26 020
Aanpassing van de Wet op de loonbelasting 1964, de Wet op de inkomstenbelasting 1964, de Coördinatiewet Sociale Verzekering en in samenhang daarmee enige andere wetten naar aanleiding van de voorstellen van de werkgroep Fiscale behandeling pensioenen (Wet fiscale behandeling van pensioenen)

B
ADVIES RAAD VAN STATE EN NADER RAPPORT

Hieronder zijn opgenomen het advies van de Raad van State d.d. 24 maart 1998 en het nader rapport d.d. 27 april 1998, aangeboden aan de Koningin door de staatssecretaris van Financiën. Het advies van de Raad van State is cursief afgedrukt.

Bij Kabinetsmissive van 15 december 1997, no. 97.005900, heeft Uwe Majesteit, op voordracht van de Staatssecretaris van Financiën, mede namens de Staatssecretaris van Sociale Zaken en Werkgelegenheid, bij de Raad van State ter overweging aanhangig gemaakt het voorstel van wet met memorie van toelichting tot aanpassing van de Wet op de loonbelasting 1964, de Wet op de inkomstenbelasting 1964, de Coördinatiewet Sociale Verzekering en in samenhang daarmee enige andere wetten naar aanleiding van de voorstellen van de werkgroep Fiscale behandeling pensioenen (Wet fiscale behandeling van pensioenen).

Blijkens de mededeling van de Directeur van uw kabinet van 15 december 1997, no. 97.005900, machtigde Uwe Majesteit de Raad van State zijn advies inzake het bovenvermelde voorstel van wet rechtstreeks aan mij en in afschrift aan de Staatssecretaris van Sociale Zaken en Werkgelegenheid te doen toekomen. Dit advies, gedateerd 24 maart 1998, no. WO6.97.0773, bieden ik u hierbij mede namens de Staatssecretaris van Sociale Zaken en Werkgelegenheid aan.

De Raad van State kan zich met het voorstel van wet verenigen.

Naar aanleiding van de opmerkingen van de Raad is het onderhavige voorstel van wet aangepast. Overigens hebben wij van deze gelegenheid gebruik gemaakt om het wetsvoorstel nog op een aantal andere punten aan te passen. Daarbij heeft voorop gestaan om zo veel mogelijk vanuit de praktijk aangedragen vragen over de concrete uitwerking van de aanbevelingen van de werkgroep «Fiscale behandeling pensioenen» nog in dit wetsvoorstel mee te nemen. Verder zijn ook enkele technische onvolkomenheden hersteld.

1. Het voorstel voorziet in een aanpassing van het fiscale regime voor pensioenen die in belangrijke mate is gebaseerd op de voorstellen van de werkgroep «Fiscale behandeling pensioenen» (kamerstukken II 1995/96, 24 328, nr. 1) (hierna: de werkgroep). Centraal in het rapport van de werkgroep (hierna: het rapport) staat de toetsing van de collectieve pensioenregelingen; daarnaast worden aanvullende opmerkingen gemaakt met betrekking tot de individuele pensioenregelingen. Met betrekking tot die collectieve regelingen wordt in het rapport uiteengezet dat het geldende fiscale criterium voor pensioenen, dat inhoudt dat pensioen naar maatschappelijke opvattingen, mede in verband met diensttijd en genoten beloning, redelijk moet worden geacht, bij de recente ontwikkelingen van flexibilisering en individualisering discussie heeft opgeroepen. In het bijzonder de uitleg van de eis dat sprake moet zijn van een «naar maatschappelijke opvattingen» redelijk pensioen vormt daarbij een struikelblok. De bij de opzet van pensioenregelingen betrokken partijen moeten dan wachten tot de fiscus nieuwe ontwikkelingen als «maatschappelijke opvattingen» erkent, terwijl de fiscus zelf gehouden is te wachten op het manifest worden van nieuwe ontwikkelingen als uitdrukking van de gewijzigde maatschappelijke opvattingen, alvorens die te kunnen accepteren. Dit leidt ertoe dat in de pensioenpraktijk onzekerheid bestaat over de fiscale toelaatbaarheid van bepaalde pensioenregelingen.

De aanbevelingen van de werkgroep zijn erop gericht de «maatschappelijke opvattingen» te concretiseren op een zodanige wijze dat niet alleen de wens tot verruiming, maar eventueel ook de behoefte aan inperking van de pensioenrechten zonder problemen kunnen worden doorgevoerd.

Naar het oordeel van de Raad van State kunnen de aanbevelingen van de werkgroep worden gevolgd voor de collectieve pensioenregelingen waarvoor de Pensioen- en spaarfondsenwet onverkort geldt. De toetsing van de fiscus kan zich in deze gevallen dan beperken tot de concreet aangegeven punten en behoeft zich niet uit te strekken tot de vraag of ten aanzien van een bepaalde (collectieve) pensioenregeling sprake is van een naar maatschappelijke opvattingen redelijke regeling.

Ten aanzien van de individuele pensioenregelingen, waarbij in het bijzonder gedacht kan worden aan de door de directeur-grootaandeelhouder getroffen voorzieningen, zou een meer indringende toets kunnen plaatsvinden aan de hand van het thans geldende criterium.

Hoewel elementen van deze «tweedeling» in het voorstel zijn opgenomen is de Raad van oordeel dat onvoldoende duidelijk is in hoeverre ten aanzien van de collectieve pensioenregeling met de hiervoor geschetste beperkte toets wordt volstaan.

Het college adviseert in de toelichting een afzonderlijke beschouwing op te nemen over de toetsing van de collectieve en individuele pensioenregelingen en over de betekenis van de aanbevelingen van de werkgroep in dit kader.

3. De pensioendefinitie, zoals opgenomen in het voorgestelde artikel 18 Wet LB'64, gaat uit van de huidige formulering, zij het met begrenzingen die in de artikelen 18a-18f Wet LB'64 zijn opgenomen. Naar het oordeel van de Raad ligt deze benadering niet voor de hand gegeven de in punt 1 van dit advies gesignaleerde problematiek. Door dit uitgangspunt blijft de onzekerheid over de fiscale toelaatbaarheid van bepaalde pensioenregelingen bestaan en ontstaat een verbrokkeld beeld met betrekking tot de toetsing van eventuele bovenmatige elementen in een pensioenregeling.

