Wijziging van enige Uitvoeringsregelingen

12 juni 2001

WDB 2001/358M

Directoraat-generaal voor Fiscale Zaken Directie Wetgeving Directe Belastingen

De Staatssecretaris van Financiën;

Gelet op artikel 11, eerste lid, onderdeel t, en vierde lid, van de Wet op de loonbelasting 1964, de artikelen 3.48, vijfde lid, en 9.4, eerste lid, onderdeel c, van de Wet inkomstenbelasting 2001 en artikel 15a, eerste lid, vierde volzin, van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen,

Besluit:

Artikel I Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001

De Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001¹ wordt als volgt gewijzigd.

A. Artikel 11 (Gereserveerd) wordt vervangen door:

Artikel 11 Geclausuleerd verlof

Voor de toepassing van artikel 11, eerste lid, onderdeel t, onder 2°, van de wet, wordt als geclausuleerd verlof aangewezen: verlof dat voor specifieke doeleinden wordt toegekend, zoals buitengewoon verlof, zwangerschapsverlof, bevallingsverlof, kraamverlof, ouderschapsverlof, bindingsverlof, adoptieverlof, calamiteitenverlof, zorgverlof, educatief verlof, politiek verlof en palliatief verlof.

B. Artikel 12 (Gereserveerd) wordt vervangen door:

Artikel 12 Schriftelijke vastlegging regeling voor verlofsparen

1. Een regeling voor verlofsparen moet schriftelijk zijn vastgelegd. In de vastlegging moet ten minste zijn opgenomen:

a. dat de regeling ten doel heeft het treffen van een voorziening voor het sparen van geld (geldsparen) of tijd (tijdsparen) of een combinatie daarvan uitsluitend ten behoeve van het opnemen van een periode van extra verlof - tijdens het bestaan of na beëindiging van de dienstbetrekking - van in totaal niet meer dan een jaar;

b. dat de aanspraken ingevolge de regeling voor verlofsparen niet kunnen worden afgekocht, vervreemd, prijsgegeven dan wel formeel of feitelijk voorwerp van zekerheid worden;

c. dat het extra verlof niet kan worden opgenomen binnen een jaar voorafgaand aan de ingang van een ouderdomspensioen of van een voorziening voor vervroegde uittreding;

d. dat de regeling openstaat voor tenminste driekwart van de werknemers die tot de inhoudingsplichtige in dienstbetrekking staan of geacht worden te staan;

e. in geval van geldsparen: de instelling waarbij het geld wordt gespaard;

f. in geval van afzonderen van geld bij tijdsparen: de instelling waarbij geld wordt afgezonderd;

g. een bepaling ingevolge welke de werknemer schriftelijk verklaart dat hij geen aanspraken ingevolge een regeling voor verlofsparen heeft bij een of meer gewezen inhoudingsplichtigen of, zo hij deze wel heeft, wat de omvang daarvan is.

2. In afwijking van het eerste lid mag een regeling voor verlofsparen voorzien in de mogelijkheid van afkoop van de aanspraken bij beëindiging van de dienstbetrekking.

C. Artikel 13 (Gereserveerd) wordt vervangen door:

Artikel 13 Verlofsparen: geldsparen en tijdsparen

1. Geldsparen ingevolge een regeling voor verlofsparen vindt plaats door inhouding op het loon, waarbij het ingehouden loon wordt aangewend voor het treffen van een geldelijke voorziening in een periode van extra verlof. Daarbij wordt de duur van de verlofperiode bepaald door het ingehouden loon vermeerderd met de daarop gekweekte inkomsten - hierna te noemen: verlofspaarloon - en verkrijgt de werknemer een aanspraak op het verlofspaarloon ten behoeve van de betaling van loon gedurende de verlofperiode.

2. Tijdsparen ingevolge een regeling voor verlofsparen vindt plaats door het sparen van vakantieverlof of compensatieverlof waarbij de gespaarde tijd wordt aangewend voor het opnemen van een periode van betaald extra verlof. Daarbij wordt de duur van de verlofperiode bepaald door de gespaarde tijd - hierna te noemen: verlofspaartijd - en verkrijgt de werknemer een aanspraak op de verlofspaartijd. Bij tijdsparen kan de inhoudingsplichtige de met de verlofspaartijd overeenkomende tegenwaarde in geld afzonderen ten behoeve van de betaling van het loon van de werknemer gedurende de verlofperiode.

3. Het ingevolge een regeling voor verlofsparen ter zake van geldsparen ingehouden loon moet worden overgemaakt naar een geblokkeerde rekening - hierna te noemen: verlofspaarrekening - bij de in de regeling voor verlofsparen aangewezen instelling, waar het tegoed voor iedere werknemer afzonderlijk wordt geadministreerd. De eerste volzin is van overeenkomstige toepassing op de ter zake van tijdsparen afgezonderde tegenwaarde in geld. Bij samenloop van geldsparen en tijdsparen met afzondering van de tegenwaarde in geld dienen het ingehouden loon en het afgezonderde geld afzonderlijk te worden geadministreerd.

4. De op een verlofspaarrekening gekweekte inkomsten worden op de rekening bijgeschreven.

5. Als instelling bedoeld in het derde lid kunnen optreden rechtspersonen met volledige rechtsbevoegdheid die een rekening die voldoet aan de in het derde lid gestelde voorwaarden publiek mogen aanbieden, mits deze instellingen de verplichting ingevolge de regeling voor verlofsparen voor de heffing van de vennootschapsbelasting rekenen tot het binnenlandse ondernemingsvermogen, alsmede fondsen die bij collectieve arbeidsovereenkomsten zijn overeengekomen.

6. Het tegoed op een verlofspaarrekening mag uitsluitend bestaan uit:

a. in geval van geldsparen: het ingehouden loon en de daarop gekweekte inkomsten;

b. in geval van tijdsparen: de afgezonderde tegenwaarde in geld ter zake van de verlofspaartijd en de daarop gekweekte inkomsten; ingeval door ontwikkelingen na het moment van afzonderen het tegoed van de verlofspaarrekening onvoldoende is voor de doorbetaling van het loon tijdens de periode van het extra verlof, mag de inhoudingsplichtige het tegoed aanvullen tot het op dat moment benodigde bedrag.

7. De instelling waar de verlofspaarrekening is ondergebracht gaat over tot deblokkering van de verlofspaarrekening voor de betaling van het loon van de werknemer gedurende de periode van extra verlof voorzover de inhoudingsplichtige en de werknemer tezamen daarvoor toestemming hebben verleend.

8. Bij deblokkering van de verlofspaarrekening wordt het geld overgemaakt naar de inhoudingsplichtige ter betaling van het loon tijdens de verlofperiode. Als overmaking naar de inhoudingsplichtige niet mogelijk is, maakt de instelling het geld over naar de werknemer; in dit geval wordt de instelling als inhoudingsplichtige aangemerkt. In geval bij deblokkering van de verlofspaarrekening het geld wordt overgemaakt naar de werknemer wordt bij tijdsparen geen hoger bedrag uitgekeerd dan de tegenwaarde in geld van de verlofspaartijd gerelateerd aan het laatstgenoten loon van de werknemer.

D. Artikel 14 (Gereserveerd) wordt vervangen door:

Artikel 14 Maximale opbouw in een jaar bij verlofsparen

1. In geval van geldsparen ingevolge een regeling voor verlofsparen bedraagt de inhouding per kalenderjaar:

a. indien aan het begin van het kalenderjaar het totale ingevolge een regeling voor verlofsparen ingehouden loon vermeerderd met de daarop gekweekte inkomsten het loon op jaarbasis gerelateerd aan het laatste in het voorafgaande kalenderjaar genoten loon nog niet te boven gaat: ten hoogste 10% van het loon in het kalenderjaar;

b. indien aan het begin van het kalenderjaar het totale ingevolge een regeling voor verlofsparen ingehouden loon vermeerderd met de daarop gekweekte inkomsten gelijk is aan of meer bedraagt dan het loon op jaarbasis gerelateerd aan het laatste in het voorafgaande kalenderjaar genoten loon: nihil.

2. In geval van tijdsparen ingevolge een regeling voor verlofsparen bedraagt de te sparen verlofspaartijd per kalenderjaar:

a. indien aan het begin van het kalenderjaar de totale verlofspaartijd op jaarbasis gerelateerd aan de in het laatste loontijdvak van het voorafgaande kalenderjaar overeengekomen arbeidsduur een periode van extra verlof van een jaar nog niet te boven gaat: ten hoogste 10% van het aantal arbeidsuren in het kalenderjaar;

b. indien aan het begin van het kalenderjaar de totale verlofspaartijd op jaarbasis gerelateerd aan de in het laatste loontijdvak van het voorafgaande kalenderjaar overeengekomen arbeidsduur gelijk is aan of meer bedraagt dan een periode van extra verlof van een jaar: nihil.

