplichtingen in aanmerking kon nemen. Zou deze belastingplichtige in het jaar 2001 – er van uitgaande dat het voorgestelde regime kracht van wet verkrijgt – een handeling met betrekking tot de lijfrente verrichten die ingevolge hoofdstuk 3, onderdeel 8, moet worden aangemerkt als een handelen in strijd met de voorwaarden van de lijfrentepremie-aftrek, dan wordt het totaalbedrag van de tot en met het jaar 2000 betaalde lijfrentepremies als negatieve uitgaven tot het inkomen van het jaar 2001 gerekend. De werking van onderdeel T is uitdrukkelijk beperkt tot de lijfrenten waarop het regime van de Brede herwaardering van toepassing is geweest, aangezien de voorwaarden voor lijfrentepremie-aftrek van dat regime vrijwel naadloos aansluiten op de voorwaarden van het voorgestelde regime. Bovendien kent het regime van de Brede herwaardering reeds de systematiek van het terugnemen van de lijfrentepremie-aftrek bij schending van de voorwaarden daarvan. De betaalde premies worden dan aangemerkt als zogenoemde fictieve negatieve persoonlijke verplichtingen. Voor dergelijke lijfrenten heeft onderdeel T, eerste lid, derhalve in zoverre geen andere gevolgen dan het regime van de Wet IB 1964. Aangezien lijfrenten waarop het regime van de Brede herwaardering niet van toepassing is, wat betreft voorwaarden voor lijfrentepremie-aftrek in het geheel niet aansluiten bij het voorgestelde regime, hebben wij het niet aanvaardbaar geacht het voorgestelde regime van de negatieve uitgaven ook voor dergelijke lijfrenten te laten gelden.
Het tweede lid van onderdeel T voorkomt een begripsmatig hiaat en heeft derhalve uitsluitend een wetstechnische betekenis.
Onderdeel T, derde lid, treft voorzieningen voor de situatie waarin met toepassing van het eerste lid premies voor lijfrenten als negatieve uitgaven in aanmerking zijn genomen. Stel dat in het gegeven voorbeeld het totaal van de betaalde premies als negatieve uitgaven in aanmerking zijn genomen, dan is op grond van het voorgestelde regime ook het daarover behaalde rendement in aanmerking genomen (artikel 3.8.2, eerste lid) en wel in beginsel tot het bedrag van de waarde in het economische verkeer van de lijfrente (artikel 3.8.6, eerste lid). In zoverre houdt het voorgestelde regime derhalve een wijziging in ten opzichte van het regime van de Brede herwaardering; daarin werd het behaalde rendement uitsluitend in aanmerking genomen bij een daadwerkelijke uitkering, zoals bij een afkoopsom. Teneinde in een dergelijke situatie te komen tot een juiste belastingheffing, bewerkstelligt het derde lid dat de in aanmerking genomen waarde wordt beschouwd als de waarde van de prestatie die voor de desbetreffende lijfrente is geleverd. Die prestatie is vervolgens relevant voor de belastingheffing volgens de saldomethode over de uitkering of uitkeringen uit die lijfrente. Deze belastingheffing ingevolge de saldomethode vloeit voor een dergelijke lijfrente voort uit de eerbiedigende werking van onderdeel O, eerste lid. In het voorbeeld betekent het dat de uitkeringen uit de lijfrente in box 1 eerst worden belast nadat die uitkeringen gezamenlijk het bedrag van de als negatieve uitgaven in aanmerking genomen premies vermeerderd met het daarover behaalde rendement hebben overtroffen.
W. Voorwaartse verliesverrekening
De leden van de PvdA-fractie vragen hoe het verlies bedoeld in onderdeel W, derde lid, zal worden bepaald indien het niet om een ondernemingsverlies gaat.
De inspecteur stelt het bedrag van een verlies van een jaar vast bij voor bezwaar vatbare beschikking, gelijktijdig met het vaststellen van de aanslag over dat jaar. Na ontbinding van het huwelijk zullen van de bij de belastingplichtige aldus vastgestelde en nog niet verrekende verliezen moeten worden afgesplitst de verliezen die zijn voortgevloeid uit inkomenstbestanddelen die van de zijde van zijn echtgenoot zijn opgekomen. Dit zijn inkomensbestanddelen waarvoor de verzelfstandiging onder de Wet op de inkomstenbelasting 1964 niet geldt. Voor de meeste inkomensbestanddelen zal duidelijk zijn van wiens zijde deze zijn opgekomen. In de praktijk is niet gebleken dat zich hierbij veel problemen voordoen. Mocht er echter onenigheid ontstaan bijvoorbeeld over de hoogte van het door de echtgenoot meegenomen verlies, dan kan zowel de belastingplichtige als de echtgenoot daar zelfstandig een bezwaar- en eventueel een beroepschrift indienen.
De leden van de fracties van CDA en D66 constateren – in navolging van de Nederlandse orde van belastingadviseurs – dat artikel 3.12.1 bedoeld is als een tegemoetkoming, maar onder omstandigheden nadelig kan uitwerken. Deze leden denken daarbij aan de omstandigheid dat overtreding van de voorwaarden van de conserverende aanslag ertoe leidt dat de aanslag alsnog wordt geïnd, terwijl geen belasting verschuldigd zou zijn – in verband met nog openstaande verliezen – indien het inkomen niet was begrepen in een conserverende aanslag. Voorts vragen deze leden of dit effect zou kunnen worden weggenomen door bij de inning van de conserverende aanslag met deze verliezen alsnog rekening te houden.
Artikel 3.12.1 bepaalt dat de regeling inzake verliesverrekening wordt toegepast alsof de te conserveren inkomensbestanddelen, zoals bijvoorbeeld de negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen bij emigratie, niet in aanmerking zijn genomen. Dit betekent dat een uit het gewone inkomen – geschoond van te conserveren inkomen – voortvloeiend verlies kan worden verrekend met positief gewoon inkomen uit andere jaren. In deze situatie werkt de regeling inderdaad als een tegemoetkoming. Het uitsluiten van te conserveren inkomen heeft echter als consequentie – de leden van de fracties van CDA en D66 merken dat terecht op – dat indien bij een niet-toegestane handeling de conserverende aanslag alsnog wordt ingevorderd, geen gebruik kan worden gemaakt van nog te verrekenen (gewone) verliezen. In zoverre werkt de regeling nadelig uit. Indien dit in de praktijk tot ongewenste gevolgen zou leiden, zullen wij – zoals in de Memorie van toelichting bij het wetsvoorstel is toegezegd – bezien of hier wat aan moet worden gedaan.