Uit het voorstel en de toelichting komt de volgende opzet naar voren. Indien een pensioenregeling elementen omvat die uitdrukkelijk bij wet geregeld zijn, maar die de begrenzingen te buiten gaan, is die regeling niet als een pensioenregeling aan te merken – en geldt mitsdien de omkeerregeling niet – tenzij die regeling is gesplitst in een zuiver en een onzuiver gedeelte op de wijze als in artikel 18, derde lid, Wet LB'64 is voorgesteld of is aangewezen op de voet van artikel 19d Wet LB'64. Indien een pensioenregeling elementen omvat die niet uitdrukkelijk bij wet zijn geregeld, dient de inhoudingsplichtige te beoordelen of de pensioenregeling in haar geheel niet uitgaat boven hetgeen naar maatschappelijke opvattingen, mede in verband met diensttijd en genoten beloning, redelijk moet worden geacht. Hij kan dit oordeel aan de inspecteur voorleggen die bij voor bezwaar vatbare beschikking over de pensioenregeling beslist. In dit geval bestaat de mogelijkheid van herstel met terugwerkende kracht, indien onherroepelijk komt vast te staan dat de pensioenregeling bovenmatig is. Indien achteraf blijkt dat de pensioenregeling bovenmatig is, omdat de inhoudingsplichtige ten onrechte van oordeel was dat zijn pensioenregeling aan het maatschappelijk gebruikelijke voldeed, en hij geen oordeel van de inspecteur heeft gevraagd over die pensioenregeling, is geen herstel met terugwerkende kracht mogelijk, ook al zou de inhoudingsplichtige een pleitbaar standpunt hebben ingenomen.

Naar het oordeel van de Raad is de uitvoerbaarheid van het voorgestelde regime ermee gebaat dat de grenzen strak worden getrokken met de mogelijkheid van aanwijzing bij voor bezwaar vatbare beschikking ten aanzien van alle elementen die niet uitdrukkelijk in de wet worden geregeld. De toetsing bij de aanwijzing vindt dan plaats binnen het kader van «de maatschappelijke opvattingen». Op deze wijze moeten alle regelingen die niet strikt voldoen aan de wettelijke begrenzingen wil de omkeerregeling van toepassing zijn, worden «gedekt» door een toetsing door de belastingadministratie en is het oordeel van de inhoudingsplichtige omtrent «de maatschappelijke opvattingen» niet rechtstreeks van betekenis. In deze opzet kan artikel 18, eerste lid, onderdeel b, Wet LB'64 uit de pensioendefinitie verdwijnen en worden opgenomen in het toetsingskader van artikel 19d Wet LB'64.

De Raad adviseert te kiezen voor een regeling waarbij de in de artikelen 18–18f Wet LB'64 opgenomen grenzen tevens de grenzen van de pensioendefinitie vormen.

1 en 3. De opmerkingen van de Raad van State zijn aanleiding geweest zowel de voorgestelde wettekst te wijzigen als de toelichting te verduidelijken. Het wetsvoorstel heeft steeds tot doel gehad duidelijker in de wet te verankeren wat naar «maatschappelijke opvattingen redelijk» is. Hiertoe is in de voorgestelde artikelen 18–18f van de Wet LB steeds expliciet gemaakt welke begrenzingen aan een fiscaal aanvaardbaar pensioen dienen te worden gesteld. Voor zover collectieve regelingen binnen de daar gestelde kaders blijven is de pensioenregeling zuiver. Hoewel ook in die omstandigheden het denkbaar zou zijn de regeling aan de inspecteur voor te leggen, is daar op zichzelf geen aanleiding voor. Als immers alle elementen binnen de wettelijke kaders blijven, geldt dit ook voor het totaal van de regeling.

Er kunnen verschillende redenen zijn om een pensioenregeling toch voor te leggen aan de inspecteur. Dit kan bijvoorbeeld omdat op onderdelen de in dit wetsvoorstel opgenomen grenzen worden overschreden of omdat de pensioenregeling elementen omvat die niet uitdrukkelijk bij wet zijn geregeld. In deze gevallen hoeft dit nog niet te betekenen dat zonder nadere toetsing de regeling als bovenmatig moet worden gekwalificeerd. Nadere toetsing van de regeling door de belastingdienst kan er bijvoorbeeld op gericht zijn om te onderzoeken of de regeling geen elementen kent die niets van doen hebben met een pensioenvoorziening, zoals bijvoorbeeld een uitkering ineens op de pensioendatum. Ook kan worden beoordeeld of de regeling weliswaar op een enkel onderdeel de in het wetsvoorstel gestelde grens overschrijdt, maar per saldo de geboden ruimte niet te buiten gaat. Op basis van deze nadere toetsing kan een pensioenregeling als een fiscaal toelaatbare pensioenregeling worden aangewezen.

Uit het voorgaande kan de conclusie worden getrokken, zoals de Raad ook doet, dat na aanvaarding van de nieuwe wettekst er formeel geen behoefte meer bestaat aan het algemene referentiepunt dat is gegoten in de vorm van de bepaling dat de pensioenregeling een pensioen inhoudt dat niet uitgaat boven hetgeen naar maatschappelijke opvattingen redelijk moet worden geacht.

Het is ook mogelijk dat een voorgelegde pensioenregeling niet meteen als een zuivere pensioenregeling kan worden aangewezen. Als dit het gevolg is van elementen in een pensioenregeling die «pensioenvreemd» zijn, dan kan de regeling nog slechts in aanmerking komen voor toepassing van de de omkeerregel door het betreffende element uit de regeling te halen. Als de regeling niet kan worden aangewezen omdat deze in zijn totaliteit als bovenmatig wordt beoordeeld, dan kan de regeling alsnog worden aangewezen door het bovenmatige deel met terugwerkende kracht uit de regeling te halen. Desgewenst kan het bovenmatige deel, conform het bepaalde in het voorgestelde artikel 18, derde lid, in afgesplitste vorm zonder fiscale begeleiding in stand worden gehouden.

Voor individuele regelingen was aanvankelijk gekozen voor een toets met als referentiepunt de meest nabije omgeving. Achtereenvolgens zouden dit zijn geweest: andere werknemers van de inhoudingsplichtige, werknemers van met de inhoudingsplichtige verbonden vennootschappen en werknemers in de bedrijfstak waarin de inhoudingsplichtige of de met hem verbonden lichamen werkzaam zijn. Voorzover deze opsomming geen afdoende toetspunt zou opleveren, was voorzien in een bij ministeriële regeling vastgesteld kader. Mede op basis van het advies van de Raad is echter geconcludeerd dat deze benadering niet voldoende duidelijkheid geeft en evenmin voldoende waarborg biedt dat individueel noch te veel noch te weinig ruimte voor pensioenopbouw beschikbaar komt. Daarom is thans gekozen voor een meer algemeen uitgangspunt, namelijk dat voor individuele regelingen, voorzover geen sprake is van tegengestelde belangen, wordt toegestaan wat in de praktijk voor collectieve regelingen gangbaar is. Bij algemene maatregel van bestuur zal nader worden gespecificeerd wat concreet onder deze norm dient te worden verstaan. De wettekst en de memorie van toelichting zijn op dit punt aangepast.

