Vergaderjaar 2024-2025
Tweede Kamer der Staten-Generaal
2
Kamerstukken
36 748

Wijziging van de Wet inkomstenbelasting 2001 om werkelijke inkomsten uit bezittingen en schulden in box 3 te belasten (Wet werkelijk rendement box 3)
Nr. 6

NOTA NAAR AANLEIDING VAN HET VERSLAG
Ontvangen 3 september 2025
Inhoudsopgave | blz.
I. | Inleiding | 2
II. | Vragen en opmerkingen namens de commissie | 2
III. | Vragen en opmerkingen namens de fracties | 11
| 1. | Algemeen | 11
| 2. | Achtergrond | 14
| 3. | De voorgestelde aanpassingen | 15
| | 3.1. | Hoofdlijnen van het voorstel | 15
| | 3.2. | Bepalen van het inkomen op basis van het werkelijke rendement | 22
| | 3.3. | Grondslag en waardering | 25
| | 3.4. | Vervangen van het heffingvrije vermogen door een heffingsvrij resultaat | 29
| | 3.5. | Invoering van de mogelijkheid tot verliesverrekening | 31
| | 3.6. | Aanpassing van de tariefstelling | 35
| | 3.7. | Onroerende zaken | 35
| | 3.8. | Startende ondernemingen | 47
| | 3.9. | Verzekeringsproducten | 49
| | 3.10. | Vorderingen en schulden | 54
| 4. | Visie op belasten vermogen en samenhang tussen boxen | 57
| | 4.1. | Visie op het belasten van vermogen | 57
| | 4.2. | Samenhang tussen boxen | 59
| 5. | Internationale aspecten | 60
| | 5.1. | Verhouding tot hoger recht | 64
| | 5.2. | Voorkoming van dubbele belasting | 66
| | 5.3. | Emigratie | 69
| | 5.4. | Caribisch Nederland (BES-eilanden) | 71
| 6. | Overwogen alternatieven | 71
| | 6.1. | Vermogenswinstbelasting | 71
| | 6.2. | Belasting op basis van reële werkelijke rendement | 72
| | 6.3. | Vermogensbelasting | 73
| 7. | Budgettaire effecten | 74
| 8. | Gevolgen voor het bedrijfsleven en burger | 77
| | 8.1. | Inkomenseffecten | 77
| | 8.2. | Gedragseffecten | 80
| | 8.3. | Administratieve lasten en administratieplicht | 80
| | 8.4. | Beroep op het doenvermogen | 82
| 9. | Uitvoeringsaspecten | 84
| 10. | Doelmatigheid en doeltreffendheid, monitoring en evaluatie | 88
I.

Inleiding
Het kabinet heeft met interesse kennisgenomen van de vragen en opmerkingen van de leden van de fracties van GroenLinks-PvdA, de VVD, NSC, D66, BBB, het CDA, de SP, de SGP en de ChristenUnie.
Hierna wordt bij de beantwoording van de vragen zo veel mogelijk de volgorde van het verslag aangehouden, met dien verstande dat gelijkluidende of in elkaars verlengde liggende vragen tezamen zijn beantwoord.
II.

