Loonheffingen, inkomstenbelasting. Pensioenen; beschikbarepremieregelingen en premie- en kapitaalovereenkomsten en nettopensioenregelingen

20 januari 2017

nr. 2017-7168

Belastingdienst/Directie Vaktechniek Belastingen

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Dit besluit is een actualisering van het besluit van 17 februari 2014, nr. BLKB2014/2132M ( Stcrt. 2014, 36872). Het besluit bevat tevens een uitbreiding van de toegelaten verzekeraars en een gewijzigde eventtoets (zie bijlage IV en V).

1. Inleiding

De invoering van de Pensioenwet per 1 januari 2007 heeft in de praktijk geleid tot de ontwikkeling van zowel individuele als collectieve premieovereenkomsten en kapitaalovereenkomsten. Gebleken is dat de fiscale kwalificaties van de pensioenovereenkomsten niet duidelijk waren. Daarom verduidelijkt dit besluit, evenals de voorgaande besluiten CPP2009/1487M, BLKB2013/43M en BLKB2014/2132M, de fiscale regels voor pensioenregelingen die de Pensioenwet aanduidt als een premie- of kapitaalovereenkomst. Ook wijst het besluit sommige soorten premie- en kapitaalovereenkomsten aan als fiscale pensioenregelingen. Net als de voorgenoemde drie besluiten bevat dit besluit ‘nettostaffels’. Deze staffels bevatten geen opslag voor kosten en ook geen opslag voor premievrijstelling bij arbeidsongeschiktheid. Het gebruik van de staffels kan bijdragen aan betere transparantie van kosten in pensioenregelingen. De aanwijzingen als pensioenregeling in dit besluit berusten op artikel 19d, onderdeel a, van de Wet LB en vinden plaats met instemming van de Minister van Sociale Zaken en Werkgelegenheid.

1.1. Wijzigingen

Dit besluit is een actualisering van het besluit van 17 februari 2014, nr. BLKB2014/2132M (Stcrt. 2014, 36872). Het besluitbevat, ten opzichte van het voorgaande besluit, de volgende wijzigingen:

• De premiepensioeninstelling (PPI) wordt onder voorwaarden toegelaten als een uitvoerder van een pensioenregeling op basis van een staffel als bedoeld in bijlage V van dit besluit.

• De momenten waarop de eventtoets van bijlagen IV en V wordt uitgevoerd, zijn meer algemeen omschreven.

• Voor zover bij de toepassing van de eventtoets van bijlagen IV en V blijkt dat te veel premie is betaald, kan het meerdere voortaan niet alleen aan de verzekeraar vervallen, maar ook aan de werkgever.

1.2. Indeling

Onderdeel 2 van dit besluit bevat een beschrijving van de soorten premieovereenkomsten die bij de behandeling van de Pensioenwet aan de orde zijn geweest. De onderdelen 3 en 5 behandelen de fiscale kwalificatie van die soorten premieovereenkomsten. Onderdeel 4 gaat over de kapitaalovereenkomsten. Voorts wijs ik in onderdeel 6 twee soorten afwijkende premieovereenkomsten aan als pensioenregeling. In onderdeel 7 is het overgangsrecht opgenomen voor pensioenregelingen met uitkeringen in beleggingseenheden. Onderdeel 8 van dit besluit bevat de beschrijving van nettopensioen als bedoeld in afdeling 5.3B van de Wet IB 2001. Onderdeel 9 bevat de inwerkingtreding van dit besluit. De voorwaarden en bijzonderheden die bij de aanwijzingen gelden zijn te vinden in de bijlagen bij dit besluit.

1.3. Gebruikte begrippen en afkortingen

IAPW:

Invoerings- en aanpassingswet Pensioenwet

Intredeleeftijd:

leeftijd waarop de pensioenopbouw bij de werkgever begint

OP:

ouderdomspensioen als bedoeld in artikel 18 en verder van de Wet LB

Pensioengrondslag:

pensioengevend loon met inachtneming van artikel 18ga van de Wet LB, minus AOW-franchise

PP:

partnerpensioen als bedoeld in artikel 18 en verder van de Wet LB

PPI:

premiepensioeninstelling in de zin van artikel 1 van de PW

(Pensioen)verzekeraar:

verzekeraar als bedoeld in artikel 19a van de Wet LB, tenzij hiervan in dit besluit specifiek wordt afgeweken

PW:

Pensioenwet

UBLB 1965:

Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965

URLB 2011:

Uitvoeringsregeling loonbelasting 2011

Werkgever:

inhoudingsplichtige in de zin van de Wet LB

Wet IB 2001:

Wet inkomstenbelasting 2001

Wet LB:

Wet op de loonbelasting 1964

Wet VPL:

Wet aanpassing fiscale behandeling VUT/prepensioen en introductie levensloopregeling

Wet Witteveen 2015:

Wet verlaging maximumopbouw- en premiepercentages pensioen en maximering pensioengevend inkomen en de wet van 2 juni 2014 tot wijziging van de Wet verlaging maximumopbouw- en premiepercentages pensioen en maximering pensioengevend inkomen en het Belastingplan 2014 (Stb. 2014, 197).

2. Premieovereenkomsten

In artikel 10 van de PW is bepaald dat een pensioenovereenkomst kan inhouden:

• een uitkeringsovereenkomst,

• een kapitaalovereenkomst of

• een premieovereenkomst.

Blijkens de memorie van toelichting (Kamerstukken II 2005/06, 30 413, nr. 3, blz. 32–33) maken partijen bij een premieovereenkomst primair een afspraak over de hoogte van de periodiek ten behoeve van pensioen beschikbaar te stellen premie.

Er zijn in beginsel drie soorten premieovereenkomsten te onderscheiden:

• a. De zuivere premieovereenkomst. Hierbij wordt de beschikbaar gestelde premie belegd tot aan de pensioendatum. Daardoor is onzeker tot welk kapitaal deze premies aangroeien. Het beleggingsrisico komt tot aan de pensioendatum voor rekening van de werknemer. Daarnaast kan de gemiddelde levensverwachting tijdens de opbouwfase veranderen. Ook dat risico (langlevenrisico) is voor rekening van de werknemer. Zie hierover onderdeel 3.

• b. De premieovereenkomst waarbij de premie onmiddellijk wordt omgezet in een aanspraak op kapitaal. Met de beschikbaar gestelde premie kopen partijen meteen na het beschikbaar stellen een kapitaalverzekering in. De verzekeraar zet op de pensioendatum het beschikbare verzekerde kapitaal tegen de dan geldende tarieven om in een aanspraak op een periodieke uitkering. Hierbij is het beleggingsrisico overgenomen door de verzekeraar, maar blijft het langlevenrisico voor rekening van de werknemer. Zie hierover ook onderdeel 3.

• c. De premieovereenkomst waarbij de premie onmiddellijk wordt omgezet in een aanspraak op een uitkering. Partijen kopen met de premie meteen een verzekering voor een periodieke uitkering in. In dat geval neemt de verzekeraar zowel het langlevenrisico als het beleggingsrisico over. Zie hierover onderdeel 5.

Voor de fiscale beoordeling van een pensioenregeling is het voor de pensioenopbouw gebruikte pensioenstelsel van belang. De pensioenopbouw moet plaatsvinden volgens een eindloonstelsel, een middelloonstelsel of een beschikbarepremiestelsel. In een aantal gevallen bevatten premieovereenkomsten naast kenmerken van een beschikbarepremiestelsel ook elementen van een eindloon- of middelloonstelsel. In dergelijke regelingen is sprake van samenloop van verschillende pensioenstelsels. Voor de fiscale kwalificatie worden alle elementen van de pensioenregeling tezamen en in onderlinge samenhang bezien. Vervolgens moet worden vastgesteld onder welke van de drie stelsels de regeling valt (artikel 4.3 van de URLB 2011). Is een dergelijke kwalificatie niet mogelijk vanwege de kenmerken van de regeling, dan kan de regeling met toepassing van artikel 19d van de Wet LB worden aangewezen als pensioenregeling.

3. De zuivere premieovereenkomst en de premieovereenkomst waarbij de premie onmiddellijk wordt omgezet in een aanspraak op kapitaal

3.1 Inleiding

De in onderdeel 2, onder a, genoemde zuivere premieovereenkomst is fiscaal altijd een beschikbare-premieregeling. Deze pensioenregeling moet voldoen aan de fiscale kaders die zijn beschreven in artikel 18a, derde lid, van de Wet LB. Ook de in onderdeel 2, onder b, genoemde premieovereenkomst waarbij de premie onmiddellijk wordt omgezet in een aanspraak op kapitaal moet fiscaal voldoen aan de fiscale kaders die zijn beschreven in artikel 18a, derde lid, van de Wet LB. Een dergelijke premieovereenkomst vertoont na de omzetting van de premie in een aanspraak op kapitaal grote overeenkomsten met een kapitaalovereenkomst in de zin van artikel 10 van de PW. Een groot verschil tussen beide is echter dat bij de premieovereenkomst waarbij de premie onmiddellijk wordt omgezet in een aanspraak op kapitaal de overeengekomen premie is toegezegd en deze premie daarom niet kan worden verlaagd. Deze mogelijkheid moet wel aanwezig zijn bij de zuivere kapitaalovereenkomst. Zie bijlage II, voorwaarde b, onder 4. De beschikbare premie moet daarom bij de premieovereenkomst waarbij de premie onmiddellijk wordt omgezet in een aanspraak op kapitaal voldoen aan de uitgangspunten van artikel 18a, derde lid, van de Wet LB.