2. In de memorie van toelichting wordt uiteengezet dat op 9 december 1997 tussen het kabinet en de Stichting van de Arbeid afspraken zijn gemaakt over het beleid inzake de aanvullende pensioenen. Een belangrijk onderdeel van deze afspraken is de inzet van sociale partners om te komen tot kostenbeheersing en modernisering in de pensioenregelingen waartegenover het kabinet afziet van ingrepen in de pensioenregelingen en in de verplichte deelneming aan bedrijfspensioenfondsen. De evaluatie van de afspraken zal zijn afgerond op 1 maart 2001. Teneinde te voorkomen dat het voor een volgend kabinet niet meer mogelijk is na de evaluatie binnen de volgende kabinetsperiode het wetgevingstraject ter nadere fiscale afbakening af te ronden, wordt voorgesteld een wettelijk instrumentarium te creëren op basis waarvan snellere besluitvorming mogelijk is. Artikel VII van het voorstel bepaalt daartoe dat bij koninklijk besluit nadere van hoofdstuk IIA en artikel 38a van de Wet op de Loonbelasting 1964 (Wet LB'64) afwijkende regels kunnen worden gesteld met dien verstande dat het maximum van het te bereiken ouderdomspensioen niet lager kan worden gesteld dan per dienstjaar 2% van de pensioengrondslag in een middelloonstelsel. Dit artikel treedt eerst in werking op een nader bij algemene maatregel van bestuur te bepalen tijdstip.

De Raad heeft bezwaren tegen deze opzet.

In de eerste plaats wijst de Raad erop, dat het voorwerp van een belasting wezenlijk in de heffingswet moet zijn omschreven. De afwijkende regels die op grond van artikel VII van het voorstel kunnen worden gesteld raken de vaststelling van het (uitgestelde) loon en daarmee de kern van de heffing. De voorgestane ingreep en de daarmee samenhangende overgangsregelingen kunnen alleen bij wet worden geregeld. Het enkel in het voorstel vastleggen van een «bodem» in de regeling is ontoereikend om van regeling bij wet af te zien.

In de tweede plaats oordeelt de Raad het bij koninklijk besluit wijzigen van een wet in beginsel onjuist. De aangegeven gronden die zijn terug te brengen tot de duur van het wetgevingstraject acht hij ontoereikend om het voorstel te kunnen dragen.

Het college adviseert de artikelen VII en VIII, tweede lid, van het voorstel achterwege te laten.

2. Naar aanleiding van de opmerkingen van de Raad is aan artikel VII (thans artikel VI) toegevoegd dat binnen een half jaar na inwerkingtreding van een eventueel koninklijk besluit ter nadere afbakening van de fiscaal beschikbare pensioenruimte een wetsvoorstel ter goedkeuring hiervan aan de Tweede Kamer der Staten-Generaal gezonden zal worden. Op deze wijze blijft de gewenste effectiviteit volledig behouden en wordt tevens aan de opmerkingen van de Raad tegemoet gekomen.

4. In artikel 18, derde lid, Wet LB'64 is de mogelijkheid van splitsing van een bovenmatig pensioen in een zuiver deel en een onzuiver deel geregeld. Voorzover de pensioenregeling zuiver is, is de omkeerregeling van toepassing, en voorzover de pensioenregeling onzuiver is, zal de aanspraak worden belast. De inhoudingsplichtige is verplicht aan te geven welk deel van de premie en van de latere uitkering is toe te rekenen aan de onderscheiden delen.

De mogelijkheid van splitsing wordt alleen geboden voor bovenmatige pensioenregelingen die op zichzelf voldoen aan hetgeen naar maatschappelijke opvattingen redelijk wordt geacht, maar niet aan de begrenzingen van de wettelijk geregelde elementen. Indien een pensioenregeling uitgaat boven hetgeen naar maatschappelijke opvattingen redelijk wordt geacht, welke toets in het bijzonder van belang is voor de niet-wettelijk geregelde elementen, is geen splitsing mogelijk. Deze beperking ligt niet in hetgeen in paragraaf 8. Rechtsbescherming en de artikelsgewijze toelichting is opgemerkt. Daar wordt in het algemeen gesteld dat bovenmatige regelingen gesplitst kunnen worden. De Raad adviseert de mogelijkheid van splitsing te verruimen tot alle gevallen waarin een bovenmatige pensioenregeling voorligt, mede gelet op het feit dat geen zwaarwegende uitvoeringsbelangen van de belastingadministratie zich daartegen verzetten, nu de uitvoeringslasten geheel op de inhoudingsplichtige drukken.

Tenslotte adviseert de Raad uiteen te zetten om welke redenen de pensioenregeling «onherstelbaar» het karakter van pensioenregeling verliest, indien niet op het eerste moment van overschrijding van de begrenzingen aan de inspecteur overtuigend is aangetoond (hetgeen een zware bewijslast betekent) op welke wijze gesplitst moet worden, nu een dergelijke zware sanctie niet uit de aard van het voorstel voortvloeit.

4. De door het kabinet beoogde introductie van de mogelijkheid van splitsing richt zich niet op alle pensioenregelingen waarvan elementen het kader van de wettelijke begrenzingen te buiten gaan. Het is immers mogelijk dat elementen van een pensioenregeling uitschieten boven het wettelijke kader, maar dat op andere onderdelen van de regeling zo ruim binnen het wettelijke kader wordt gebleven, dat per saldo niet kan worden geconcludeerd, dat de pensioenregeling als geheel bovenmatig is. In dat geval kan de volledige pensioenregeling, dus inclusief de separaat bezien te ruim bemeten elementen, als fiscaal aanvaardbare pensioenregeling worden aangewezen, en is van een splitsing in een fiscaal toelaatbaar en een bovenmatig deel geen sprake.

Daarnaast heeft het kabinet niet beoogd beperkingen aan te brengen in het toepassen van de splitsingsmogelijkheid bij regelingen die uitgaan boven de «maatschappelijke redelijkheid». Mits pensioenregelingen tijdig worden voorgelegd, kan elke collectieve regeling – na gebleken bovenmatigheid – worden gesplitst in een fiscaal toelaatbaar deel en een deel dat de grenzen die de wet stelt, te buiten gaat. Voorwaarden zijn dat de splitsing met terugwerkende kracht wordt ingevoerd vanaf de datum van inwerkingtreding van de regeling, en dat een administratie wordt bijgehouden waaruit duidelijk blijkt welk deel van de regeling binnen de fiscale normen blijft en welk deel daar buiten gaat.