3. Bij een samenloop van geldsparen en tijdsparen worden voor de beoordeling of in het kalenderjaar nog aanspraken ingevolge een regeling voor verlofsparen kunnen worden opgebouwd, de bij het begin van het kalenderjaar bestaande aanspraken ingevolge geldsparen en ingevolge tijdsparen tezamen in aanmerking genomen. Indien op basis van de beoordeling van de eerste volzin in het kalenderjaar nog aanspraken kunnen worden opgebouwd, worden voor de beoordeling hoeveel aanspraken in het kalenderjaar kunnen worden opgebouwd, het in het kalenderjaar ingehouden loon en de in het kalenderjaar gespaarde verlofspaartijd tezamen in aanmerking genomen.

E. Artikel 15 (Gereserveerd) wordt vervangen door:

Artikel 15 Toegestane aangroei boven het plafond bij verlofsparen

Ook indien bij het begin van een kalenderjaar de in artikel 14 bedoelde begrenzing op basis waarvan wordt beoordeeld of in het kalenderjaar nog aanspraken ingevolge een regeling voor verlofsparen kunnen worden opgebouwd is bereikt, leiden nadien op het verlofspaartegoed gekweekte inkomsten niet tot de constatering dat de regeling niet meer voldoet aan de eisen die worden gesteld aan een regeling voor verlofsparen.

F. Artikel 16 (Gereserveerd) wordt vervangen door:

Artikel 16 Wijze van beschikken over verlofspaartegoed

1. Over het tegoed van een verlofspaarrekening mag worden beschikt ten behoeve van:

a. de betaling tijdens de verlofperiode van loon tot een omvang die niet uitgaat boven het laatstgenoten loon;

b. de omzetting van een aanspraak ingevolge een regeling voor verlofsparen in een aanspraak ingevolge een pensioenregeling of een regeling voor vervroegde uittreding die na de omzetting nog blijft binnen de in of krachtens hoofdstuk IIB van de wet gestelde begrenzingen.

2. In geval van overlijden van de werknemer kan de tegenwaarde van de aanspraak als loon uit tegenwoordige dienstbetrekking ter beschikking van de erfgenamen van de werknemer worden gesteld.

3. Bij aanvaarding van een nieuwe dienstbetrekking kunnen de aanspraken ingevolge een regeling voor verlofsparen worden ingebracht in een regeling voor verlofsparen van de inhoudingsplichtige bij wie de werknemer in dienstbetrekking treedt. Indien de aanspraken ingevolge een regeling voor verlofsparen niet worden ingebracht in een regeling voor verlofsparen van de inhoudingsplichtige bij wie de werknemer in dienstbetrekking treedt, worden voor de toepassing van de in artikel 14 gestelde grenzen alle aanspraken van de werknemer ingevolge een regeling voor verlofsparen tezamen in aanmerking genomen.

4. Indien de werknemer uitkeringen ontvangt in overeenstemming met de regeling voor verlofsparen, worden deze als loon uit tegenwoordige dienstbetrekking in aanmerking genomen. In afwijking van de eerste volzin wordt in geval van afkoop bij ontslag de uitkering aangemerkt als loon uit vroegere dienstbetrekking.

5. Indien in strijd met de regeling voor verlofsparen geheel of gedeeltelijk over het verlofspaartegoed wordt beschikt, wordt de gehele aanspraak ingevolge de regeling voor verlofsparen aangemerkt als loon uit vroegere dienstbetrekking van de werknemer.

G. In artikel 27, eerste lid, aanhef, wordt `derde lid' vervangen door: tweede lid. Tevens wordt in het eerste lid, onderdeel d, `Moldova' vervangen door: Moldavië.

H. In artikel 34, tweede lid, wordt `terzake' vervangen door: ter zake.

I. In artikel 35, tweede lid, wordt `terzake' vervangen door: ter zake.

J. In artikel 39, derde lid, wordt `dat' vervangen door: dan.

K. In artikel 49, zevende lid, wordt `onder 2° en 4°' vervangen door: onder 2°, 3° en 4°.

L. In artikel 68, eerste lid, onderdeel d, wordt “bedoel” vervangen door: bedoeld.

M. In artikel 79, eerste lid, onderdeel d, wordt `Oudersdomswet' vervangen door: Ouderdomswet.

N. In artikel 107 wordt telkens `worden' vervangen door: wordt.

O. In artikel 110 wordt `terzake' vervangen door: ter zake.

Artikel II Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001

De Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001² wordt als volgt gewijzigd.

A. In artikel 11, eerste lid, wordt tussen `opleidingen' en `die' ingevoegd: op niveau 1 en niveau 2.

B. Hoofdstuk 8 wordt vernummerd tot hoofdstuk 9.

C. De artikelen 45, 46 en 47 worden vernummerd tot respectievelijk artikel 46, 47 en 48.

D. Na artikel 44 wordt ingevoegd:

Hoofdstuk 8 Wijze van heffing (hoofdstuk 9 van de wet)

Artikel 45 Termijn voor het doen van niet-verplichte aangifte

1. De aangifte, bedoeld in artikel 9.4, eerste lid, onderdeel c, van de wet, wordt gedaan binnen drie jaren na afloop van het kalenderjaar.

2. Indien binnen de in het eerste lid bedoelde termijn een uitnodiging tot het doen van aangifte is uitgereikt of toegezonden, hetzij de inspecteur is verzocht om een uitnodiging tot het doen van aangifte, wordt die termijn verlengd tot het einde van de door de inspecteur ingevolge artikel 9, eerste tot en met derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen gestelde of verleende termijn.

Artikel III Uitvoeringsregeling afdrachtvermindering³

De Uitvoeringsregeling afdrachtvermindering wordt als volgt gewijzigd.

A. In artikel 3 wordt `artikel 56' vervangen door: artikel 64.

B. In artikel 12b, eerste lid, wordt tussen `opleidingen' en `die' ingevoegd: op niveau 1 en niveau 2.

Artikel IV

Deze regeling treedt in werking met ingang van de tweede dag na de datum van uitgifte van de Staatscourant waarin zij wordt geplaatst en werkt terug tot en met 1 januari 2001.

Deze regeling zal met de toelichting in de Staatscourant worden geplaatst.

Staatssecretaris van Financiën,W. Bos.

¹ Stcrt. 2000, 251.

² Stcrt. 2000, 250.

³ Stcrt. 1995, 251, laatstelijk gewijzigd bij ministeriële regeling van 19 december 2000, Stcrt. 250.

Toelichting

I Algemeen

Met dit besluit wordt een aantal uitvoeringsregelingen gewijzigd.

Vooreerst de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001, met de nadere uitwerking van de per 1 januari 2001 in de Wet op de loonbelasting 1964 opgenomen bepalingen inzake verlofsparen. Verder zijn enkele oneffenheden in de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001 gecorrigeerd. Deze wijzigingen hebben geen inhoudelijke betekenis. Datzelfde geldt voor een aantal wijzigingen dat is aangebracht in de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001 en de Uitvoeringsregeling afdrachtvermindering ter correctie van enige oneffenheden in die regelingen.

In de Wet op de loonbelasting 1964 zijn met ingang van 1 januari 2001 bepalingen inzake verlofsparen opgenomen. Daarbij is geregeld dat bij ministeriële regeling nadere regels kunnen worden gesteld. De voorliggende wijziging van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001 geeft uitvoering aan deze delegatiebevoegdheid. Alvorens over te gaan naar een toelichting op de artikelen volgt hier eerst een algemene schets van de regeling voor verlofsparen.

Op basis van de bepalingen omtrent verlof en verlofsparen zoals deze met ingang van 1 januari 2001 luiden worden alle aanspraken op verlof in beginsel belast en worden vervolgens vrijgesteld de aanspraken op `regulier' verlof (vakantie, compensatieverlof e.d.; maximaal vrijgesteld 250 dagen), `bijzonder' verlof (voor bevalling, educatie, politieke activiteiten, enz.) en `spaarverlof'. Uitgangspunt bij spaarverlof is dat mag worden gespaard voor extra verlof van ten hoogste een jaar. Door omstandigheden, bijvoorbeeld door oprenting van het verlofspaarsaldo na afloop van de opbouwperiode of door aanvaarding van een deeltijdfunctie tijdens de opbouwperiode, is het echter mogelijk dat deze grens van een jaar extra verlof wordt overschreden en met het verlofspaartegoed uiteindelijk meer dan een jaar extra verlof kan worden genoten.

Het opbouwen van spaarverlof kan op twee manieren, namelijk door middel van geldsparen en door middel van tijdsparen.