Onderdeel 3.2 geeft de grondslagen voor de vaststelling van de nettostaffels. Onderdeel 3.3 bevat de aanwijzing van regelingen die de staffels hanteren. In bijlage I zijn de staffels zelf opgenomen tezamen met de voorwaarden en aandachtspunten die bij de toepassing ervan van belang zijn.

3.2 Grondslagen en uitgangspunten

Artikel 18a, derde lid, van de Wet LB bepaalt dat een op een beschikbarepremiestelsel gebaseerd OP tijdsevenredig moet worden opgebouwd. Het stelsel moet zijn gericht op een pensioen dat na 40 jaren opbouw niet meer bedraagt dan 75 percent van het gemiddelde pensioengevend loon tot dat tijdstip. Het artikel bevat verder voorschriften voor de vaststelling van de premie (vaststelling per leeftijdsklasse, de in beginsel te veronderstellen loopbaanontwikkeling en de te hanteren rekenrente en inflatie). Voor het PP op basis van een beschikbarepremiestelsel bepaalt artikel 18b, derde lid, van de Wet LB, dat de uitgangspunten van artikel 18a, derde lid, van de Wet LB van overeenkomstige toepassing zijn.

De bepalende factoren voor een staffel zijn:

• de AOW-franchise;

• de toegezegde pensioensoorten;

• de pensioeningangsleeftijd;

• de verwachte loopbaanontwikkeling.

In bijlage I van dit besluit geef ik een beperkt aantal algemeen toepasbare nettostaffels. Deze staffels zijn gericht op een opbouw volgens het middelloonstelsel. Ze bevatten geen opslag voor kosten en ook geen opslag voor premievrijstelling bij arbeidsongeschiktheid. De variatie in opbouw als gevolg van de AOW-franchise wordt in de staffels voorkomen door uit te gaan van een percentage van de pensioengrondslag in plaats van een percentage van het pensioengevend loon.

3.3 Aanwijzing

Ik wijs regelingen die gebruikmaken van de staffels in bijlage I aan als pensioenregeling in de zin van de Wet LB. Het moet gaan om beschikbare-premieregelingen die in overeenstemming zijn met de in die bijlage genoemde voorwaarden en bijzonderheden. De regelingen moeten overigens verder ook voldoen aan de voorwaarden van hoofdstuk IIB van de Wet LB.

4. De kapitaalovereenkomst

4.1 Inleiding

Dit onderdeel betreft de fiscale behandeling van de pensioenovereenkomsten die artikel 10 van de PW aanduidt als kapitaalovereenkomsten. Onderdeel 4.3 bevat de aanwijzing van deze kapitaalovereenkomsten als pensioenregeling. In bijlage II volgen de voorwaarden voor aanwijzing.

4.2 Indeling kapitaalovereenkomsten

In de praktijk kan onduidelijkheid bestaan over de fiscale behandeling van kapitaalovereenkomsten. Hoofdstuk IIB van de Wet LB kent geen pensioenregelingen met kapitaalovereenkomsten, maar alleen uitkeringsovereenkomsten zoals eindloonregelingen en middelloonregelingen enerzijds en beschikbare-premieregelingen anderzijds. Kapitaalovereenkomsten hebben gemeen met beschikbare-premieregelingen dat de te verkrijgen pensioenuitkeringen niet van tevoren vaststaan. Regelingen met kapitaalovereenkomsten voldoen evenwel niet aan de in artikel 18a, derde lid, van de Wet LB genoemde voorwaarden voor beschikbare-premieregelingen. Daarom bestaat er aanleiding deze regelingen aan te wijzen als pensioenregeling.

4.3 Aanwijzing

Ik wijs regelingen met een kapitaalovereenkomst aan als pensioenregeling in de zin van de Wet LB. Het moet gaan om pensioenregelingen die in overeenstemming zijn met de in bijlage II opgenomen voorwaarden en bijzonderheden. De regelingen moeten overigens verder ook voldoen aan de voorwaarden van hoofdstuk IIB van de Wet LB.

5. De premieovereenkomst waarbij de premie direct verplicht wordt omgezet in een aanspraak op een uitkering

Een regeling met een premieovereenkomst waarbij de pensioenovereenkomst bepaalt dat de premie direct verplicht wordt omgezet in een aanspraak op een uitkering moet primair worden getoetst aan de fiscale kaders voor beschikbare-premieregelingen van artikel 18a, derde lid, van de Wet LB, dan wel bijlage I. Na de omzetting van de premie in een recht op uitkering ontstaat evenwel een regeling die vergelijkbaar is met een middelloonregeling. Hoewel dergelijke regelingen voor de toepassing van de PW zijn te duiden als een premieovereenkomst, zijn deze regelingen fiscaal veelal aan te merken als een middelloonregeling. De aan te kopen middelloonaanspraken, inclusief een eventueel recht op indexatie, moeten binnen de kaders van hoofdstuk IIB van de Wet LB blijven. Premieovereenkomsten waarbij de premie direct wordt omgezet in een aanspraak op een uitkering, maken gebruik van elementen van zowel het middelloon- als het beschikbarepremiestelsel. Dit in tegenstelling tot echte uitkeringsovereenkomsten, zoals eindloon- en middelloonregelingen, die direct kunnen worden getoetst aan de kaders van hoofdstuk IIB van de Wet LB. Om de fiscale aanvaardbaarheid buiten twijfel te stellen wijs ik deze regelingen voor zover dat nodig is hierna aan als pensioenregeling.

5.1 Aanwijzing

Ik wijs, voor zover nodig, regelingen met een premieovereenkomst waarbij de premie direct wordt omgezet in een aanspraak op een uitkering aan als pensioenregeling in de zin van de Wet LB. Hierbij gelden de voorwaarden en bijzonderheden van bijlage III bij dit besluit. De regelingen moeten overigens verder ook voldoen aan de voorwaarden van hoofdstuk IIB van de Wet LB.

6. Afwijkende premieovereenkomsten

In de praktijk hanteren verzekeraars van zowel individuele als collectieve pensioenproducten, premieovereenkomsten die niet binnen de huidige kaders van artikel 18a, derde lid, van de Wet LB blijven. Hierbij kan bijvoorbeeld worden gedacht aan premieovereenkomsten waarbij de beschikbare premie in afwijking van de grondslagen, genoemd in artikel 18a, derde lid, van de Wet LB, wordt berekend tegen een rekenrente van 3%. Met deze premies in combinatie met de resultaten uit de belegging streeft men naar de opbouw van een pensioen binnen de maximale fiscale grenzen van een middelloonpensioen.

Een variatie op de hierboven vermelde afwijkende premieovereenkomst is de volgende. Een (pensioen)verzekeraar voert een premieovereenkomst uit. De beschikbaar gestelde premie wordt gebaseerd op de kostprijs van een middelloonpensioen, eventueel bepaald op basis van een doorsneepremie. Ook hier streeft men naar een pensioen dat binnen de fiscaal maximale grenzen van een middelloonstelsel blijft. Hiertoe wordt jaarlijks de premie vastgesteld die is gebaseerd op de kostprijs van de middelloonregeling die de (pensioen)verzekeraar zou kunnen uitvoeren. De gehanteerde rekenrente voor de berekening van de premie is echter soms lager dan 4%, maar volgt de ontwikkeling van de rente welke mede bepalend is voor de hoogte van de kostprijs van de (fictieve) middelloonregeling.

In beide gevallen is het streven om een pensioen op te bouwen dat vergelijkbaar is met een fiscaal maximaal middelloonpensioen. Dit gegeven vormt voor mij aanleiding om de twee beschreven varianten van de afwijkende premieovereenkomst hierna aan te wijzen als pensioenregeling.

6.1 Aanwijzing van regelingen met een premieovereenkomst gericht op een fiscaal aanvaardbaar maximaal middelloonpensioen

Ik wijs regelingen met een premieovereenkomst die maximaal kunnen leiden tot een middelloonpensioen binnen de kaders van hoofdstuk IIB van de Wet LB aan als pensioenregeling in de zin van de Wet LB. Hierbij gelden de voorwaarden en bijzonderheden van bijlage IV bij dit besluit. De regelingen moeten ook overigens voldoen aan de voorwaarden van hoofdstuk IIB van de Wet LB.

6.2 Aanwijzing van regelingen met een premieovereenkomst op basis van ten hoogste de kostprijs van een fiscaal aanvaardbaar middelloonpensioen

Ik wijs regelingen met een premieovereenkomst waarbij de premie ten hoogste gelijk is aan de kostprijs van een door de (pensioen)verzekeraar uit te voeren (fictief) middelloonpensioen binnen de kaders van hoofdstuk IIB van de Wet LB aan als pensioenregeling in de zin van de Wet LB. Hierbij gelden de voorwaarden en bijzonderheden van bijlage V bij dit besluit. Hierbij worden voor een door een PPI uitgevoerde premieovereenkomst aanvullende voorwaarden gesteld. De regelingen moeten ook overigens voldoen aan de voorwaarden van hoofdstuk IIB van de Wet LB.