Regelingen die niet tijdig aan de inspecteur worden voorgelegd, kunnen niet met terugwerkende kracht worden gesplitst. Als een pensioenregeling de kaders van de wet te buiten gaat vloeit daar uit voort dat de totale aanspraak belast zal zijn. Deze consequentie kan helpen om misbruik van de splitsingsmogelijkheid te voorkomen. Zonder deze consequentie zou men immers geen aandrang behoeven te voelen om een pensioenregeling aan de inspecteur voor te leggen. Zonder controle van de inspecteur zou de regeling, ook als deze bovenmatig zou zijn, in stand blijven. Zou controle van de inspecteur tot de conclusie leiden dat de regeling te ruim is dan zou, zonder enige sanctie, met terugwerkende kracht de regeling aangepast kunnen worden. Men zou hierin een «loterij zonder nieten» kunnen zien.

De memorie van toelichting is op bovengenoemde punten aangepast en verduidelijkt.

5. Artikel 18a, eerste lid, Wet LB'64 begrenst de (fiscaal begeleide) pensioenambitie tot 2% van de pensioengrondslag per dienstjaar en tot 100% van de pensioengrondslag in een eindloonstelsel. De maximale pensioenniveaus in een middelloonstelsel en een beschikbare-premiestelsel worden hieruit afgeleid.

Uit paragraaf 3. Vormen van pensioenopbouw van de toelichting en de artikelsgewijze toelichting blijkt dat de keuze voor een bepaalde veronderstelde loopbaanontwikkeling en de daaruit voortvloeiende gevolgen voor de bepaling van de jaarlijkse middelloonopbouw en van de beschikbare premies reeds vaststaat. Dit resulteert onder meer in de begrenzing van de pensioenambitie tot 2,25% van de pensioengrondslag per dienstjaar in een middelloonstelsel. Een afwijking daarvan is alleen in het kader van het aanwijzingsbeleid mogelijk. Naar het oordeel van de Raad is er geen reden deze bepalende elementen niet in de wet op te nemen.

In dat geval zou ook de invoering van het «ten naaste bij»-criterium in de begripsomschrijving niet nodig behoeven te zijn. Zonder deze term dienen de pensioenregelingen die op het middelloonstelsel en het beschikbare premiestelsel zijn gebaseerd tot geen hogere uitkeringen te leiden dan bij een eindloonstelsel. Dit is ook in de toelichting verwoord. De toevoeging van die term, waarbij deze vertaald moet worden in 80%, schept een bandbreedte van 20% «plus en min» rond het pensioenresultaat in een eindloonstelsel. Een hoger te verwachten pensioenresultaat dan in een eindloonstelsel is aldus mogelijk, waardoor aan de grenzen is «gemorreld».

Tevens is de Raad van oordeel dat de in artikel 18a, derde lid, Wet LB'64 opgenomen dubbele toetsingsmogelijkheid (ouderdomspensioen gebaseerd op eindloonstelsel of middelloonstelsel) niet geboden moet worden, maar dat alleen getoetst moet worden aan een ouderdomspensioen dat is gebaseerd op het eindloonstelsel.

De Raad adviseert de artikelen 18a, tweede en derde lid, 18b, tweede en derde lid, en 18c, tweede en derde lid, Wet LB'64 aan te passen.

5. Met de Raad zijn wij van oordeel dat de bepalende elementen van de pensioenopbouw in de wet opgenomen dienen te zijn. Daarnaast zou echter een volledige uitwerking van alle elementen van pensioenregelingen leiden tot zeer omvangrijke wetgeving. In die afweging hebben wij wat betreft de jaarlijkse opbouw gemeend het advies van de Raad op te moeten volgen.

6. In de toelichting op artikel 18a, eerste lid, Wet LB'64 wordt enige aandacht gegeven aan de inkoop van (een ontoereikend) pensioen. Inkoop is toegestaan onder de voorwaarden dat geen pensioenlasten naar voren worden gehaald, de inkoop plaatsvindt door middel van inhouding op het loon of voor rekening van de werkgever is, en de inkoop binnen de door de werkgever in de pensioenregeling geboden ruimte past.

De Raad mist in de toelichting een meer algemene beschouwing over de inkoop van ontbrekende of «ontoereikende» jaren in het kader van een pensioenregeling en de verhouding tot het lijfrenteregime.

Voorzover inkoop in het kader van een pensioenregeling mogelijk wordt gemaakt, zal dit op grond van een regeling als bedoeld in artikel 18f Wet LB'64 plaatsvinden. Naar het oordeel van de Raad behoort de regeling van de inkoop tot de hoofdelementen van een pensioenregeling en dient de inkoop een plaats in de Wet LB'64 te krijgen.

De Raad adviseert de inkoopmogelijkheden nader toe te lichten en een wettelijke basis te geven.

6. Naar aanleiding van de opmerkingen van de Raad is aan de artikelsgewijze toelichting een beschouwing over inkoop van pensioen toegevoegd. Inkoop van pensioen hangt samen met de vraag welke jaren voor de opbouw van pensioen als dienstjaren aangemerkt kunnen worden. Daarop wordt in punt 10 nader ingegaan.

7. Artikel 18a, vierde lid, Wet LB'64 regelt het ingangstijdstip van de pensioenuitkeringen. Naar de bewoordingen van het artikel is het geschreven voor de figuur van één dienstbetrekking, zij het dat daarvan uitgaande de tijdstippen 1e en 2e elkaar uitsluiten en in de omschrijving van het eerstbedoelde tijdstip een verwijzing naar het laatstbedoelde tijdstip niet zou kunnen worden opgenomen. Uit de toelichting blijkt dat mede is beoogd het tijdstip ook bij het bestaan van verschillende (vroegere) dienstbetrekkingen aan te geven. De bepaling wordt hierdoor onduidelijk.

De Raad adviseert artikel 18a, vierde lid, Wet LB'64 uit te schrijven voor de te onderscheiden gevallen.

7. In het voorgestelde artikel 18a, vierde lid, is bedoeld onderscheid te maken tussen de situatie waarin nog sprake is van enige dienstbetrekking en de situatie dat van een dienstbetrekking geen sprake meer is. Zolang er nog sprake is van een dienstbetrekking hoeft het pensioen in ieder geval niet eerder in te gaan dan bij het bereiken van de 65-jarige leeftijd. Ook een pensioen dat 100% van het pensioengevend salaris overschrijdt hoeft niet eerder in te gaan, zolang men tenminste nog in dienstbetrekking werkzaam is. Blijft men na het bereiken van de 65-jarige leeftijd werkzaam in dienstbetrekking dan hoeft het pensioen niet eerder in te gaan dan na het bereiken van eerdergenoemde norm van 100%. Wordt de norm van 100% niet bereikt voor de leeftijd van 70 jaar dan is de zeventigste verjaardag de uiterste datum waarop het pensioen uit de huidige dienstbetrekking dient in te gaan.