Vragen en opmerkingen namens de commissie
De leden van de commissie vragen of de uitvoeringstoets jaarlijks door de Belastingdienst wordt herijkt en zo ja, of deze nieuwe versies aan de Tweede Kamer worden verzonden. Daarnaast vragen de leden van de commissie hoe het kabinet concreet de ervaringen van belastingplichtigen in de eerste jaren na inwerkingtreding van het nieuwe stelsel monitort en of dit wordt opgenomen in de herijkingen van de uitvoeringstoets.
Na de invoering van de Wet werkelijk rendement box 3 vindt er naar verwachting geen herijking van de uitvoeringstoets plaats, maar wordt er op het vroegst mogelijke moment wel een invoeringstoets door de Belastingdienst uitgevoerd. Het doel van de invoeringstoets is om eventuele signalen en mogelijke knelpunten vanuit de doelgroep en de uitvoering in een vroeg stadium naar boven te krijgen om indien nodig tijdig te kunnen bijsturen of in te grijpen. De uitkomsten van de invoeringstoets zullen met uw Kamer worden gedeeld. Binnen welke termijn de Belastingdienst de invoeringstoets zal uitvoeren en of deze invoeringstoets regelmatig zal worden herzien, zal later – na invoering van de wet – worden bepaald.
Daarnaast wordt voorgesteld – zoals in de memorie van toelichting is opgenomen in paragraaf 10 over doelmatigheid en doeltreffendheid, monitoring en evaluatie – om wettelijk te borgen dat het onderhavige wetsvoorstel binnen vijf jaar na inwerkingtreding wordt geëvalueerd. Daarbij zal in ieder geval aandacht moeten zijn voor de budgettaire opbrengst, de uitvoering door de Belastingdienst, de administratieve lasten bij ketenpartners (waaronder financiële instellingen zoals banken en verzekeraars) en de doenlijkheid voor en administratieve lasten bij burgers. Latere evaluaties van het stelsel zullen plaatsvinden als onderdeel van de reguliere beleidsdoorlichtingen. Na de inwerkingtreding zal het meer dan een jaar duren voordat de eerste aangiftes van belastingplichtigen binnenkomen en de eerste aanslagen definitief kunnen worden opgelegd door de Belastingdienst. Omdat voor een goede evaluatie (aangifte)gegevens over meerdere jaren relevant zijn, is gekozen voor een termijn van vijf jaar.
Bij de eerste evaluatie zullen de fiscale regelingen
1
Fiscale regelingen zorgen ervoor dat bepaalde groepen belastingplichtigen minder belasting hoeven te betalen. Het gaat dan bijvoorbeeld om vrijstellingen, kortingen of een verlaagd tarief. In het geval van de vermogenswinstbelasting moet er net als over andere vermogensbestanddelen belasting worden betaald. Dit gebeurt echter in het algemeen op een later moment dan bij de vermogensbestanddelen die onder de hoofdregel vermogensaanwasbelasting vallen.
die met dit voorstel worden geïntroduceerd worden getoetst op doeltreffendheid en doelmatigheid. Dit zal vervolgens iedere vijf jaar opnieuw gebeuren. In het voorstel zitten twee fiscale regelingen. Het gaat om het vermogenswinstregime dat geldt voor onroerende zaken en voor aandelen in startende ondernemingen.
De leden van de commissie vragen, gezien de grote verwevenheid van de werkzaamheden in het kader van de uitfasering van Cool:Gen met de herstelwerkzaamheden voor box 3 en de werkzaamheden voor dit wetsvoorstel, of het kabinet een update kan geven over de actuele planning voor de uitfasering van Cool:Gen en of het kabinet met zekerheid kan stellen dat deze werkzaamheden eind 2027 afgerond zijn. En zo niet, of het kabinet dan kan aangeven wat hiervan de consequenties zijn en of hiervoor scenario’s zijn ontwikkeld. Daarnaast vragen de leden van de commissie of het kabinet uiteen kan zetten hoe gevolg wordt gegeven aan de aangenomen motie van het lid Van Eijk
2
Kamerstukken II 2024/25, 36 706, nr. 15.
om het IV-portfolio van de Belastingdienst zodanig te prioriteren dat invoering van het box 3-stelsel op basis van werkelijk rendement per 1 januari 2028 wordt gerealiseerd, alles op alles te zetten om de voortgang van IT-projecten bij de Belastingdienst te versnellen, en de Kamer blijvend te informeren over de voortgang en eventuele knelpunten. De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen om een vooruitblik op de jaren na 2028 en vragen of er dan wel weer wijzigingen aan het box 3-stelsel mogelijk zijn. Deze leden vragen of dit ook geldt voor andere wijzigingen aan de inkomstenbelasting. De leden van de fractie van NSC hechten grote waarde aan een snelle en zorgvuldige invoering van de Wet werkelijk rendement box 3 waarbij de benodigde IV-capaciteit ten volste benut wordt. Deze leden vragen of het kabinet tijdig keuzes voorlegt wanneer blijkt dat andere projecten – met uitzondering van uitfaseren Cool:Gen – moeten worden vertraagd ten behoeve van de invoering van de Wet werkelijk rendement box 3.
Zoals aangegeven in de brief van 14 oktober 2024
3
Kamerstukken II 2024/25, 31 066, nr. 1429.
heeft de uitfasering van Cool:Gen binnen de keten Inkomensheffingen (keten IH) prioriteit en zal de uitfasering binnen de huidige planning uiterlijk eind 2027 voltooid zijn. Uitfasering van Cool:Gen is noodzakelijk om de continuïteit van de belastingheffing te waarborgen en de implementatie van nieuwe wetgeving in de toekomst mogelijk te maken. De uitfasering van Cool:Gen moet vergevorderd zijn vóór invoering van het nieuwe stelsel om te voorkomen dat het nieuwe stelsel van box 3 (gedeeltelijk) dubbel geïmplementeerd zal moeten worden, namelijk in eerste instantie in de oude software (Cool:Gen) en vervolgens in de nieuwe software. Dit zou extra capaciteit vragen die niet beschikbaar is.
In de voornoemde brief is ook aangegeven dat na de herstelwerkzaamheden voor box 3 en de modernisering van de ICT van de Belastingdienst er in 2028 weer ruimte vrijkomt in de keten IH waarbij prioriteit wordt gegeven aan de implementatie van het nieuwe box 3-stelsel per 2028. De huidige planning van de keten IH laat zien dat overige beleidswensen van uw Kamer of het kabinet – na afronding van de herstelwerkzaamheden box 3, de fiscale oplossing voor de alleenverdienersproblematiek, de uitfasering van Cool:Gen en het nieuwe stelsel box 3 – op zijn vroegst in het belastingjaar 2029 uitgevoerd kunnen worden in de keten IH.
In de brief van 24 april 2025
4
Kamerstukken II 2024/25, 31 066, nr. 1500.
is uw Kamer geïnformeerd over het definitieve advies van het Adviescollege ICT-toetsing (hierna: het Adviescollege) over het project rationalisatie Cool:Gen binnen de keten IH. Het onderzoek van het Adviescollege heeft zich specifiek gericht op de uitfasering van Cool:Gen binnen de keten IH. Over de uitfasering van Cool:Gen in andere ketens is uw Kamer geïnformeerd met de Kamerbrief van 6 maart 2025
5
Kamerstukken II 2024/25, 31 066, nr. 1463.
. De Belastingdienst zal niettemin in deze andere trajecten kijken naar mogelijkheden tot verbetering, naar aanleiding van het onderzoek dat is gedaan in de keten IH.
De Belastingdienst neemt de conclusies van het Adviescollege serieus en heeft een aantal verbetermaatregelen geïmplementeerd om de projectmatige beheersing en sturing te verbeteren. In de stand-van-zakenbrief Belastingdienst die uw Kamer dit najaar ontvangt, wordt u hier nader over geïnformeerd.
In de aangenomen motie van het lid Van Eijk wordt het kabinet verzocht het IV-portfolio van de Belastingdienst zodanig te prioriteren dat invoering van het box 3-stelsel op basis van werkelijk rendement per 1 januari 2028 wordt gerealiseerd, alles op alles te zetten om de voortgang van IT-projecten bij de Belastingdienst te versnellen, en de Kamer blijvend te informeren over de voortgang en eventuele knelpunten.
6
Kamerstukken II 2024/25, 36 706, nr. 15.
De huidige prioritering van de Belastingdienst is in lijn met de motie van het lid Van Eijk. In de hiervoor genoemde stand-van-zaken-brief zal ik uitvoeriger ingaan op hoe gevolg wordt gegeven aan deze aangenomen motie.
De leden van de commissie vragen het kabinet om te reageren op de stelling van de Belastingdienst dat het werven van 877 fte in de transitiefase nagenoeg onhaalbaar is en welke maatregelen het kabinet neemt. Daarnaast vragen de leden van de commissie welke uitdagingen het kabinet in het bijzonder ziet wat betreft de werving voor specifieke functiegroepen, in de zin dat bepaalde vacatures moeilijker te vervullen zijn dan andere, welke consequenties dit naar verwachting voor (het niveau van) de dienstverlening en het toezicht zal hebben en op welke termijn de Belastingdienst er naar verwachting wel in zal slagen om de personeelscapaciteit structureel op sterkte te hebben voor de uitvoering van dit wetsvoorstel. De leden van de fractie van NSC maken zich zorgen over de uitbreiding van capaciteit, waarbij niet alleen een groot aantal (900 fte) maar in het bijzonder ook bepaalde deskundigen nodig zijn, waaronder bijvoorbeeld de waarderingsdeskundigen. Deze leden vragen hoe het kabinet voornemens is om per verschillende «soort werkzaamheden» de benodigde capaciteit te realiseren en hoe deze ambitie zich bijvoorbeeld verhoudt tot het totaal aan beschikbaar geschoold personeel op deze werkzaamheden. De leden van de fractie van D66 vragen wat het verwachte ingroeipad is naar de 900 fte en hoeveel fte in jaar één in dienst genomen zal zijn en wanneer het totaal van 900 extra fte zal zijn bereikt.
Vanwege de complexiteit van een stelsel op basis van werkelijk rendement ten opzichte van het forfaitaire stelsel is voor de uitvoering van dit wetsvoorstel door de Belastingdienst structureel een aanzienlijk aantal nieuwe medewerkers nodig. Deze nieuwe medewerkers worden op basis van een ingroeimodel geworven en ook ingezet. Hieronder is een overzicht opgenomen van de benodigde capaciteit in fte op basis van de uitvoeringstoets. In de uitvoeringstoets is vanwege de personele gevolgen uitgegaan van de volgende aantallen fte per kalenderjaar:
Jaar | Aantal fte
2027 | 203
2028 | 599
2029 | 846
2030 | 1.023
2031 en verder | 877
In aanloop naar en gedurende de eerste periode na de inwerkingtreding van de Wet werkelijk rendement box 3 verwacht de Belastingdienst dat veel werkzaamheden te maken gaan hebben met voorlichting van en communicatie met belastingplichtigen, ondersteuning van belastingplichtigen, en waarderingszaken. Deze waarderingszaken hebben met name te maken met waarderingen van vermogensbestanddelen (zoals onroerende zaken waarvoor geen WOZ-beschikking is afgegeven) bij inwerkingtreding van het nieuwe stelsel. De verwachting is dat de Belastingdienst voorafgaand aan en bij aanvang van de inwerkingtreding hierover veel verzoeken tot vooroverleg zal gaan ontvangen van belastingplichtigen. Op basis van het ingroeimodel is er vanaf het kalenderjaar 2029 een toename in de werkzaamheden opgenomen in de aanslagregeling en de behandeling van bezwaar- en verzoekschriften alsmede de behandeling van beroepszaken.
Op basis van de bovenstaande aantallen noodzakelijke fte verwacht de Belastingdienst op dit moment dat de tijdige werving van nieuwe medewerkers voor het nieuwe stelsel mogelijk is. Een uitzondering hierop betreffen met name de waarderingsdeskundigen, waaronder business valuators en taxateurs. Het is de vraag of deze medewerkers in voldoende mate kunnen worden geworven. De Belastingdienst zal daarom nagaan of er ook andere mogelijkheden zijn om te voorzien in de databehoefte en informatievoorziening om de waarde van vermogensbestanddelen te kunnen bepalen.
Daarnaast zal ook door de Belastingdienst worden nagegaan in hoeverre medewerkers die gedurende de komende jaren worden ingezet bij de aanvullende hersteloperatie van box 3 daaropvolgend kunnen worden ingezet op de reguliere werkzaamheden van box 3 op basis van het nieuwe stelsel. Deze medewerkers hebben immers al veel werkervaring opgedaan binnen de hersteloperatie en zijn bekend met de systematiek van de tegenbewijsregeling die veelal overeenkomt met de berekeningswijze van het werkelijke rendement in het nieuwe stelsel. Daarnaast zal de Belastingdienst, zoals ook voor de werving van nieuwe medewerkers voor de uitvoering van de aanvullende hersteloperatie, ook gericht medewerkers van afdelingen binnen en buiten de Rijksoverheid benaderen die gaan afschalen.
De Belastingdienst verwacht wel dat vanwege de pensionering van een groot aantal medewerkers in de komende jaren dit aspect van invloed kan zijn op de mogelijkheid om voldoende nieuwe medewerkers te kunnen werven, maar kan hierover op dit moment nog onvoldoende uitsluitsel geven.
De leden van de commissie vragen het kabinet om nader toe te lichten wat het concreet betekent dat het niveau van toezicht in de drie tot vijf transitiejaren zal achterblijven en de dienstverlening niet tegemoetkomt aan de behoefte van de belastingplichtige, en welke prioriteiten het kabinet in deze periode stelt. De leden van de fractie van de SGP hebben met zorg kennisgenomen van de uitvoeringstoets bij het voorliggende wetsvoorstel waarbij de uitvoeringsgevolgen ingrijpend zijn en grote negatieve gevolgen voor de belastingplichtigen en Belastingdienst hebben. Deze leden lezen in de uitvoeringstoets dat vooral in de transitieperiode het niveau van dienstverlening en toezicht onvoldoende zal zijn en vragen wat dit concreet betekent voor de praktijk en hoe belastingplichtigen dit concreet gaan merken. De leden van de fractie van D66 wijzen erop dat de Belastingdienst zelf uitvoeringsproblemen signaleert. De invoering van het nieuwe stelsel vraagt om een uitbreiding van circa 900 fte, waarvan men erkent dat deze in de eerste jaren waarschijnlijk niet haalbaar is. Dit zal leiden tot een lager serviceniveau en minder controlecapaciteit. Het risico bestaat dat de fiscale naleving hierdoor verslechtert. Deze leden vragen het kabinet om te reflecteren op de uitvoerbaarheid van dit stelsel en vragen of het kabinet ervan overtuigd is dat dit stelsel echt uitvoerbaar is en dat het niveau van service en kwaliteit voldoende zal zijn, ook in de eerste jaren. Daarnaast vragen deze leden welke maatregelen het kabinet heeft genomen om de uitvoerbaarheid te bevorderen, welke maatregelen nog zouden kunnen worden genomen om die te verbeteren en welke zorg of aandachtspunten het kabinet zelf ziet. De leden van de fractie van de BBB wijzen erop dat in het advies van de Raad van State wordt aangegeven dat de Belastingdienst moeite zou ondervinden met de uitvoerbaarheid van het wetsvoorstel. Deze leden vragen of het kabinet deze mening deelt, en zo niet, hoe het kabinet dit verschil in inzicht verklaart. Daarnaast stellen deze leden dat het kabinet tijdens het plenaire debat over de Wet tegenbewijsregeling box 3 betoogde dat de Belastingdienst in staat was de Wet tegenbewijsregeling box 3 ordentelijk uit te voeren en vragen of dat ook voor de Wet werkelijk rendement box 3 geldt. De leden van de fractie van het CDA maken zich grote zorgen over de uitvoering van een complex hybride stelsel, waar enorm veel fte voor nodig zijn. Deze leden vragen dan ook hoe de voorbereiding van de uitvoering eruitziet. Deze leden lezen bijvoorbeeld dat geïnvesteerd zal worden in de Belastingtelefoon, maar deze leden maken zich meer zorgen om hoe de hele aangifte goed zal worden ondersteund. Deze leden vragen of het kabinet kan aangeven hoeveel aangiftes in het nieuwe box 3-stelsel worden verwacht en hoe de Belastingdienst dit richting mensen wil gaan communiceren.
Op basis van de huidige inschatting is de verwachting dat in het belastingjaar 2028 in het nieuwe stelsel circa 3,9 miljoen belastingplichtigen inkomen in box 3 aangeven. Ter vergelijking, in het belastingjaar 2022 waren er 3,8 miljoen belastingplichtigen met een belang in box 3. Van de 3,9 miljoen belastingplichtigen in 2028 hebben ongeveer 2,5 miljoen belastingplichtigen naar verwachting alleen bank- en spaartegoeden en beleggingsrekeningen bij Nederlandse financiële instellingen die vooraf ingevuld kunnen worden in de aangifte inkomstenbelasting.
De overgang naar een nieuw stelsel in box 3 heeft naar verwachting grote gevolgen voor zowel de belastingplichtigen als de Belastingdienst. Bij de inwerkingtreding van de Wet werkelijk rendement box 3 zal voor de Belastingdienst de nadruk liggen op een goede voorlichting aan en communicatie met belastingplichtigen zodat zij zich kunnen voorbereiden op het nieuwe stelsel door bijvoorbeeld al vroegtijdig gegevens te verzamelen voor het doen van aangifte inkomstenbelasting. In aanloop naar de invoering van het nieuwe stelsel zal een deel van de belastingplichtigen al te maken krijgen met de Wet tegenbewijsregeling box 3 die vanaf het belastingjaar 2025 in het aangifteformulier is opgenomen. Om onder toepassing van de tegenbewijsregeling in de aangifte inkomstenbelasting (en met betrekking tot de belastingjaren 2017–2024: door middel van het formulier Opgaaf werkelijk rendement) het werkelijke rendement aan te geven, hebben belastingplichtigen vergelijkbare gegevens moeten verzamelen. Zij zijn daarmee al in enige mate bekend met de gegevens die nodig zijn voor het doen van aangifte inkomstenbelasting in het nieuwe stelsel.