Bij geldsparen wordt van het brutoloon van de werknemer een bedrag ingehouden dat op een geïndividualiseerde spaarrekening voor de werknemer wordt gestort. Ook is het mogelijk dat de tegenwaarde van een ingeleverde dag vakantie of van overwerk op die rekening wordt gestort. In het laatste geval betaalt de werkgever als het ware de vakantiedag uit onder gelijktijdige inhouding en afstorting van het (bruto)bedrag. Tijd wordt op deze wijze getransformeerd in geld dat wordt benut voor het geldsparen ingevolge een verlofspaarregeling.

De werknemer heeft een rechtstreekse aanspraak op het gespaarde geld, dat rentedragend kan worden weggezet. Op het moment dat de werknemer verlof wil opnemen kan op gezamenlijk verzoek van werkgever en werknemer geld worden gedeblokkeerd ter betaling van loon tijdens de verlofperiode. Afhankelijk van oprenting en salarisontwikkeling kan dat betekenen dat meer of minder dagen kunnen worden opgenomen dan men zou verwachten op basis van het salaris op het moment van sparen.

Bij tijdsparen levert de werknemer vrije tijd (of overwerk) in en die vrije tijd kan hij op een later moment opnemen. Crux is dat één ingeleverde vrije dag nu betekent één vrije dag in de toekomst. Ter meerdere zekerheid biedt de nieuwe regeling de mogelijkheid voor de werkgever om voor die vrije dag in de toekomst te reserveren op een geblokkeerde verlofspaarrekening vergelijkbaar met de verlofspaarrekening bij geldsparen. De werknemer krijgt echter geen recht op zoveel vrije tijd als te zijner tijd kan worden betaald met het saldo van de verlofspaarrekening, maar hij houdt recht op evenveel vrije tijd als hij heeft ingeleverd. Is het saldo van deze verlofspaarrekening te zijner tijd onvoldoende om het actuele salaris gedurende de opname van de gespaarde vrije tijd te betalen dan zal de werkgever het tekort moeten bijpassen; blijft er geld over dan gaat dat terug naar de werkgever. Overigens kan naast tijdsparen ingevolge een verlofspaarregeling als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel t, onder 4° van de wet - al dan niet individueel - ook tijd worden gespaard tot een maximum van 250 dagen op basis van artikel 11, eerste lid, onderdeel t, onder 1°, van de wet. Deze vorm van tijdsparen was ook vóór de nieuwe regeling mogelijk, zij het dat daaraan met ingang van 2001 een grens van 250 dagen is gesteld.

Met betrekking tot de verwachte effecten voor de administratieve lasten van de regeling voor verlofsparen merk ik het volgende op. De werkgevers die ervoor zullen kiezen om gebruik te maken van de regeling voor verlofsparen zullen te maken krijgen met extra administratieve handelingen als gevolg van de bepalingen die in deze regeling zijn neergelegd. Met behulp van gegevens uit het standaardkostenmodel loonheffing is bezien wat hiervan de verwachte structurele kosten zijn; deze worden geraamd op ongeveer f 14,5 mln structureel.

Ik ben van mening dat uit het toepassen van de regeling voor verlofsparen geen hogere administratieve lasten voortvloeien dan strikt noodzakelijk is. Daarbij moet echter het volgende worden bedacht. De regeling voor verlofsparen behelst een faciliteit die erin bestaat dat belastingheffing wordt uitgesteld met betrekking tot aanspraken om in de toekomst verlof op te nemen. In feite is dit belastinguitstel juist een grote stimulans voor de toekomstige ontwikkeling van regelingen voor verlofsparen ten behoeve van personeelsleden. Een dergelijk belastinguitstel brengt echter onherroepelijk de noodzaak met zich de omstandigheden waarin van de faciliteit kan worden gebruikgemaakt nauwkeurig te beschrijven en zodanige administratieve regels te geven dat de aanspraken ter zake waarvan belastinguitstel wordt genoten niet groter worden dan beoogd, dat oneigenlijk gebruik van de regeling wordt voorkomen en bovendien dat de uiteindelijke heffing over de vrijgestelde aanspraken verzekerd is. Een faciliteit als de onderhavige kan derhalve niet zonder administratieve voorschriften die in de praktijk leiden tot administratieve lasten. Een deel van de administratieve lasten wordt daarnaast juist veroorzaakt door de grote mate van vrijheid voor partners om zelf binnen zo ruim mogelijke marges te kiezen voor de door hen gewenste vorm van verlofsparen. Zo geeft de mogelijkheid om bij overgang naar een andere werkgever de bij de vorige werkgever opgebouwde aanspraken mee te nemen en desgewenst in de bouwen in een regeling voor verlofsparen bij de nieuwe werkgever een grote flexibiliteit aan de regeling. Het zal duidelijk zijn dat de daarmee gemoeide administratieve voorschriften wel extra administratieve lasten met zich meebrengen. Deze zijn echter zo beperkt mogelijk gehouden. Zo is ervoor gekozen te volstaan met een verklaring van de werknemer omtrent de bij een vorige werkgever opgebouwde aanspraken, met welke aanspraken bij de nieuwe werkgever rekening moet worden gehouden. Om de regeling niet onnodig te verzwaren hoeft de nieuwe werkgever echter slechts rekening te houden met het niveau van de bij de oude werkgever opgebouwde aanspraken op het moment van indiensttreden bij de nieuwe werkgever. Met latere verhogingen van die aanspraken als gevolg van oprenting van de verlofspaarrekening hoeft eenvoudshalve geen rekening te worden gehouden. Daarmee wordt voorkomen dat jaarlijks een verklaring over de hoogte van de bij de oude werkgever bestaande aanspraken moet worden overgelegd, hetgeen een aanzienlijke verzwaring van de administratieve lasten zou hebben betekend. Ook de aansluiting die bij de bepaling in artikel 14, eerste en tweede lid (het gaat hier om de vraag of er in een jaar nog nieuwe aanspraken mogen worden opgebouwd), is gezocht bij de hoogte van de aanspraken per 1 januari van het jaar, bewerkstelligt een aanzienlijke vermindering van administratieve lasten ten opzichte van de situatie dat bij het bereiken van de maximaal toegestane grootte van deaanspraken in de loop van het kalenderjaar verdere opbouw in het kalenderjaar niet meer mogelijk zou zijn. Dat laatste zou een voortdurende berekening van de stand van de aanspraken hebben vereist, waarbij niet alleen de eerdere toevoegingen in dat jaar in de berekening zouden moeten worden betrokken, maar ook de oprentingen waarop tot dat moment recht zou bestaan.

Een ander punt dat in dit kader van belang is, is dat dotaties aan een verlofspaarregeling fiscaal tot een verlaging van het belastbare loon leiden, maar niet voor de werknemersverzekeringen. Dit is het gevolg van de omstandigheid dat er in de sociale zekerheid voor is gekozen niet uit te gaan van een lager uitkeringsloon ingeval wordt deelgenomen een regeling voor verlofsparen. In de sociale-zekerheidswetten is daaruit de consequentie getrokken dat dan ook het premieloon niet kan worden verminderd. Dit uiteenlopen van het loon voor de fiscaliteit en de sociale zekerheid is het gevolg van de in de wettelijke regelingen en met het oog op de sociale gevolgen gemaakte keuzen.

II Artikelsgewijze toelichting

Artikel I, onderdeel A (artikel 11 Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001)

In artikel 11 is aangegeven welke verlofvormen voor de toepassing van artikel 11, eerste lid, onderdeel t, onder 2°, van de wet worden aangemerkt als geclausuleerd verlof. Onder geclausuleerd verlof wordt verstaan verlof dat voor specifieke doeleinden wordt toegekend, zoals bijvoorbeeld buitengewoon verlof voor verhuizing of familieomstandigheden.

Artikel I, onderdeel B (artikel 12 Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001)

Ingevolge artikel 12, eerste lid, moet een regeling voor verlofsparen schriftelijk zijn vastgelegd en ten minste de in het eerste lid genoemde elementen bevatten.

Ingevolge onderdeel a moet worden vastgelegd dat de regeling ten doel heeft het treffen van een voorziening in tijd of geld of een combinatie daarvan uitsluitend voor het opnemen van een periode van extra verlof van ten hoogste een jaar. Met de omschrijving `extra verlof van ten hoogste een jaar' is bedoeld dat de werknemer tijd of geld of beide kan sparen voor in totaal maximaal 12 maanden verlof. Hierbij zij echter opgemerkt dat deze grens van 12 maanden verlof door bijvoorbeeld een verdere oprenting van het gespaarde verlofspaarsaldo bij geldsparen na beëindiging van de opbouwperiode kan worden overschreden. Ook bij tijdsparen is het denkbaar dat de begrenzing van 12 maanden verlof wordt overschreden, namelijk indien de werknemer in de opbouwfase minder gaat werken. Indien verlof is opgebouwd op basis van een voltijdsbaan, terwijl men in deeltijd gaat werken kan de verlofperiode immers meer dan een jaar belopen. Deze overschrijdingen van het verlofspaartegoed, mits binnen de toegestane grenzen opgebouwd, leiden niet tot bovenmatigheid. Het is niet noodzakelijk dat de dienstbetrekking voortduurt in de periode dat het verlof wordt opgenomen. Het is mogelijk dat aansluitend aan ontslag of zelfs later verlof wordt genomen, waarbij de betaling in die periode voortvloeit uit een regeling voor verlofsparen. De oude inhoudingsplichtige gaat voor die periode fiscaal weer als inhoudingsplichtige fungeren.