Hoofdregel bij pensioen uit een vroegere dienstbetrekking is, dat het pensioen ingaat op de voorziene ingangsdatum. Zolang men echter nog in een andere dienstbetrekking werkzaam is, kan men desgewenst overeenkomen dat het pensioen uit vroegere dienstbetrekking op hetzelfde moment ingaat als het pensioen uit de huidige dienstbetrekking. Achtereenvolgens kunnen dat dus zijn: het bereiken van de leeftijd van 65 jaar, het bereiken van de norm van 100% en het bereiken van de leeftijd van 70 jaar. De memorie van toelichting is in deze zin verduidelijkt.

8. In de toelichting op artikel 18a, vierde lid, onderdeel 3e, Wet LB'64 is aangegeven dat het «bevriezen» van pensioen van een directeur-grootaandeelhouder, dat in eigen beheer wordt gehouden, moet worden aangemerkt als het in wezen prijsgeven van pensioenrechten op grond waarvan de sanctiebepaling van (het huidige) artikel 11c, eerste lid, onderdeel c, Wet LB'64 in werking treedt en de gehele aanspraak wordt belast.

Naar het oordeel van de Raad is in deze gevallen geen sprake van een onregelmatige afwikkeling van pensioenrechten. Het vorengenoemde gevolg van de invoering van artikel 18a, vierde lid, onderdeel 3e, Wet LB'64 is dan ook zodanig disproportioneel, dat uitdrukkelijk bepaald dient te worden dat bedoelde sanctie voor deze gevallen is uitgesloten.

De Raad adviseert het voorstel in deze zin aan te vullen.

8. De Raad is van oordeel dat het wetsvoorstel aangevuld dient te worden op het punt van de toepassing van artikel 11c, eerste lid, onderdeel c, van de Wet op de loonbelasting 1964 indien het in eigen beheer gehouden pensioen van een directeur-grootaandeelhouder het niveau van 100% heeft bereikt en op grond van dit wetsvoorstel bevroren wordt. De Raad meent dat in een dergelijk geval geen sprake is van een onregelmatige afwikkeling van pensioenrechten. Naar onze mening moet voorkomen worden dat het voor directeuren-grootaandeelhouder mogelijk wordt om indien hun pensioen 100% overschrijdt via de waarde van de aandelen van de pensioen-BV toch de extra waarde-aangroei te verkrijgen, waar dat voor andere werknemers niet mogelijk is. Wij hebben begrip voor het standpunt van de Raad dat bij overschrijding van het maximum van 100% er geen sprake behoeft te zijn van een onregelmatige afwikkeling van pensioenrechten. Slechts weinigen zullen dat maximum van 100% immers kunnen halen bij een maximale jaarlijkse opbouw van 2%. Toch menen wij dat het wenselijk is artikel 11c, eerste lid, onderdeel c, toe te passen indien er werkelijk sprake is van oneigenlijk gebruik. Wij zullen echter de praktijk op dit punt nauwgezet blijven volgen. Mocht blijken dat er zich gevallen gaan voordoen waarin men onvermijdelijk met de 100%-grens in aanraking komt, dan zal in die gevallen waarin evident geen sprake is van oneigenlijk gebruik, de eerste ondergetekende zodanige maatregelen nemen dat artikel 11c buiten toepassing blijft.

9. In artikel 18a, zevende lid, Wet LB'64 is de zogenoemde AOW-inbouw geregeld. In de toelichting wordt volledigheidshalve opgemerkt dat de AOW-inbouw wordt stopgezet zodra de volledige AOW-uitkering is ingebouwd. Deze beperking is niet uitdrukkelijk in artikel 18a, zevende lid, Wet LB'64 opgenomen.

De Raad adviseert de bepaling in deze zin aan te vullen.

9. De aanbeveling van de Raad om, conform de oorspronkelijke toelichting, in het voorgestelde artikel 18a, zevende lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 uitdrukkelijk op te nemen dat de AOW-inbouw wordt stopgezet zodra de volledige AOW-uitkering is ingebouwd hebben wij niet overgenomen. Ook in de toelichting is deze passage teruggenomen. Immers, door na de volle opbouwperiode niet langer rekening te houden met een AOW-inbouw zou een pensioenregeling erg ingewikkeld worden. Gevolg kan dan zijn dat, wanneer sprake is van méér opbouwjaren dan nodig is voor een volledig pensioen, een AOW is ingebouwd, die hoger is dan de feitelijke AOW. Als men dit effect zou willen voorkomen zou men kunnen kiezen voor een franchise-regeling.

10. Artikel 18f Wet LB'64 bepaalt dat bij ministeriële regeling regels kunnen worden gesteld met betrekking tot de in aanmerking te nemen diensttijd en de pensioengrondslag. Zowel diensttijd als pensioengrondslag behoren tot de hoofdelementen van de fiscaal te begeleiden pensioenregeling. Naar het oordeel van de Raad dienen deze hoofdelementen in de wet regeling te vinden en voor zoveel nodig in een algemene maatregel van bestuur nader te worden uitgewerkt. Alleen voorzover sprake is van voorschriften van administratieve aard of de uitwerking van details van de regeling kan een en ander in een ministeriële regeling worden opgenomen (zo ook aanwijzing 26 van de Aanwijzingen voor de regelgeving).

De Raad adviseert de omschrijving van diensttijd en pensioengrondslag in de Wet LB'64 op te nemen.

10. Evenals bij punt 5 heeft bij het opnemen van de begrippen diensttijd en pensioengrondslag in de wet een afweging plaatsgevonden tussen het belang om de bepalende elementen van de pensioenopbouw in de wet op te nemen en de omvang van het pensioendeel van de Wet op de loonbelasting 1964. Met betrekking tot deze twee elementen is gekozen voor uitwerking in lagere regelgeving. Om toch aan de opmerkingen van de Raad terzake tegemoet te komen is in het wetvoorstel opgenomen dat uitwerking plaats zal vinden in een algemene maatregel van bestuur in plaats van in een ministeriële regeling.

11. In paragraaf 6. Salaris-/diensttijdnorm van de toelichting en de artikelsgewijze toelichting op artikel 18f Wet LB'64 is uiteengezet dat bepaalde onderbrekingen die samenhangen met de dienstbetrekking als diensttijd aangemerkt zullen worden. Dit zal eveneens gelden indien na afloop van de dienstbetrekking in het kader van een sociaal plan of een afvloeiingsregeling de mogelijkheid van deelname aan de pensioenregeling wordt geboden. In de toelichting is met betrekking tot deze verlengde diensttijd niet uiteengezet welk «loon» in aanmerking wordt genomen, hetgeen in het bijzonder bij een middelloonstelsel van betekenis is. Ditzelfde geldt ook ten aanzien van de niet-werkzame periode van herintredende vrouwen, die dienstjaren zullen kunnen «meekrijgen».