Voor de uitvoering van de Wet werkelijk rendement box 3 wordt door de Belastingdienst gebruikgemaakt van een zogenaamd ingroeimodel waarbij rekening wordt gehouden met de soort en mate van werkzaamheden die zijn te verwachten na inwerkingtreding van de Wet werkelijk rendement box 3. In de uitvoeringstoets is hiermee rekening gehouden en nemen de personele gevolgen gedurende de eerste jaren na inwerkingtreding van de wet toe, waarna na enkele jaren na inwerkingtreding van de Wet werkelijk rendement box 3 naar verwachting een afvlakking plaatsvindt, omdat belastingplichtigen bekend raken met het nieuwe stelsel en de gevolgen hiervan voor hun persoonlijke situatie. Hierdoor heeft de Belastingdienst minder medewerkers nodig voor bijvoorbeeld dienstverlening.
Zoals in de uitvoeringstoets is opgenomen, bestaat er gedurende de transitieperiode van drie tot vijf jaren na de inwerkingtreding van het nieuwe stelsel het risico dat de Belastingdienst niet in alle gevallen volledig aan de vraag van belastingplichtigen zal kunnen voldoen. Hiermee wordt door de Belastingdienst al wel rekening gehouden. De Belastingdienst zal in voorbereiding op de inwerkingtreding van de wet scenario’s opstellen op basis waarvan gehandeld kan worden, mocht een dergelijke situatie zich onverhoopt voordoen. De Belastingdienst ziet met name met betrekking tot waarderingszaken een risico. Omdat in het nieuwe stelsel wordt uitgegaan van het werkelijke rendement zullen zich na invoering ervan waarderingskwesties van onderliggende vermogensbestanddelen voordoen, die tot discussies tussen de Belastingdienst en belastingplichtigen kunnen leiden. Om deze werkzaamheden te verrichten, heeft de Belastingdienst voldoende capaciteit nodig. In de voorbereiding op de inwerkingtreding van de Wet werkelijk rendement box 3 overlegt de Belastingdienst over deze onderwerpen met de ketenpartners. Het risico bestaat dat in de transitieperiode het niveau van dienstverlening en toezicht onvoldoende zal zijn.
De leden van de commissie vragen of het kabinet kan concretiseren wat wordt verstaan onder «ingrijpende veranderingen» van het wetsvoorstel tijdens de parlementaire behandeling, als gevolg waarvan invoering per 1 januari 2028 niet mogelijk zou zijn, en welk type wijzigingen van het wetsvoorstel het kabinet als «ingrijpend» beschouwt. In de uitvoeringstoets is als één van de randvoorwaarden voor invoering van de Wet werkelijk rendement box 3 vanaf 1 januari 2028 opgenomen dat tijdens de parlementaire behandeling van het wetsvoorstel niet tot ingrijpende veranderingen wordt besloten. Onder ingrijpende veranderingen wordt onder meer verstaan: aanpassingen in het wetsvoorstel op basis waarvan de benodigde ICT-aanpassingen voor de Belastingdienst zodanig gaan toenemen dat deze werkzaamheden niet meer in het portfolio van de keten IH kunnen worden ingepast. Daarnaast is er ook sprake van een ingrijpende verandering als een voorgestelde aanpassing van het wetsvoorstel zodanige personele gevolgen heeft voor de Belastingdienst dat de aanvullende wervingsopgave niet tijdig door de Belastingdienst kan worden ingevuld. Ook is er sprake van een ingrijpende verandering als deze zoveel aanpassingen vergt voor andere organisaties en instanties dat zij hieraan geen tijdige invulling kunnen geven om de inwerkingtreding van de wet vanaf 1 januari 2028 mogelijk te maken. Als de Tweede Kamer of het kabinet voor ingrijpende veranderingen van het wetsvoorstel kiest dan zal dit tot gevolg hebben dat door de Belastingdienst de uitvoeringsgevolgen als gevolg van de aanpassingen van het wetsvoorstel opnieuw moeten worden bezien. Hetzelfde geldt voor andere organisaties en instanties die de uitvoeringsgevolgen voor hun organisatie mogelijk opnieuw moeten beoordelen.
De leden van de commissie vragen om, zoals ook is gedaan bij de Fiscale verzamelwet 2026, per maatregel een oordeel te geven over de doenlijkheid. Bij de Fiscale verzamelwet 2026 is sprake van verschillende maatregelen in verschillende belastingmiddelen zonder onderlinge samenhang. Daarom zijn daar de verschillende maatregelen afzonderlijk getoetst op de impact op het doenvermogen. Bij dit wetsvoorstel is sprake van een samenhangend geheel, waardoor ook de impact van het wetsvoorstel op het doenvermogen in zijn geheel is beoordeeld. Het is niet mogelijk om het oordeel over het doenvermogen nader op te splitsen.
De leden van de commissie vragen om een nadere toelichting op het doenvermogen van de extra groep van 400.000 belastingplichtigen in het nieuwe stelsel. Deze groep, die in het huidige stelsel niet aangifteplichtig is voor box 3, bestaat onder andere uit (i) mensen met relatief weinig vermogen en een hoog rendement en (ii) mensen met weinig vermogen die verlies maken. Het beperkte vermogen van deze groep maakt dat zij vaak geen toegang tot professionele ondersteuning zullen hebben, waardoor doenvermogen eerder een aandachtspunt is. Daarnaast zal deze groep beperkte ervaring hebben met box 3, waardoor het aangifteproces aanvankelijk nieuwer is en hierdoor meer doenvermogen vergt. Voor een deel van deze groepen zal de benodigde informatie vooringevuld zijn en zal het nieuwe stelsel een beperkt beroep doen op het doenvermogen. De Belastingdienst zal een belastingplichtige zoveel als mogelijk proberen te ondersteunen bij het doen van een aangifte inkomstenbelasting. Dit gebeurt door middel van het verstrekken van informatie op de website van de Belastingdienst of op sociale media of via de BelastingTelefoon en de Belastingdienstbus. Ook kunnen belastingplichtigen voor hulp bij het doen van een aangifte een afspraak maken bij een Belastingdienstkantoor of een steunpunt van de Belastingdienst.
De leden van de commissie merken op dat voor financiële instrumenten en verzekeringsproducten die bij buitenlandse instellingen worden aangehouden, en voor cryptovaluta geen administratieplicht wordt ingevoerd. Deze leden vragen of het kabinet nader kan ingaan op welke betekenis dit heeft voor het doenvermogen van belastingplichtigen die dit betreft. De administratieplicht gaat inderdaad niet gelden voor bezittingen en schulden waarvan de gegevens door financiële instellingen worden aangeleverd bij de Belastingdienst op basis van nationale of internationale verplichtingen. Dit houdt in dat belastingplichtigen voor deze bezittingen en schulden niet verplicht zijn om een administratie te voeren en daartoe boeken, bescheiden en andere gegevensdragers te bewaren waaruit te allen tijde zijn rechten en verplichtingen en de voor belastingheffing van belang zijnde gegevens blijken. Dit betekent dat minder beroep wordt gedaan op het doenvermogen. Het is echter nog steeds het geval dat de belastingplichtige de relevante gegevens zal moeten verzamelen voor het doen van aangifte. Ook kan de inspecteur vragen om gegevens en inlichtingen te verstrekken die voor de belastingheffing van belang kunnen zijn. Als een belastingplichtige deze gegevens en inlichtingen niet kan verstrekken, kan de inspecteur bijvoorbeeld aftrekposten corrigeren.
De leden van de commissie vragen of er zicht is op nieuwe datakoppelingen, gegevensuitwisselingen of andere ontwikkelingen die perspectief bieden op het afschalen van de reikwijdte van de voorgestelde administratieplicht. De leden van de fractie van de VVD constateren dat er een bredere administratieplicht gaat gelden voor beleggers. Deze leden kunnen instemmen met het uitzonderen van spaar- en bankrekeningen, maar vragen voor hoeveel mensen de administratieplicht alsnog zal gelden, en welke problemen het kabinet hiermee verwacht. Daarnaast vragen deze leden wat de consequenties zijn voor beleggers die, mogelijk onbewust, niet voldoende hun administratie op orde hebben en op welke manier de Belastingdienst hierop handhaaft. De leden van de fractie van NSC erkennen dat een administratieplicht essentieel is bij het uitvoeren van het controlerende werk van de Belastingdienst. Daarbij gaat bij de invoering van deze wet voor een grote groep een administratieplicht gelden. Deze leden vragen hoe de Belastingdienst mensen die hiermee worden geconfronteerd zoveel mogelijk kan helpen deze plicht uit te voeren. Bijvoorbeeld door het aanreiken van digitale tools of ondersteuning. Daarnaast constateren deze leden dat bij life events zoals het overlijden van ouders mensen met een laag doenvermogen geconfronteerd kunnen worden met vermogen in box 3. Zij vragen of het kabinet voldoende rekening houdt met mensen die onervaren zijn met dergelijke belastingen.
De administratieplicht zal van toepassing zijn op de minderheid van de belastingplichtigen met box 3-vermogen (1,4 miljoen van de 3,9 miljoen belastingplichtigen met een inkomen in box 3), namelijk de belastingplichtigen met box 3-vermogen waarvoor de Belastingdienst niet automatisch gegevens ontvangt van derden.
In een stelsel op basis van werkelijk rendement zijn meer gegevens nodig dan in het huidige forfaitaire stelsel. Dat is inherent aan een heffing over het werkelijke rendement. Dit leidt tot nieuwe administratieve lasten. De administratieplicht betekent dat een deel van de belastingplichtigen de gegevens die nodig zijn voor het doen van aangifte enkele jaren moet bewaren. De omvang van de administratie van een particulier met box 3-vermogen is doorgaans minder complex en omvangrijk dan de administratieplicht van bedrijven. De aard en omvang van de administratieplicht is afhankelijk van het type vermogen. Als ouders bijvoorbeeld geld hebben geleend aan hun kind voor de aankoop van de woning, dan hebben zij een vordering in box 3. De administratie voor deze vordering bestaat dan uit het bewaren van de geldleningsovereenkomst, de periodieke aflossingen en de betaling van de rente. Hetzelfde geldt voor schulden die zijn aangegaan bij particulieren en buitenlandse financiële instellingen. Voor onroerende zaken zijn onder andere gegevens van aftrekbare kosten, huurinkomsten en aan- en verkoop relevant. Deze gegevens heeft de burger nodig voor het doen van een juiste aangifte. De administratieplicht verplicht tot het bewaren van deze gegevens.
Als belastingplichtigen in staat zijn om bijvoorbeeld een onroerende zaak te kopen, te financieren, onderhoud te plegen, en zich te verhouden tot de huurders (huurovereenkomsten opstellen, huur innen, klachten afhandelen et cetera) dan beschikken zij doorgaans over voldoende doenvermogen om aan de administratieplicht te voldoen.
7
Uit het onderzoek «de rol van grenzen aan doenvermogen bij rondkomen, financiële zorgen en problemen» van Wil Tiemeijer blijkt dat mensen met een hoger huishoudinkomen gemiddeld genomen over meer doenvermogen beschikken.
Voor het doen van aangifte inkomstenbelasting is het noodzakelijk dat belastingplichtige deze gegevens bewaart en bepaalt welke gegevens hiervoor nodig zijn, al dan niet ondersteund door een administratiekantoor of belastingconsulent.
Het kabinet is van mening dat de voorgestelde administratie- en bewaarplicht, die voor een deel van de belastingplichtigen geldt, evenwichtig en doenlijk is. De administratie- en bewaarplicht is evenwichtig omdat zij beperkt is tot vermogen waarover de Belastingdienst niet automatisch informatie ontvangt van binnenlandse en buitenlandse financiële instellingen. De gegevens die geadministreerd en bewaard moeten worden, zijn ook nodig voor het doen van een juiste aangifte.
In aanloop naar de invoering van het voorgestelde stelsel per 1 januari 2028 zal gecommuniceerd worden over de wijze waarop de administratie voor box 3 ingericht kan worden. Momenteel staat op de website van de Belastingdienst
8
https://www.belastingdienst.nl/wps/wcm/connect/bldcontentnl/belastingdienst/zakelijk/ondernemen/administratie/een_administratie_opzetten
een uitvoerige uitleg over de administratieplicht voor ondernemers met informatie over welke gegevens bewaard moeten worden, hoe de gegevens bewaard moeten worden en hoelang. Een vergelijkbare pagina zal worden ingericht voor de administratie- en bewaarplicht voor box 3-belastingplichtigen.
De leden van de commissie vragen waarom de groep jongeren met cryptovaluta als aandachtspunt wordt benoemd. Deze leden vragen in hoeverre gegevens voor deze groep vooraf worden ingevuld als gevolg van de DAC8-richtlijn. Deze groep heeft minder vaak ervaring met de box 3-aangifte en vaak een kleiner vermogen en mogelijk volatielere resultaten dan de gemiddelde box 3-belastingplichtige. Op grond van de zogenoemde DAC8-richtlijn worden met ingang van 2027 automatisch gegevens uitgewisseld over crypto-activa. Het is de insteek om toe te groeien naar een situatie waarin de gegevens kunnen worden vooringevuld.
De leden van de commissie vragen het kabinet om bij de voorgenomen herijkingen van de uitvoeringstoets over de Wet tegenbewijsregeling box 3, ook steeds aan te geven of en zo ja in hoeverre de nieuwe inzichten gevolgen hebben voor de werking van het nieuwe stelstel per 1 januari 2028 en of dit noodzaakt tot mitigerende maatregelen. In de uitvoeringstoets is opgenomen dat de toets in ieder geval twee keer zal worden herijkt; een eerste herijking van de toets zal dit najaar gaan plaatsvinden. In deze herijkingen wordt ook nagegaan of er mogelijkheden zijn om de werkzaamheden of het werkproces van de aanvullende hersteloperatie binnen de Belastingdienst te vereenvoudigen of verdergaand te automatiseren. Voor zover deze aanpassingen gevolgen kunnen hebben of tot nieuwe inzichten leiden voor de invoering van het nieuwe stelsel dan worden deze in de herijking van de toets of in een afzonderlijk schrijven met uw Kamer gedeeld.
De leden van de commissie vragen om concreet aan te geven wat de doelen en beoogde effecten zijn van het wetsvoorstel die zullen worden geëvalueerd en welke indicatoren bij de evaluatie zullen worden gebruikt. Het doel van dit wetsvoorstel is door middel van een robuust stelsel het werkelijke rendement uit sparen en beleggen te belasten en stabiele belastingopbrengsten te genereren. Bij de evaluatie zal aandacht zijn voor de budgettaire opbrengst, de uitvoering door de Belastingdienst, de administratieve lasten bij ketenpartners en de doenlijkheid voor en administratieve lasten bij burgers. Hiervoor kan worden gekeken naar kwantitatieve indicatoren zoals realisaties van de belastingopbrengsten, het aantal belastingplichtigen en capaciteitsinzet bij de Belastingdienst. Daarnaast kan op basis van enquêtes en interviews een kwalitatieve analyse gedaan worden van aspecten zoals de doenlijkheid en uitvoering door de Belastingdienst.
De leden van de commissie vragen of het kabinet voornemens is om de Raad voor de Rechtspraak nogmaals om advies te vragen om een definitieve werklastberekening te maken en hoe budgettair wordt voorzien in de gevolgen voor de rechtspraak. De Ministeries van Justitie en Veiligheid en Financiën monitoren gezamenlijk de capaciteit en de werklast van de Raad voor de Rechtspraak en kijken doorlopend naar werklast verlichtende maatregelen. Op basis hiervan wordt de raming gemaakt waarbij het de voorkeur heeft dat de werklast onder de streep niet stijgt. Het Ministerie van Financiën draagt zorg voor dekking mocht blijken dat er toch additionele financiering nodig is.
De leden van de commissie vragen of de conclusie op basis van de memorie van toelichting juist is dat het kabinet de zorgen van de Raad voor de Rechtspraak dat sprake zal zijn van een substantiële verzwaring van de werklast niet of in mindere mate deelt. Het kabinet is het ermee eens dat het stelsel in box 3 vanwege het belasten van het werkelijke rendement ingewikkelder wordt. Dit kan tot procedures leiden over het bepalen van het werkelijke rendement. In het advies van de Raad voor de Rechtspraak is sprake van een zelfstandige inschatting van het aantal beroepsprocedures, er is geen sprake van een vergelijking met de huidige situatie. Het huidige box 3-stelsel heeft de afgelopen jaren echter ook tot veel procedures geleid. Onder andere uit de internetconsultatie blijkt dat door belastingplichtigen het belasten van werkelijk rendement als rechtvaardiger wordt ervaren dan het huidige forfaitaire stelsel. De verwachting van het kabinet is dan ook dat dit gevoel van rechtvaardigheid kan leiden tot minder bezwaar en beroep en minder rechtszaken.
III.