De leden van de CDA-fractie vragen of het niet gewenst is dat de verruiming van de middelingsregeling in die zin dat ook het jaar waarin de belastingplichtige de leeftijd van 65 jaar bereikt in een middelingstijdvak kan worden betrokken, ook mogelijk wordt gemaakt voor de laatste jaren onder de huidige wetgeving.
Mede naar aanleiding van het advies van de Raad van State hebben wij de middelingsregeling verruimd. Een van de redenen voor die verruiming was het vervallen van de bijzondere tarieven in de sfeer van winst uit onderneming, met name voor de ondernemer die de onderneming op 65-jarige leeftijd staakt. Nu voor die situaties onder de Wet op de inkomstenbelasting 1964 een bijzonder tarief geldt, achten wij het niet nodig ook de onder die wet geldende middelingsregeling te verruimen.
AC. Genotsrechten en aanmerkelijk belang
De leden van de PvdA-fractie vragen wat er gebeurt met het gedeelte van de verkrijgingsprijs van een tijdelijk genotsrecht dat nog niet in aftrek is gekomen op het tijdstip van overgang van dit genotsrecht naar box III.
De forfaitaire rendementsheffing wordt berekend op basis van een vermogensgrondslag. In deze gedachtegang is voor een aanvullende aftrek van de restantkoopsom geen ruimte. Immers, de koopsom van het genotsrecht heeft inmiddels de heffingsgrondslag verminderd, terwijl daarvoor in de plaats de waarde van het genotsrecht is gekomen. Anders gezegd: niet de omvang maar slechts de samenstelling van de vermogensgrondslag is gewijzigd. De waarde van het genotsrecht zal jaarlijks dalen. Daartegenover staan de inkomsten uit het desbetreffende genotsrecht die in de vermogensgrondslag vloeien. Uiteindelijk verloopt de transactie dus neutraal, dat wil zeggen het forfaitaire rendement over de gehele genotsrechtperiode bezien zal hetzelfde zijn als vóór de aankoop van het genotsrecht. Daarbij moet worden bedacht dat het forfaitaire rendement is gebaseerd op een verondersteld nettorendement. Op deze wijze wordt met de (restant)koopsom van het tijdelijke genotsrecht rekening gehouden bij de bepaling van het inkomen uit sparen en beleggen. Een en ander betekent dat voor een restantkoopsom per 1 januari 2001 in de sfeer van de forfaitaire rendementsheffing geen overgangsregeling hoeft te worden getroffen.
De leden van de CDA-fractie hebben in het kader van hun inbreng op de Wet inkomstenbelasting 2001 ten aanzien van een tweetal situaties met betrekking tot tijdelijke genotsrechten vragen gesteld. Zij wijzen in de eerste plaats op de situatie dat onder het regime van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 ter zake van een legaat tegen inbreng sinds 14 november 1997 sprake is van een defiscalisering (artikel 25, zestiende lid). De belastingplichtige met een tijdelijk genotsrecht kan de betaalde tegenprestatie niet als aftrekbare kosten in mindering brengen op de inkomsten. Indien het een genotsrecht betreft op aanmerkelijkbelangaandelen zal ter zake van een dergelijke vestiging op grond van artikel 20b van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 bij degene die het recht heeft gevestigd, een regulier voordeel in aanmerking zijn genomen. Zoals in het Besluit van 11 juni 1999, nr. DB99/1272, V-N 1999/30.10 in vraag B.2 is uitgedragen, heeft de wetgever uitdrukkelijk gekozen voor het van toepassing zijn van artikel 25, zeventiende lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 voor het berekenen van het te belasten reguliere voordeel en is afgezien van het van toepassing zijn van artikel 25, zestiende lid, onderdeel a, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Het overgangsrecht is zodanig opgezet dat de bestaande fiscale claims in stand worden gehouden. In het door voormelde leden geschetste geval zullen onder het regime van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 alle voordelen die de tijdelijke vruchtgebruiker ontvangt, zijn belast als inkomsten uit vermogen. Het toekennen van een verkrijgingsprijs met ingang van 1 januari 2001 zou betekenen dat een deel van deze fiscale claim zou worden prijsgegeven.
De tweede situatie die de leden van de CDA-fractie schetsen, betreft genotsrechten die vóór 1 januari 1996 zijn ontstaan en die op grond van de op dat tijdstip in werking getreden wetgeving als tijdelijke genotsrechten zijn aangemerkt. Voormelde leden opperen de verkrijgingsprijs in die gevallen te stellen op de waarde in het economisch verkeer per 1 januari 1996. Bij de totstandkoming van het met ingang van 1 januari 1996 geldende regime is uitdrukkelijk gekozen voor onmiddellijke inwerkingtreding zonder onderscheid te maken naar het tijdstip van het ontstaan van het genotsrecht. Dit betekent dat met ingang van 1996 voor genotsrechten die met ingang van 1 januari 1996 als tijdelijk genotsrecht zijn aangemerkt, niet alleen de volledige uitkeringen uit die rechten als inkomsten uit vermogen zijn belast maar dat tevens in geval van vervreemding van een dergelijk tijdelijk genotsrecht de opbrengst op grond van artikel 31, vijfde lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 is belast. Het ligt daarom ook voor dit soort situaties voor de hand om de verkrijgingsprijs van deze genotsrechten op nihil te stellen. Artikel I, onderdeel AC, Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 zal dan ook worden aangepast in die zin dat in beide hiervóór bedoelde gevallen de verkrijgingsprijs zal worden gesteld op nihil.
De leden van de CDA-fractie vragen om een toelichting op de in onderdeel AC, eerste lid, opgenomen regeling inzake de verkrijgingsprijs van tijdelijke genotsrechten op tot een aanmerkelijk belang behorende aandelen, winstbewijzen en schuldvorderingen. In het bijzonder vragen deze fractieleden zich af welke verkrijgingsprijs moet worden toegekend aan een tijdelijk genotsrecht dat krachtens erfrecht is ontstaan en waarvoor de verkrijger geen tegenprestatie heeft voldaan.