Op grond van het eerste lid, onderdeel b, moet in de regeling worden opgenomen dat de verlofspaarregeling niet kan worden afgekocht, vervreemd, prijsgegeven of formeel of feitelijk voorwerp van zekerheid kan worden. In het tweede lid is opgenomen dat afkoop bij beëindiging van de dienstbetrekking wel is toegestaan.

In het eerste lid, onderdeel c, is bepaald dat de voorwaarde moet zijn opgenomen dat het verlof niet kan worden opgenomen binnen een jaar voorafgaand aan de ingang van een ouderdomspensioen of van een voorziening voor vervroegde uittreding.

Ingevolge het eerste lid, onderdeel d, moet schriftelijk zijn vastgelegd dat de regeling dient open te staan voor tenminste driekwart van de werknemers die tot de inhoudingsplichtige in dienstbetrekking staan of geacht worden te staan. Er is voor gekozen de mogelijkheden voor verlofsparen breed toepasbaar te maken. Ook personen die geacht worden in dienstbetrekking te staan tot de inhoudingsplichtige kunnen gebruik maken van een regeling voor verlofsparen. Hierbij kan onder meer worden gedacht aan de gevallen bedoeld in artikel 4, onderdeel f, van de wet (opting-in). Ook voor bijvoorbeeld een geestelijke of wethouder die heeft gekozen voor het regime van de dienstbetrekking staan derhalve de mogelijkheden voor verlofsparen open.

In het eerste lid, onderdelen e en f, is aangegeven dat in de regeling de instelling moet worden aangewezen waarbij het ingehouden of afgezonderde geld wordt gespaard.

Ten slotte is in het eerste lid, onderdeel g, bepaald dat de werknemer een verklaring aflegt omtrent de aanspraken die hij heeft ingevolge een regeling voor verlofsparen bij een vorige werkgever. Deze bepaling dient ter vergemakkelijking van de toetsing door de inhoudingsplichtige op het al dan niet bereikt zijn van de maximale omvang van de op te bouwen rechten. Ingevolge artikel 16, derde lid, tweede volzin, worden immers bij de bepaling of de maximale omvang van de op te bouwen rechten is bereikt, aanspraken uit vorige dienstbetrekkingen meegenomen. Een vergelijkbare verklaring hoeft niet te worden afgelegd indien gelijktijdig bij twee inhoudingsplichtigen aanspraken worden opgebouwd. Bij ieder van die inhoudingsplichtigen gelden in dat geval afzonderlijk de grenzen voor opbouw van aanspraken.

Ingevolge het tweede lid mag een verlofspaarregeling, in afwijking van de voorwaarden in het eerste lid, voorzien in de mogelijkheid van afkoop van het verlofspaartegoed bij beëindiging van de dienstbetrekking.

Artikel I, onderdeel C (artikel 13 Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001)

In artikel 13 is aangegeven wat onderscheidenlijk onder geldsparen en tijdsparen wordt begrepen. Ingevolge het eerste lid dient geldsparen plaats te vinden door middel van inhouding op het brutoloon. Volledigheidshalve zij hierbij nogmaals vermeld dat geldsparen ook kan plaatsvinden door middel van het omzetten van vrije tijd of compensatieverlof in geld dat vervolgens wordt gespaard ingevolge een verlofspaarregeling. De werknemer spaart uit het brutoloon ten behoeve van het treffen van een voorziening voor de financiering van een verlofperiode, waarbij de duur van het op te nemen verlof wordt bepaald door het ingehouden loon, vermeerderd met de daarop gekweekte inkomsten. Dit ingehouden loon, vermeerderd met de daarop gekweekte inkomsten, wordt aangemerkt als verlofspaarloon. De werknemer verkrijgt bij geldsparen een aanspraak op het verlofspaarloon.

Ingevolge het tweede lid vindt tijdsparen plaats door middel van het sparen van vakantie- of compensatieverlof ten behoeve van het opnemen van een periode van betaald verlof. Het sparen van vakantieverlof behoeft geen toelichting. Compensatieverlof wordt, zoals ook in de memorie van toelichting (Tweede Kamer, 1999-2000, 26 941, nr. 3, blz. 6) bij de wet is aangegeven, verkregen indien de werknemer meer dan het contractueel overeengekomen aantal arbeidsuren werkt. Daarbij kan worden gedacht aan (incidentele) overwerkuren van de werknemer, of bijvoorbeeld aan een werknemer met een bepaald arbeidscontract die structureel meer werkt dan de in het arbeidscontract overeengekomen arbeidsduur. De extra gewerkte tijd die wordt gespaard, wordt, evenals het gespaarde vakantieverlof, aangemerkt als verlofspaartijd. De werknemer verkrijgt bij tijdsparen een aanspraak op de verlofspaartijd, waarbij het reguliere loon tijdens de periode van extra verlof wordt doorbetaald. Daarbij is de duur van de verlofperiode gelijk aan de verlofspaartijd. Dit betekent dat het sparen van een dag verlof nu leidt tot het opnemen van een dag betaald verlof in de toekomst, ongeacht het loon van dat moment. Het is een één op één vertaling. Tijdsparen ingevolge een verlofspaarregeling hoeft administratief in de praktijk in feite niet meer in te houden dan het registreren van de gespaarde tijd op een verlofspaarkaart die te zijner tijd kan worden opgenomen.

Teneinde de rechtszekerheid van de werknemer dat tijdens de verlofperiode daadwerkelijk het reguliere loon kan worden doorbetaald te bevorderen, biedt het tweede lid de mogelijkheid dat de inhoudingsplichtige de tegenwaarde in geld van de verlofspaartijd op een verlofspaarrekening afzondert. Het staat partijen echter vrij hiervan af te wijken en geen geld af te zonderen. In dat geval worden de mogelijkheden die de wet op dit punt biedt niet optimaal benut. Indien echter een afzondering van de tegenwaarde in geld van tijdsparen plaatsvindt, moeten de afgezonderde bedragen worden gestort op een geblokkeerde rekening bij een in de verlofspaarregeling aangewezen instelling, waarbij de voorwaarden in acht moeten worden genomen van de hierna toegelichte leden 4 tot en met 8. Anders dan bij geldsparen, zijn bij tijdsparen de eventuele over- en onderrendementen ter zake van het spaartegoed voor rekening en risico van de inhoudingsplichtige. Bij slecht renderende beleggingen behoudt de werknemer derhalve volledig zijn aanspraak op betaald verlof. Bij overrendementen ontstaat daarentegen geen extra aanspraak op verlof, maar komt het voordeel volledig aan de inhoudingsplichtige toe. De werknemer heeft derhalve een aanspraak op het afgezonderde verlofspaartegoed ter grootte van ten hoogste de tegenwaarde van het gespaarde verlof gerelateerd aan het actuele salaris. Indien de over- en onderrendementen voor rekening en risico van de werknemer zouden zijn, betreft het een vorm van verlofsparen die niet als tijdsparen wordt aangemerkt, maar als geldsparen. Dit betekent dat in dat geval de aan geldsparen verbonden voorwaarden gelden.

In het derde lid is de verplichting opgelegd om ingehouden verlofspaarloon of als verlofspaarloon afgezonderde gelden over te maken naar een geblokkeerde rekening bij de in de regeling voor verlofsparen aangewezen instelling. Deze rekening wordt gedefinieerd als verlofspaarrekening. Op deze rekening moet het ingehouden verlofspaarloon of de afgezonderde bedragen voor iedere werknemer afzonderlijk worden geadministreerd.

Ingevolge het vierde lid dienen de op een verlofspaarrekening gekweekte inkomsten op die rekening te worden bijgeschreven. Deze bepaling kan tot gevolg hebben dat bij tijdsparen het tegoed van de verlofspaarrekening hoger is dan de aanspraak op verlof van de werknemer, gerelateerd aan het actuele loon. Deze situatie zal zich voordoen als het rendement op het tegoed hoger is dan de salarisstijging. Ook in dit geval dienen de gekweekte inkomsten op de verlofspaarrekening te worden bijgeschreven. Op deze wijze wordt de grootste kans gecreëerd dat het tegoed na een eventuele bovengemiddelde salarisstijging voldoende is om het op te nemen verlof te financieren. Het is derhalve niet toegestaan de gekweekte rente over te boeken naar een andere rekening. Pas als er na opname van het verlof nog geld overblijft, kan dit worden teruggeboekt naar de werkgever.