Vragen en opmerkingen namens de fracties
1.

Algemeen
De leden van de fractie van het CDA vragen naar een uitwerking van het risico op lock-in bij een vermogenswinstbelasting en welke mitigerende maatregelen hiertegen genomen zouden kunnen worden.
Het lock-in effect treedt op doordat belastingheffing over waardestijgingen bij een vermogenswinstbelasting pas verschuldigd is op het moment van realisatie van de winst. Dit creëert een prikkel voor belastingplichtigen om het moment van belastingheffing uit te stellen door deze winst niet te realiseren, bijvoorbeeld door de vermogenstitel langer aan te houden. Dat dit een reëel risico is, blijkt uit zowel ervaring in Nederland als in ieder internationaal stelsel met een vermogenswinstbelasting. Zo is in Nederland box 2 vormgegeven als een vermogenswinstbelasting. Diverse rapporten, in het bijzonder Bouwstenen voor een beter belastingstelsel uit 2020, het IBO Vermogensverdeling uit 2022 en meest recent het CPB-rapport Inkomens en belastingen aan de top uit 2024 laten op basis van data-analyse zien dat een groot deel van de jaarlijkse winsten van vennootschappen niet wordt uitgekeerd aan de achterliggende aanmerkelijkbelanghouders. Door winsten niet uit te keren wordt box 2-belasting uitgesteld. Er zijn uiteraard bedrijfseconomische redenen om het kapitaal/vermogen in vennootschappen te laten toenemen, maar er zijn ook duidelijke aanwijzingen dat in sommige vennootschappen veel vermogen aanwezig is dat kan worden beschouwd als puur beleggingsvermogen en niet voor investeringen of de liquiditeitspositie van een vennootschap is. Dit blijkt onder andere uit de mate waarin door aanmerkelijkbelanghouders wordt geleend van de eigen vennootschap en de mate waarin in het recente verleden tariefsmutaties in box 2 hebben geleid tot grote incidentele pieken in dividenduitkeringen. Dergelijke pieken zouden zich niet hebben voorgedaan als deze ingehouden winsten nodig waren voor de bedrijfsvoering van de vennootschap. Het lock-in effect als gevolg van vermogenswinstbelasting wordt waargenomen in alle buitenlandse stelsels die inkomen uit vermogen belasten. Een recent rapport van de OESO noemt voorbeelden uit Zweden, Australië, Duitsland en de Verenigde Staten.
9
OECD Taxation Working Papers No. 72, Taxing capital gains: Country experiences and challenges, 26 February 2025.
In de Bouwstenen voor een beter Belastingstelsel uit 2020 wordt een grafiek getoond over de toename van ingehouden winsten door aanmerkelijkbelanghouders in Noorwegen na een stelselwijziging in 2006. Het lock-in effect als gevolg van een vermogenswinstbelasting is dus een internationaal erkend fenomeen.
De nadelen van dit lock-in effect zijn deels budgettair: als gevolg van uitstel van belastingheffing zijn de opbrengsten van een vermogenswinstbelasting lager dan bij een vermogensaanwasbelasting bij gelijke tarieven, met name op de korte en middellange termijn. Daarnaast zijn er ook belangrijke economische nadelen. Zo creëert een vermogenswinstbelasting een fiscaal voordeel voor vermogenstitels waarvan het rendement met name bestaat uit waardestijging in plaats van rente of dividend, en verstoort daarmee de portfoliokeuzes ten opzichte van een vermogensaanwasbelasting.
Er zijn mogelijkheden beschreven om het lock-in effect tegen te gaan. Bovengenoemd rapport van de OESO gaat hier ook op in. Eén van de beschreven opties is het hanteren van een lager belastingtarief voor waardestijgingen ten opzichte van andere vormen van kapitaalinkomen. Het spreekt voor zich dat dit een grote inbreuk op het draagkrachtbeginsel betekent en dit acht ik daardoor geen optie. Naar aanleiding van de ervaring in Nederland is in box 2 per 2024 een tweeschijvenstelsel geïntroduceerd. Het idee hierachter is dat dit een prikkel creëert om in ieder geval een deel van de jaarlijkse winst uit te keren. Deze maatregel neemt het lock-in effect dus niet weg, maar beoogt dit te mitigeren. Dit in tegenstelling tot een systeem dat waardestijging belast op het moment dat dit zich voordoet, dat het lock-in probleem volledig afvangt. Tot slot hebben diverse rapporten, waaronder bovengenoemd IBO vermogensverdeling, uitgewerkt hoe een forfaitaire voorheffing op een vermogenswinstbelasting (concreet in de context van box 2) zou uitwerken. De betaalde voorheffing wordt op het moment van realisatie van vermogenswinst verrekend met de te betalen belasting. Voor zover de zorgen over de vermogensaanwasbelasting zien op vermeende liquiditeitsproblematiek biedt een forfaitaire voorheffing bovendien beperkt uitkomst. Bij een forfaitaire voorheffing geldt immers dat jaarlijks belasting moet worden betaald, zelfs als er geheel geen sprake is van rendement, liquide of anderzijds. Uit de uitwerking volgt bovendien dat uitvoering van dit systeem een complexe systeemwijziging vraagt, waarvan de vraag is of dit uitvoerbaar is. Dit zal in ieder geval niet het geval zijn zonder verder uitstel van de inwerkingtreding van het nieuwe stelsel.
Tot slot wijs ik erop dat het kabinet bij de uitwerking van het voorstel oog heeft voor de scherpe randjes van een vermogensaanwasbelasting. Daarom is een uitzondering op deze hoofdregel gemaakt voor vermogenstitels waar het jaarlijks belasten van waardestijging de meeste bezwaren oproept, namelijk bij onroerende zaken en bij aandelen in startende ondernemingen. Op deze wijze pakt het stelsel als geheel voor iedere vermogenstitel proportioneel uit.
De leden van de fractie van de SP wijzen op bevindingen uit ambtelijke rapporten, zoals het IBO Vermogensverdeling, dat de verhouding tussen de belastingen op inkomen uit werk (te hoog) en vermogen (te laag) scheef verdeeld is. Deze leden vragen waarom de bevindingen van deze rapporten niet consequenter worden toegepast. Het IBO-rapport maakt helder dat bestaande fiscale onevenwichtigheden in het belasten van inkomen uit arbeid en vermogen de verschillen tussen huishoudens in de bestaande vermogensverdeling vergroot. Daarop is in de afgelopen jaren een pakket aan maatregelen getroffen die de lasten op vermogen verzwaren met een opbrengst van € 5 miljard. Met deze maatregelen zijn forse stappen gezet in het herstel van het belasten van verschillende vormen van vermogen en het globale evenwicht in de belastingdruk op verschillende vormen van arbeid. Het belasten van het werkelijke rendement in box 3 sluit bovendien aan bij het gelijker belasten van vermogen, omdat burgers met hogere rendementen meer belasting gaan betalen.
De leden van de fractie van de SP vragen naar het effect van het wetsvoorstel op de verdeling van de lasten op arbeid en kapitaal. Met het wetsvoorstel beoogt het kabinet een budgetneutrale hervorming van box 3 te bereiken zodat dit stelsel eerlijker wordt en bovendien juridisch houdbaar. Het kabinet beoogt met dit wetsvoorstel geen herverdeling van lasten over verschillende grondslagen.
De leden van de fractie van de SP vragen verder naar het effect van het wetsvoorstel op de belastingverdeling tussen verschillende inkomens- en vermogensgroepen. Voor belastingplichtigen met alleen spaargeld wijzigt de belastingdruk niet of nauwelijks. Hun inkomen wordt in het huidige stelsel immers forfaitair bepaald op basis van de gemiddelde rente op bank- en spaartegoeden in het belastingjaar, wat doorgaans goed aansluit op het werkelijk behaalde rendement.
10
Zie ook HR 6 juni 2024, ECLI:NL:HR:2024:704 en ECLI:NL:HR:2024:705.
Voor belastingplichtigen met overige bezittingen is het verschil tussen het werkelijke en het forfaitaire rendement gemiddeld groter. Belastingplichtigen met een hoger werkelijk rendement dan het forfaitaire rendement gaan meer belasting betalen. Daartegenover staat dat belastingplichtigen met een lager rendement dan het forfaitaire rendement minder belasting gaan betalen, zonder de ze hiervoor tegenbewijs moeten indienen. Op macroniveau en naar verschillende inkomens- en vermogensgroepen kijkend zal dit tegen elkaar wegvallen. Onderstaande tabel toont de verwachte gemiddelde belasting voor verschillende vermogensgroepen in de structurele situatie in prijzen 2025. Ook mensen met een vermogen dat onder de huurtoeslaggrens valt (€ 40.340 in prijzen 2028), zijn belastingplichtig in het toekomstige stelsel voor box 3 als hun rendement boven het heffingsvrije resultaat uitkomt. Deze mensen beleggen doorgaans een klein deel van hun vermogen in (zeer) hoogrenderende beleggingen, zoals crypto’s, waardoor ze een relatief hoog rendement behalen met een beperkte inleg van vermogen.
Vermogensgroep | Aantal belastingplichtigen | Gemiddelde belasting (in €)
< huurtoeslaggrens (€ 40.340) | 24.800 | € 2.700
€ 40.340 – € 100.000 | 757.800 | € 400
€ 100.000 – € 500.000 | 1.324.900 | € 2.300
€ 500.000 – € 1.000.000 | 157.600 | € 1 0.600
€ 1.000.000 – € 2.500.000 | 67.000 | € 2 5.400
€ 2.500.000 – € 5.000.000 | 13.000 | € 61.900
> € 5.000.000 | 5.700 | € 227.500
De leden van de fractie van de SP vragen of, en zo ja, welke belastingontwijkingsmogelijkheden zijn gedicht en of voorzien is dat belastingontwijkingsmogelijkheden ontstaan als gevolg van de invoering van het voorliggende wetsvoorstel. Met het wetsvoorstel wordt afgestapt van het huidige stelsel met forfaits en een tegenbewijsregeling. In plaats daarvan wordt altijd belasting geheven op basis van het werkelijke rendement. Dit zorgt ervoor dat de belastingheffing in box 3 beter aansluit op het draagkrachtbeginsel. Bij de regels voor het bepalen van het werkelijke rendement is de insteek dat geen mogelijkheden moeten ontstaan om het werkelijke rendement kunstmatig te verlagen. Er zijn geen belastingontwijkingsmogelijkheden voorzien bij de vormgeving van het wetsvoorstel.
De leden van de fractie van de SP vragen wat de geschatte omvang is van het vermogen dat niet in zicht is bij de Belastingdienst en deze leden ontvangen hiervan graag een overzicht met totaalbedrag en uitgesplitst naar verschillende bronnen van vermogen. Daarnaast vragen deze leden of het kabinet uiteen kan zetten wat hierdoor de geschatte gemiste belastingopbrengsten zijn, zo mogelijk ook uitgesplitst, en welke plannen er zijn om dit aan te pakken, en welke specifiek in relatie met het invoeren van het nieuwe stelsel in box 3. Over de specifieke omvang van het vermogen dat niet in zicht is bij de Belastingdienst maar wel onder box 3 zou vallen zijn geen gegevens bekend.
De leden van de fractie van de SP vragen wat er wordt gedaan om de algemene informatiepositie van de Belastingdienst te vergroten. Binnen de Belastingdienst bestaat sinds 2011 het programma Verhuld Vermogen (VhV). Het programma VhV richt zich op het detecteren en belasten van verhuld vermogen en/of de inkomensbron waardoor dat vermogen is ontstaan en op het voorkomen van nieuwe gevallen. De uitvoerings- en handhavingsstrategie van de Belastingdienst is erop gericht om de compliance van burgers en bedrijven te borgen en bevorderen en non-compliance te bestrijden. De Belastingdienst doet dit door het verhuld vermogen alsnog te detecteren en te belasten, en waar nodig opsporing in te zetten. Om dit te bereiken hanteert het programma VhV de strategie: diversiteit in aanpak en detectie (23 projecten en inzet van een mix aan handhavingsinstrumenten) en inzet van handhavingscommunicatie («verhullen van vermogen loont niet en is niet acceptabel»).
Het programma VhV heeft tot op heden omstreeks € 5 miljard aan belastingopbrengsten opgeleverd met het opsporen van verhuld inkomen en vermogen. Jaarlijks besteedt de Belastingdienst tussen de 150.000 en 160.000 uren aan het programma VhV. Daarnaast vindt internationale samenwerking plaats door onderzoeken met buitenlandse partners en deelname aan internationale overlegstructuren. Deze onderzoeken richten zich op operationele zaken en op de aanpak en kennisdeling met betrekking tot (nieuwe) fenomenen en trends. Om de effectieve aanpak in de komende jaren te kunnen continueren en te verbeteren is binnen de bestaande kaders verdere intensivering van (internationale) samenwerking, meer geavanceerde detectie- en analysetools en duurzame inzet van capaciteit essentieel.
De leden van de fractie van de SP vragen op welke manier er specifiek gewerkt wordt om verhulde vermogens van de top tien procent van de meest vermogenden in kaart te brengen. Er is geen specifieke werkmethode om de verhulde vermogens van de top tien procent van de meest vermogenden in kaart te brengen. Ook deze groep valt onder de brede aanpak van het programma VhV.
2.

Achtergrond
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen wat voor schulden in box 3 vallen, die zorgen voor een negatief box 3-vermogen. Alle private schulden vallen in principe in box 3, met uitzondering van de hypotheekschuld die kwalificeert voor de eigenwoningregeling en enkele in hoofdstuk 5 van de Wet inkomstenbelasting 2001 uitgezonderde schulden. Deze schulden die in box 3 vallen kunnen bijvoorbeeld kortlopende kredietleningen, achterstallige betalingen of schulden behorende bij onroerende zaken in box 3 zijn. Gegevens over dit type schulden zijn niet bekend. Op basis van gegevens uit 2022 blijkt dat 14% van de huishoudens met een negatief box-3 vermogen ook vermogen in box 2 heeft. In de meeste van die gevallen (82%) is het box-2-vermogen in absolute zin groter dan het negatieve box-3-vermogen.
3.

De voorgestelde aanpassingen
3.1.