7. Variabele pensioenuitkeringen, bedoeld in artikel 10a, tweede lid, van de PW, en overgangsrecht pensioenregelingen met uitkeringen in beleggingseenheden

7.1 Variabele pensioenuitkeringen, bedoeld in artikel 10a, tweede lid, van de PW

Artikel 10a, tweede lid, van de PW biedt sinds 1 september 2016 aanspraakgerechtigden met een premie- of kapitaalovereenkomst de mogelijkheid om te kiezen tussen vaste of variabele pensioenuitkeringen. Bij de keuze voor een variabele pensioenuitkering wordt het kapitaal voor de pensioengerechtigde gedeeltelijk risicodragend doorbelegd in de uitkeringsfase. Dit vermindert de afhankelijkheid van de rentestand op één aankoopmoment. De keuze tussen vaste of variabele pensioenuitkeringen moet uiterlijk op de pensioeningangsdatum worden gemaakt. De hierdoor optredende variatie in de omvang van pensioenuitkeringen komt op basis van artikel 18d, vierde lid, van de Wet LB niet in strijd met de voorwaarde uit artikel 18d, eerste lid, onderdeel b, van de Wet LB waarin staat dat de hoogte van de uitkeringen en de mate van variatie uiterlijk op de pensioeningangsdatum worden vastgesteld.

7.2 Overgangsrecht pensioenregelingen met uitkeringen in beleggingseenheden opgebouwd tot 1 januari 2008 voor zover deze niet voldoen aan de Wet verbeterde premieregeling

In het bij besluit van 23 oktober 2007, nr. CPP2007/552M ingetrokken besluit van 1 maart 2004, nr. CPP2003/2813M, heb ik aangegeven dat pensioenregelingen met uitkeringen in beleggingseenheden niet voldoen aan de bepalingen van hoofdstuk IIB van de Wet LB. Bij de fiscale beoordeling van een pensioenregeling moeten de rechten uitgedrukt in euro’s het uitgangspunt zijn. De pensioenuitkeringen moeten ook na de pensioeningangsdatum worden getoetst aan de grenzen hoofdstuk IIB van de Wet LB. Daarbij zijn andere overschrijdingen dan die zijn genoemd in artikel 18d van de Wet LB niet toegestaan.

In het besluit CPP2003/2813M heb ik de genoemde regelingen tijdelijk aangewezen als pensioenregeling in de zin van de Wet LB. Ik heb daarbij meegedeeld dat ik mijn beleid zou bezien bij de invoering van de PW. Artikel 11 van de PW (tekst tot 1 september 2016) bepaalde dat de uitkering in het kader van een pensioenovereenkomst wordt vastgesteld in een wettig Nederlands betaalmiddel. Het beleid is daarom bij besluit CPP2007/552M herzien en de aanwijzing uit CPP2003/2813M is daarbij ingetrokken. Deze intrekking van het beleid blijft van kracht, ook na intrekking van het besluit CPP2007/552M met ingang van 1 januari 2014. De beleidsherziening geldt ook voor pensioenregelingen met uitkeringen in beleggingseenheden die niet onder de PW vallen. Reden hiervoor is de hierboven vermelde strijdigheid van deze regelingen met de wettelijke bepalingen in de loonbelasting. Daarnaast is een gelijke fiscale behandeling gewenst van alle pensioenregelingen met uitkeringen in beleggingseenheden.

Artikel 12, eerste lid, van de IAPW, bepaalt dat artikel 11 van de PW slechts geldt voor pensioenaanspraken die worden verworven na de inwerkingtreding van laatstgenoemd artikel. Artikel 11 (tekst tot 1 september 2016) van de PW is in werking getreden op 1 januari 2008. De in het besluit van 1 maart 2004, nr. CPP2003/2813M gegeven tijdelijke aanwijzing blijft daarom van kracht op pensioenaanspraken die tot 1 januari 2008 zijn verworven. Uitkeringen die berusten op aanspraken die zijn verworven vóór 2008 kunnen worden gedaan in beleggingseenheden. Voor zover van toepassing blijven voor deze aanspraken en uitkeringen de voorwaarden gelden van besluit CPP2003/2813M, ook na 1 januari 2008. Deze voorwaarden zijn opgenomen in bijlage VI.

8. Nettopensioenregelingen bedoeld in afdeling 5.3B van de Wet IB 2001

Opbouw van nettopensioen is mogelijk over het bedrag dat ingevolge artikel 18ga van de Wet LB niet tot het pensioengevend loon behoort. De voorwaarden voor de nettopensioenregeling zijn opgenomen in afdeling 5.3B van de Wet IB 2001. De nettopensioenregeling voorziet in een afzonderlijke box 3-vrijstelling voor arbeidsgerelateerd nettopensioen. Voor de vormgeving en begrenzing van de box 3-vrijstelling voor nettopensioen is zo veel mogelijk aangesloten bij de regels voor beschikbare-premieregelingen van hoofdstuk IIB van de Wet LB.

De maximale omvang van de beschikbare premie voor een nettopensioen is geregeld in de artikelen 5.17a, 5.17b en 5.17c van de Wet IB 2001. Daar is bepaald dat de beschikbare premie voor een nettopensioen ten hoogste kan worden bepaald met inachtneming van de uitgangspunten, bedoeld in artikel 18a, derde lid, onderdelen a, b en c, van de Wet LB. In bijlage VII is een premiestaffel opgenomen die is berekend tegen een rekenrente van 4% en die kan worden gebruikt als staffel die voldoet aan de hiervoor genoemde wettelijke grondslagen. Ook is in die bijlage een premiestaffel opgenomen op basis van een rekenrente van 3% met een eventtoets en uitkeringsbegrenzing.

Voor een nettopensioen wordt in dit besluit zowel een premiestaffel gepubliceerd op basis van een rekenrente van 4% alsook een premiestaffel op basis van een rekenrente van 3% met een eventtoets en uitkeringsbegrenzing.

8.1 Aanwijzing nettopensioen op basis van een 4%-staffel

Ik wijs regelingen die gebruikmaken van de premiestaffel voor de nettopensioenregeling op basis van 4% rekenrente in bijlage VII (tabel 1), aan als pensioenregeling in de zin van afdeling 5.3B van de Wet IB 2001. Het moet gaan om beschikbare-premieregelingen die in overeenstemming zijn met de in die bijlage genoemde voorwaarden en bijzonderheden. De regelingen moeten overigens verder ook voldoen aan de voorwaarden van afdeling 5.3B van de Wet IB 2001.

8.2 Aanwijzing nettopensioen op basis van een 3%-staffel

Ik wijs regelingen die gebruikmaken van de premiestaffel voor de nettopensioenregeling op basis van 3% rekenrente in bijlage VII (tabel 2), aan als pensioenregeling in de zin van afdeling 5.3B van de Wet IB 2001. Het moet gaan om beschikbare-premieregelingen die in overeenstemming zijn met de in die bijlage genoemde voorwaarden en bijzonderheden. De regelingen moeten overigens verder ook voldoen aan de voorwaarden van afdeling 5.3B van de Wet IB 2001.

9. Ingetrokken regeling

Het besluit van 17 december 2014, nr. BLKB2014/2132M (Stcrt. 2014, 36872) wordt ingetrokken met ingang van de datum van inwerkingtreding van dit besluit.

10. Inwerkingtreding

Dit besluit treedt in werking met ingang van de dag na de datum van uitgifte van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst en werkt terug tot en met 1 januari 2017.

Dit besluit wordt met de bijlagen in de Staatscourant gepubliceerd.

Den Haag, 20 januari 2017

De Staatssecretaris van Financiën, namens deze, J. de Blieck lid van het managementteam Belastingdienst

BIJLAGE I AANWIJZING ALS BEDOELD IN ONDERDEEL 3.3

Staffels met uitgangspunten, toelichting, voorwaarden en bijzonderheden

1. Staffels

Tabel 1

Leeftijdsklassen tot 67 jaar	Percentage van de pensioengrondslag (opbouw gericht op 1,875% per dienstjaar bij middelloonstelsel)
	OP	OP en uitgesteld opgebouwd PP	OP en direct ingaand opgebouwd PP	OP en direct ingaand bereikbaar PP
.............	.............	.............	.............	.............
15 tot en met 19	3,5	4,1	4,7	4,8
20 tot en met 24	4,0	4,7	5,3	5,7
25 tot en met 29	4,8	5,7	6,4	6,9
30 tot en met 34	5,9	7,0	7,8	8,2
35 tot en met 39	7,1	8,5	9,4	9,8
40 tot en met 44	8,7	10,4	11,3	11,8
45 tot en met 49	10,6	12,7	13,7	14,3
50 tot en met 54	13,0	15,5	16,6	17,3
55 tot en met 59	16,0	19,1	20,1	20,8
60 tot en met 64	19,9	23,8	24,5	25,0
65 tot en met 66	23,3	27,9	28,2	28,3