Uitgangspunt ten aanzien van de op 1 januari 2001 bestaande genotsrechten die onder het regime van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 als tijdelijk werden aangemerkt, is dat het bedrag dat voor de verkrijging van het genotsrecht is opgeofferd (de koopsom) tot de verkrijgingsprijs van het aanmerkelijk belang gaat behoren voorzover dit bedrag op 31 december 2000 op grond van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 nog niet in aftrek is gebracht. In situaties waarin het genotsrecht is ontstaan zonder dat daar een tegenprestatie voor is voldaan, hetgeen zich bijvoorbeeld in erfrechtelijke situaties kan voordoen, ontbreekt een koopsom en zal de verkrijgingsprijs derhalve nihil bedragen.
De leden van de CDA-fractie vragen zich af of ter zake van de rechten van een beneficiary van tot een trustvermogen behorende aanmerkelijkbelangaandelen geen overgangsbepalingen nodig dan wel gewenst zijn.
De trust kent een grote diversiteit aan verschijningsvormen. De fiscale kwalificatie van de trust is afhankelijk van de feitenconstellatie. Als de rechten van een beneficiary op grond van deze feitenconstellatie gelijkgesteld kunnen worden met genotsrechten, zullen voor de tot het trustvermogen behorende aanmerkelijkbelangaandelen de overgangsbepalingen inzake genotsrechten en aanmerkelijk belang toepassing vinden; indien dit niet zo is, vallen de rechten van de beneficiary onder de heffing van box III.
AE. Fictieve aanmerkelijk belangen ontstaan na 1 januari 1997
De leden van de fractie van het CDA merken op dat belastingplichtigen die voor de toepassing van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 een fictief aanmerkelijk belang hebben, op grond van de voorgestelde tekst van hoofdstuk 2, artikel II, onderdelen AE en AI, van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 niet zouden kunnen kiezen voor afrekening op de wijze als bedoeld in artikel 4.7.1.1, derde lid, Wet IB'01. Dit vloeit voort uit de verwijzing in dat artikel naar artikel 4.3.6 Wet IB'01. Deze leden bepleiten dat deze mogelijkheid alsnog wordt geboden en dat daarbij een tarief van 25% zal worden gehanteerd. Een vergelijkbaar probleem speelt bij belastingplichtigen die een aanmerkelijk belang hebben op grond van de bepalingen van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 maar op grond van de bepalingen van de Wet inkomstenbelasting 2001 niet langer als aanmerkelijkbelanghouder worden aangemerkt. In hoofdstuk 2, artikel II, onderdeel AF, van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 is geregeld dat ook in dergelijke gevallen sprake is van een fictief aanmerkelijk belang. Het pleidooi van de leden van de CDA-fractie ziet ook op deze gevallen.
De mogelijkheid om te kiezen voor afrekening is in artikel 4.7.1.1, derde lid, Wet IB'01 geopend voor houders van een fictief aanmerkelijk belang. Daarbij is niet beoogd belastingplichtigen die een fictief aanmerkelijk belang hebben door toepassing van bepalingen van overgangsrecht van deze mogelijkheid uit te sluiten. Terecht constateren de leden van de fractie van het CDA dat de letterlijke tekst van de Wet IB'01 dit echter verhindert. Bij nota van wijziging van het onderhavige wetsvoorstel zal deze belemmering worden weggenomen.
Anders dan de genoemde leden zijn wij van mening dat in deze gevallen een heffing naar het voor 1 januari 2001 geldende tarief niet juist zou zijn. Allereerst kan worden opgemerkt dat voor degenen die niet kiezen of kunnen kiezen voor afrekenen eveneens sprake zal zijn van een hoger tarief. Tariefsverhogingen treden – evenals tariefsverlagingen – altijd met onmiddellijke ingang in werking. Er wordt daarbij geen onderscheid gemaakt naar de herkomst van de belastbare inkomsten. Slechts het belastbare moment is van belang. Een bijzondere regeling voor de door de leden van de CDA-fractie genoemde gevallen, zou dan ook een niet-gerechtvaardigde bevoordeling inhouden in vergelijking tot overige aanmerkelijkbelanghouders.
AF. Kwalificatie aanmerkelijk belang
AJ. Waardering vermogensbestanddelen bij overgang naar inkomen uit aanmerkelijk belang
De leden van de CDA-fractie pleiten ervoor de step-up-regeling van hoofdstuk II, artikel I, onderdeel AJ van de Invoeringswet ook te laten gelden voor vermogensbestanddelen die ná 1 januari 2001 tot een aanmerkelijk belang gaan behoren.
Deze vraag heeft betrekking op de werking van de Wet inkomstenbelasting 2001. In de nota naar aanleiding van het verslag bij het voorstel voor die wet is reeds op deze materie ingegaan. Aldaar is opgemerkt dat de werking van het winstregime met zich brengt dat een vermogensbestanddeel dat tot een ondernemingsvermogen gaat behoren in beginsel te boek wordt gesteld op de waarde in het economisch verkeer. Deze hoofdregel en de uitzonderingen daarop zijn in de rechtspraak geformuleerd. Een wettelijke regeling lijkt voor de toepassing van de Wet inkomstenbelasting 2001 dan ook niet nodig. In het kader van het overgangsrecht is er voor gekozen deze materie wel expliciet te regelen.
De leden van de fractie van het CDA vragen hoe de belastingheffing verloopt indien in het kader van het overgangsrecht sprake is van een staking (Hoofdstuk 2, art. I, onderdeel A) waarna voorheen tot het ondernemingsvermogen behorende vermogensbestanddelen, bijvoorbeeld een commanditaire deelname, tot een aanmerkelijk belang gaat behoren. Geldt dan de step-up-regeling van artikel 4.7.2.5 Wet IB'01 zo willen deze leden weten.
In het door de leden genoemde geval wordt de belastingplichtige geacht zijn onderneming onmiddellijk voorafgaand aan 1 januari 2001 te hebben gestaakt. Wij nemen aan dat deze leden het oog hebben op vermogensbestanddelen die op grond van de artikelen 4.3.4, onderdelen b of c, of 4.3.5, tweede of derde lid, Wet IB'01 tot een aanmerkelijk belang gaan behoren. Voor dergelijke vermogensbestanddelen is in onderdeel AJ van de Invoeringswet Inkomstenbelasting 2001 geregeld op welke waarde deze vermogensbestanddelen te boek dienen te worden gesteld. Hoofdregel daarbij is dat deze waarde wordt gesteld op de waarde in het economisch verkeer op 1 januari 2001. Volledigheidshalve wijzen wij erop dat artikel 4.7.2.5 Wet IB'01 niet van belang is voor vermogensbestanddelen waarop de leden doelen. Gezien de plaats in hoofdstuk 4, afdeling 7, Wet IB'01 heeft deze bepaling immers geen betekenis voor vermogensbestanddelen ter zake waarvan het inkomen wordt bepaald op de voet van de bepalingen van afdeling 6 van het genoemde hoofdstuk. Voor aandelen, winstbewijzen en schuldvorderingen die door de inwerkingtreding van de Wet inkomstenbelasting 2001 tot een aanmerkelijk belang gaan behoren is eveneens specifiek overgangsrecht opgenomen.