De Raad adviseert deze mogelijkheden van uitbreiding van de diensttijd mede in relatie tot de pensioengrondslag in de toelichting nader uit te werken.

11. Zoals de Raad reeds zelf aangeeft, is de hoogte van het pensioengevend salaris met name van belang bij middelloonregelingen. Wij stellen ons voor dat bij het vaststellen van het pensioengevend salaris over perioden waarin de facto geen sprake meer was/is/zal zijn van een dienstbetrekking, als uitgangspunt geldt het salaris dat men zou hebben verdiend als in die periode wél sprake zou zijn geweest van een dienstbetrekking bij de werkgever waar het pensioen wordt ingekocht. Voor herintreders die jaren inkopen waarin zij jonge kinderen hebben verzorgd, zal dit het salaris zijn dat men verdient bij indiensttreding bij de werkgever bij wie het pensioen wordt ingekocht. Bij vormen van verlof tussen twee opeenvolgende dienstbetrekkingen bij dezelfde werkgever (zorgverlof, ouderschapsverlof, sabbatsverlof, studieverlof) kan dit het laatstgenoten salaris zijn dan wel het salaris dat men gaat verdienen bij hervatting van de dienstbetrekking. Bij vormen van voortgezette pensioenopbouw (onvrijwillig ontslag, VUT, prepensioen) na beëindiging van de dienstbetrekking is het het meest voor de hand liggend uit te gaan van het laatstgenoten salaris als grondslag voor de berekening van de pensioenopbouw. De artikelsgewijze toelichting is op deze punten aangevuld.

12. In de artikelsgewijze toelichting op artikel 18f Wet LB'64 is gesteld dat onder meer beloningen in natura tot de pensioengrondslag kunnen worden gerekend, maar dat dit niet geldt voor de waarde van het privé-gebruik van een door de werkgever ter beschikking gestelde auto. Deze beperking is niet in overeenstemming met hetgeen in de brief van de Staatssecretaris van Financiën en zijn ambtgenoot van Sociale Zaken en Werkgelegenheid van 16 januari 1996, nr. WDB96/11M, is gesteld en hetgeen inmiddels door de Hoge Raad in het arrest van 19 november 1997, nr. 32 566, naar maatschappelijke opvattingen redelijk is geoordeeld.

De Raad adviseert dit omgaan ten aanzien van de «auto van de zaak» uitvoeriger toe te lichten en daarbij in het bijzonder aan te geven op welke gronden daartoe gekomen is.

12. Ter zake van het niet opnemen van de auto van de zaak in de pensioengrondslag is de memorie van toelichting aangevuld.

13. De toetsing van de «individuele» pensioenregelingen, in het bijzonder de pensioenregelingen voor directeuren-grootaandeelhouders, vindt niet direct plaats aan de begrenzingen die voor collectieve regelingen gelden, maar indirect, aangezien wordt getoetst aan de pensioenregeling die overigens in de onderneming van die directeur is getroffen (artikel 18g Wet LB'64). De motivering in de toelichting dat op deze wijze net zoveel ruimte gegeven wordt als aan collectieve regelingen overtuigt de Raad niet, omdat de ruimte op microniveau niet gelijk is aan de ruimte die in het algemeen aan collectieve regelingen wordt gegeven. Naar het oordeel van de Raad behoort voorop te staan dat ook aan een directeur-grootaandeelhouder fiscaal de mogelijkheid moet worden geboden een naar maatschappelijke opvattingen redelijk pensioen op te bouwen, onafhankelijk van een (feitelijk) in «zijn» onderneming overigens tot stand gebrachte regeling. De normen voor een zodanige regeling kunnen in een algemene maatregel van bestuur worden neergelegd.

De Raad adviseert het voorstel in deze zin aan te passen.

14. In de toelichting op artikel 18g Wet LB'64 wordt van een rangorde tussen de achtereenvolgens geschetste toetsen uitgegaan, terwijl in de tekst van de bepaling de toetsen van gelijke orde zijn.

De Raad adviseert in ieder geval de tekst van het artikel en de toelichting met elkaar te doen overeenstemmen.

De «laatste» toets in de bepaling wordt gevormd door een bij ministeriële regeling vastgesteld kader. Naar uit de toelichting blijkt zullen hierin bepalende elementen voor de niet-collectieve pensioenregelingen worden vastgelegd; naar het oordeel van de Raad dient dit niet bij ministeriële regeling, maar bij algemene maatregel van bestuur te geschieden.

De Raad adviseert de delegatiebepaling te herzien.

13. en 14. Naar aanleiding van de opmerkingen van de Raad zijn wij nader tot de conclusie gekomen dat de voorgestelde bepalingen voor individuele regelingen waarin geen sprake is van tegengestelde belangen, niet altijd tot het gewenste resultaat leiden. Aan de ene kant kan hetgeen in de eigen omgeving geregeld is achterblijven bij wat in de praktijk bij collectieve regelingen gangbaar is in pensioenregelingen. Aan de andere kant kan het zo zijn dat het gebruik van de volledige door dit wetsvoorstel geboden ruimte uitgaat boven hetgeen in de praktijk van de collectieve regelingen gangbaar is. De bijzondere positie van de individuele regelingen, gelegen in het ontbreken van tegengestelde belangen, rechtvaardigt dat voor deze specifieke categorie bij algemene maatregel van bestuur wordt geformuleerd wat in de praktijk van collectieve regelingen gangbaar is. Met de keuze voor aansluiting bij wat gangbaar is kan enerzijds worden bereikt dat deze categorie niet tekort wordt gedaan, terwijl anderzijds wordt gerealiseerd dat niet te veel ruimte wordt genomen, waardoor het budgettaire kader van dit wetsvoorstel zou worden doorbroken. Daarbij moet bedacht worden dat met name directeuren-grootaandeelhouders de mogelijkheid hebben de pensioenvoorziening in eigen beheer te houden. In deze situatie leert de ervaring dat er geen sprake is van een evenwichtssituatie zoals bij loononderhandelingen. Immers tegenover het voordeel van uitstel van belastingbetaling staat geen nadeel: de pensioenmiddelen kunnen blijven dienen als financieringsbron voor activiteiten van de onderneming, terwijl bij vooroverlijden het pensioenkapitaal niet verloren gaat, maar – na aftrek van belastingen – beschikbaar blijft voor de erfgenamen. Het gematigde tarief voor winst uit aanmerkelijk belang doet hieraan niet of onvoldoende af.