Tabel 2

Leeftijdsklassen tot 67 jaar	Percentage van de pensioengrondslag (opbouw gericht op 1,701% per dienstjaar bij middelloonstelsel)
	OP	OP en uitgesteld opgebouwd PP	OP en direct ingaand opgebouwd PP	OP en direct ingaand bereikbaar PP
.............	.............	.............	.............	.............
15 tot en met 19	3,1	3,7	4,2	4,4
20 tot en met 24	3,6	4,3	4,8	5,2
25 tot en met 29	4,4	5,2	5,8	6,3
30 tot en met 34	5,3	6,3	7,0	7,4
35 tot en met 39	6,5	7,7	8,5	8,9
40 tot en met 44	7,9	9,4	10,3	10,7
45 tot en met 49	9,6	11,5	12,4	13,0
50 tot en met 54	11,8	14,1	15,1	15,7
55 tot en met 59	14,5	17,4	18,3	18,9
60 tot en met 64	18,1	21,6	22,2	22,7
65 tot en met 66	21,1	25,4	25,6	25,7

Tabel 3

Leeftijdsklassen tot 67 jaar	Percentage van de pensioengrondslag (opbouw gericht op 1,788% per dienstjaar bij middelloonstelsel)
	OP	OP en uitgesteld opgebouwd PP	OP en direct ingaand opgebouwd PP	OP en direct ingaand bereikbaar PP
.............	.............	.............	.............	.............
15 tot en met 19	3,3	3,9	4,4	4,6
20 tot en met 24	3,8	4,5	5,1	5,4
25 tot en met 29	4,6	5,5	6,1	6,6
30 tot en met 34	5,6	6,7	7,4	7,8
35 tot en met 39	6,8	8,1	8,9	9,4
40 tot en met 44	8,3	9,9	10,8	11,3
45 tot en met 49	10,1	12,1	13,1	13,6
50 tot en met 54	12,4	14,8	15,8	16,5
55 tot en met 59	15,3	18,3	19,2	19,9
60 tot en met 64	19,0	22,7	23,4	23,8
65 tot en met 66	22,2	26,7	26,9	27,0

2. Uitgangspunten

Bij de staffels gelden de volgende uitgangspunten:

• a. De staffels gelden voor beschikbare premies voor de opbouw van aanspraken op OP en eventueel PP (circa 70% van het OP).

• b. De staffels zijn gebaseerd op een maximale opbouw van OP volgens het middelloonstelsel. De staffels van tabel 1 zijn dan ook gericht op de voor een middelloonregeling geldende maximale opbouw van 1,875% per dienstjaar. Deze staffels zijn daarmee gericht op een pensioen dat na 40 jaren opbouw niet meer bedraagt dan 75 percent van het gemiddelde pensioengevend loon tot dat tijdstip.

• c. De tabellen 2 en 3 zijn van toepassing als partijen gebruikmaken van artikel 10aa van het UBLB 1965. Tabel 2 geldt bij een opbouw op basis van 1,701% middelloon en tabel 3 bij een opbouw op basis van 1,788% middelloon. Beide opbouwpercentages zijn gebaseerd op artikel 10aa van het UBLB 1965.

• d. De bij tabel 1 te hanteren pensioengrondslag is gelijk aan het pensioengevend loon met inachtneming van artikel 18ga van de Wet LB, minus ten minste de minimale franchise van 100/75 x de AOW-uitkering voor een gehuwde. Voor de tabellen 2 en 3 is de te hanteren grondslag gelijk aan het pensioengevend loon met inachtneming van artikel 18ga van de Wet LB, verminderd met ten minste de bedragen, genoemd in artikel 10aa van het UBLB 1965. Bij de vaststelling van de premies in de drie laatste kolommen van de staffels is rekening gehouden met de omstandigheid dat voor PP een lagere inbouw van AOW geldt dan voor OP. Dit vloeit voort uit het feit dat het PP is uitgedrukt in een percentage van 70% van het OP.

• e. De premies zijn uitgedrukt in percentages van de pensioengrondslag.

• f. De staffels gaan uit van een mannelijke werknemer met een vrouwelijke partner die 3 jaar jonger is.

• g. De gehanteerde overlevingstafel is: GBM/GBV 2009/2014. De leeftijdscorrecties zijn: werknemer -5 en partner -6.

• h. De rekenrente is 4%.

• i. De intredeleeftijd is bij toepassing van de staffels niet van belang.

• j. De premies voor de klasse van 15 tot en met 19 jaar zijn gebaseerd op een leeftijd van 18 jaar, dit in afwijking van het wettelijk uitgangspunt van artikel 18a, derde lid, onderdeel a, van de Wet LB. Dat voorschrift gaat uit van de gemiddelde leeftijd in elke klasse. De afwijking vloeit voort uit het feit dat een toetredingsleeftijd tot een pensioenregeling in de praktijk veelal minimaal 18 jaar is.

3. Toelichting op het gebruik van de staffels

• a. De eerste kolom met premiepercentages (kolom: OP) geldt als de werkgever aan de werknemer uitsluitend een OP heeft toegezegd.

• b. De tweede kolom met premiepercentages (kolom: OP en uitgesteld opgebouwd PP) geldt als de werkgever aan de werknemer een OP heeft toegezegd tezamen met een uitgesteld, tijdsevenredig opgebouwd PP. Het PP bedraagt 70% van het tijdsevenredig opgebouwde OP. ‘Uitgesteld’ betekent in dit verband dat de uitkeringen van het PP ingaan na het overlijden van de werknemer op of na de pensioendatum.

• c. De derde kolom met premiepercentages (kolom: OP en direct ingaand opgebouwd PP) geldt als de werkgever aan de werknemer een OP heeft toegezegd tezamen met een direct ingaand, tijdsevenredig opgebouwd PP ter grootte van 70% van dat OP. ‘Direct ingaand’ betekent in dit verband dat de uitkeringen van het PP ingaan na het overlijden van de werknemer, ongeacht op welk moment dat plaatsvindt.

• d. De laatste kolom met premiepercentages (kolom: OP en direct ingaand bereikbaar PP) geldt als de werkgever aan de werknemer een OP heeft toegezegd tezamen met een direct ingaand, op de pensioendatum bereikbaar PP. In dit geval zal een deel van het PP op risicobasis verzekerd moeten zijn voor het geval dat de werknemer overlijdt vóór de pensioendatum. Partijen kunnen deze staffel niet gebruiken bij werknemers voor wie geen PP op risicobasis is verzekerd.

4. Voorwaarden en bijzonderheden

• a. Collectief en individueel

  De staffels zijn collectief en individueel toepasbaar.

• b. Incidentele beloning

  Als de AOW-franchise geheel is verwerkt bij de berekening van de pensioengrondslag uit het structurele loon, kunnen partijen de premiepercentages rechtstreeks toepassen op incidentele beloningen. Bij een gedeeltelijke verwerking van de franchise moet men het nog niet in aanmerking genomen deel hiervan verrekenen bij de pensioenopbouw over het incidentele loon.

• c. Op risicobasis verzekerd PP

  Partijen kunnen de beschikbare premies uit kolom 4 (OP en direct ingaand bereikbaar PP) alleen hanteren als de pensioenverzekeraar de premies voor de risicoverzekering daadwerkelijk onttrekt aan de ontvangen premie of aan de beleggingswaarde van de pensioenverzekering. Op deze wijze wordt voorkomen dat deze premies ten onrechte worden gebruikt voor opbouw van het OP. Immers, alleen een opgebouwd PP is beschikbaar voor een eventuele ruil voor OP.

• d. Opslag voor premievrijstelling bij arbeidsongeschiktheid

  De premies uit de staffels bevatten geen opslag voor premievrijstelling bij arbeidsongeschiktheid. Partijen kunnen de premies uit de staffel verhogen met de werkelijke premie voor premievrijstelling bij arbeidsongeschiktheid. Deze risicopremies kunnen partijen niet aanwenden voor hogere aanspraken op OP of PP.

• e. Arbeidsongeschiktheids- en nabestaandenoverbruggingspensioen

  Partijen kunnen de premies uit de staffels verhogen met premies voor een arbeidsongeschiktheidspensioen of een nabestaandenoverbruggingspensioen. Uiteraard moeten zij deze risico’s dan ook daadwerkelijk voor die premies verzekeren. Ook deze risicopremies kunnen partijen niet aanwenden voor hogere aanspraken op OP of PP.

• f. Kostenopslag

  De staffels bevatten geen kostenopslag. Partijen kunnen de werkelijke kosten afzonderlijk in rekening brengen. De kosten voor het afdekken van beleggingsrisico, zoals het kopen van een beleggingsgarantie, moeten worden betaald uit de voor pensioen te beleggen nettopremie (de nettopremie uit de staffel). De vergoeding voor kosten kunnen partijen niet aanwenden voor hogere aanspraken op OP of PP.

• g. Gelijkblijvende premie(percentage)s

  Bij een beschikbare-premieregeling mag de premie voor alle werknemers worden uitgedrukt in een vast bedrag of een vast percentage van de pensioengrondslag. Hierbij mogen partijen voor de beoordeling van het vaste bedrag of het vaste percentage uitgaan van de premie voor de leeftijdsklasse 20- tot en met 24-jarigen. Als de jongste werknemer 25 jaar of ouder is, is de premie ten hoogste gelijk aan de premie voor de leeftijdsklasse waartoe de jongste werknemer behoort.