De leden van de fracties van de PvdA, het CDA en D66 vragen – evenals de Nederlandse Orde van Belastingadviseurs (de Orde) – allen naar de positie van de verschuldigde termijnen van huren, pachten en renten in het voorgestelde overgangsrecht. De leden van de fractie van de PvdA vragen waarom artikel 42a (bedoeld zal zijn 42b) van de Wet IB'64 niet van toepassing is verklaard in het voorgestelde onderdeel Aka. De leden van de fractie van het CDA willen een reactie op een voorbeeld van een verhuurd pand waarvan de huur in 2000 wordt ontvangen en de onderhoudskosten in 2001 worden betaald en tevens een reactie op de positie van sommige, niet nader omschreven, financiële producten. Eveneens in navolging van de Orde constateren de leden van de fracties van de PvdA, het CDA en D66 dat ten aanzien van lopende overbedelingsvorderingen (overigens kan beter worden gesproken over onderbedelingsvorderingen dan wel, vanuit de debiteur bezien, van overbedelingsschulden) niet is bepaald dat de lopende rentetermijnen buiten de per 31 december 2000 te belasten bestanddelen vallen. Deze fractieleden zijn van mening dat voor dergelijke lopende rentetermijnen een nadere regeling dient te worden getroffen.
De leden van de fracties van het GPV en de RPF willen weten of de nog niet opeisbare rente over het jaar 2000 op 1 januari 2001 in box I of in box III valt. Zij vragen dit met het oog op het systeem van de vermogensrendementsheffing. Daarnaast vragen zij waarom geen afrekening hoeft plaats te vinden over dividenden die in 2001 worden ontvangen.
Door middel van het voorgestelde overgangsrecht wordt bereikt dat de belastingclaim die rust op de huur-, pacht- en rentetermijnen die is opgebouwd onder de Wet IB'64 ook wordt belast onder die wet. Een dergelijke bepaling is noodzakelijk om te voorkomen dat een onbedoeld heffingstekort ontstaat. Daarnaast zouden belastingplichtigen zonder deze bepaling gemakkelijk inkomsten die belast zouden moeten worden in 2000 pas in 2001 of later tot uitkering kunnen laten komen. Daar waar het gaat om verschuldigde termijnen is een dergelijke bepaling niet noodzakelijk, omdat door het huidige wettelijke systeem renteaftrek plaatsvindt op het tijdstip waarop de betalingen zijn ontvangen, verrekend, ter beschikking zijn gesteld of rentedragend zijn geworden. Hierdoor is een anti-misbruikbepaling als nu is voorgesteld voor inkomstenkant voor de aftrekkant niet nodig. De huidige wet voorziet immers reeds in bepalingen die voorkomen dat onbedoelde aftrek van verschuldigde termijnen kan plaatsvinden. Met betrekking tot de verschuldigde termijnen die op 1 januari 2001 bestaan, geldt dat deze als schuld kunnen worden meegenomen ter bepaling van de hoogte van de vermogensrendementsheffing. Uiteraard geldt dit alleen voor die termijnen die betrekking hebben op vermogensbestanddelen die thuishoren in box III.
De bepaling die is voorgesteld in onderdeel Aka is bedoeld om (beoogd) oneigenlijk gebruik te voorkomen. In die gevallen achten wij het niet noodzakelijk de rentevrijstelling van toepassing te verklaren. Het gaat daarbij immers om situaties waarin belastingplichtigen veelal zelf het moment kunnen bepalen waarop de al gerijpte, maar vervolgens voor wat de bijbehorende heffing betreft uitgestelde termijn genoten wordt. Het gaat in deze gevallen dus niet om lopende, dat wil zeggen nog rijpende termijnen. Deze laatste vallen onder de werking van onderdeel AK, op grond waarvan artikel 42b van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 voor het jaar 2001 van toepassing wordt verklaard.
Met betrekking tot het voorbeeld van de onderhoudskosten geldt dat voor de bepaling van het tijdstip waarop kosten in het jaar 2000 in aftrek kunnen komen het huidige artikel 38 van de Wet IB'64 geldt. Dat heeft tot gevolg dat kosten, die in 2001 worden betaald niet in het jaar 2000 in aanmerking kunnen worden genomen. De schuld die aan deze betaling ten grondslag ligt wordt als schuld meegenomen ter bepaling van de hoogte van de vermogensrendementsheffing. Ditzelfde principe geldt voor de financiële producten die worden aangehaald door de leden van de fractie van het CDA. Hierbij brengen wij in herinnering dat het juist deze producten zijn die er mede toe hebben genoopt het belastingstelsel op het punt van de inkomsten uit vermogen te herzien.
Ook lopende rentetermijnen van onderbedelingsvorderingen vallen onder de werking van onderdeel AK. Ter zake van onderbedelingsvorderingen die voortvloeien uit de verdeling van een nalatenschap wordt in de praktijk veelal bepaald dat ze enkelvoudige interest dragen en dat de rente pas opeisbaar is bij het overlijden van de debiteur (bijvoorbeeld de langstlevende ouder ingeval van een verdeling volgens het model langstlevende-al). Onder het regime van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 brengt dit met zich mee dat de rente in beginsel pas belast is bij het kind op het moment dat de langstlevende ouder komt te overlijden. Op hetzelfde moment ontstaat recht op rente-aftrek. Teneinde te voorkomen dat de corresponderende rente-aftrek bij de langstlevende ouder door de systeemwijziging wordt misgelopen, kunnen de erfgenamen onderling afspreken dat de rente tot en met 31 december 2000 (feitelijk) wordt betaald vóór de inwerkingtreding van de Wet inkomstenbelasting 2001. Daarmee wordt bereikt dat zowel de belastingheffing over de rentetermijn als de daarmee corresponderende rente-aftrek kunnen worden geëffectueerd onder de werking van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Overigens merken wij op dat voorzover de overbedelingsschuld in de heffing van box III valt, de schuld inclusief de op 1 januari 2001 lopende rentetermijn in mindering komt op de rendementsgrondslag.