15. In artikel 19c, tweede lid, Wet LB'64 is onder bepaalde voorwaarden de mogelijkheid opgenomen bovenmatige pensioenregelingen met terugwerkende kracht aan te passen. In de toelichting op dat artikel wordt ingegaan op de gevolgen van premierestitutie aan werknemers, maar worden de gevolgen van het intreden van het verzekerde risico in de tussenperiode niet geschetst. Aangezien de collectieve pensioenen zijn ondergebracht bij pensioenfondsen of verzekeringsmaatschappijen, is het terugdraaien van bepaalde onderdelen in dergelijke regelingen gelet op het gelopen risico niet steeds zonder meer mogelijk.

De Raad adviseert deze problematiek uitgebreider in de toelichting te behandelen.

15. Indien een aan de Belastingdienst voorgelegde pensioenregeling reeds is ingevoerd en deze bovenmatig blijkt te zijn dan is het toegestaan de pensioenregeling met terugwerkende kracht aan te passen. De Raad vestigt de aandacht op de inmiddels op basis van de bovenmatige regeling ingegane pensioenen. Het is de vraag of dat ingegane pensioen nog teruggedraaid kan worden. Verzekeringstechnisch heeft het verzekerde risico zich voorgedaan en is daar ook voor betaald. Dat betekent dat ook al wordt met toepassing van een glijclausule de pensioenregeling aangepast, in het algemeen waarschijnlijk geen aanpassing van de reeds ingegane pensioenen plaats kan vinden. Voor die pensioenen blijft de regeling derhalve bovenmatig en zou strikt genomen de aanspraak belast dienen te worden. In de meeste gevallen zal er echter sprake zijn van goede trouw en zou het belasten van de aanspraak ongewenst zijn. In dergelijke gevallen zal de pensioenregeling wat betreft de reeds ingegane pensioenen dan ook door de eerste ondergetekende aangewezen kunnen worden als pensioenregeling. Dat betekent dat niet de aanspraak, maar de pensioentermijnen op de normale wijze in de heffing betrokken zullen worden.

De mogelijkheid om een regeling met een glijclausule al vast in te voeren is vooral van belang voor collectieve regelingen. Daar maakt het pensioen namelijk deel uit van een vaak bij CAO overeen gekomen pakket arbeidsvoorwaarden. Voor individuele regelingen is dit minder dringend. In die gevallen kan men een oordeel over de voorgelegde pensioenregeling beter afwachten. Omdat in die gevallen misbruik van een glijclausule betrekkelijk eenvoudig mogelijk is (bijvoorbeeld door kort voor pensionering een bovenmatig pensioen overeen te komen, waarop ondanks de glijclausule na de pensioendatum niet meer kan worden teruggekomen), is er voor gekozen om voor individuele regelingen de toepassing van een glijclausule niet toe te staan.

16. In de artikelen 11, vierde lid, en 32 Wet LB'64 worden de deblokkeringsmogelijkheden voor de spaarloon- en premiespaarregelingen verruimd. Gelet op de toelichting is beoogd deze verruiming mogelijk te maken voor individuele aanvullingen op collectieve regelingen. Naar het oordeel van de Raad is de term «door de werknemer bepaalde bedragen» onvoldoende onderscheidend, aangezien deze term ook op de hoogte van het te deblokkeren bedrag zou kunnen slaan.

De Raad adviseert de bewoordingen van deze artikelen te verduidelijken overeenkomstig de bedoeling die in de toelichting is neergelegd.

16. Naar aanleiding van de opmerkingen van de Raad zijn de genoemde bepalingen aangepast.

17. In artikel 38a, tweede lid, Wet LB'64 is het zogenoemde prepensioen omschreven. Tot de voorwaarden behoort niet, zoals ten aanzien van het pensioen en de VUT geldt, dat als verzekeraar van het prepensioen het lichaam of de natuurlijke persoon bedoeld in artikel 19a, eerste lid, Wet LB'64 moet optreden.

Naar het oordeel van de Raad is voor dit verschil geen plaats. De Raad adviseert artikel 38a, tweede lid, Wet LB'64 met deze voorwaarde aan te vullen.

17. Artikel 38a en de artikelsgewijze toelichting daarop zijn naar aanleiding van de opmerkingen van de Raad aangepast.

18. Artikel 18g Wet LB'64, dat de niet-collectieve pensioenen regelt, raakt de omvang van het in artikel 10 Wet LB'64 gedefinieerde loon niet. Het artikel heeft betrekking op de toepassing van de omkeerregel en daarmee op het tijdstip van belastingheffing en het tijdstip waarop de (belaste) aanspraak de loonsfeer verlaat en tot het privé-vermogen gaat behoren.

Artikel 10b van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb'69) bepaalt dat, indien op grond van artikel 18g Wet LB'64 geen sprake is van een pensioenregeling – en dus de omkeerregel niet geldt – een gedeelte van het loon voor de vennootschapsbelastingheffing niet in aftrek kan worden gebracht. Artikel 18g Wet LB'64 heeft zowel betrekking op de niet-collectieve pensioenen die aan werknemers/niet-aandeelhouders als op die welke aan directeuren-grootaandeelhouders worden toegekend. De Raad ziet geen reden bepaalde elementen van het loon van werknemers/niet-aandeelhouders niet als ondernemingskosten aan te merken. Ook de Hoge Raad heeft onlangs opnieuw bevestigd (arrest van 16 oktober 1996, BNB 1997/47) dat de waarde van aan werknemers toegekende vergoedingen, in welke vorm ook, als ondernemingskosten dient te worden aangemerkt. Voorzover beoordeeld moet worden of de aanspraak op een niet-collectief pensioen van een directeur-grootaandeelhouder als een zogenoemd verkapt dividend wordt aangemerkt, wordt naar constante rechtspraak het totaal van de arbeidsbeloning (loon plus oudedagsvoorziening) in de beschouwing betrokken.

Naar het oordeel van de Raad is er geen reden uitdrukkelijk in artikel 10b Wet Vpb'69 de aftrek van het zogenoemde bovenmatige pensioen te beperken zonder de hiervoor in de rechtspraak ontwikkelde toetsing daarbij te betrekken. Daarenboven wijst de Raad erop dat bij het niet in aftrek toelaten van het bovenmatige pensioen de inkomstenbelastingheffing over de aanspraak naar het tabeltarief wordt ingeruild in de 35%-vennootschapsbelastingheffing over het niet aftrekbaar deel vermeerderd met de 25%-aanmerkelijk belangheffing, hetgeen budgettair neutraal is. Ook uit dien hoofde is er geen reden de wetgeving met een bepaling als artikel 10b Wet Vpb'69 te compliceren.

Tenslotte wijst de Raad erop dat het loonbelastingregime voor bovenmatige niet-collectieve pensioentoezeggingen geen splitsing in een «normaal» pensioen en een bovenmatig pensioen mogelijk maakt. De splitsing voor de vennootschapsbelastingheffing zal op grond daarvan tot aanmerkelijke uitvoeringsproblemen kunnen leiden.