• h. Overlevingstafels

  De berekening van de staffels is gebaseerd op de overlevingstafels GBM/GBV 2009/2014 met leeftijdsverlagingen van 5 jaar voor mannen en 6 jaar voor vrouwen. Partijen mogen deze staffels hanteren als de pensioenverzekeraar een levensverzekeringsmaatschappij is die binnen de pensioenverzekering uitgaat van individuele tarieven. Met individueel tarief wordt hier bedoeld: het tarief dat de verzekeraar in individuele gevallen hanteert (het standaardtarief). Als de pensioenverzekeraar en de werkgever na onderhandelingen een van het standaardtarief afwijkend collectief tarief zijn overeengekomen waarbij men uitgaat van lichtere sterftegrondslagen, moet de werkgever de beschikbare-premiepercentages dienovereenkomstig verlagen.

• i. Leeftijd

  Pensioen wordt tijdsevenredig opgebouwd. Partijen mogen voor de opbouw in een maand en voor de premie over (een deel van) die maand uitgaan van de leeftijd van de werknemer aan het einde van de maand.

• j. Inhaal van niet-gebruikte premieruimte

  Een pensioenregeling kan de mogelijkheid bieden om de in een jaar niet-gebruikte beschikbarepremieruimte in een later jaar in te halen. De niet-gebruikte premieruimte moet dan in euro’s worden vastgesteld. Werkgever en werknemer mogen die premie in enig later jaar alsnog storten. De werknemer mist dan het rendement over de inhaalpremie dat in de tussenliggende jaren had kunnen worden behaald. Daarom mogen partijen de inhaalpremie vermenigvuldigen met een samengestelde interestfactor van 1,04 voor elk jaar gelegen tussen het einde van het in te halen jaar en de aanvang van het jaar waarin de inhaal plaatsvindt. De Belastingdienst heeft voor de inhaal van niet-gebruikte premieruimte een handreiking gepubliceerd op www.belastingdienstpensioensite.nl.

• k. Lager ambitieniveau

  Als partijen in de pensioenregeling lagere ambitieniveaus zijn overeengekomen dan de fiscale maxima die gelden voor middelloonregelingen moeten zij de premiepercentages uit de staffels evenredig daarmee verlagen.

BIJLAGE II AANWIJZING ALS BEDOELD IN ONDERDEEL 4.3

Kapitaalovereenkomsten

Voorwaarden en bijzonderheden

• a. Pensioenwet

  De pensioenregeling is een kapitaalovereenkomst in de zin van artikel 10 van de PW. De regeling kent daartoe een bepaling waaruit blijkt dat het te verzekeren kapitaal de pensioentoezegging is. De pensioenpremie wordt bepaald door het verzekerde kapitaal. Op de pensioendatum koopt de pensioengerechtigde met het kapitaal pensioenuitkeringen aan.

• b. Te verzekeren pensioenkapitaal

  • 1. Gezien de aard en het karakter van de kapitaalovereenkomst kan het verzekerde pensioenkapitaal op de pensioendatum ten hoogste worden gebaseerd op een kapitaal dat nodig is voor een in 40 jaar op te bouwen OP van 66,28% van het actuele loon (inclusief inbouw van de AOW). Dit wordt gelijkwaardig geacht aan de wettelijke norm van een in 40 jaren op bouwen OP van 75% van het gemiddelde pensioengevend loon tot dat tijdstip. Bij de berekening van het pensioenkapitaal gaan partijen ten hoogste uit van een pensioen op basis van het pensioengevend loon van het betreffende jaar. Als het kapitaal wordt verhoogd als gevolg van salarisverhogingen komt dit tot uiting in toekomstige premies. In afwijking van de uitgangspunten van artikel 18a, derde lid, van de Wet LB sluit de opbouw derhalve aan bij de feitelijke loopbaanontwikkeling. Als in de financiering van de tijdsevenredige rechten een in de PW niet toegestane achterstand ontstaat, kan voor de geconstateerde achterstand op dat moment een koopsom worden gestort. Na storting van de koopsom zal de premie met inachtneming van de overige voorwaarden van dit besluit opnieuw vastgesteld moeten worden.

  • 2. Partijen gaan voor de berekening van het benodigde kapitaal uit van niet-geïndexeerde pensioenuitkeringen.

  • 3. Partijen rekenen met een tarief op basis van een nettorendement na pensioeningangsdatum van ten minste 4%.

  • 4. Partijen houden rekening met de bijgeschreven winstdeling. Het inbouwen van het winstrecht kan ertoe leiden dat een premieverlaging nodig is. De premie kan daarbij dalen tot nihil.

  • 5. Een premieverlaging kan achterwege blijven als partijen voldoen aan de volgende twee voorwaarden:

    • In de regeling heeft men de bepaling opgenomen dat partijen de overwaarde op de pensioeningangsdatum zo veel mogelijk zullen aanwenden voor indexatie van het uit te keren pensioen.

    • Het verzekerde kapitaal is inclusief de reeds bijgeschreven winstdeling niet hoger dan het kapitaal dat nodig is voor een fiscaal maximaal geïndexeerd pensioen. Hiertoe zullen partijen het kapitaal jaarlijks moeten toetsen. Uitgangspunt voor deze toetsing zijn de tarieven van de verzekeraar op de beoordelingsdatum. Om grote schommelingen bij deze toetsing te voorkomen mogen partijen hierbij een marktrente hanteren van maximaal 6% en een indexatie van maximaal 3%. Als uit de jaarlijkse berekening blijkt dat het kapitaal inclusief de reeds bijgeschreven winstdeling hoger is dan overeenstemt met de berekende koopsom, moeten partijen het verzekerde kapitaal verlagen. Dit kan betekenen dat men in dat geval ook de premie moet verlagen. De Belastingdienst heeft op zijn site een voorbeeld gepubliceerd van deze toetsing voor een aantal opeenvolgende jaren. Zie www.belastingdienstpensioensite.nl.

• c. Gelijkblijvende premies

  • 1. Partijen mogen afwijken van het wettelijke uitgangspunt van artikel 18a, derde lid, onderdeel a, van de Wet LB dat sprake moet zijn van leeftijdsafhankelijke premies. Er mogen gelijkblijvende premies worden overeengekomen.

  • 2. Partijen mogen voor de berekening van de gelijkblijvende premie in de opbouwfase uitgaan van het geldende tarief voor kapitaalverzekeringen.

• d. Partnerpensioen op opbouwbasis

  Partijen kunnen naast de opbouw van een OP ook de opbouw van een PP zijn overeengekomen. Zij kunnen in dat geval het beoogde pensioenkapitaal op de pensioeningangsdatum mede baseren op een in 40 jaar op te bouwen PP van 46,4% van het actuele loon (inclusief inbouw van de AOW).

• e. Partnerpensioen op risicobasis

  Bij de berekening van het kapitaal dat nodig is voor het PP bij overlijden van de werknemer vóór de pensioendatum mogen partijen afwijken van de hiervoor onder b opgenomen voorschriften. Zij mogen dan het te verzekeren kapitaal bij overlijden vóór de pensioendatum berekenen op basis van de markttarieven voor een direct ingaand, levenslang, vast nageïndexeerd PP. Ook hier geldt dat de vaste indexatie ten hoogste 3% mag zijn.

• f. Bij een inkomende waardeoverdracht wordt het pensioenkapitaal zoveel mogelijk behandeld overeenkomstig voorgaande voorwaarden. Artikel 18d, eerste lid, aanhef en onderdeel c, van de Wet LB is hierbij van overeenkomstige toepassing.

BIJLAGE III AANWIJZING ALS BEDOELD IN ONDERDEEL 5.1

Regelingen met een premieovereenkomst waarbij in de pensioenovereenkomst is opgenomen dat de premie direct verplicht wordt omgezet in een aanspraak op een uitkering

Voorwaarden en bijzonderheden bij de aanwijzing:

• a. De regeling behelst een premieovereenkomst in de zin van artikel 10 van de PW waarbij in de pensioenovereenkomst is opgenomen dat de premie direct verplicht wordt omgezet in een aanspraak op een uitkering.

• b. De beschikbare premie wordt actuarieel vastgesteld per leeftijdsklasse van ten hoogste vijf jaren en wordt afgestemd op de gemiddelde leeftijd in de klasse.

• c. De beschikbare premie is ten hoogste gelijk aan de premie die bij de verzekeraar of het pensioenfonds gestort moet worden voor de opbouw van een middelloonpensioen binnen de kaders van hoofdstuk IIB van de Wet LB.

• d. Een in de pensioenverzekering aanwezige overwaarde kan worden aangewend voor een fiscaal maximaal toegestane indexatie van het pensioen. Een na het eventueel toekennen van de indexatie in de verzekering aanwezige overwaarde vervalt aan de verzekeraar.

• e. In de pensioenregeling wordt bepaald dat het pensioen inclusief de toegekende indexatie zowel per jaar als in totaal niet uitgaat boven een fiscaal maximaal geïndexeerd middelloonpensioen binnen de kaders van hoofdstuk IIB van de Wet LB.