Het vijfde lid noemt de vereisten die vanuit de fiscale verlofspaarregeling worden gesteld aan de instellingen waar een verlofspaarrekening kan worden ondergebracht. Het gaat om instellingen die op grond van de financiële toezichtwetten bevoegd zijn om gelden van het publiek aan te trekken en te beheren. In de praktijk zal het veelal kunnen gaan om kredietinstellingen in de zin van de Wet toezicht kredietwezen 1992. Zo sprake is van beleggingen in effecten zijn de Wet toezicht beleggingsinstellingen en de Wet toezicht effectenverkeer 1995 relevant. De voorwaarde dat de instelling waar de verlofspaarrekening is ondergebracht de verplichting ingevolge een verlofspaarregeling voor de vennootschapsbelasting moet rekenen tot het binnenlandse ondernemingsvermogen strekt ertoe de Nederlandse fiscale claim zeker te stellen. Op grond van een verlofspaarregeling kan immers uitstel van belastingheffing worden verleend voor aanzienlijke bedragen. Een uitbreiding tot buitenlandse instellingen, zoals bijvoorbeeld in de sfeer van de arbeidspensioenen onder voorwaarden is gerealiseerd, is in het kader van verlofsparen niet opgenomen. In dat geval zouden aan verlofsparen voorwaarden moeten worden gesteld die vergelijkbaar zijn met de aan de fiscale faciliëring van arbeidspensioenen verbonden voorwaarden. Dat zou onder meer betekenen dat buitenlandse instellingen zouden moeten voldoen aan de voorwaarden op het punt van zekerheidstelling en informatieverplichting. Om redenen van eenvoud en uitvoerbaarheid is daarvan afgezien. Het vijfde lid staat ook toe dat partijen het verlofspaarloon onderbrengen in bij CAO overeengekomen fondsen. De voorwaarde dat het een bij CAO overeengekomen fonds moet zijn, ziet op de veiligstelling van de fiscale claim. Door de zekerheid dat alleen in een situatie waar sprake is van georganiseerd arbeidsvoorwaardenoverleg, een fonds een rol kan spelen, worden de mogelijkheden dat de fiscale claim verloren gaat, verkleind. Overigens moet worden bedachtdat ook indien sprake is van een fonds, dat fonds de gelden geïndividualiseerd zal moeten administreren op een geblokkeerde rekening.

Het zesde lid bevat het voorschrift waaruit het tegoed op een verlofspaarrekening mag bestaan. Bij geldsparen is dat het ingehouden loon en de daarop gekweekte inkomsten. Bij tijdsparen is dat de afgezonderde tegenwaarde in geld van de gespaarde tijd en de daarop gekweekte inkomsten. Zoals hierna beschreven in de toelichting op het achtste lid kan het zich bij tijdsparen voordoen dat het tegoed op de verlofspaarrekening onvoldoende is ter doorbetaling van het reguliere loon. Dat kan bijvoorbeeld het geval zijn bij een carrièresprong van de werknemer. Om te bewerkstelligen dat ook in die situaties optimale zekerheid kan worden geboden aan de werknemer, is in het zesde lid tevens geregeld dat in geval van tijdsparen de inhoudingsplichtige aanvullende stortingen mag verrichten, zodanig dat het saldo van de verlofspaarrekening weer voldoende is voor het opnemen van de op dat moment gespaarde periode van betaald extra verlof. Die aanvullende storting mag niet meer bedragen dan nodig is om verlof gedurende de periode van de tot dan gespaarde tijd, gebaseerd op het loon van dat moment, te financieren. Extra stortingen in verband met mogelijke toekomstige ontwikkelingen zijn derhalve niet toegestaan.

Met betrekking tot de mogelijkheid tot aanvullende stortingen in geval van tijdsparen kunnen zich indien van werkgever is gewisseld twee situaties voordoen. De aanspraak op spaarverlof is bij de oude inhoudingsplichtige gebleven of is ingebracht in een regeling voor verlofsparen bij de nieuwe inhoudingsplichtige. In het eerste geval kan de oude inhoudingsplichtige geen hoger loon uitbetalen dan het laatstgenoten loon voor het moment van wisseling van inhoudingsplichtige. Aanvullende stortingen die zouden bewerkstelligen dat een hoger loon, bijvoorbeeld het loon dat op enig moment bij de nieuwe werkgever wordt verdiend, gedurende de verlofperiode zou kunnen worden betaald, zijn dan niet toegestaan. Er is immers geen sprake meer van een dienstbetrekking. Verdere dotaties aan een verlofspaarrekening zijn dan niet meer mogelijk. Indien van werkgever is gewisseld en de aanspraak op spaarverlof is ingebracht in een regeling voor verlofsparen bij de nieuwe inhoudingsplichtige, loopt de aanspraak op verlof volledig mee in de regeling voor verlofsparen van de nieuwe inhoudingsplichtige. Zo werknemer en nieuwe inhoudingsplichtige overeenstemming zouden bereiken over het doorbetalen van het nieuwe (hogere) loon gedurende de periode van verlof, mag de nieuwe inhoudingsplichtige op grond van het zesde lid zodanige aanvullende stortingen doen dat het verlof, gebaseerd op het loon van dat moment, kan worden gefinancierd uit het tegoed van de verlofspaarrekening.

Op grond van het zevende lid gaat, indien inhoudingsplichtige en werknemer daartoe gezamenlijk toestemming verlenen, de instelling waar de verlofspaarrekening is ondergebracht over tot deblokkeren ten behoeve van de betaling van het loon tijdens de verlofperiode van de werknemer. Gekozen is voor gezamenlijke toestemming om een zo goed mogelijke waarborg in te bouwen dat het tegoed op de verlofspaarregeling wordt aangewend in overeenstemming met de regeling voor verlofsparen, dat wil zeggen ten behoeve van een periode van extra verlof van de werknemer. Bovendien wordt daarmee benadrukt dat het verlofspaarsaldo buiten de beschikkingsmacht van de werkgever is gebracht. Indien de inhoudingsplichtige of de werknemer er niet meer zijn of niet vrij kunnen beslissen, kan de toestemming worden gegeven door de rechtsopvolger of de vertegenwoordiger. Bijvoorbeeld de erfgenamen na overlijden van de werknemer of de inhoudingsplichtige/natuurlijk persoon, of de curator bij faillissement van de inhoudingsplichtige.

In het achtste lid is bepaald dat bij deblokkering van het verlofspaarloon het tegoed in beginsel moet worden overgemaakt naar de inhoudingsplichtige. Dit kan ook zijn de ex-werkgever na beëindiging van de dienstbetrekking. Als overmaking aan de inhoudingsplichtige niet mogelijk is, zoals bijvoorbeeld bij een faillissement of bedrijfsbeëindiging, kan de instelling waar de verlofspaarrekening is ondergebracht het verlofspaarloon overmaken aan de werknemer. Op grond van artikel 6, eerste lid, onderdeel c, van de wet is de instelling in dat geval inhoudingsplichtig. Voor alle duidelijkheid is in artikel 13, achtste lid, de inhoudingsplicht van de instelling opgenomen. Bij deblokkering van het verlofspaarloon bij tijdsparen mag gedurende de periode van extra verlof van ten hoogste een jaar niet meer worden uitbetaald dan het actuele salaris. De aanspraak van de werknemer heeft in dat geval immers geen betrekking op het verlofspaartegoed, maar bestaat uit een aanspraak op verlofdagen met doorbetaling van het reguliere loon. In die situatie kan het zich voordoen dat het tegoed op de verlofspaarrekening afwijkt van het bedrag dat nodig is ter doorbetaling van het reguliere loon. Is het tegoed minder dan nodig is, dan zal de werkgever alsnog het verschil moeten bijpassen. Is het tegoed meer dan nodig is, dan zal het meerdere na opname van het verlof ter beschikking moeten worden gesteld aan de werkgever. In geen geval kan het meerdere toevloeien aan de instelling of het fonds of rechtsgeldig worden overgemaakt aan de werknemer.

Artikel I, onderdeel D (artikel 14 Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001)

Artikel 14 bevat de aan geld- en tijdsparen gestelde begrenzingen. Het eerste lid bij geldsparen, het tweede lid bij tijdsparen en in het derde lid is opgenomen hoe met de begrenzingen moet worden omgegaan bij een combinatie van geldsparen en tijdsparen. De opzet is als volgt. In het eerste lid respectievelijk het tweede lid is in onderdeel a bepaald in welke situaties in een kalenderjaar in het kader van een regeling voor verlofsparen loon mag worden ingehouden respectievelijk tijd mag worden gespaard. Vervolgens wordt het in een kalenderjaar maximaal in te houden loon respectievelijk de maximaal te sparen tijd aangegeven. In onderdeel b van het eerste en het tweede lid is bepaald in welke situaties een verdere opbouw in het kader van een regeling voor verlofsparen niet meer mogelijk is.