De leden van de fracties van de GPV en het RPF constateren terecht dat de rente die betrekking heeft op het jaar 2000 maar eerst in het jaar 2001 wordt genoten, belast zal worden in box I op het tijdstip waarop de rente daadwerkelijk wordt ontvangen. Zoals hiervóór wordt vermeld worden op deze wijze een heffingstekort in 2000 en manipulatie met lopende termijnen van rente, huren en pachten voorkomen. Op 1 januari behoort de lopende termijn tot de bezittingen die bepalend zijn voor de hoogte van de rendementsheffing over dat jaar. Uiteraard geldt dit alleen voor die lopende termijnen die betrekking hebben op vermogensbestanddelen die in box III thuishoren. In de sfeer van de dividendinkomsten wordt de hiervóór vermelde manipulatiemogelijkheid in veel mindere mate aanwezig geacht. In de gevallen waarin de aandeelhouder wel in staat is te manipuleren, zal sprake zijn van een aanmerkelijkbelangpositie. Voor die situatie is uitgebreide regelgeving voorhanden.
Artikel AKa. Uitgestelde termijnen
AL. Vrijgestelde kapitaalverzekeringen (2001 en 2002)
De leden van de fracties van de PvdA en het CDA vragen zich af waarom de kapitaalverzekering eigen woning niet bij de eigen BV kan worden afgesloten. De leden van de CDA-fractie wijzen daarbij op het Besluit van 9 juli 1998, DB98/1429M, Infobulletin 98/570.
Wanneer een kapitaalverzekering bij de eigen BV wordt afgesloten, betekent dit dat het risico, dat inherent is aan een verzekering in materiële zin, niet aan een derde wordt overgedragen. Immers, in economische zin verlaten de premies die aan de eigen BV worden betaald het vermogen – in ruime zin – van de belastingplichtige niet; er is feitelijk sprake van een spaarpot. Men kan zich nu eenmaal niet bij zichzelf verzekeren. Een dergelijke rechtsverhouding vloeit dan ook veelal voort uit het nastreven van een fiscaal aantrekkelijk resultaat. Onder deze omstandigheden is er geen enkele reden om bij een faciliteit zoals een vrijstelling van opgebouwde rente de mogelijkheid van een dergelijk fiscaal resultaat in stand te laten. Evenals bij lijfrentevoorzieningen is er bij de kapitaalverzekering eigen woning daarom voor gekozen om de eis te stellen dat de verzekering is afgesloten bij een professionele verzekeraar. Kapitaalverzekeringen die thans bij de eigen BV zijn afgesloten waarvan men de wens heeft deze als kapitaalverzekering eigen woning te gebruiken, kunnen dan ook overgedragen worden aan een professionele verzekeraar. Indien dit niet gebeurt voor het einde van de tweejarige overgangsperiode, verschuift de polis per 1 januari 2003 naar box II.
Het ligt niet voor de hand om, zoals de leden van de CDA-fractie opperen, op dit punt voor bestaande contracten een afwijkend overgangsregime te creëren. Het door deze leden genoemde besluit beoogt weliswaar om duidelijkheid te geven over de fiscale behandeling van kapitaalverzekeringen bij de eigen BV, maar daarmee is geen oordeel gegeven over de wenselijkheid van (overgangsrecht voor) dergelijke kapitaalverzekeringen.
De leden van de PvdA-fractie vragen om een toelichting op onderdeel AL, derde lid, eerste volzin (met name de zinsnede «wordt op dat tijdstip bij de verzekeringnemer (...) op dat tijdstip van de verzekering». Volgens deze fractieleden blijkt uit de memorie van toelichting dat niet omgezette polissen in principe zonder heffing overgaan naar box III. Gevraagd wordt of dit duidelijker naar voren kan komen.
Onderdeel AL, derde lid, eerste volzin, ziet op kapitaalverzekeringen die aan het einde van de tweejarige overgangsperiode niet meer voldoen aan de in onderdeel AL, eerste lid, genoemde voorwaarden en evenmin zijn omgezet in een kapitaalverzekering eigen woning. Anders dan de leden van de PvdA-fractie opmerken, dient bij overgang naar box III (of box II) voor dergelijke ook niet meer aan de oude vrijstellingsvoorwaarden voldoende polissen wél te worden afgerekend over de tot en met 31 december 2002 aangegroeide rentecomponent. Dit houdt verband met het feit dat tijdens de overgangsperiode is afgeweken van de aan de (on)gelimiteerde vrijstelling gestelde voorwaarden van het regime van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Aangezien het gaat om polissen waarmee binnen de overgangsperiode iets is gebeurd, is ervoor gekozen om deze afrekenbepaling op te nemen in onderdeel AL.
Voor de VVD-fractie is het niet duidelijk of de 15-jarige premie-eis van artikel AL, eerste lid, onderdeel b, geldt op het moment dat de overgangsperiode afloopt of op het moment dat de verzekering tot uitkering komt. De leden van de CDA-fractie vragen zich met betrekking tot onderdeel AL af wat wordt bedoeld met de voorwaarde dat tenminste 15 jaar premies moeten zijn betaald. Daarnaast vragen deze fractieleden naar de onderlinge samenloop tussen de verschillende onderdelen van onderdeel AL, eerste lid. In dat verband vragen zij zich af of de voorwaarden a tot en met c cumulatief moeten zijn voldaan.
Met betrekking tot artikel AL, eerste lid, merken wij allereerst op dat geen sprake kan zijn van cumulatie tussen de in dat lid genoemde onderdelen. Het gaat dus niet om cumulatieve voorwaarden maar om verschillende categorieën kapitaalverzekeringen die voor het overgangsregime in aanmerking kunnen komen.
De in artikel AL, eerste lid, onderdeel b, opgenomen voorwaarde is over het algemeen slechts van belang bij aanvang van de overgangsperiode namelijk om toegang te krijgen tot de overgangsperiode. Bij beëindiging van de overgangsperiode is hij volgens het derde lid ook van belang voor het met of zonder afrekening overgaan naar box III. Echter, indien per ultimo 2000 aan de premie-eis van 15 jaar is voldaan, is daar per ultimo 2002 in beginsel ook aan voldaan. Dit kan slechts in bijzondere gevallen anders zijn, namelijk als de polis bijvoorbeeld geen levensverzekering meer is of geen kapitaal meer verzekerd. De in onderdeel b opgenomen voorwaarde is in het kader van het overgangsrecht niet van belang op het moment dat de polis tot uitkering komt. Overigens is de constatering van de leden van de CDA-fractie dat de periode van 15 jaar bij aanvang van de overgangsperiode moet zijn verstreken terecht. Dit hoeft echter niet te betekenen dat polissen die zijn afgesloten na 1986 van het overgangsregime zijn uitgesloten. Immers, als vanaf de eerste premiebetaling jaarlijks premies binnen de bandbreedte van 1:10 zijn voldaan, is de overgangsregeling op grond van onderdeel AL, eerste lid, onderdeel a, van toepassing ongeacht het aantal jaren dat premie is voldaan.