• f. In afwijking van voorwaarden b en c kan de premie ook worden bepaald op basis van een gelijkblijvende premie dan wel een door de verzekeraar gehanteerde doorsneepremie. In dat geval moeten partijen de pensioenaanspraken van de werknemer bij beëindiging van de deelneming in de pensioenregeling bepalen op basis van het ingekochte middelloonrecht en niet op basis van de beschikbaar gestelde premie.

BIJLAGE IV AANWIJZING ALS BEDOELD IN ONDERDEEL 6.1

Regelingen met een premieovereenkomst gericht op een fiscaal aanvaardbaar maximaal middelloonpensioen

Voorwaarden en bijzonderheden bij de aanwijzing:

• a. De regeling behelst een premieovereenkomst in de zin van artikel 10 van de PW gericht op een fiscaal maximaal middelloonpensioen.

• b. De beschikbare premie wordt actuarieel vastgesteld per leeftijdsklasse van ten hoogste vijf jaren en wordt afgestemd op de gemiddelde leeftijd in de klasse.

• c. De regeling is maximaal gericht op een middelloonpensioen binnen de kaders van hoofdstuk IIB van de Wet LB.

• d. De beschikbare premie wordt berekend met een rekenrente van minimaal 3% en de te verwachten inflatie wordt op nihil gesteld.

• e. In de pensioenregeling is bepaald dat het pensioen inclusief de toegekende indexatie zowel per jaar als in totaal niet uitgaat boven een middelloonpensioen binnen de kaders van hoofdstuk IIB van de Wet LB. Desgewenst kan de toets aan de fiscale maxima ook worden uitgevoerd op basis van het actuele loon. Indien de toets plaatsvindt op basis van het actuele loon in plaats van het gemiddelde loon, moet het opbouwpercentage worden gecorrigeerd voor de carrièreontwikkeling. Voor de toets op basis van het actuele loon kan daarom een opbouwpercentage worden gehanteerd van ten hoogste 1,657% in combinatie met een AOW-franchise die ten minste gelijk is aan de AOW-uitkering voor een gehuwde vermenigvuldigd met de factor 100/66,28. Voorwaarde daarbij is dat het actuele loon voldoet aan de voorwaarden van artikel 10b van het UBLB 1965. De franchise voor 2014 en voorgaande jaren moet ten minste gelijk zijn aan de AOW-uitkering voor een gehuwde vermenigvuldigd met de factor 100/70. Voor de toets aan de fiscale maxima kan naar keuze ook worden uitgegaan van de verlaagde AOW-inbouw en opbouwpercentages van artikel 10aa van het UBLB 1965. Voor het jaar 2014 mag een opbouwpercentage worden gehanteerd van 1,9% op basis van het pensioengevend loon en de franchise per 31 december 2014. Voor de jaren voorafgaande aan 2014 kan een opbouwpercentage worden gehanteerd van 2% op basis van het pensioengevend loon en de franchise per 31 december 2013. Ten overvloede merk ik op dat voor de toets, voor elk tijdvak het in dat tijdvak geldende fiscale pensioenregime kan worden gehanteerd. De voorgeschreven toetsing of het pensioen binnen de fiscale kaders van hoofdstuk IIB van de Wet LB blijft, wil niet zeggen dat de verzekeraar ieder jaar daadwerkelijk moet toetsen wat de waarde van de verzekering is en hoe deze zich verhoudt tot de fiscale kaders. Als de toezegging op juiste wijze is vormgegeven, kan de toets op bewaking van de fiscale kaders tot het hierna te noemen moment beperkt blijven. De toezegging zal daarvoor twee begrenzingen moeten hebben, waarbij de deelnemer recht heeft op de laagste van de twee. Deze twee begrenzingen zijn:

  • 1. ten hoogste een pensioentoezegging passend binnen de kaders van hoofdstuk IIB van de Wet LB;

  • 2. of indien dit lager is, de pensioenuitkering die men kan aankopen uit de waarde van de beleggingen.

  Indien aan bovenstaande voorwaarden is voldaan kan de toetsing beperkt blijven tot het moment waarop de in de regeling opgebouwde waarde het regime van bijlage IV van dit besluit geheel of gedeeltelijk verlaat, maar uiterlijk op pensioeningangsdatum. Voor zover het pensioen gedeeltelijk ingaat kan de toets beperkt blijven tot dat deel.

  Op het toetsmoment moet de opgebouwde waarde worden vergeleken met de maximale ruimte van de fiscaal zuivere middelloontoezegging, waarbij tevens mag worden getoetst op basis van het actuele loon onder de voorwaarde dat het opbouwpercentage wordt gecorrigeerd voor de carrièreontwikkeling en dat wordt uitgegaan van een bij het gecorrigeerde opbouwpercentage passende franchise. De kostprijs van de toezegging zoals die steeds administratief is bewaakt, moet worden getoetst op basis van de tarieven van de uitvoerende verzekeraar. Bij een waardeoverdracht is dat de (aanstaande) overdragende verzekeraar. Een eventueel overschot vervalt aan de verzekeraar dan wel aan de (ex-)werkgever.

  Voorgaande toets kan achterwege blijven ingeval wordt overgedragen naar een regeling waarop het regime van bijlage V van dit besluit van toepassing is. De toets kan ook achterwege blijven in geval van afkoop van een klein pensioen in de zin van de artikelen 66 tot en met 68 van de PW. Ingeval de opgebouwde waarde het regime in deze bijlage gedeeltelijk verlaat, kan de toets beperkt blijven tot dat gedeelte.

• f. Restuitkeringen, in welke vorm dan ook, zijn niet mogelijk. Als na het vaststellen van het fiscaal maximale, geïndexeerde pensioen nog kapitaal overblijft, vervalt dit aan de verzekeraar dan wel aan de (ex-)werkgever.

De voorwaarden a tot en met d zijn uitgewerkt in de navolgende staffels:

Tabel 1

Leeftijdsklassen tot 67 jaar	Percentage van de pensioengrondslag (opbouw gericht op 1,875% per dienstjaar bij middelloonstelsel)
	OP	OP en uitgesteld opgebouwd PP	OP en direct ingaand opgebouwd PP	OP en direct ingaand bereikbaar PP
.............	.............	.............	.............	.............
15 tot en met 19	6,0	7,3	8,2	8,4
20 tot en met 24	6,7	8,1	9,1	9,5
25 tot en met 29	7,8	9,4	10,5	11,0
30 tot en met 34	9,0	10,9	12,1	12,6
35 tot en met 39	10,5	12,7	13,9	14,5
40 tot en met 44	12,2	14,8	16,1	16,7
45 tot en met 49	14,2	17,2	18,5	19,2
50 tot en met 54	16,5	20,1	21,4	22,2
55 tot en met 59	19,4	23,6	24,8	25,6
60 tot en met 64	23,0	28,0	28,8	29,3
65 tot en met 66	26,0	31,8	32,1	32,2

Tabel 2

Leeftijdsklassen tot 67 jaar	Percentage van de pensioengrondslag (opbouw gericht op 1,701% per dienstjaar bij middelloonstelsel)
	OP	OP en uitgesteld opgebouwd PP	OP en direct ingaand opgebouwd PP	OP en direct ingaand bereikbaar PP
.............	.............	.............	.............	.............
15 tot en met 19	5,5	6,6	7,4	7,6
20 tot en met 24	6,1	7,4	8,2	8,6
25 tot en met 29	7,0	8,6	9,5	10,0
30 tot en met 34	8,2	9,9	10,9	11,4
35 tot en met 39	9,5	11,5	12,6	13,1
40 tot en met 44	11,0	13,4	14,6	 15,1
45 tot en met 49	12,8	15,6	16,8	17,5
50 tot en met 54	15,0	18,2	19,4	20,2
55 tot en met 59	17,6	21,4	22,5	23,2
60 tot en met 64	20,8	25,4	26,1	26,6
65 tot en met 66	23,6	28,9	29,1	29,2

Tabel 3

Leeftijdsklassen tot 67 jaar	Percentage van de pensioengrondslag (opbouw gericht op 1,788% per dienstjaar bij middelloonstelsel)
	OP	OP en uitgesteld opgebouwd PP	OP en direct ingaand opgebouwd PP	OP en direct ingaand bereikbaar PP
.............	.............	.............	.............	.............
15 tot en met 19	5,8	7,0	7,8	8,0
20 tot en met 24	6,4	7,7	8,6	9,1
25 tot en met 29	7,4	9,0	10,0	10,5
30 tot en met 34	8,6	10,4	11,5	12,0
35 tot en met 39	10,0	12,1	13,3	13,8
40 tot en met 44	11,6	14,1	15,3	15,9
45 tot en met 49	13,5	16,4	17,7	18,3
50 tot en met 54	15,8	 19,2	 20,4	 21,2
55 tot en met 59	18,5	22,5	23,6	24,4
60 tot en met 64	21,9	26,7	27,5	28,0
65 tot en met 66	24,8	30,3	30,6	30,7

De berekeningsgrondslagen van deze staffels zijn, afgezien van de rekenrente, gelijk aan de berekeningsgrondslagen en voorwaarden van de staffels zoals opgenomen in bijlage I. Het zijn nettostaffels op basis van een rekenrente van 3%. De tabellen 2 en 3 zijn van toepassing als partijen gebruikmaken van artikel 10aa van het UBLB 1965. Tabel 2 geldt bij een opbouw op basis van 1,701% middelloon en tabel 3 bij een opbouw op basis van 1,788% middelloon. Beide opbouwpercentages zijn gebaseerd op artikel 10aa van het UBLB 1965.