Hoofdlijnen van het voorstel
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen waarom de aanpassingswetgeving wordt opgenomen in een separaat wetsvoorstel. De streefdatum voor de inwerkingtreding van de Wet werkelijk rendement box 3 is 1 januari 2028. Aangezien wetgeving regelmatig wijzigt, is aanpassingswetgeving die nu wordt opgesteld tegen die tijd niet meer actueel.
De leden van de fractie van de VVD vragen waarom is gekozen voor een vermogensaanwasbelasting. Deze leden vragen of het kabinet het verdedigbaar vindt dat een afwijkend pad wordt gekozen ten opzichte van andere Europese landen met mogelijk nadelige gevolgen voor het vestigingsklimaat. De voor- en nadelen van een vermogensaanwasbelasting en vermogenswinstbelasting zijn door dit kabinet en voorgaande kabinetten uitgebreid onderzocht. In het wetsvoorstel is gekozen voor een hybride variant, waarbij voor onroerende zaken en aandelen in startende ondernemingen sprake is van een vermogenswinstbelasting. Een volledige vermogenswinstbelasting kent diverse nadelen, zoals de prikkel tot fiscale planning om belastingheffing uit te stellen, economische verstoringen, forse negatieve budgettaire gevolgen in de eerste jaren, complexiteit voor burgers en ingrijpende gevolgen voor de uitvoering door de Belastingdienst. Het kabinet verwacht geen nadelige gevolgen voor het vestigingsklimaat van de gedeeltelijke vermogensaanwasbelasting. Onder het huidige forfaitaire stelsel wordt immers ook al de vermogensaanwas van vermogensbestanddelen belast en de overgang naar het nieuwe stelsel wordt budgettair neutraal vormgegeven.
De leden van de fractie van de VVD vragen waarom vermogensaanwas als draagkrachtvermeerderende factor wordt gezien en vragen om te reflecteren op het oordeel van de NOB dat de vermogensaanwasbelasting mogelijk strijdig kan zijn met het Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens (EVRM). Op basis van het draagkrachtbeginsel moet belastingheffing plaatsvinden overeenkomstig de financiële draagkracht van belastingplichtigen. Door ongerealiseerde waardestijgingen van vermogensbestanddelen neemt de economische beschikkingsmacht van belastingplichtigen toe. Dit uitgangspunt is ook weergegeven in de wetenschappelijke factsheets van Kavelaars en Gerritsen voor een technische briefing over box 3 in uw Kamer op 22 januari 2025.
11
https://www.tweedekamer.nl/debat_en_vergadering/commissievergaderingen/details?id=2024A07974
De vermogensaanwasbelasting is naar het oordeel van het kabinet dan ook niet in strijd met het EVRM. Door de inkomstenbelasting vorm te geven als draagkrachtheffing wordt van elke belastingplichtige – rekening houdend met de aard en de omvang van zijn inkomen – een bijdrage gevraagd aan de algemene middelen die is afgestemd op zijn feitelijke draagkracht. De voorgestelde heffing op basis van werkelijk rendement sluit beter aan bij de werkelijke draagkracht van belastingplichtigen dan het huidige forfaitaire stelsel. Het huidige stelsel beoogt ook ongerealiseerde waardemutaties te belasten. Dit uitgangspunt komt tot uitdrukking in het feit dat de forfaitaire rendementspercentages mede zijn gebaseerd op de (al dan niet gerealiseerde) waardeontwikkeling van vermogensbestanddelen. De Hoge Raad heeft dit aspect niet als strijdig met het EVRM beoordeeld, maar juist het feit dat het huidige stelsel forfaitair is vormgegeven en daardoor voor een ongerechtvaardigde ongelijke behandeling zorgt tussen belastingplichtigen met goede en slechte rendementen. De Hoge Raad heeft in het arrest van 6 juni 2024 vuistregels gegeven over de wijze waarop het werkelijke rendement moet worden bepaald in het kader van de tegenbewijsregeling tegen het huidige forfaitaire stelsel.
12
HR 6 juni 2024, ECLI:NL:HR:2024:704 en ECLI:NL:HR:2024:705
De Hoge Raad gaat hierbij uit van een vermogensaanwasbelasting voor alle bezittingen, zonder kostenaftrek (met uitzondering van rente op schulden in box 3) en zonder verliesverrekening. Dit steunt het kabinet in zijn afweging dat de vermogensaanwasbelasting in het wetsvoorstel de toets van artikel 14 EVRM en artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM doorstaat.
De leden van de fracties van de VVD en de SGP vragen waarom voor aandelen in familiebedrijven niet is gekozen voor een vermogenswinstbelasting zoals bij aandelen in startende ondernemingen het geval is. In de Kamerbrief van 15 april 2024 is aangegeven dat een uitzondering op de vermogensaanwasbelasting voor aandelen in familiebedrijven zou leiden tot onrechtmatige staatsteun.
13
Kamerstukken I 2023/24, 36 203, G.
Hierover is extern juridisch advies ingewonnen bij NautaDutlih. Uit de analyse van NautaDutilh blijkt dat een uitzondering voor aandelen in familiebedrijven niet gerechtvaardigd kan worden. De brede definitie van familiebedrijven leidt tot een diverse doelgroep met grote onderlinge verschillen, waardoor een consistente en objectieve onderbouwing ontbreekt die past bij de doelstellingen van het belastingstelsel (draagkrachtbeginsel, beperking belastingontwijking en administratieve beheersbaarheid). Zelfs bij een nauwere definitie is het moeilijk te rechtvaardigen waarom aandeelhouders van familiebedrijven anders behandeld zouden moeten worden dan aandeelhouders in niet-familiebedrijven.
Dit geldt niet voor aandelen in startende ondernemingen. Daar kan wel gekozen worden voor een uitzondering op de vermogensaanwasbelasting. De voornaamste reden hiervoor is dat de definitie van een startende onderneming beter af te bakenen is en dat te rechtvaardigen is dat de aandeelhouder van elke startende onderneming in aanmerking komt voor een uitzondering op de algemene behandeling. Dit is wel in lijn met de staatssteunregels, omdat deze maatregelen passen binnen het draagkrachtbeginsel. Hierdoor is het mogelijk om een uitzondering te maken op de vermogensaanwasbelasting door aandelen in startende ondernemingen te belasten onder een regime van vermogenswinstbelasting.
De leden van de fractie van de VVD geven aan dat aandeelhouders van familiebedrijven jaarlijks complexe en kostbare waarderingen moeten laten uitvoeren en vragen of het kabinet de mening deelt dat dit zou kunnen leiden tot een disproportionele administratieve last en rechtsongelijkheid ten opzichte van liquide beleggingen. Deze leden geven aan grote waarde aan de stabiliserende rol van familiebedrijven in de economie te hechten en vragen of de jaarlijkse verschuldigdheid van vermogensaanwasbelasting in box 3 de investeringsruimte en continuïteit van familiebedrijven schaadt.
Er wordt geen additionele administratieve last verwacht, omdat er geen wijziging optreedt ten opzichte van de huidige waarderingsvoorschriften. Onder het systeem van vermogensaanwasbelasting, wordt het te belasten inkomen uit vermogen voor belastingplichtigen alleen hoger als de aandelen bijvoorbeeld in dat jaar sterk in waarde zijn gestegen. Wanneer sprake is van een verlies kan dit onbeperkt voorwaarts verrekend worden. Uit onderzoek naar betalingsproblemen in box 3 is gebleken dat het overgrote deel van de belastingplichtigen met niet-liquide vermogensbestanddelen niet geconfronteerd zal worden met betalingsproblemen.
14
Kamerstukken II 2022/23, 32 140, nr. 139.
Deze uitkomst is op basis van een onderzoek van gegevens over de belastingjaren 2017 en 2018. Zoals aangegeven in de nota naar aanleiding van het verslag bij de Wet tegenbewijsregeling box 3
15
Kamerstukken II 2024/25, 36 706, nr. 7.
is dit onderzoek recent geactualiseerd met gegevens van belastingjaren 2019 tot en met 2022. Die jaren lieten vergelijkbare resultaten zien.
Dat geldt zowel voor het huidige box 3-stelsel als naar verwachting voor de vermogensaanwasbelasting. Bij een vermogensaanwasbelasting lijken gemiddeld net zo weinig mensen in betalingsproblemen te komen als in het huidige stelsel. Bovendien bieden de huidige betalingsregelingen voor de meeste belastingplichtigen met betalingsproblemen een uitkomst en kunnen ze alsnog hun openstaande belastingschuld voldoen. Het kabinet verwacht dus niet dat de investeringsruimte en de continuïteit van familiebedrijven wordt geschaad. Overigens gaat het bij belastingplichtigen in box 3 om belastingplichtigen die geen aanmerkelijk belang hebben. Belastingplichtigen met een aanmerkelijk belang worden belast in box 2.
De leden van de fractie van NSC constateren dat als hoofdregel een vermogensaanwasbelasting wordt voorgesteld, maar dat hiervan wordt afgeweken bij onroerende zaken en aandelen in startende ondernemingen, waarvoor een vermogenswinstbelasting geldt. Deze leden vragen waarom het kabinet heeft gekozen voor deze systematiek. Een vermogensaanwasbelasting heeft veel voordelen op het gebied van voorkoming van belastinguitstel en belastingontwijking, uitvoerbaarheid en doenvermogen. Doordat de waardeontwikkeling van jaar tot jaar in de heffing wordt betrokken en niet pas in het jaar waarin het vermogensbestanddeel wordt verkocht, wordt langdurig uitstel van belastingheffing voorkomen. Belastingplichtigen betalen belasting overeenkomstig het jaarlijkse rendement in plaats van een (grote) aanslag ineens over de waardeontwikkelingen tussen de aankoop, die mogelijk in een ver verleden plaatsvond, en de verkoop. Doordat bij een vermogensaanwasbelasting zowel de waardeontwikkeling als de reguliere voordelen van jaar tot jaar in de heffing worden betrokken, wordt voorkomen dat er een prikkel ontstaat om reguliere voordelen (zoals rente en dividend) om te zetten in waardeontwikkelingen. Gedacht kan worden aan beleggingsfondsen die geen dividend uitkeren en aan spaarproducten die geen rente uitkeren, maar wel in waarde stijgen. De ervaring met de Wet inkomstenbelasting 1964, evenals in het huidige boxenstelsel bij box 2 en ervaringen in het buitenland leren dat dit risico zeer reëel is. Ook neemt het risico op belastingontduiking toe wanneer er over de jaren een steeds grotere belastingclaim ligt op een vermogensbestanddeel. Een ander voordeel van een vermogensaanwasbelasting is dat belastingplichtigen en ketenpartners niet langdurig gegevens hoeven bij te houden over de kostprijs van alle vermogensbestanddelen. Voor een vermogensaanwasbelasting zijn namelijk alleen gegevens nodig over het jaar waarover belasting wordt betaald. Doordat gegevens uit het verleden niet altijd meer beschikbaar zijn, kunnen bij een vermogenswinstbelasting minder gegevens vooraf worden ingevuld voor de aangifte in box 3. Zowel de banken als de Belastingdienst hebben vanuit uitvoeringsperspectief een voorkeur voor een vermogensaanwasbelasting. In het voorstel wordt gekozen voor een vermogenswinstbelasting bij bepaalde vermogensbestanddelen waarbij liquiditeitsproblemen naar het oordeel van het kabinet potentieel een belangrijke rol kunnen spelen, namelijk onroerende zaken en aandelen in of winstbewijzen van startende ondernemingen. Ten aanzien van onroerende zaken worden de gegevens niet aangeleverd door ketenpartners waardoor bezwaren vanuit ketenpartners ten aanzien van een vermogenswinstbelasting hier een minder grote rol spelen.
De leden van de fractie van NSC vragen of het kabinet verwacht dat belastingplichtigen hun beleggingsstrategie zullen aanpassen aan het nieuwe stelsel en of dit eventueel is meegenomen in de raming. Verder vragen leden van GroenLinks-PvdA en de VVD of het kabinet verwacht dat belastingplichtigen hun vermogen zullen verplaatsen naar de vennootschap. In de raming is uitgegaan van twee soorten gedragseffecten. Ten eerste is een beperkt gedragseffect van 20% van het budgettaire effect verondersteld bij personen die structureel meer belasting gaan betalen onder het nieuwe box 3-stelsel. De verwachting is dat een deel van de belastingplichtigen die structureel meer box 3-belasting gaan betalen het gedrag zal aanpassen door bijvoorbeeld meer consumptie, schenkingen of giften, het verschuiven van hoogrenderende naar laagrenderende beleggingen of het verplaatsen van vermogen naar de vennootschap. Ten tweede is ook gerekend met een lock-ineffect voor onroerende zaken. Uit de WOZ-gegevens van de Waarderingskamer blijkt dat in de afgelopen jaren gemiddeld genomen ieder jaar één op de dertien onroerende zaken in box 3 is verkocht. Aangenomen is dat de vermogenswinstbelasting zorgt voor een toename in de gemiddelde bezitsduur van 50%, zodat jaarlijks gemiddeld één op de 19,5 van de onroerende zaken zal worden verkocht. Deze gedragseffecten zijn meegenomen in de raming, die is gecertificeerd door het CPB.
De leden van de fractie van NSC vragen of het voorgestelde systeem voldoende flexibel is om in de toekomst aangepast te worden, indien Europese jurisprudentie of technologische ontwikkelingen (zoals verdere digitalisering van vermogensregistraties) daartoe aanleiding geven. Het kabinet heeft het voorgestelde systeem getoetst aan de eisen van het Europese recht. Het inkomensbegrip in het voorgestelde stelsel voor box 3 komt bovendien in de basis overeen met het kader van de Hoge Raad voor de tegenbewijsregeling.
16
HR 6 juni 2024, ECLI:NL:HR:2024:705, ECLI:NL:HR:2024:704, ECLI:NL:HR:2024:813 en ECLI:NL:HR:2024:771.
De aangebrachte toevoegingen zijn in het voordeel van de belastingplichtige, zoals de mogelijkheid tot kostenaftrek en verliesverrekening. Het kabinet verwacht dan ook niet dat wijzigingen nodig zullen zijn naar aanleiding van Europese jurisprudentie. Verdere digitalisering van vermogensregistraties kan ertoe leiden dat er meer gegevens beschikbaar zijn dan nu. Dit hoeft niet te leiden tot aanpassingen van het stelsel. Wel kunnen gegevens in voorkomend geval bruikbaar zijn voor de uitvoering of handhaving. Uiteraard is het mogelijk om het voorgestelde stelsel voor box 3 te wijzigen (ook in de toekomst na de inwerkingtreding), bijvoorbeeld vanwege beleidsmatige of politieke wensen. In hoeverre een aanpassing mogelijk zal zijn, is vooral afhankelijk van de inhoud van de gewenste aanpassing in het licht van juridische houdbaarheid, maatschappelijk draagvlak, budgettaire gevolgen, uitvoeringsgevolgen en doenvermogen.
De leden van de fracties van D66 en de VVD vragen naar de juridische risico’s van het onderscheid tussen beleggers die investeren in woningen en te maken krijgen met de vermogenswinstbelasting en beleggers in aandelen die te maken krijgen met de vermogensaanwasbelasting. Ook de leden van de fractie van GroenLinks-PvdA hebben vragen gesteld over de vermogenswinstbelasting. Naar de mening van het kabinet is hier geen sprake van gelijke gevallen die ongelijk worden behandeld. Als onroerende zaken onder de vermogensaanwasbelasting belast zouden zijn, dan zou dit bij een grote, ongerealiseerde (dus niet in liquiditeiten tot uitdrukking komende) waardestijging bij belastingplichtigen kunnen leiden tot liquiditeitsproblemen. Daarbij komt dat onroerende zaken niet altijd eenvoudig zijn te verkopen. In tegenstelling tot een aandelenportefeuille kan bij onroerende zaken niet een deel worden verkocht om de belasting over de ongerealiseerde waardestijging te voldoen. Daarom is gekozen voor de systematiek van een vermogenswinstbelasting voor onroerende zaken en aandelen in startende ondernemingen en een vermogensaanwasbelasting voor andere vermogensbestanddelen, waaronder aandelen en andere beleggingen.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen of het kabinet het niet problematisch vindt als belastingplichtigen inderdaad vermogensonderdelen moeten verkopen om de heffing te voldoen, zolang het om min of meer liquide beleggingen gaat. Het kan zich voordoen dat de belastingplichtige vermogensbestanddelen te gelde moet maken om de belasting te kunnen betalen. Bij liquide beleggingen, zoals een aandelenportefeuille, hoeft dit niet tot problemen te leiden. Wanneer deze belastingplichtige alleen onroerende zaken heeft die niet eenvoudig zijn te verkopen, dan leidt dat wel tot een lastige situatie. Deze leden vragen daarnaast of het kabinet verwacht dat belastingplichtigen hun vermogen zullen verschuiven naar vastgoed vanwege de nieuwe box 3-heffing en de mogelijkheid tot uitstel van belastingbetaling bij onroerende zaken. Deze leden vragen ook of er extra risico’s op een opwaartse druk op de huizenprijzen zijn vanwege een dergelijke verschuiving doordat relatief meer in huizen wordt belegd ten opzichte van liquide activa. Deze leden vragen vervolgens welke analyses en onderzoeken het kabinet heeft geraadpleegd over dit onderwerp. Uiteraard staat het belastingplichtigen vrij om hun vermogen in andere vermogensbestanddelen te gaan beleggen dan effecten, zoals onroerende zaken. Het kabinet heeft geen aanwijzingen dat vermogenden effecten gaan verkopen om onroerende zaken aan te kopen vanwege de fiscale behandeling van onroerende zaken ten opzichte van veel andere beleggingen. Voor onroerende zaken wordt vanwege de illiquiditeit daarvan een vermogenswinstbelasting voorgesteld, maar daar staat tegenover dat deze illiquiditeit ook nadelen heeft voor belastingplichtigen. Daarnaast kan ook de overdrachtsbelasting een rol spelen bij een beslissing om al dan niet in onroerende zaken te investeren. Het kabinet heeft diverse rapporten geraadpleegd die relevant zijn voor het belasten van vermogen door middel van een vermogenswinstbelasting, zoals de voortgangsrapportage «Heffing box 3 op basis van werkelijk rendement» uit 2016,
17
Kamerstukken II 2016/17, 34 552, nr. 6.
het «Keuzedocument box 3» uit 2017,
18
Kamerstukken II 2016/17, 34 552, nr. 83.
Bouwstenen voor een beter belastingstelsel uit 2020, het IBO Vermogensverdeling uit 2022, het CPB-rapport Inkomens en belastingen aan de top uit 2024 en een recent rapport van de OESO.
19
OECD Taxation Working Papers No. 72, Taxing capital gains: Country experiences and challenges, 26 February 2025.
De leden van de fractie van het CDA hebben een voorbeeld gegeven en vragen of daarbij sprake is van een constructie die kan leiden tot hoge onbelaste voordelen. Het betreft het volgende voorbeeld: A verhuurt panden voor € 100.000 per jaar. Deze opbrengst is onder de Wet werkelijk rendement box 3 inkomen dat wordt verminderd met kosten en rente. Nu draagt A in 2027 het recht op tien jaar huurpenningen over aan zijn bv tegen € 750.000; de bv betaalt dit bedrag in één keer aan A. Omdat het nieuwe box 3-stelsel van het kasstelsel uitgaat, vragen deze leden of het klopt dat A niets hoeft op te geven in zijn belastingaangiften vanaf 2028, terwijl A wel gebruik kan maken van de kostenaftrek. Deze leden vragen of het kabinet de nadelen van een kasstelsel onderkent omdat A bij een balansstelsel de vooruit ontvangen huur als «schuld» op zijn privébalans moet opvoeren en dan ieder jaar € 75.000 moeten laten vrijvallen en als huur moet opgeven. Het klopt niet dat A in deze situatie niets hoeft op te geven in zijn belastingaangiften vanaf 2028, omdat er bij A sprake zal zijn van een jaarlijkse vermogensaanwas. In de hiervóór beschreven cessie van toekomstige huurtermijnen ontstaat bij A op het tijdstip van de cessie een verplichting met waarde in het economische verkeer. Deze verplichting wordt in box 3 als een schuld gekwalificeerd van € 750.000, ervan uitgaand dat dit de contante waarde van de tien huurtermijnen is. Gedurende de tien jaar waarvoor de huurpenningen zijn gecedeerd, wordt de waarde in het economische verkeer van deze schuld jaarlijks lager. De stijging van het vermogen die het gevolg is van de waardedaling van de schuld wordt jaarlijks in aanmerking genomen als vermogensaanwas. Van een (niet beoogde) constructie die kan leiden tot hoge onbelaste voordelen is naar de mening van het kabinet dan ook geen sprake. Voor de volledigheid wordt opgemerkt dat het kasstelsel alleen geldt voor de reguliere voordelen, niet voor het bepalen van de vermogensaanwas of de vermogenswinst.
De leden van de fractie van D66 vragen of het voor de uitvoerbaarheid niet veel beter zou zijn om alleen een vermogenswinstbelasting te hanteren, omdat een hybride stelsel waarin een vermogensaanwas- en vermogenswinstbelasting worden gecombineerd, volgens de Raad van State complex is.
De afgelopen jaren zijn in vele Kamerbrieven en debatten de voor- en nadelen van verschillende opties voor de vormgeving van een stelsel op basis van werkelijk rendement uiteengezet. Daarbij is telkens aangetekend dat het ideale box 3-stelsel feitelijk niet bestaat. Alle denkbare opties hebben naast voordelen ook nadelen, op het vlak van juridische houdbaarheid, maatschappelijk draagvlak, budgettaire gevolgen, effecten op de economie, uitvoeringsgevolgen en doenvermogen. Bij de keuze voor het nieuwe stelsel is steeds sprake van een uitruil tussen deze verschillende invalshoeken.
In de brief van 24 januari 2025
20
Kamerstukken II 2024/25, 31 140, nr. 222.
is uw Kamer geïnformeerd over de noodzaak om te komen tot een nieuw stelsel in box 3. In deze brief is ook uiteengezet dat een toename van complexiteit inherent is aan het introduceren van een stelsel op basis van werkelijk rendement. Er wordt immers afgestapt van een zeer eenvoudig forfaitair stelsel en een stelsel op basis van de complexe werkelijkheid komt daarvoor in de plaats. In de vormgeving van het wetsvoorstel is steeds geprobeerd een balans te vinden tussen de verschillende invalshoeken waarbij uitvoerbaarheid en doenvermogen voor burgers grote aandacht hebben. Een belangrijk onderdeel daarvan is een vormgeving waarbij zoveel mogelijk gegevens vooraf ingevuld kunnen worden in de aangifte voor box 3.
Bij een vermogensaanwasbelasting zijn alleen gegevens nodig over het jaar waarover belasting wordt betaald. Denk hierbij aan rente op bankrekeningen en schulden, ontvangen dividend en vermogensaanwas van publiek verhandelbare aandelen en obligaties bij in Nederland gevestigde financiële instellingen. Dit betekent dat voor de meerderheid van de belastingplichtigen die alleen bezittingen in deze categorieën hebben, de aangifte volledig vooraf wordt ingevuld. Hierdoor blijft hun aangifte relatief eenvoudig. Een vermogensaanwasbelasting wordt economisch als een relatief weinig verstorende vorm van belastingheffing op inkomsten uit vermogen gezien. Dit wil zeggen dat het weinig invloed heeft op het gedrag van belastingplichtigen.
In voornoemde brief wordt ook ingegaan op suggesties voor alternatieve denkrichtingen voor het box 3-stelsel die de Raad van State in zijn advies heeft opgenomen. Deze genoemde alternatieven zijn ook in het lange traject dat heeft geleid tot het nu voorliggende wetsvoorstel aan de orde geweest en gewogen.
De Raad van State adviseert een volledige vermogenswinstbelasting als denkrichting, omdat ook in box 1 en box 2 een vermogenswinstbelasting wordt toegepast en het internationaal bezien een herkenbaar systeem is. Een vermogenswinstbelasting voor box 3 is door het kabinet onderzocht.
21
Kamerstukken II 2022/23, 32 140, nr. 139.
Ook een vermogenswinstbelasting is een vorm van een belasting op werkelijk rendement. In het onderhavige wetsvoorstel is gekozen voor een hybride variant, waarbij voor onroerende zaken en aandelen in startende ondernemingen sprake is van een vermogenswinstbelasting.
Een volledige vermogenswinstbelasting kent diverse nadelen, zoals de prikkel tot fiscale planning om belastingheffing uit te stellen, economische verstoringen, forse negatieve budgettaire gevolgen in de eerste jaren, complexiteit voor burgers en ingrijpende gevolgen voor de uitvoering door de Belastingdienst.
Bij een vermogenswinstbelasting hoeft pas over de waardeontwikkeling belasting te worden betaald bij (veelal) de verkoop van een vermogensbestanddeel. Omdat belastingplichtigen in de regel zelf bepalen wanneer ze een vermogensbestanddeel verkopen, kan dit in belangrijke mate economisch verstorend werken. Een vermogenswinstbelasting geeft een prikkel om winsten uit te stellen. Daarbij zal de belastingplichtige bij de verkoop van bezittingen de historische aankoopwaarde moeten weten om de verkoopwinst te kunnen berekenen. Ook moeten over een langere periode investeringen bijgehouden worden die hebben geleid tot een waardestijging van de bezitting. Dit geldt dan ook bij de verkoop van andere vermogensbestanddelen, zoals aandelen en obligaties. Dat zal veel van het doenvermogen van belastingplichtigen vragen. Alleen voor belastingplichtigen met uitsluitend spaargeld en eventueel schulden zou de aangifte jaarlijks volledig vooraf ingevuld kunnen worden. Als de Belastingdienst de historische aankoopwaarde van belastingplichtigen voor alle vermogensbestanddelen in box 3 vooraf moet kunnen invullen, dan heeft dat grote gevolgen voor de ICT-systemen van de Belastingdienst. Daarnaast geeft de Nederlandse Vereniging van Banken (NVB) aan dat banken nu niet beschikken over de benodigde gegevens om een vermogenswinstbelasting vooraf in te vullen en dat banken de invoering van een belasting over werkelijk rendement op basis van een vermogensaanwasbelasting sneller kunnen realiseren dan een vermogenswinstbelasting.
Op de lange termijn zullen een vermogensaanwasbelasting en een vermogenswinstbelasting – los van gedragseffecten – budgettair gezien tot dezelfde opbrengst leiden. Op korte termijn kan het verschil echter groot zijn. Dit komt doordat de waardestijging van vermogensbestanddelen in box 3 vanaf invoering van het nieuwe stelsel pas na realisatie kan worden belast. Bij een vermogenswinstbelasting wordt de structurele opbrengst pas bereikt als alle bezittingen na invoering van het stelsel een keer zijn verkocht. De derving die wordt veroorzaakt door een mogelijkheid tot het uitstellen van belastingheffing tot het moment van realisatie van de verkoopopbrengst van de vermogensbestanddelen in box 3 is afhankelijk van de gekozen parameters, zoals het tarief, het heffingsvrije resultaat, etc. Deze budgettaire derving zal, conform de begrotingsregels, gedekt moeten worden en komt dan bij een bredere groep belastingplichtigen terecht.
De leden van de fractie van de SGP vragen hoe de betalingsregeling er precies uit ziet bij het heffen van de vermogensaanwasbelasting over de waardeontwikkeling van illiquide vermogensbestanddelen. Deze leden vragen of het klopt dat er geen ruimere betalingsregeling wordt voorgesteld en vragen of het kabinet bereid is om te bezien of de betalingsregeling ruimer vormgegeven kan worden. Er bestaan verschillende vormen van uitstel van betaling in verband met betalingsproblemen. In de eerste plaats bestaat het zogenoemde korte uitstel van betaling. In dat geval wordt voor maximaal vier maanden uitstel van betaling verleend. Voor dit uitstel van betaling moet aan bepaalde voorwaarden worden voldaan. Wanneer het korte uitstel van betaling geen soelaas biedt of wanneer de belastingschuldige niet voldoet aan de voorwaarden kan de ontvanger de belastingschuldige uitstel van betaling verlenen voor een periode van ten hoogste twaalf maanden. Tot slot kan – wanneer er volgens de ontvanger bijzondere omstandigheden zijn – een langere uitsteltermijn worden toegestaan. Deze uitstelmogelijkheid geeft de ontvanger ruimte om in situaties waarin sprake is van bijzondere omstandigheden maatwerk te kunnen bieden. Eerder zijn cijfers over liquiditeit en het gebruik van betalingsregelingen in box 3 onderzocht en is uw Kamer hierover geïnformeerd.
22
Kamerstukken II 2022/23, 32 140, nr. 139.
Deze uitkomst is op basis van een onderzoek van gegevens over de belastingjaren 2017 en 2018. Zoals aangegeven in de nota naar aanleiding van het verslag bij de Wet tegenbewijsregeling box 3
23
Kamerstukken II 2024/25, 36 706, nr. 7.
is dit onderzoek recent geactualiseerd met gegevens van belastingjaren 2019 tot en met 2022. Die jaren lieten vergelijkbare resultaten zien. Verder blijkt uit dit onderzoek dat verwacht wordt dat bij een vermogensaanwasbelasting ongeveer net zo weinig mensen in betalingsproblemen komen als in het huidige stelsel. Het invoeren van een vermogensaanwasbelasting zal dus naar verwachting niet tot extra liquiditeitsproblemen leiden. Daarbij kan worden bedacht dat in het huidige forfaitaire stelsel ook belasting wordt geheven als geen sprake is van een gerealiseerde vermogenswinst. In het wetsvoorstel is geen sprake van een volledige vermogensaanwasbelasting, maar vallen onroerende zaken en aandelen in startende ondernemingen onder de systematiek van de vermogenswinstbelasting. De verwachting is dat daardoor de betalingsproblemen eerder afnemen dan toenemen. Het kabinet ziet daarom geen aanleiding om de huidige betalingsregelingen ruimer vorm te geven.
3.2.