De leden van de CDA-fractie vragen om een inschatting van de schade, los van de fiscaliteit, van een voortijdige afkoop van een kapitaalverzekering.
Wij merken op dat over de hoogte van de kapitaalsuitkering bij tussentijdse afkoop door ons geen algemene uitspraken kunnen worden gedaan. Op dit punt bestaan grote verschillen tussen de verzekeringsmaatschappijen, met name in de wijze waarop de kosten verspreid over de jaren ten laste van de premies worden gebracht. Sommige verzekeraars boeken de kosten zo veel mogelijk ten laste van de eerst betaalde premies, andere brengen deze meer verspreid ten laste van de premies in de toekomst. Daarnaast bestaan grote verschillen tussen de kosten die terzake van de afkoop in rekening worden gebracht. Het is dan ook niet goed mogelijk een schatting hierover af te geven. Wel wijzen wij erop dat verzekeringsmaatschappijen op grond van de Code rendement en risico in toenemende mate in de berichtgeving naar de clienten inzicht dienen te geven in het kostenniveau van hun producten.
De leden van de CDA-fractie vragen zich af of uit de memorie van toelichting kan worden afgeleid dat voor kapitaalverzekeringen die in de overgangsperiode niet kunnen worden aangepast de overgangsregeling niet geldt.
Anders dan deze fractieleden vaststellen, is voor kapitaalverzekeringen die vallen onder de in onderdeel AL, eerste lid, genoemde categorieën voorzien in een overgangsregeling gedurende voor de jaren 2001 en 2002. Dit geldt evenzeer voor polissen die niet kunnen worden aangepast aan het regime van de kapitaalverzekering eigen woning. Wanneer een dergelijke kapitaalverzekering tot uitkering komt tijdens de overgangsperiode, vindt de afwikkeling plaats overeenkomstig het regime van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Na afloop van deze periode wordt nagegaan of de polis inmiddels is omgevormd tot een kapitaalverzekering eigen woning. Indien dit niet zo is, gaat de polis – al dan niet met afrekening over de tot dan toe aangegroeide rentecomponent – over naar box II of box III.
De leden van de fractie van D66 vragen zich af waarop de verwachting is gebaseerd dat een belastingplichtige op 31 december 2000 in staat is te bezien of een lopende kapitaalverzekering in aanmerking komt voor het overgangsregime.
Onderdeel AL, eerste lid, somt een viertal categorieën polissen op die in aanmerking komt voor het tweejarige overgangsregime. Belangrijkste element waarop een belastingplichtige kan beoordelen of zijn polis kwalificeert voor het overgangsregime is of tot dan toe jaarlijkse premiebetaling binnen de bandbreedte van 1:10 heeft plaatsgevonden. In de praktijk zal dit niet moeilijk te beoordelen zijn. Bovendien moet de belastingplichtige voor de toepassing van de vrijstelling voor kapitaalverzekeringen de premiebetaling ook nu al in de gaten houden. Op dit punt zal de belastingplichtige dus geen extra problemen ondervinden.
De leden van de D66-fractie lezen in de memorie van toelichting dat in het verleden kapitaalverzekeringen zijn gefacilieerd met een (gedeeltelijke) vrijstelling omdat er van uit werd gegaan dat de uitkering een functie had in de sfeer van de oudedagsvoorziening. De leden willen van het kabinet weten waarom deze bestemming voor kapitaalverzekeringen nu niet meer aan de orde lijkt te zijn.
Ingevolge de Brede herwaardering behoren kapitaalsuitkeringen uit levensverzekering bij in leven zijn onder het huidige regime als hoofdregel tot de inkomsten uit vermogen. Achtergrond hiervan is, aldus de memorie van toelichting bij genoemde wetgeving, dat de kapitaalverzekering die uitkeert bij leven in het maatschappelijke verkeer in toenemende mate wordt gezien als een vorm van beleggen van vermogen en is gaan fungeren als een – fiscaal aantrekkelijk – alternatief voor traditionele spaarvormen. Met de – uiteindelijk – in artikel 26a van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 opgenomen vrijstellingen wordt rekening gehouden met het gemis van de rentevrijstelling omdat de rente in een kapitaalsuitkering veelal in één jaar tot uitkering komt, alsmede met het feit dat een kapitaalverzekering in het maatschappelijke verkeer in zekere zin als een onderhoudsvoorziening wordt ervaren. Tevens heeft de functie van de kapitaalverzekering bij de financiering van de eigen woning hierbij een rol gespeeld.
In de voorgestelde belastingherziening is er als vervolg hierop voor gekozen om kapitaalverzekeringen, behoudens de kapitaalverzekering eigen woning, net als andere spaarvormen onder te brengen in de box inkomen uit sparen en beleggen. Er is niet meer voorzien in specifieke vrijstellingen. Wel geldt uiteraard het algemene heffingvrije vermogen van box III. Op de mogelijkheid om kapitaalverzekering onder de regeling voor oudedagvoorzieningen te brengen, zijn we reeds ingegaan in hoofdstuk 7 van de nota naar aanleiding van het verslag inzake het wetsvoorstel Wet inkomstenbelasting 2001. Wij mogen de leden hier naar verwijzen.
De aan het woord zijnde leden merken verder op dat in de toelichting wordt betoogd dat een overgangsregeling nodig is omdat anders belastingplichtigen genoodzaakt worden vroegtijdig hun overeenkomst af te wikkelen. Zij vragen waarom deze noodzaak na 2003 niet aan de orde is. Tevens wensen ze te vernemen wat met vroegtijdig wordt bedoeld, en of dit niet geldt voor iedere belastingplichtige die de overeenkomst eerder afwikkelt dan overeengekomen, dus ook na 2003.