Deze staffels bevatten geen opslag voor kosten en ook geen opslag voor premievrijstelling bij arbeidsongeschiktheid. Partijen kunnen de werkelijke kosten of premie afzonderlijk in rekening brengen. De vergoeding voor kosten of premie kunnen partijen niet aanwenden voor hogere aanspraken op OP of PP.

BIJLAGE V AANWIJZING ALS BEDOELD IN ONDERDEEL 6.2

Regelingen met een premieovereenkomst op basis van de kostprijs van een fiscaal maximaal middelloonpensioen

Voorwaarden en bijzonderheden bij de aanwijzing:

• a. De regeling behelst een premieovereenkomst in de zin van de artikel 10 van de PW op basis van de kostprijs van een fiscaal maximaal nominaal middelloonpensioen.

• b. De jaarlijks in te leggen beschikbare premie is ten hoogste gelijk aan de op basis van de berekeningsgrondslagen van de (pensioen)verzekeraar vast te stellen kostprijs van een nominaal middelloonpensioen (dus zonder rekening te houden met indexatie) binnen de kaders van hoofdstuk IIB van de Wet LB. De (pensioen)verzekeraar gaat hierbij uit van de kostprijs van een fiscaal maximaal nominaal middelloonpensioen zoals die van toepassing is bij het aangaan van het contract met de werkgever, voor een contractperiode van maximaal 5 jaar. De kostprijs moet vervolgens aan het einde van elke contractperiode, ook als deze minder dan 5 jaar duurt, worden herzien. Wijziging van deze kostprijs moet derhalve tot aanpassing van de beschikbare premie leiden. Deze voorwaarde ten aanzien van de maximaal in te leggen beschikbare premie impliceert dat sprake moet zijn van een (pensioen)verzekeraar die is gekwalificeerd om een middelloonregeling uit te voeren. De kostprijs van deze uit te voeren (fictieve) middelloonregeling is immers bepalend voor de berekening van de beschikbare premie. Dit heeft tot gevolg dat een PPI voor deze afwijkende premieovereenkomst alleen als (pensioen)verzekeraar kan optreden indien de beschikbare premie ten hoogste gelijk is aan de hiervoor gedefinieerde kostprijs van een maximaal middelloonpensioen dat wordt gehanteerd door de verzekeraar, bedoeld in artikel 25, eerste lid, onderdeel i, van de PW, met wie de PPI een samenwerkingsovereenkomst heeft gesloten.

• c. Een met de ingelegde premies behaald overrendement kan alleen worden aangewend voor een fiscaal maximaal toegestane indexatie van het pensioen.

• d. In de pensioenregeling is opgenomen dat het pensioen inclusief de toegekende indexatie zowel per jaar als in totaal niet uitgaat boven een middelloonpensioen binnen de kaders van hoofdstuk IIB van de Wet LB. Desgewenst kan de toets aan de fiscale maxima ook worden uitgevoerd op basis van het actuele loon. Indien de toets plaatsvindt op basis van het actuele loon in plaats van het gemiddelde loon, moet het opbouwpercentage worden gecorrigeerd voor de carrièreontwikkeling. Voor de toets op basis van het actuele loon kan daarom een opbouwpercentage worden gehanteerd van ten hoogste 1,657% in combinatie met een AOW-franchise die ten minste gelijk is aan de AOW-uitkering voor een gehuwde vermenigvuldigd met de factor 100/66,28. Voorwaarde daarbij is dat het actuele loon voldoet aan de voorwaarden van artikel 10b van het UBLB 1965. Voor het jaar 2014 mag een opbouwpercentage worden gehanteerd van 1,9% op basis van het pensioengevend loon en de franchise per 31 december 2014. Voor de jaren voorafgaande aan 2014 kan een opbouwpercentage worden gehanteerd van 2% op basis van het pensioengevend loon en de franchise per 31 december 2013. De franchise voor 2014 en voorgaande jaren moet ten minste gelijk zijn aan de AOW-uitkering voor een gehuwde vermenigvuldigd met de factor 100/70. Voor de toets aan de fiscale maxima kan naar keuze ook worden uitgegaan van de verlaagde AOW-inbouw en opbouwpercentages van artikel 10aa van het UBLB 1965. Ten overvloede merk ik op dat voor de toets, voor elk tijdvak het in dat tijdvak geldende fiscale pensioenregime kan worden gehanteerd. De voorgeschreven toetsing of het pensioen binnen de fiscale kaders van hoofdstuk IIB van de Wet LB blijft, wil niet zeggen dat de verzekeraar ieder jaar daadwerkelijk moet toetsen wat de waarde van de verzekering is en hoe deze zich verhoudt tot de fiscale kaders. Als de toezegging op juiste wijze is vormgegeven, kan de toets op bewaking van de fiscale kaders tot het hierna te noemen moment beperkt blijven. De toezegging zal daarvoor twee begrenzingen moeten hebben, waarbij de deelnemer recht heeft op de laagste van de twee. Deze twee begrenzingen zijn:

  • 1. ten hoogste een pensioentoezegging passend binnen de kaders van hoofdstuk IIB van de Wet LB;

  • 2. of indien dit lager is, de pensioenuitkering die men kan aankopen uit de waarde van de beleggingen.

  Indien aan bovenstaande voorwaarden is voldaan kan de toetsing beperkt blijven tot het moment waarop de in de regeling opgebouwde waarde het regime van bijlage V van dit besluit geheel of gedeeltelijk verlaat, maar uiterlijk op pensioeningangsdatum. Voor zover het pensioen gedeeltelijk ingaat kan de toets beperkt blijven tot dat deel.

  Op het toetsmoment moet de opgebouwde waarde worden vergeleken met de maximale ruimte van de fiscaal zuivere middelloontoezegging, waarbij tevens mag worden getoetst op basis van het actuele loon onder de voorwaarde dat het opbouwpercentage wordt gecorrigeerd voor de carrièreontwikkeling en dat wordt uitgegaan van een bij het gecorrigeerde opbouwpercentage passende franchise. De kostprijs van de toezegging zoals die steeds administratief is bewaakt moet worden getoetst op basis van de tarieven van de uitvoerende verzekeraar. Bij een waardeoverdracht is dat de (aanstaande) overdragende verzekeraar. Een eventueel overschot vervalt aan de verzekeraar dan wel aan de (ex-)werkgever.

  Voorgaande toets kan achterwege blijven ingeval wordt overgedragen naar een regeling waarop het regime van bijlage IV van dit besluit van toepassing is. De toets kan ook achterwege blijven in geval van afkoop van een klein pensioen in de zin van de artikelen 66 tot en met 68 van de PW. Ingeval de opgebouwde waarde het regime in deze bijlage gedeeltelijk verlaat, kan de toets beperkt blijven tot dat gedeelte.

• e. Restuitkeringen, in welke vorm dan ook, zijn niet mogelijk. Als na het vaststellen van het fiscaal maximale, geïndexeerde pensioen nog kapitaal overblijft, vervalt dit aan de verzekeraar dan wel aan de (ex-)werkgever.

BIJLAGE VI VOORWAARDEN VOOR TIJDELIJKE AANWIJZING ALS BEDOELD IN ONDERDEEL 7.2 VOOR PENSIOENREGELINGEN MET UITKERINGEN IN BELEGGINGSEENHEDEN, WELKE ZIJN AANGEWEZEN IN HET VERVALLEN BESLUIT CPP2003/2813M

A. Voorwaarden voor aanwijzing

1. Algemene voorwaarden

• De uitkeringen van het OP, het overbruggingspensioen en het prepensioen worden op de respectievelijke ingangsdata per pensioensoort uitgedrukt in een aantal beleggingseenheden (units)

• Als aan het OP een recht op PP is verbonden, moet dit pensioen op de ingangsdatum van het OP ook worden uitgedrukt in een vastgesteld aantal beleggingseenheden.

• De administratie van de contante waarde van de uitkeringen in beleggingseenheden wordt actuarieel bijgehouden overeenkomstig een soortgelijke administratie voor pensioenuitkeringen in geld.

2. Tariefgrondslagen bij het berekenen van het aantal beleggingseenheden op de ingangsdatum van het pensioen

• De pensioenverzekeraar moet uitgaan van de sterftegrondslagen die hij op de ingangsdatum hanteert voor soortgelijke uitkeringsverplichtingen in geld.

• De pensioenverzekeraar kan uitgaan van een rekenrente die ten minste gelijk is aan 3% en die ten hoogste gelijk is aan het bij aanvang van de uitkeringen geldende u- of t-rendement of aan de nettomarktrente die de verzekeraar op de ingangsdatum hanteert voor soortgelijke uitkeringsverplichtingen in geld. De bij aanvang van de uitkeringen gekozen rekenrente moet gedurende het verdere verloop van de overeenkomst gehandhaafd blijven.