Bepalen van het inkomen op basis van het werkelijke rendement
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA geven aan dat zij twijfels hebben bij het voorgestelde hybride stelsel en vragen het kabinet om toe te lichten hoeveel hoger de uitvoeringskosten zijn en hoeveel meer fte er nodig zijn voor de uitvoering ten opzichte van een pure vermogensaanwasbelasting zonder de voorgestelde vermogenswinstcomponent. In het wetsvoorstel wordt als hoofdregel een vermogensaanwasbelasting voor het berekenen van het werkelijke rendement gehanteerd. Hierop zijn twee categorieën vermogensbestanddelen uitgezonderd, te weten de onroerende zaken en aandelen in startende ondernemingen. Voor deze twee categorieën vermogensbestanddelen geldt een vermogenswinstbelasting.
Op basis van de uitkomsten van de uitvoeringstoets kan geen betrouwbare inschatting worden gegeven hoeveel hoger of lager de uitvoeringskosten zijn en hoeveel meer of minder fte er nodig zijn voor de uitvoering van een pure vermogensaanwasbelasting zonder de voorgestelde vermogenswinstcomponent. In de uitvoeringstoets is het wetsvoorstel zoals door het kabinet is voorgesteld getoetst en zijn er geen alternatieve scenario’s ten opzichte van het voorliggende wetsvoorstel in de uitvoeringstoets beoordeeld.
Begin 2025 zijn met de betrokken experts van het Ministerie van Financiën, inclusief de Belastingdienst, interne «deep dive» sessies georganiseerd om de uitgangspunten van het wetsvoorstel zorgvuldig door te nemen. Daarbij is de mogelijkheid om in het nieuwe systeem (in eerste instantie) over te gaan naar een volledige vermogensaanwasbelasting ook besproken. De uitkomst van deze mondelinge sessies was dat het voor de benodigde capaciteit van de Belastingdienst naar verwachting weinig tot geen verschil zou uitmaken ten opzichte van een vermogenswinstbelasting die zal gaan gelden voor onroerende zaken en aandelen in startende ondernemingen.
Bij een volledige vermogensaanwasbelasting zal ten opzichte van het voorliggende wetsvoorstel het toezicht van en de handhaving door de Belastingdienst meer naar een jaarlijkse toetsing (van bijvoorbeeld de beoordeling van een vermogenstoename of -afname van onroerende zaken waarvoor geen WOZ-waardering beschikbaar is) verschuiven. Bij de toepassing van een vermogenswinstbelasting die in het hybride stelsel voor onroerende zaken en aandelen in startende ondernemingen wordt toegepast, zal het toezicht en handhaving door de Belastingdienst meer specifiek worden ingericht op transacties, zoals verkoop van onroerende zaken. De verwachting is daarmee dat een volledige vermogensaanwasbelasting ten opzichte van het wetsvoorstel op basis van een hybride stelsel in de praktijk weinig verschil zou uitmaken voor het toezicht en handhaving door de Belastingdienst en daarmee niet tot minder uitvoeringskosten of minder benodigde fte zou leiden.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen naar de budgettaire gevolgen als gekozen zou worden voor een vermogensaanwasbelasting in plaats van het hybride stelsel. Onderstaande tabel toont de budgettaire opbrengst in miljoenen euro’s van het hybride stelsel en een vermogensaanwasbelasting (in de hierna opgenomen tabel: VAB), waarbij alle parameters constant zijn gehouden. De raming in 2060 is aangenomen als de structurele raming. In principe zou de structurele opbrengst van het hybride stelsel gelijk moeten zijn aan dat van de vermogensaanwasbelasting. Echter is in 2060 de vermogenswinstbelasting op onroerende zaken en aandelen in startende ondernemingen nog niet volledig ingegroeid. Vandaar dat er nog een verschil zit tussen de structurele opbrengst van het hybride stelsel en dat van de vermogensaanwasbelasting.
Jaar | 2028 | 2029 | 2030 | 2031 | 2032 | 2033 | 2034 | 2035 | 2036 | struc
Hy-bride | 1.006 | 70 | – 122 | – 167 | – 96 | – 13 | 82 | 169 | 279 | 1.897
VAB | 4.490 | 3.234 | 2.742 | 2.494 | 2.352 | 2.265 | 2.205 | 2.184 | 2.157 | 2.417
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA hebben de gegeven rekenvoorbeelden bestudeerd. Deze leden vragen of het kabinet ook een voorbeeld kan geven waarin een belastingplichtige een portefeuille met buitenlandse valuta aanhoudt.
Bij het bepalen van de vermogensaanwas van een portefeuille met buitenlandse valuta moet de belastingplichtige aan het begin en aan het einde van het kalenderjaar de buitenlandse valuta omrekenen naar euro’s. Vervolgens kan de belastingplichtige de eindwaarde en de beginwaarde met elkaar vergelijken om de vermogensmutatie te berekenen. Deze vermogensmutatie moet worden gecorrigeerd voor stortingen en onttrekkingen om de vermogensaanwas te bepalen. Indien vreemde valuta worden gekocht, is dit een storting. Bij verkoop van de vreemde valuta is sprake van een onttrekking. Dit wordt hieronder toegelicht aan de hand van een voorbeeld.
Voorbeeld
Een belastingplichtige heeft aan het begin van het kalenderjaar $ 1.000, op dat moment $ 1 gelijk aan € 0,90. De waarde in euro’s is dus € 900. Aan het einde van het kalenderjaar heeft deze belastingplichtige $ 2.000, op dat moment is $ 1 gelijk aan € 0,80. De waarde in euro’s is dus € 1.600. Op 1 maart koopt deze belastingplichtige $ 1.500 voor € 1.275. Op 1 december verkoopt de belastingplichtige $ 500 voor € 450.
Berekening vermogensaanwas
Waarde 31 december | € 1.600
Waarde 1 januari | –/– € 900
Storting | –/– € 1.275
Onttrekking | + € 450
Vermogensaanwas | –/– € 125
Als gevolg van koerswisselingen heeft de belastingplichtige een verlies van € 125.
De leden van de fractie GroenLinks-PvdA vragen om een toelichting aan de hand van een voorbeeld over de zinsnede «door voor langere periodes het vorderingenstelsel te hanteren, wordt voorkomen dat belastingplichtigen aftrekbare kosten naar voren kunnen halen». Voor belastingplichtigen kan het voordelig zijn om aftrekposten naar voren te halen en inkomsten naar achteren te brengen. Als hier geen grenzen aan worden gesteld, kan dit leiden tot belastingontwijking. Dit kan bijvoorbeeld spelen als een belastingplichtige nu vooruitbetaalt voor onderhoud dat pas jaren later wordt verricht.
De leden van de fracties van de VVD en van NSC vragen of inkomsten die reeds in de belastingheffing zijn betrokken als storting moeten worden aangemerkt. Hierbij noemen de leden van de fractie van NSC als voorbeelden: rente of dividend dat als regulier voordeel is belast in box 3 en inkomsten uit box 1 of 2 die na belastingheffing in box 3 worden belegd. Reguliere voordelen zullen vaak onderdeel gaan uitmaken van het box 3-vermogen, bijvoorbeeld omdat rente of dividend wordt gestort op een bankrekening in box 3. Deze rente en dividend worden inderdaad aangemerkt als een storting. Hetzelfde geldt bijvoorbeeld voor de betaling van salaris op de bankrekening of een schenking die naar een bankrekening wordt overgemaakt. Dit zijn allemaal nieuwe vermogensbestanddelen in box 3 die leiden tot een stijging van de waarde van het box 3-vermogen, maar ze maken geen onderdeel uit van de vermogensaanwas. In de memorie van toelichting wordt bij de toelichting over stortingen ook uitdrukkelijk de overgang van een bezitting van box 1 of box 2 naar box 3 genoemd.
24
Kamerstukken II 2024/25, 36 748, nr. 3, p. 91.
Door deze bezittingen op het tijdstip van overgang naar box 3 aan te merken als storting, wordt uitsluitend de waardemutatie die zich na dat tijdstip voordoet gerekend tot de vermogensaanwas in box 3.
De leden van de fractie van het CDA vragen waarom goed koopmansgebruik en de totaalwinstgedachte niet meer van overeenkomstige toepassing worden verklaard, met uitzondering van het zakelijkheidsbeginsel. Deze leden vragen of voor dit laatste beginsel ook de in het kader van box 1 daarover gewezen jurisprudentie geldt.
Het hebben van box 3-vermogen verschilt wezenlijk van het drijven van een onderneming. Het van overeenkomstige toepassing verklaren van complexe open normen die zijn toegesneden op ondernemingen zal naar verwachting tot onduidelijkheid leiden over de manier waarop deze zouden moeten worden toegepast in het kader van beleggingsvermogen. Om die reden zijn goedkoopmansgebruik en de totaalwinstgedachte niet meer van overeenkomstige toepassing verklaard en is in plaats daarvan gekozen voor het opstellen van duidelijke gesloten normen die voor box 3 zijn geschreven. Het zakelijkheidsbeginsel is een zelfstandig beginsel dat zowel in box 1 als in box 2 wordt toegepast. Ook het zakelijkheidsbeginsel wordt niet meer van overeenkomstige toepassing verklaard. Het zakelijkheidsbeginsel is met het oog op duidelijkheid in het wetsvoorstel in diverse concrete artikelen uitgeschreven. Met het oog op consistentie binnen de Wet IB 2001 is het wenselijk om het zakelijkheidsbeginsel in alle drie de boxen te hanteren. Wanneer inkomen in box 1 en box 2 zakelijk wordt bepaald en in box 3 niet, kan dit leiden tot mismatches en constructies. Aangezien hetzelfde beginsel in alle drie de boxen wordt toegepast, zal jurisprudentie over het zakelijkheidsbeginsel in box 1 en box 2 ook relevant zijn voor box 3.
De leden van de fractie van het CDA vragen hoe het kasstelsel werkt in geval van een depositorekening, waar rente wordt bijgeschreven, maar het geld vaststaat. Reguliere voordelen worden in principe genoten op het tijdstip dat ze ontvangen, verrekend, ter beschikking gesteld, rentedragend of vorderbaar en inbaar worden. Bij een bankrekening wordt het bedrag aan rente op de rentedatum rentedragend en daarmee wordt het bedrag op dat tijdstip genoten.
3.3.