Met de door de leden aangehaalde passage wordt de strekking aangegeven van de overgangsregeling van twee jaar. Met deze tweejaarsperiode wordt de belastingplichtige de gelegenheid geboden om in te spelen op het nieuwe regime, bijvoorbeeld door zijn overeenkomsten aan te passen. Het bieden van een dergelijke overgangsperiode achten wij gezien de lange looptijd van kapitaalverzekeringen passend. Wordt de polis aangepast aan het regime van de kapitaalverzekering eigen woning, dan kan deze doorschuiven naar box I. Komt de verzekering in de overgangsperiode tot uitkering, dan wordt deze fiscaal nog behandeld zoals het de belastingplichtige bij het afsluiten ervan voor ogen stond.
De overige polissen schuiven door naar box III; op het op 31 december 2002 gekweekte rendement blijven in beginsel de huidige vrijstellingen van artikel 26a, tweede lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 van toepassing. Vereist is dan wel dat uiteindelijk aan de voorwaarden hiervan wordt voldaan. Het op een eerder tijdstip tot uitkering komen dan afgesproken heeft geen gevolgen indien al tenminste 15 of 20 jaar premies is betaald. Is dit niet het geval, dan wordt het op 31 december 2002 bestaande rendement alsnog belast.
AM. Niet vrijgestelde kapitaalverzekeringen (afrekening in 2001)
De leden van de PvdA-fractie merken op dat ter zake van de kapitaalverzekeringen die niet aan de voorwaarden voor het overgangsregime voldoen het heffingsmoment in de tijd naar voren wordt gehaald. Deze fractieleden wijzen erop dat dit tot liquiditeitsproblemen zou kunnen leiden.
De categorie kapitaalverzekeringen die onder de werking van onderdeel AM valt, komen ook naar de regeling zoals die onder het regime van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 gelden, niet voor vrijstelling in aanmerking. Te denken valt aan de zogenoemde koopsompolissen. In zoverre is geen sprake van het naar voren halen van het heffingsmoment. Het feit dat onder het regime van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 het heffingsmoment in dergelijke gevallen werd verschoven naar het moment dat de polis tot uitkering komt, vloeide louter voort uit de systematiek van het kasstelsel; een systematiek die in de forfaitaire rendementsheffing is verlaten.
AN. Kapitaalverzekeringen eigen woning (vanaf 2003)
De leden van de fractie van D66 verzoeken om te reageren op de brief van Hooge Huys Verzekeringen van 3 november 1999 waarin een onduidelijkheid aan de orde wordt gesteld ten aanzien van artikel 3.6.9. Wet inkomstenbelasting 2001 in relatie tot onderdeel AN van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001.
In de brief van Hooge Huys Verzekeringen wordt opgemerkt dat onduidelijk is of de ophoging van de vrijstelling van artikel 3.6.9. met de waarde op 31 december 2002 van de polis die op grond van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 recht heeft op een ongelimiteerde vrijstelling (onderdeel AN, eerste lid), teniet kan worden gedaan doordat in het vierde lid van artikel 3.6.9 de vrijstelling gelimiteerd is tot maximaal de hoogte van de hypothecaire geldlening. Net als voor nieuwe polissen zijn ook voor artikel AN, eerste lid, de voorwaarden van artikel 3.6.9 van toepassing. Artikel AN regelt daarbij, in lijn met de maatvoering bij het overgangsrecht, dat de vrijgestelde bedragen voor uitkeringen uit een kapitaalverzekering uit de periode voor de Brede herwaardering niet binnen de latere limiteringen van de kapitaalsuitkering worden gebracht.
AO. Overige kapitaalverzekeringen (vanaf 2003)
De leden van de PvdA-fractie vragen zich af of onderdeel AO, tweede lid, op een heffing duidt en zo ja, op welke polissen onderdeel AO, tweede lid, ziet.
Onderdeel AO regelt de overgang van kapitaalverzekeringen die aan het eind van de tweejarige overgangsperiode nog steeds voldoen aan de in onderdeel AL, eerste lid, genoemde voorwaarden, maar die niet zijn omgezet in een kapitaalverzekering eigen woning. Het gaat daarbij om kapitaalverzekeringen die bij reguliere voortzetting onder het huidige regime van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 zouden voldoen aan de voorwaarden voor een al dan niet gemaximeerde vrijstelling. Te denken valt aan de situatie dat de belastingplichtige geen eigen woning heeft,waaraan de polis gekoppeld zou kunnen worden of aan polissen met een (premie)looptijd van minder dan 20 jaar. Ook kan worden gedacht aan de in onderdeel AL, eerste lid, onderdeel d, genoemde polissen waarbij uitsluitend een kapitaalsuitkering bij overlijden is verzekerd en die tegen een koopsom zijn afgesloten (hier was door de leden van de CDA-fractie in het verslag betreffende het wetsvoorstel Wet inkomstenbelasting 2001 naar gevraagd).
Wanneer dergelijke polissen ultimo 2002 nog niet zijn afgewikkeld, maar er wordt nog steeds voldaan aan de in onderdeel AL, eerste lid, genoemde voorwaarden, gaan ze zonder afrekening over de tot dan toe aangegroeide rentecomponent over naar box II of box III. Op het moment dat de polis tot uitkering komt, wordt bekeken in hoeverre voldaan wordt aan de voorwaarden voor de vrijstelling zoals die onder het regime van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 golden. Bij niet-reguliere afwikkeling van de polis wordt de tot en met 31 december 2002 aangegroeide rentecomponent alsnog belast in box I. In zoverre heeft onderdeel AO een heffingskarakter, zij het dat de afrekening eerst plaats vindt op het moment dat de polis tot uitkering komt. Voor polissen die op 1 januari 2003 niet meer voldoen aan de voorwaarden van onderdeel AL, eerste lid, vindt afrekening over de tot en met 31 december 2002 aangegroeide rentecomponent echter al plaats aan het eind van de overgangsperiode (onderdeel AL, derde lid, eerste volzin).
De leden van de CDA-fractie maken uit de memorie van toelichting op dat ter zake van de overige kapitaalverzekeringen die onder de werking van onderdeel AO vallen en die niet op reguliere wijze worden afgewikkeld, de vrijstelling van artikel 26a, tweede lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 niet van toepassing is. Genoemde fractieleden vragen zich af waar dit in de tekst van onderdeel AO is terug te vinden. Daarnaast vragen deze fractieleden zich af hoe de controle op het overgangsregime voor vrijgestelde versus niet-vrijgestelde polissen door de belastingdienst zal plaatsvinden. De leden van de CDA-fractie zijn van mening dat dit een onderzoek naar het premieverleden van vele honderdduizenden kapitaalpolissen noodzakelijk maakt, terwijl uit eerdere aangiften hiervan haast nooit iets zal blijken.