• Er mag in de hoogte van de uitkeringen geen inflatie-element worden verdisconteerd.

3. Gevolgen van het overlijden van gerechtigden

• Bij overlijden van een van de uitkeringsgerechtigden wordt zowel de contante waarde van de beleggingseenheden als de totale beleggingswaarde herrekend. Het overlijden mag daarbij geen invloed hebben op de waarde per beleggingseenheid.

• De bij overlijden te constateren vrijval van de beleggingswaarde komt, overeenkomstig de handelwijze bij pensioenuitkeringen in euro’s ten goede aan de pensioenverzekeraar in verband met het door deze gelopen langlevenrisico.

4. Jaarlijkse actuariële verwerking van de rekenrente en de sterfte

• De verzekeraar verwerkt jaarlijks, overeenkomstig de handelwijze bij uitkeringen in geld, de actuariële gevolgen van de op de ingangsdatum veronderstelde tariefgrondslagen in de administratie van de contante waarde van de uitkeringen in beleggingseenheden en in de administratie van de beleggingswaarde zelf.

B. Toegelaten afwijkingen

1. Peildatum uitkering

Bij de berekening van de per vervallen termijn verschuldigde uitkering in geld mag worden uitgegaan van de waarde van een beleggingseenheid op een vaste peildatum in de maand van betaling respectievelijk in de voorafgaande maand.

2. Vaste uitkeringen gedurende het verzekeringsjaar

Ook is het toegestaan de uitkeringen in geld bij aanvang van een verzekeringsjaar vast te stellen en deze uitkering gedurende dat jaar als een vaste uitkering te hanteren. Hierbij moet de hoogte van de uitkering in geld worden bepaald op basis van de werkelijke waarde van een beleggingseenheid per een vaste peildatum in een van de laatste twee maanden voorafgaand aan het verzekeringsjaar. De afwijkingen tussen de voor de uitkering te onttrekken beleggingseenheden en de overeengekomen uitkering in beleggingseenheden worden alsdan rechtgetrokken bij de herrekening van de waarde van een beleggingseenheid voor het op het betreffende verzekeringsjaar volgende verzekeringsjaar.

C. Overgangsregeling: aanwijzing oude regelingen

Het bovenstaande (onderdelen A en B) geldt niet voor uitkeringen die vóór 1 juni 2004 zijn ingegaan en die berusten op een regeling met uitkeringen in beleggingseenheden waarop de wetgeving van toepassing is zoals die luidde vóór 1 juni 1999. Deze reeds ingegane regelingen behoeven niet te worden aangepast aan de voorwaarden van dit besluit. Voor zover nodig zijn deze regelingen, in overeenstemming met de Minister van Sociale Zaken en Werkgelegenheid, in het besluit van 1 maart 2004, nr. CPP2003/2813M zonder voorwaarden aangewezen als zuivere pensioenregelingen met toepassing van artikel 11, vijfde lid, van de Wet LB (tekst per 1 januari 1999).

BIJLAGE VII AANWIJZING ALS BEDOELD IN ONDERDEEL 8

Staffels met uitgangspunten, voorwaarden en bijzonderheden

1. Premiestaffel voor de nettopensioenregeling op basis van 4% rekenrente

Leeftijdsklassen tot 67 jaar	Percentage van de pensioengrondslag nettopensioenregeling
15 tot en met 19	2,3
20 tot en met 24	2,7
25 tot en met 29	3,3
30 tot en met 34	3,9
35 tot en met 39	4,7
40 tot en met 44	5,7
45 tot en met 49	6,9
50 tot en met 54	8,3
55 tot en met 59	10,0
60 tot en met 64	12,0
65 tot en met 66	13,6

2. Premiestaffel voor de nettopensioenregeling op basis van 3% rekenrente

Leeftijdsklassen tot 67 jaar	Percentage van de pensioengrondslag nettopensioenregeling
15 tot en met 19	4,0
20 tot en met 24	4,6
25 tot en met 29	5,3
30 tot en met 34	6,0
35 tot en met 39	7,0
40 tot en met 44	8,0
45 tot en met 49	9,2
50 tot en met 54	10,7
55 tot en met 59	12,3
60 tot en met 64	14,1
65 tot en met 66	15,5

3. Uitgangspunten, voorwaarden en bijzonderheden:

• a. Voor het gebruik van de premiestaffel op basis van 3% rekenrente geldt een eventtoets en uitkeringsbegrenzing. Hiervoor geldt een overeenkomstige toepassing van de voorwaarden die zijn opgenomen in bijlage IV van dit besluit met dien verstande dat toetsing plaatsvindt op basis van het loon vermenigvuldigd met de nettofactor, bedoeld in artikel 5.16, vierde lid, van de Wet IB 2001.

• b. De premiepercentages gelden voor beschikbare premies voor de opbouw van aanspraken op een netto-ouderdomspensioen, een nettopartnerpensioen en een nettowezenpensioen als omschreven in afdeling 5.3B van de Wet IB 2001;

• c. De pensioengrondslag voor de nettopensioenregeling bestaat maximaal uit het bedrag dat ingevolge artikel 18ga van de Wet LB voor de toepassing van hoofdstuk IIB van de Wet LB niet tot het pensioengevend loon behoort.

• d. De werknemer voldoet de beschikbare premies voor de opbouw van aanspraken op een netto-ouderdomspensioen, een nettopartnerpensioen en een nettowezenpensioen uit het nettoloon.

• e. Met het oog op het karakter en de praktische uitvoerbaarheid van de nettopensioenregeling is voor de fiscaal toegestane premie-inleg aangesloten bij de berekeningsgrondslagen van de meest ruime premiestaffel (staffel 4) uit bijlage I (4% premiestaffel) en bijlage IV (3% premiestaffel) van dit besluit vermenigvuldigd met de nettofactor, bedoeld in artikel 5.16, vierde lid, van de Wet IB 2001.

• f. De premiepercentages zijn gericht op een maximale opbouw van nettopensioen volgens het middelloonstelsel:

  • 1. een netto-ouderdomspensioen dat is gericht op een pensioen dat na 40 jaren opbouw niet meer bedraagt dan 75% van het gemiddelde bedrag dat ingevolge artikel 18ga van de Wet LB niet tot het pensioengevend loon behoort, vermenigvuldigd met de nettofactor, bedoeld in artikel 5.16, vierde lid, van de Wet IB 2001;

  • 2. een nettopartnerpensioen dat is gericht op een pensioen dat na 40 jaren opbouw niet meer bedraagt dan 52,52% van het gemiddelde bedrag dat ingevolge artikel 18ga van de Wet LB niet tot het pensioengevend loon behoort, vermenigvuldigd met de nettofactor, bedoeld in artikel 5.16, vierde lid, van de Wet IB 2001;

  • 3. een nettowezenpensioen dat is gericht op een pensioen dat na 40 jaren opbouw niet meer bedraagt dan 10,52% van het gemiddelde bedrag dat ingevolge artikel 18ga van de Wet LB niet tot het pensioengevend loon behoort, vermenigvuldigd met de nettofactor, bedoeld in artikel 5.16, vierde lid, van de Wet IB 2001.

• g. De premiepercentages omvatten zowel de premie voor het op te bouwen nettopensioen over de verstreken diensttijd alsmede de risicopremie voor het aanvullende nettopartnerpensioen of het aanvullende nettowezenpensioen over de ontbrekende dienstjaren en het bereikbaar pensioengevend loon in het geval dat de werknemer overlijdt vóór het tijdstip waarop het netto-ouderdomspensioen zou ingaan. De voor of door de werknemer in het kader van de nettopensioenregeling betaalde premies voor het verzekeren van het aanvullende nettopartnerpensioen of het aanvullende nettowezenpensioen over de ontbrekende dienstjaren of het bereikbaar pensioengevend loon, komen in mindering op de aan de hand van de premiepercentages vast te stellen maximale inleg in de nettopensioenregeling.

• h. De premiepercentages omvatten niet de premie voor een eventuele premievrijstelling wegens arbeidsongeschiktheid voor de nettopensioenregeling. De premie voor een premievrijstelling wegens arbeidsongeschiktheid voor de nettopensioenregeling kan dus naast de genoemde premiepercentages worden toegezegd. De waarde van de door de werkgever voor de nettopensioenregeling toe te kennen (vergoeding voor de) premievrijstelling wegens arbeidsongeschiktheid behoort tot het te belasten loon van de werknemer.

• i. In de premiepercentages is geen rekening gehouden met een kostenopslag. Partijen kunnen de werkelijke kosten van de nettopensioenregeling afzonderlijk in rekening brengen. De kosten voor het afdekken van beleggingsrisico, zoals het kopen van een beleggingsgarantie, moeten worden betaald uit de voor het nettopensioen te beleggen nettopremie (de nettopremie uit de staffel). De vergoeding voor kosten kunnen partijen niet aanwenden voor hogere aanspraken op netto-ouderdomspensioen, nettopartnerpensioen en nettowezenpensioen. De waarde van een door de werkgever betaalde of aan de werknemer toe te kennen vergoeding voor de aan de nettopensioenregeling verbonden kosten behoort tot het te belasten loon van de werknemer. Alleen de netto resterende vergoeding kan worden gebruikt voor de nettopensioenregeling.