Grondslag en waardering
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen welke vrijstellingen zijn gewijzigd als gevolg van de overgang naar een stelsel op basis van werkelijk rendement. In het voorstel komt de vrijstelling voor kortlopende termijnen van inkomsten en verplichtingen te vervallen. De huidige vrijstelling voor kortlopende termijnen van inkomsten en verplichtingen ziet op bezittingen en schulden in de vorm van lopende termijnen die betrekking hebben op een tijdvak van een jaar of korter. Deze vrijstelling past niet in een systeem waarin werkelijk rendement wordt belast. Een voorbeeld van een kortlopende termijn is de aangegroeide rente die wordt meegekocht bij de aankoop van een obligatie. Voor het bepalen van het werkelijke rendement van obligaties is het wenselijk om hier rekening mee te houden. Daarnaast vervalt de vrijstelling voor groene beleggingen. Aanleiding hiervoor is het bij de behandeling van het Belastingplan 2025 aangenomen amendement Van Eijk/Vermeer
25
Kamerstukken II 2024/25, 36 602, nr. 93.
waarin sprake is van het afschaffen van de fiscale faciliteiten voor groen beleggen per 1 januari 2027. Daarom is geen vrijstelling voor groene belegging opgenomen in dit wetsvoorstel. Bij de vrijstelling voor nettolijfrenten en nettopensioenen is de wijze waarop het box 3-voordeel bij onregelmatige handelingen wordt teruggenomen aangepast, zodat deze aansluit bij het stelsel van een heffing naar werkelijk rendement. In het huidige stelsel zijn zuivere overlijdensrisicoverzekeringen vrijgesteld tot een maximumbedrag. Voorgesteld wordt om zuivere overlijdensrisicoverzekeringen in het nieuwe stelsel volledig vrij te stellen van box 3-heffing. Het gaat hier om tijdelijke of levenslange verzekeringen die uitsluitend voorzien in een uitkering bij overlijden. Deze aanpassing heeft verwaarloosbare budgettaire effecten ten aanzien van de huidige vrijstelling. Tot slot wordt om redenen van eenvoud voorgesteld om het overgangsrecht voor kapitaalverzekeringen die zijn afgesloten vóór 2001 af te schaffen.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen naar een lijst van alle vrijstellingen die in het nieuwe stelsel gaan gelden, met een toelichting van de reden voor de vrijstelling. Hieronder zijn de vrijstellingen genummerd en voorzien van een korte toelichting van de doelstelling. Het gaat steeds om vrijstellingen die ook in het huidige box 3-stelsel gelden.
- 1.
Vrijstelling voor bos- en natuurterreinen en landgoederen. De doelstelling is het natuurschoon en cultureel erfgoed behouden door landgoederen als geheel te bewaren en versnippering tegen te gaan en het stimuleren van ontwikkeling en instandhouding van bos en natuur.
- 2.
Vrijstelling voor voorwerpen van kunst en wetenschap. De doelstelling is het particuliere kunstbezit en de kunstuitleen van particulieren aan musea in Nederland te stimuleren.
- 3.
Vrijstelling voor bepaalde verkrijgingen krachtens erfrecht. Bedoeling van deze bepaling is om alleen belasting te heffen bij degene die over het vermogen en de inkomsten daaruit kan beschikken. Dit is in beginsel de langstlevende ouder. Het gaat dan bijvoorbeeld om situaties waarin de langstlevende ouder het recht van vruchtgebruik heeft over goederen uit de nalatenschap en de kinderen de blote eigendom.
- 4.
Vrijstelling voor rechten op roerende zaken die krachtens erfrecht bij de belastingplichtige zijn opgekomen. Reden voor de vrijstelling is het feit dat de belastingplichtige deze rechten verkrijgt door omstandigheden die buiten zijn invloedssfeer liggen en zonder de eigendom te bezitten.
- 5.
Vrijstelling voor rechten op kapitaalsuitkeringen die uitsluitend plaatsvinden bij overlijden. De vrijstelling is uit sociale overwegingen opgenomen, omdat deze uitkeringen veelal worden gebruikt om de kosten van de uitvaart te dekken.
- 6.
Vrijstelling voor rechten op kapitaalsuitkeringen bij invaliditeit, ziekte of ongeval. Doelstelling is het net als nu buiten de heffing laten van deze rechten.
- 7.
Vrijstelling voor rechten op termijnen ter zake van overdracht van een aanmerkelijk belang. Doelstelling is het voorkomen van dubbele heffing.
- 8.
Vrijstelling voor contant geld. De vrijstelling geldt tot een bedrag van € 661 (bedrag 2025). Deze vrijstelling is om doelmatigheidsredenen ingevoerd.
- 9.
Vrijstelling voor bepaalde vermogensrechten in verband met herstel van aardbevingsschade in Groningen. De doelstelling is om te voorkomen dat burgers deze vermogensrechten moeten opgeven terwijl het werkelijke rendement daarvan nihil is en daarmee de schadeafhandeling voor bewoners makkelijker en menselijker te maken.
- 10.
Vrijstelling voor nettopensioen en nettolijfrente. De doelstelling is het faciliteren van de opbouw van een oudedagsvoorziening voor het inkomen boven de aftoppingsgrens.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen of het kabinet bij de voorgestelde vrijstellingen een risico op belastingontwijking ziet, bijvoorbeeld door in dure kunst te beleggen. Deze leden vragen of het mogelijk zou zijn om ook belasting te heffen over de waardestijging van dure kunstobjecten. De vrijstelling voor kunst geldt ook in het huidige box 3-stelsel. Het kabinet ziet daarin geen mogelijkheden voor belastingontwijking. De vrijstelling voor kunst geldt niet voor bezittingen die hoofdzakelijk als belegging dienen. Als sprake is van het beleggen in kunst, dan wordt het rendement van die bezittingen volledig in de heffing betrokken.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA merken op dat de afbraak van het vruchtgebruik zowel positief (bij de blote eigenaar) als negatief (bij de vruchtgebruiker) meegenomen wordt, en dat beide aan elkaar gelijk moeten zijn. Deze leden vragen daarom of het niet eenvoudiger zou zijn om dit überhaupt niet mee te nemen bij het bepalen van het resultaat in box 3. Dit zou inderdaad eenvoudiger zijn. Het zou echter onrechtvaardig uitpakken voor de vruchtgebruiker. In de memorie van toelichting staat op pagina 15 in voorbeeld 6 een situatieschets waarin Joep voor € 10.000 een vruchtgebruik koopt en vervolgens totaal € 14.000 aan dividend ontvangt vanwege dit vruchtgebruik. Bij Joep wordt totaal € 4.000 aan box 3-inkomen in aanmerking genomen. Als het bedrag dat Joep betaalt voor het vruchtgebruik buiten beschouwing zou blijven, dan zou dat leiden tot een box 3-inkomen bij Joep van € 14.000. Aangezien Joep € 10.000 heeft betaald en € 14.000 heeft ontvangen, is het in aanmerking nemen van een inkomen van € 14.000 bij Joep onrechtvaardig. Hier zou dan weliswaar tegenover staan dat de blote eigenaar Eef uit voorbeeld 6 de € 10.000 die zij ontvangt van Joep niet tot haar box 3-inkomen hoeft te rekenen, maar dat zal voor Joep toch een schrale troost zijn.
De leden van de fractie van de VVD vragen waarom certificaten van vastgoed fiscaal anders worden behandeld dan het onderliggende vermogen. Indien onroerende zaken worden ondergebracht in een stichting die certificaten uitreikt, dan zijn deze certificaten het vermogensbestanddeel dat wordt belast in box 3. Dat komt doordat een stichting in beginsel niet transparant is. In deze situatie worden de certificaten belast volgens de hoofdregel (de vermogensaanwasbelasting). Indien onroerende zaken zijn ondergebracht in een stichting die uitsluitend beleggingsvermogen bezit, dan kan die stichting onroerende zaken kopen en verkopen zonder belasting te hoeven betalen over de verkoopwinsten. Het bestuur van de stichting kan bepalen of en wanneer uitkeringen worden gedaan aan de certificaathouders. Indien een vermogenswinstregime zou gelden voor certificaten van onroerende zaken, zou een vrijwel oneindig belastinguitstel mogelijk zijn door vermogen in de stichting te houden en niet uit te keren aan de certificaathouders. Dit wordt voorkomen door certificaten van onroerende zaken in het vermogensaanwasregime onder te brengen. Indien het vermogen van de stichting toeneemt, zal ook de waarde van de certificaten stijgen. Deze waardestijging wordt belast via de vermogensaanwasbelasting.
De leden van de fractie van de VVD vragen of vroegtijdige beëindiging van een genotsrecht kan leiden tot een hoge cumulatieve belastingdruk van inkomstenbelasting en erfbelasting, bijvoorbeeld bij overlijden van een vruchtgebruiker, en of dit kan worden toegelicht aan de hand van een voorbeeld.
In het jaar waarin een belastingplichtige overlijdt is die belastingplichtige inkomstenbelasting verschuldigd over het in dat jaar genoten inkomen, waaronder het inkomen in box 3. Tegelijkertijd kunnen de erfgenamen belastingplichtig zijn voor de erfbelasting. Alhoewel in hetzelfde jaar zowel inkomstenbelasting als erfbelasting wordt geheven, is hier geen sprake van cumulatie. De inkomstenbelasting wordt geheven bij de overleden belastingplichtige en de erfbelasting bij zijn erfgenamen. Dit vloeit voort uit bestaande wetgeving; het onderhavige wetsvoorstel brengt hier geen verandering in. De behandeling van genotsrechten in box 3 zal wel veranderen. Hieronder is een voorbeeld opgenomen van een vruchtgebruiker die overlijdt. In dit voorbeeld is te zien dat het overlijden van de vruchtgebruiker leidt tot negatief inkomen bij de vruchtgebruiker in box 3 in het jaar van overlijden. Dit negatieve inkomen kan worden verrekend met ander box 3-inkomen van de overleden belastingplichtige of van zijn fiscale partner. Door bij de verdeling het negatieve inkomen aan de fiscale partner toe te rekenen, kan de fiscale partner het negatieve inkomen via de voorwaartse verliesverrekening verrekenen met toekomstige inkomsten uit box 3.
Voorbeeld
Eef koopt een aandeel voor € 100.000 en vestigt daarop voor een periode van vijf jaren een vruchtgebruik ten behoeve van Joep tegen een (zakelijke koopsom) van € 10.000. In de jaren 2028 t/m 2032 heeft het aandeel in totaal € 14.000 dividend uitgekeerd en is de intrinsieke waarde per saldo met € 9.000 gestegen. De waarde van het vruchtgebruik wordt in vijf jaar lineair afgebouwd. Joep overlijdt echter op 31 december 2031.