Op grond van al deze overwegingen adviseert de Raad het voorgestelde artikel 10b Wet Vpb'69 te heroverwegen.

19. Wijzigingen in niet-collectieve pensioenregelingen die na 31 augustus 1995 zijn overeengekomen en die in de zin van het nieuw voorgestelde artikel 10b Wet Vpb'69 bovenmatige elementen bevatten, worden (materieel) met terugwerkende kracht voor de heffing van de vennootschapsbelasting herzien. Indien deze elementen naar geldend recht niet als «bovenmatig» zijn te kwalificeren is er naar het oordeel van de Raad geen toereikende grond voor een zodanige terugwerkende kracht. Niet alleen is niet rond 31 augustus 1995 op enigerlei wijze van de zijde van de Staatssecretaris van Financiën aangekondigd dat het voornemen tot terugwerkende kracht bestaat, ook toetsing aan hetgeen in de brief van 25 juni 1997 (kamerstukken II 1996/97, 25 212, nr. 2) is geschreven biedt geen ruimte voor deze terugwerkende kracht. In de brief van 5 december 1997, nr.WDB97/505, aan de Vaste Commissie voor Financiën is zelfs gesteld dat ten aanzien van de onderhavige pensioenregelingen de bestaande wetgeving en jurisprudentie gelden en dat vooropstaat dat de Belastingdienst niet op de wetgeving vooruitloopt.

Onder deze omstandigheden adviseert de Raad artikel IV van het wetsvoorstel te heroverwegen.

18 en 19. Naar aanleiding van de opmerkingen van de Raad is het voorgestelde artikel 10b van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 teruggenomen.

Ook het voorstel ter zake van de wijzigingen in niet-collectieve pensioenregelingen die na 31 augustus 1995 tot stand zijn gekomen, is op advies van de Raad teruggenomen. Dat hangt er mede mee samen dat inmiddels in een aantal uitspraken en arresten van Hoven en Hoge Raad tot uitdrukking is gekomen dat een aantal verruimingen van de pensioengrondslag ook voor de totstandkoming van de aanbevelingen van de werkgroep «Fiscale behandeling pensioenen» reeds mogelijk waren.

20. Voor redactionele kanttekeningen verwijst het college naar de bij het advies behorende bijlage.

20. Aan de redactionele kanttekeningen van de Raad is gevolg gegeven.

Overigens hebben wij van deze gelegenheid gebruik gemaakt om het wetsvoorstel nog op een aantal andere punten aan te passen. Daarbij heeft voorop gestaan om zo veel mogelijk vanuit de praktijk aangedragen vragen over de concrete uitwerking van de aanbevelingen van de werkgroep «Fiscale behandeling pensioenen» nog in dit wetsvoorstel mee te nemen. Verder zijn ook enkele technische onvolkomenheden hersteld.

De Raad van State geeft U in overweging het voorstel van wet te zenden aan de Tweede Kamer der Staten-Generaal, nadat met het vorenstaande rekening zal zijn gehouden.

De Vice-President van de Raad van State,

H. D. Tjeenk Willink

Ik moge u verzoeken het hierbij gevoegde gewijzigde voorstel van wet en de gewijzigde memorie van toelichting aan de Tweede Kamer der Staten-Generaal te zenden.

De Staatssecretaris van Financiën,

W. A. F. G. Vermeend

Bijlage bij het advies van de Raad van State van 24 maart 1998, no. W06.97.0773, met redactionele kanttekeningen die de Raad in overweging geeft.

Wetsvoorstel

– In artikel I, onderdeel D, artikel 18, derde lid, eerste volzin, gelet op aanwijzing 52 van de Aanwijzingen voor de regelgeving (Ar) de woorden «met uitzondering van de voorwaarde» tot en met «binnen die begrenzingen» vervangen door: kan de regeling worden beschouwd als een pensioenregeling voorzover zij blijft binnen de in dit hoofdstuk opgenomen begrenzingen.

– In artikel I, onderdeel D, artikel 18, derde lid, laatste volzin, «een pensioen onderscheidenlijk pensioenen in de zin van de artikelen 18 tot en met 18g behelst» vervangen door: in een pensioen onderscheidenlijk in pensioenen in de zin van de artikelen 18 tot en met 18g voorziet.

– In artikel I, onderdeel G, eerste lid (artikel 19c, eerste lid), in lijn met de voorgestelde wijziging in artikel I, onderdeel D, (artikel 18, derde lid) en mede gelet op aanwijzing 58 Ar, en in overeenstemming met de terminologie gebezigd in artikel 19c, tweede lid, «een pensioen onderscheidenlijk pensioenen in de zin van de artikelen 18 tot en met 18g behelst» vervangen door: in een pensioen onderscheidenlijk pensioenen in de zin van de artikelen 18 tot en met 18g voorziet.

– In artikel I, onderdeel G, in artikel 19c, derde lid, en artikel 19d, tweede lid, telkens aanwijzing 82, derde lid, Ar in acht nemen

– In artikel III, onderdeel A, in artikel 10b aanwijzing 52 Ar in acht nemen.

Toelichting

– Nu het woord carrière elders in de toelichting (Onder 3. paragraaf c) ook wordt gebruikt in de betekenis van groei van het salaris, onder Algemeen, tweede alinea, derde volzin, «de gehele carrière» vervangen door: het gehele werkzaam bestaan.

– Onder I, Algemeen, laatste alinea, achtste volzin, na Tweede Kamer invoegen: in het kader van het wetsvoorstel Aanpassing van de Wet op de loonbelasting 1964 en andere wetten aan de Brede Herwaardering.

– Onder 2. Relatie met de nota «Werken aan Zekerheid» laatste alinea, eerste volzin, nader specificeren welke drie partijen zijn bedoeld, nu daarvoor steeds wordt gesproken van overheid en sociale partners.

– Onder 3. Vormen van pensioenopbouw, onder a, tweede alinea, vijfde volzin, «verplichte indexatie van slapers» vervangen door de citeertitel, te weten: gelijke behandeling van slapers en gepensioneerden.

– Onder 15. Budgettaire gevolgen, derde alinea, derde volzin, aangeven wie onder «deze groep» wordt verstaan.

– In de toelichting op artikel I, onderdelen A, B en C, tweede alinea, laatste volzin, «werkgroep pensioenen» en voorts in het vervolg van de artikelsgewijze toelichting telkens vervangen door: werkgroep fiscale behandeling pensioenen.

– In het kopje van de toelichting op artikel I, onderdeel D, «artikelen 18 tot en met 19e» vervangen door: artikelen 18 tot en met 18h.

– In de toelichting op artikel 18f, laatste alinea, de laatste volzin verduidelijken.

– In de toelichting op artikel 19c, tweede alinea, de tweede volzin overeenkomstig de bedoeling van het tweede lid redigeren.