Op grond van het eerste lid, onderdeel a, mag inhouding van loon plaatsvinden indien aan het begin van het kalenderjaar de totale aanspraken op dat moment het loon op jaarbasis niet te boven gaan. Met andere woorden inhouding in een jaar mag plaatsvinden als de werknemer op 1 januari van dat jaar onvoldoende spaarverlof heeft verzameld om een jaar verlof te kunnen opnemen. Bepalend is het verlofspaarloon per 1 januari, derhalve het tot en met het voorafgaande kalenderjaar ingehouden loon vermeerderd met de inkomsten over de periode tot en met 31 december van het voorafgaande jaar. Niet van belang is of die inkomsten op dat moment al zijn bijgeschreven.

Het totale verlofspaarloon bij het begin van het kalenderjaar wordt afgezet tegen het op jaarbasis berekende loon dat in het laatste tijdvak van het voorafgaande jaar werd genotenHet gaat daarbij in beginsel om het loon in de zin van artikel 8, mogelijk aangevuld met incidentele betalingen (13e maand enz.) Incidentele beloningen moeten worden herrekend naar een beloning op jaarbasis. Dit betekent dat bijvoorbeeld een 13e maand voor 1/12e deel in aanmerking wordt genomen. Door aan te sluiten bij het in het laatste loontijdvak van het voorafgaande jaar genoten loon wordt bijvoorbeeld bewerkstelligd dat een werknemer die in het voorafgaande kalenderjaar meer uren per week is gaan werken de begrenzing van een jaar verlof nog niet heeft bereikt omdat deze grens gerelateerd wordt aan het laatste in het kalenderjaar genoten salaris. Deze werknemer mag in dat geval in het nieuwe jaar derhalve nieuwe aanspraken opbouwen, terwijl daarvoor gerelateerd aan het feitelijke jaarsalaris in het voorafgaande jaar mogelijk geen ruimte zou bestaan. Anderzijds kan deze benadering tot gevolg hebben dat bij een tussentijdse vermindering van de arbeidsduur de begrenzing van een jaar verlof eerder wordt bereikt dan wanneer de verlofspaarruimte zou worden gerelateerd aan het feitelijke jaarsalaris in het voorafgaande jaar. Voor deze fictieve berekening van de verlofspaarruimte is om redenen van eenvoud en doelmatigheid gekozen. Indien het feitelijke jaarsalaris als uitgangspunt zou worden genomen voor de berekening van de verlofspaarruimte zou dit betekenen dat deze ruimte pas in de loop van het volgende kalenderjaar, nadat het jaarsalaris is vastgesteld, kan worden bepaald.

Vervolgens wordt op grond van het eerste lid, onderdeel a, bewerkstelligd dat een werknemer die aan het begin van het kalenderjaar de totaal toegestane ruimte voor verlofsparen nog niet heeft benut, in datzelfde kalenderjaar maximaal 10% van het loon in dat jaar mag aanwenden voor een voortgezette opbouw van verlof. Als loon kan daarbij in aanmerking worden genomen het loon als bedoeld in kolom 6 van de loonstaat, te weten het loon in geld, vermeerderd met de waarde van niet in geld uitgekeerd loon en fooien en uitkeringen uit fondsen. Veelal zal dit het brutoloon zijn dat vermeld staat op de loonstrook van de werknemer. Indien de opbouw in dat kalenderjaar vervolgens leidt tot een overschrijding van het op het laatstgenoten loon gebaseerde jaarloon, wordt het meerdere in zoverre toch niet in de belastingheffing betrokken. De opzet van artikel 14 strekt ertoe te voorkomen dat gedurende het kalenderjaar een continue toets dient plaats te vinden of de totale begrenzing van het op het laatstgenoten loon gebaseerde brutoloon in dat kalenderjaar al dan niet wordt overschreden. Een overschrijding in het kalenderjaar van de begrenzing in de opbouw van het verlofspaarloon van 10% van het brutoloon leidt daarentegen wel tot het in aanmerking nemen van loon, omdat zo'n overschrijding in de loop van het jaar eenvoudig aan de hand van bijvoorbeeld het brutomaandloon is te bepalen. De maximale opbouwmogelijkheid in een jaar ter zake van verlofsparen is gekoppeld aan het daadwerkelijk genoten brutoloon in dat jaar. Bij een tussentijdse verlaging of verhoging van de overeengekomen arbeidsduur wordt de begrenzing van 10% gerelateerd aan het daarmee overeenkomende lagere of hogere brutoloon. Indien aan het einde van het kalenderjaar blijkt dat als gevolg van een verlaging van de arbeidsduur in het kalenderjaar het totale verlofspaarloon het brutoloon in dat kalenderjaar te boven gaat wordt het meerdere toch niet als loon in aanmerking genomen indien de opbouw in het jaar zelf heeft plaatsgevonden binnen de begrenzing van 10% van het brutoloon van het jaar.

Indien aan het begin van het kalenderjaar blijkt dat de begrenzing van het brutoloon gerelateerd aan het laatstgenoten loon in het voorafgaande kalenderjaar reeds is bereikt dan wel is overschreden, kunnen geen nieuwe aanspraken ingevolge verlofsparen meer worden opgebouwd. Zo dit toch het geval is, worden deze aanspraken als loon aangemerkt dat niet mag worden gestort op een verlofspaarrekening.

Ingevolge het tweede lid, onderdeel a, mag verlof in de vorm van tijd worden gespaard indien aan het begin van het kalenderjaar, gerelateerd aan de in het laatste loontijdvak van het voorafgaande kalenderjaar overeengekomen arbeidsduur, het maximum van een jaar verlof nog niet is bereikt.

Voor de vraag of met het feitelijk gespaarde verlof de norm van een jaar verlof is overschreden, kan van het volgende worden uitgegaan. Bij een arbeidsduur van 36 uur per week en bij 260 werkdagen in een gemiddeld jaar bedraagt de arbeidsduur in het kalenderjaar 1872 arbeidsuren. Afhankelijk van de dag waarop 1 januari valt kan in een schrikkeljaar het aantal arbeidsuren maximaal 1886,4 bedragen. Om te voorkomen dat van elk kalenderjaar het aantal arbeidsuren moet worden vastgesteld, ontmoet het geen bezwaar dat een afronding wordt toegepast. Bij een 36-urig dienstverband (gedurende het hele kalenderjaar) kan worden uitgegaan van 1900 arbeidsuren per kalenderjaar. Het maximum aantal arbeidsuren wordt bij een deeltijddienstverband verminderd met de deeltijdfactor. Bij bijvoorbeeld een 32-urig dienstverband mag dan 32/36 x 1900 uur (= 1689 uur) in aanmerking worden genomen en bij een 40-urig dienstverband 40/36 x 1900 uur (= 2112 uur). Dit laat echter onverlet dat te allen tijde het feitelijk aantal contractueel overeengekomen uren tot uitgangspunt mag worden genomen.

Bij een verlaging of verhoging van de overeengekomen arbeidsduur in de loop van het kalenderjaar wordt de begrenzing van 10% gerelateerd aan zowel de oude als de nieuw overeengekomen arbeidsduur. Indien aan het begin van het kalenderjaar, gerelateerd aan de in het laatste loontijdvak van het voorafgaande kalenderjaar overeengekomen arbeidsduur, het maximum van een jaar verlof nog niet is bereikt, kan in dat kalenderjaar 10% van het aantal arbeidsuren worden gespaard zonder dat dit aan het einde van het kalenderjaar tot een bovenmatigheid leidt. Dit om te voorkomen dat de begrenzing van een jaar verlof in de loop van het kalenderjaar moet worden bewaakt om belastingheffing aan het einde van het kalenderjaar te vermijden.