Het vervallen van de vrijstelling van artikel 26a, tweede lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 bij niet reguliere afwikkeling volgt uit het eerste lid van onderdeel AO. Daarin wordt voor de bepaling van de belastbare rentecomponent in kapitaalsuitkeringen die plaatsvinden na 1 januari 2003 aangesloten bij de rentecomponent – per 31 december 2002 – voorzover deze volgens de bepalingen van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, zoals deze luidden op 31 december 2000, tot de inkomsten uit vermogen zou worden gerekend. Als dus niet aan de voorwaarden voor de vrijstelling zoals die golden onder het regime van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 wordt voldaan (niet-reguliere afwikkeling) dan wel indien en voorzover de waarde van de polis op 31 december 2002 de maximale vrijstelling reeds te boven zou gaan, wordt op het moment waarop de polis tot uitkering komt de tot en met ultimo 2002 aangegroeide rentecomponent in de heffing van box I betrokken.
Zoals de leden van de CDA-fractie terecht opmerken, impliceert het voorgaande dat de belastingdienst het premieverleden op deze kapitaalverzekeringen onderzoekt. Echter, onder het regime van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 is voor controle op de vrijstellingsvoorwaarden eveneens onderzoek naar het premieverleden noodzakelijk. Op dit punt verandert er voor de belastingdienst dus niets.
Artikel III. Overgangsrecht omzetbelasting
De leden van de fractie van D66 vernemen graag hoe het kabinet aankijkt tegen de vraag van de Nederlandse Orde van Belastingadviseurs waarom de overgangsbepalingen die bij de BTW-tariefverhoging van 17,5% naar 19% zijn getroffen voor de levering van onroerende zaken niet voor roerende zaken kunnen worden getroffen. Ook de leden van de CDA-fractie vragen hiernaar.
Hierover merk ik het volgende op.
Bij wijzigingen van het Nederlandse BTW-tarief worden steeds overgangsregelingen als de onderhavige getroffen zodat vaststaat welk tarief van toepassing is in situaties waarin het moment van de levering of de dienst afwijkt van het moment waarop de BTW verschuldigd wordt. Uitgangspunt bij de overgangsregelingen is steeds geweest dat het tijdstip waarop de levering of de dienst plaatsvindt bepalend is voor de hoogte van de te betalen belasting.
Voor de levering van onroerende zaken wordt , als de vergoeding in termijnen vervalt, steeds een afwijkende overgangsregeling getroffen.
Achtergrond hiervan is dat er bij de bouw van onroerende zaken vaak sprake is van langlopende projecten, waarbij veel belanghebbenden betrokken zijn. Bovendien wordt in bouwovereenkomsten vaak afgesproken dat voor bepaalde bouwfasen termijnen vervallen en deelvergoedingen dienen te worden betaald. Met het oog op langlopende projecten en vanwege het maatschappelijke belang dat met de bouw van onroerende zaken gemoeid is, wordt het passend gevonden om zowel bij tariefverhogingen als bij tariefverlagingen niet terug te komen op de BTW die over de reeds vervallen termijnen verschuldigd is.
Bij leveringen van roerende zaken gelden deze argumenten in zijn algemeenheid niet. Hoewel ook bij roerende zaken langlopende projecten en termijnbetalingen kunnen voorkomen, bestaat onvoldoende reden om voor leveringen van roerende zaken af te wijken van het uitgangspunt dat voor het tarief bepalend is het moment waarop de levering plaatsvindt.
Artikel IV. Overgangsrecht vennootschapsbelasting
De leden van de fracties van de PvdA, de VVD, het CDA en D66 hebben een aantal vragen over de additionele heffing van vennootschapsbelasting bij excessieve uitdelingen van winst. De meeste van deze vragen zijn reeds beantwoord in paragraaf 2.3 van deze nota. Hieronder wordt op de resterende vragen ingegaan.
Artikel V. Overgangsrecht invordering
De leden van de CDA-fractie plaatsen een kanttekening bij het bepaalde in hoofdstuk 2, artikel V, onderdeel B, van het wetsvoorstel. Zij merken op dat die bepaling, kort gezegd, regelt dat (onder meer) de in het buitenland gevestigde commanditaire vennoot die ingevolge de invoering van de Wet IB 2001 ophoudt winst uit onderneming te genieten, renteloos uitstel van betaling krijgt gedurende (in beginsel) 10 jaar voor de inkomstenbelasting, verschuldigd ter zake van de winst ontstaan met en bij de daardoor optredende staking. Het komt deze leden wenselijk voor deze overgangsregeling te nuanceren in die zin dat slechts belasting behoeft te worden betaald voorzover blijkt dat de stakingswinst daadwerkelijk is gerealiseerd. De leden van de fractie van D66 leggen ons onder verwijzing naar punt 185 van het commentaar van de Orde dezelfde vraagstelling voor.
Bij de vraagstelling tekenen wij aan dat het toespitsen van de constatering van stakingswinst in het beschreven kader op buitenlandse belastingplichtigen licht tot misverstand leidt, omdat daarmee lijkt te worden gesuggereerd dat het gaat om iets dat specifiek voor buitenlandse belastingplichtigen van belang is. Dat is niet het geval: de regeling in genoemd onderdeel B geldt immers net zo goed voor binnenlandse belastingplichtigen. Ook voor die belastingplichtigen geldt dat de met en bij de staking behaalde stakingswinst niet naderhand geheel of gedeeltelijk ongedaan wordt gemaakt in het geval waarin de betrokken belastingplichtige besluit zijn belang bij de vermogensbestanddelen die ten grondslag liggen aan de bepaling van de stakingswinst, te continueren en latere ontwikkelingen leiden tot lagere waarden van de desbetreffende vermogensbestanddelen. Dat geschiedt evenmin in de gevallen waarin bijvoorbeeld artikel 3.2.2.51, eerste lid, (equivalent, behoudens voor hetgeen reeds uit anderen hoofde in aanmerking wordt genomen, van artikel 16 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 ten aanzien van de ondernemer die ophoudt in Nederland uit een onderneming winst te genieten) toepassing heeft gevonden.
Directe link
Kopieer de link naar uw clipboard
https://zoek.officielebekendmakingen.nl/kst-26728-6.html