In het derde lid is bepaald dat bij een samenloop van geldsparen en tijdsparen voor de beoordeling of er in dat jaar nog aanspraken ingevolge een regeling voor verlofsparen kunnen worden opgebouwd alle bij het begin van het kalenderjaar bestaande aanspraken tezamen in aanmerking moeten worden genomen. Dit betekent dat in totaal niet meer geld en/of tijd kan worden gespaard dan, gerelateerd aan het laatst genoten salaris in het voorafgaande kalenderjaar of aan het in het laatste loontijdvak van het voorafgaande kalenderjaar aantal overeengekomen arbeidsuren, nodig is voor een jaar betaald verlof. Als er in het jaar nog aanspraken kunnen worden opgebouwd, worden ook voor de beoordeling van de in dat jaar maximaal op te bouwen aanspraken het in het jaar ingehouden loon en de in dat jaar gespaarde tijd tezamen in aanmerking genomen. Bij een 50-50 verdeling tussen geldsparen en tijdsparen leidt dit tot een inhouding van verlofspaarloon ter hoogte van maximaal 5% van het (bruto)loon en het sparen van maximaal 5% van het aantal arbeidsuren (bij een 36-urig dienstverband bedraagt het aantal te sparen verlofuren maximaal 5% van ten hoogste 1900 arbeidsuren is 95 verlofuren). Indien het tijdsparen gepaard gaat met de afzondering van gelden kan de inhoudingsplichtige nog de tegenwaarde in geld van maximaal 5% van de verlofspaartijd afzonderen op een verlofspaarrekening. Zoals hiervoor is aangegeven, wordt de aanspraak van de werknemer bij geldsparen gevormd door het verlofspaarloon, terwijl de aanspraak bij tijdsparen wordt gevormd door het opgebouwde verlof dat kan worden opgenomen met doorbetaling van het reguliere loon. Omdat de aanspraak van de werknemer in het laatste geval niet bestaat uit een recht op het spaartegoed dienen bij een samenloop van geld- en tijdsparen de onderscheidenlijke aanspraken te worden ondergebracht op twee verschillende verlofspaarrekeningen.

Het voorgaande zal met enkele voorbeelden worden toegelicht.

Voorbeeld 1

A heeft een volledige baan en een loon van f 60.000. A neemt deel in een regeling voor geldsparen. In de afgelopen jaren heeft A jaarlijks 10% van het brutoloon gespaard. Op 1 januari van jaar x bedraagt het tegoed van de verlofspaarrekening, inclusief de daarop tot en met 31 december van jaar x-1 gekweekte inkomsten, f 55.000. Dit is minder dan 100% van het loon op jaarbasis zoals A dat in het laatste tijdvak van jaar x-1 genoot. A mag in jaar x nog 10% van het jaarloon van jaar x sparen op de verlofspaarrekening.

In jaar x spaart A f 6000. Per 31 december van jaar x bedraagt het tegoed van de verlofspaarrekening f 55.000 + (stel 4% rente) f 2200 + f 6000 = f 63.200. Dit is ook het tegoed per 1 januari van jaar x+1. Dit tegoed is meer dan het loon op jaarbasis zoals A dat in het laatste tijdvak van jaar x genoot (onveranderd f 60 000). A mag in jaar x+1 derhalve geen additionele bedragen meer sparen. Wel mogen in jaar x+1 en volgende jaren de op het tegoed gekweekte inkomsten op de verlofspaarrekening worden bijgeschreven.

Per 31 december van jaar x+1 bedraagt het tegoed van de verlofspaarrekening f 63.200 + (stel 4% rente) f 2528 = f 65.728. Halverwege jaar x+1 maakt A promotie, waardoor zijn salaris op jaarbasis stijgt tot f 80.000. Ondanks de omstandigheid dat, gerelateerd aan het loon van het laatste tijdvak van jaar x+1, A ultimo jaar x+1 nog niet het bedrag van het actuele loon gedurende een jaar heeft bijeengespaard, mag A in jaar x+1 geen additionele middelen sparen. Om redenen van eenvoud en uitvoerbaarheid is er voor gekozen om één maal per jaar te toetsen of er in dat jaar inhoudingen mogen plaatsvinden. Wijzigingen in het jaar hebben geen invloed meer op de mogelijkheden van dat jaar.

Omdat het tegoed van de verlofspaarrekening op 1 januari van jaar x+2 met f 65.728 lager is dan het loon op jaarbasis zoals A dat in het laatste tijdvak van jaar x+1 genoot, mag A in jaar x+2 10% van f 80.000 = f 8000 sparen op de verlofspaarrekening.

Voorbeeld 2

B heeft een volledige baan en een loon van f 50.000. B neemt deel in een regeling voor geldsparen. In de afgelopen jaren heeft B jaarlijks 10% van het brutoloon gespaard. Op 1 januari van jaar x bedraagt het tegoed van de verlofspaarrekening, inclusief de daarop tot en met 31 december van jaar x-1 gekweekte inkomsten, f 30.000. Dit is minder dan 100% van het loon op jaarbasis zoals B dat in het laatste tijdvak van jaar x-1 genoot. B mag in jaar x nog 10% van het jaarloon van jaar x sparen op de verlofspaarrekening.

Halverwege jaar x gaat B halve dagen werken. Het loon wordt aangepast tot f 26.000 op jaarbasis. Ondanks de omstandigheid dat, gerelateerd aan het loon van het laatste tijdvak van jaar x, B ultimo jaar x al meer dan het bedrag van het actuele loon gedurende een jaar heeft bijeengespaard, mag B in jaar x additionele middelen sparen. Bij een werkelijk jaarloon van B in jaar x van (stel 50% van f 50.000 + 50% van f 26.000 =) f 38.000 mag B in jaar x sparen 10% daarvan, is f 3800.

Artikel I, onderdeel E (artikel 15 Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001)

Indien bij het begin van het kalenderjaar de in artikel 14 genoemde grens, inclusief de in het voorafgaande kalenderjaar op het tegoed gekweekte inkomsten, is bereikt en de opbouw van het verlofspaartegoed binnen de daartoe gestelde grenzen heeft plaatsgevonden, leiden de nadien op het verlofspaartegoed gekweekte inkomsten ingevolge artikel 15 niet tot bovenmatigheid. Deze bepaling strekt ertoe te voorkomen dat het verlofspaartegoed niet verder zou mogen oprenten met het oog op een overschrijding van de toegestane grens. Deze benadering leidt ertoe dat het totale verlofspaartegoed kan uitkomen boven het (bruto)loon in het kalenderjaar waardoor met het uiteindelijke tegoed meer dan een jaar extra verlof kan worden gefinancierd.

Uiteraard mag na het bereiken van de toegestane grens geen nieuwe opbouw meer plaatsvinden. Op deze wijze wordt voorkomen dat het verlofspaartegoed kan bestaan uit reeds belaste aanspraken, hetgeen in de uitkeringsfase tot een splitsing in belaste en onbelaste uitkeringen zou leiden. Bij handhaving van de begrenzingen in de opbouwfase kan geen bovenmatigheid ontstaan ter zake van het totale verlofspaartegoed. In de loop van het jaar kan bovenmatigheid op eenvoudige wijze worden voorkomen door bijvoorbeeld ten hoogste 10% van het maandloon in aanmerking te nemen. Zo aan het einde van het kalenderjaar zou blijken dat de begrenzing in de opbouw van 10% is overschreden, dient het meerdere van het verlofspaartegoed te worden afgeboekt en als belast loon te worden aangemerkt. In het verlofspaartegoed mogen immers geen belaste aanspraken worden begrepen.

Artikel I, onderdeel F (artikel 16 Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001)

In artikel 16, eerste lid, onderdeel a, is de hoofdregel met betrekking tot het beschikken over het verlofspaartegoed vastgelegd: over het verlofspaartegoed mag worden beschikt ten behoeve van de betaling tijdens de verlofperiode van ten hoogste het laatstgenoten loon van de werknemer. Volledigheidshalve zij hierbij vermeld dat dit na beëindiging van de dienstbetrekking ook de gewezen werknemer kan zijn. Indien het verlofspaartegoed bijvoorbeeld als gevolg van oprenting meer bedraagt dan nodig is voor een jaar extra verlof kan gedurende een langere periode verlof tegen doorbetaling van het laatstgenoten loon worden genoten, maar mag niet meer dan het laatstgenoten loon worden uitbetaald, waarbij uit de aard van de regeling voortvloeit dat rekening mag worden gehouden met inmiddels opgetreden algemene salarisstijging of -indexatie in bijvoorbeeld de bedrijfstak. Het is in het belang van de werknemer dat het verlofspaarloon evenals het salaris periodiek wordt gedeblokkeerd. Bij een uitbetaling ineens aan de werkgever is de werknemer niet beschermd tegen een faillissement van de werkgever.

Op grond van artikel 11, zesde lid, van de wet mag een aanspraak ingevolge een regeling voor verlofsparen worden omgezet in een aanspraak ingevolge een pensioenregeling of een regeling voor vervroegde uittreding. Artikel 16, eerste lid, onderdeel b, legt dit vast in de uitvoeringsregeling. Deze wijze van beschikken is echter alleen mogelijk als de pensioenregeling of de regeling voor vervroegde uittreding na de omzetting nog blijft binnen de grenzen die daaraan zijn gesteld op grond van hoofdstuk IIB van de wet; verwezen wordt naar hetgeen hieromtrent is opgemerkt in de nota naar aanleiding van het verslag (Tweede Kamer, 1999-2000, 26 941, nr. 5, blz. 18/19) bij de wet. Hierbij zij opgemerkt dat het altijd wel moet gaan om een aanspraak ingevolge een regeling voor verlofsparen: een regeling die ten doel heeft het treffen van een voorziening in geld of tijd uitsluitend voor een periode van extra verlof. Het is derhalve niet mogelijk om, met gebruikmaking van de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, onderdeel t, ten vierde, van de wet onbelast bedragen te doteren aan een pensioenregeling of regeling voor vervroegde uittreding. Op basis van de onderhavige bepaling kan echter een bestaande aanspraak ingevolge een regeling voor verlofsparen op enig moment wel worden ingebracht in een pensioen- of VUT-regeling.

In het tweede lid wordt op de hoofdregel dat de uitbetalingen niet hoger mogen zijn dan het laatstgenoten loon een uitzondering gemaakt in geval van overlijden van de werknemer. In dat geval mag het verlofspaartegoed ineens ter beschikking worden gesteld van de erfgenamen van de werknemer.

Met het derde lid wordt bewerkstelligd dat het verlofspaarloon bij het aanvaarden van een nieuwe dienstbetrekking zonder fiscale gevolgen kan worden ingebracht in de regeling voor verlofsparen van de nieuwe inhoudingsplichtige. Zou de nieuwe inhoudingsplichtige niet bereid zijn het verlofspaartegoed `over te nemen' dan heeft de werknemer nog altijd de mogelijkheid het verlofspaartegoed bij de ex-werkgever ondergebracht te laten, dan wel te laten uitkeren. Indien de aanspraken ingevolge een verlofspaarregeling niet worden ingebracht in een regeling voor verlofsparen bij de nieuwe werkgever wordt in het derde lid geregeld dat voor de toepassing van de in artikel 14 opgenomen grenzen alle aanspraken ingevolge een regeling voor verlofsparen tezamen in aanmerking moeten worden genomen. Dat betekent dat indien reeds is deelgenomen aan een verlofspaarregeling en het verlofspaartegoed nog niet is aangewend voor de financiering van een verlofperiode niet opnieuw aan een verlofspaarregeling kan worden deelgenomen, voorzover daardoor - met inachtneming van het bij de ex-werkgever(s) reeds opbouwde verlofspaarloon of de opbouwde verlofspaartijd - de in artikel 14 gestelde grenzen worden overschreden.

Op grond van het vierde lid wordt verlofspaarloon dat wordt uitgekeerd in overeenstemming met de regeling voor verlofsparen aangemerkt als loon uit tegenwoordige dienstbetrekking. Dit betekent dat dit loon aanspraak geeft op de arbeidskorting van artikel 8.11 van de Wet inkomstenbelasting 2001. Op grond van artikel 12, tweede lid, mag een regeling voor verlofsparen voorzien in de mogelijkheid van afkoop van de aanspraken bij beëindiging van de dienstbetrekking. Alhoewel een afkoop bij beëindiging van de dienstbetrekking dus in overeenstemming met de regeling voor verlofsparen kan zijn, is in de tweede volzin van het vierde lid van artikel 16 geregeld dat in dat geval de uitkering wordt aangemerkt als loon uit vroegere dienstbetrekking.

In het vijfde lid is geregeld dat bij een geheel of gedeeltelijke beschikking over het verlofspaartegoed in strijd met de voorwaarden van de verlofspaarregeling, het verlofspaarloon voor de toepassing van de wet wordt aangemerkt als loon uit vroegere dienstbetrekking. Uit artikel 6, eerste lid, onderdeel b, van de wet volgt dat in dat geval de instelling die het verlofspaartegoed beheert inhoudingsplichtig is. Omdat voor een deblokkering van het verlofspaarloon zowel de instemming van de inhoudingsplichtige als de werknemer is vereist, zal een benutting in strijd met de voorwaarden zich in de normale werkgevers- werknemersrelatie niet snel voordoen. Daar waar de tegengestelde belangen in de arbeidsrelatie ontbreken, zoals bijvoorbeeld bij de directeur-grootaandeelhouder, is dit eerder denkbaar. In dat geval ligt het voor de hand de inhoudingsplicht bij een handeling in strijd met de voorwaarden te leggen bij de uitkerende instelling, dit ter zekerstelling van de fiscale claim.

Artikel I, onderdeel G (artikel 27 Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001)

De aanpassing van artikel 27, aanhef, strekt ertoe een onjuiste verwijzing te corrigeren. De aanpassing van het eerste lid, onderdeel d, strekt ertoe de naam `Moldova' te vervangen door de Nederlandse naam `Moldavië'.

Artikel I, onderdeel H (artikel 34 Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001)

De aanpassing van artikel 34, tweede lid, dient ter correctie van een misstelling.

Artikel I, onderdeel I (artikel 35 Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001)

De aanpassing van artikel 35, tweede lid, dient ter correctie van een misstelling.

Artikel I, onderdeel J (artikel 39 Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001)

De aanpassing van artikel 39, derde lid, dient ter correctie van een misstelling.

Artikel I, onderdeel K (artikel 49 Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001)

In artikel 49, zevende lid, wordt ten onrechte niet meer verwezen naar artikel 11, eerste lid, onderdeel j, onder 3°. Deze wijziging strekt ertoe deze omissie te herstellen.

Artikel I, onderdeel L (artikel 68 Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001)

De aanpassing van artikel 68, eerste lid, onderdeel d, dient ter correctie van een misstelling.

Artikel I, onderdeel M (artikel 79 Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001)

De aanpassing van artikel 79, eerste lid, onderdeel d, dient ter correctie van een misstelling.

Artikel I, onderdeel N (artikel 107 Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001)

De aanpassing van artikel 107, eerste tot en met vijfde lid, dient ter correctie van een misstelling.

Artikel I, onderdeel O (artikel 110 Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001)

De aanpassing van artikel 110 dient ter correctie van een misstelling.

Artikel II, onderdeel A (artikel 11 Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001)

In artikel 3.48, vijfde lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 is een extra aftrek geregeld voor de ondernemer die kosten maakt voor scholing die is gericht op het op startkwalificatieniveau brengen van in de onderneming werkzame personen. Wat wordt verstaan onder scholing gericht op startkwalificatieniveau is uitgewerkt in artikel 11, eerste lid, van de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001. Daarbij gaat het om opleidingen op niveau 1 (assistentopleiding) en niveau 2 (basisberoepsopleiding) die zijn opgenomen in het door de minister van Onderwijs, Cultuur en Wetenschappen vastgestelde Centrale Register Beroeps Opleidingen (het zogenaamde Crebo). In de tekst van artikel 11, eerste lid, is wel de verwijzing naar het Crebo opgenomen, maar is de verwijzing naar de niveaus van de opleidingen die zijn gericht op het op startkwalificatieniveau brengen van de cursisten weggevallen. Deze wijziging strekt ertoe deze omissie te herstellen.

Artikel II, onderdelen B tot en met D (artikel 45 Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001)

Op grond van artikel 9.4, eerste lid, onderdeel c, van de Wet inkomstenbelasting 2001 wordt een aanslag vastgesteld indien de belastingplichtige aangifte heeft gedaan binnen een bij ministeriële regeling te stellen termijn (aanslag op verzoek). Deze bepaling is ontleend aan artikel 64, eerste lid, onderdeel c, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. In de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 1990 was de bij ministeriële regeling te stellen termijn binnen welke kon worden verzocht om een aanslag ingevuld in artikel 20. Deze bepaling is per abuis in de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001 niet overgenomen. Deze wijziging strekt ertoe deze omissie te herstellen.

Artikel III, onderdeel A (artikel 3 Uitvoeringsregeling afdrachtvermindering)

De aanpassing van artikel 3 dient ter correctie van een misstelling.

Artikel III, onderdeel B (artikel 12b Uitvoeringsregeling afdrachtvermindering)

In artikel 15a, eerste lid, van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen is een extra afdrachtvermindering geregeld voor bepaalde inhoudingsplichtigen die kosten maken voor scholing die is gericht op het op startkwalificatieniveau brengen van werknemers. Wat wordt verstaan onder scholing gericht op startkwalificatieniveau is uitgewerkt in artikel 12b, eerste lid, van de Uitvoeringsregeling afdrachtvermindering. Daarbij gaat het om opleidingen op niveau 1 (assistentopleiding) en niveau 2 (basisberoepsopleiding) die zijn opgenomen in het door de minister van Onderwijs, Cultuur en Wetenschappen vastgestelde Centrale Register Beroeps Opleidingen (het zogenaamde Crebo). In de tekst van artikel 12b, eerste lid, is wel de verwijzing naar het Crebo opgenomen, maar is de verwijzing naar de niveaus van de opleidingen die zijn gericht op het op startkwalificatieniveau brengen van de cursisten weggevallen. Deze wijziging strekt ertoe deze omissie te herstellen.

Artikel IV (inwerkingtreding)

De wijzigingen in de onderscheidene uitvoeringsregelingen treden in werking met ingang van de dag na de uitgifte van de Staatscourant waarin de wijzigingen worden geplubliceerd en werken terug tot en met 1 januari 2001.

De Staatssecretaris van Financiën,

W. Bos.