Verloop blote eigendom en vruchtgebruik
Datum | 1-1-2028 | 31-12-2028 | 31-12-2029 | 31-12-2030 | 31-12-2031 | 31-12-2032
Waarde volle eigendom | 100.000 | 105.000 | 108.000 | 109.000 | 104.000 | 109.000
Waarde blooteigendom | 90.000 | 97.000 | 102.000 | 105.000 | 104.000 | 109.000
Waarde vruchtgebruik | 10.000 | 8.000 | 6.000 | 4.000 | 0 | 0
Afbraak vruchtgebruik | 100% | 80% | 60% | 40% | 0% | 0%

Het jaarresultaat voor blooteigenaar Eef
Jaar | 2028 | 2029 | 2030 | 2031 | 2032 | Totaal
Waardemutatie aandeel | 5.000 | 3.000 | 1.000 | -5.000 | 5.000 | 9.000
Afbraak vruchtgebruik | 2.000 | 2.000 | 2.000 | 4.000 | 0 | 10.000
Dividend | | | | | 4.000 | 4.000
Totaal jaarinkomen | 7.000 | 5.000 | 3.000 | -1.000 | 9.000 | 23.000

Het jaarresultaat voor vruchtgebruiker Joep
Jaar | 2028 | 2029 | 2030 | 2031 | 2032 | Totaal
Dividend | 2.000 | 2.000 | 3.000 | 3.000 | 0 | 10.000
Afbraak vruchtgebruik | – 2.000 | – 2.000 | – 2.000 | – 4.000 | 0 | – 10.000
Totaal jaarinkomen | 0 | 0 | 1.000 | – 1.000 | 0 | 0
Joep heeft in het jaar waarin hij overlijdt (2031) een negatief inkomen van € 4.000 als gevolg van het voortijdig eindigen van het vruchtgebruik. Tegelijkertijd heeft hij in dat jaar € 3.000 aan dividend ontvangen, waardoor een negatief inkomen van € 1.000 resteert.
De leden van de fractie van de SGP vragen of het klopt dat NSW-landgoederen zijn vrijgesteld, met uitzondering van op het landgoed voorkomende gebouwde eigendommen, en waarom niet ook deze gebouwde eigendommen zijn vrijgesteld. In het wetsvoorstel zijn in beginsel dezelfde vrijstellingen als in het huidige box 3-stelsel overgenomen. Landgoederen in de zin van de Natuurschoonwet 1928 (NSW-landgoederen) zijn inderdaad vrijgesteld in box 3, met uitzondering van gebouwde eigendommen op het NSW-landgoed. Het rendement van gebouwde eigendommen dat niet in box 1 of box 2 worden belast, wordt dus in box 3 belast. Bij de gebouwde eigendommen waarvan het rendement in box 3 valt zal doorgaans sprake zijn van eigendommen die bedrijfsmatig verhuurd (kunnen) worden en daardoor rendement opleveren.
De leden van de fractie van de SGP wijzen erop dat eigenaren van NSW-landgoederen moeten voldoen aan diverse wettelijke eisen om deze landgoederen in stand te houden. Deze leden vragen of dat geen reden zou moeten zijn om ook de waardevermeerdering van gebouwde eigendommen vrij te stellen en vragen hoe het kabinet het risico taxeert van liquiditeitsproblemen. De leden van de fracties van de VVD en de ChristenUnie vragen naar de heffing bij schenking of overlijden. Deelt het kabinet de mening dat dit kan leiden tot liquiditeitsproblemen bij schenking of overlijden en is het kabinet bereid om onder bepaalde voorwaarden een vrijstelling van box 3-heffing bij generatiewisseling te introduceren, zo vragen zij.
Het kabinet deelt met deze leden het belang van het in stand houden van NSW-landgoederen. Daarom wordt de huidige vrijstelling voor NSW-landgoederen in het wetsvoorstel gecontinueerd. De overstap naar een vermogenswinstbelasting voor onroerende zaken – waaronder de gebouwde eigendommen op een NSW-landgoed – levert bovendien een liquiditeitsvoordeel op ten opzichte van het huidige forfaitaire stelsel met tegenbewijsregeling. In het huidige stelsel wordt jaarlijks de vermogensaanwas in de heffing betrokken, terwijl in het voorgestelde stelsel een eventuele vermogenswinst pas bij vervreemding, zoals verkoop, schenking of overlijden, wordt belast. Tegenover een mogelijk hogere verschuldigde belasting in box 3 bij vervreemding staat dus dat in alle voorafgaande jaren geen belasting meer wordt geheven over de vermogensaanwas. Bovendien worden in het nieuwe stelsel de daadwerkelijke onderhouds- en verbeteringskosten in de heffing betrokken. Per saldo ziet het kabinet daarom geen aanleiding om de vrijstelling voor NSW-landgoederen te verruimen.
3.4.

Vervangen van het heffingvrije vermogen door een heffingsvrij resultaat
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA willen weten waarom het kabinet voor een heffingsvrij resultaat van € 1.800 heeft gekozen en waarom er is afgeweken van het heffingsvrije resultaat van € 1.000 dat eerder in een conceptvoorstel heeft gestaan. Het kabinet heeft beoogd het nieuwe stelsel budgetneutraal in te voeren. De raming is voor het indienen van het wetsvoorstel bij de Tweede Kamer nog een keer herijkt. Op basis van deze nieuwe raming zijn de parameters zo gekozen dat het stelsel budgetneutraal is. Met de gekozen parameters van een heffingsvrij resultaat van € 1.800, een tarief van 36% en een verliesdrempel van € 500 is dit stelsel budgetneutraal.
Daarnaast vragen de leden van de fractie van GroenLinks-PvdA hoeveel het oplevert als het heffingsvrije inkomen wordt verlaagd naar € 1.000 en of dit impact heeft op de administratieve lasten. Het verlagen van het heffingsvrije resultaat naar € 1.000 levert ongeveer € 500 miljoen op. De hoogte van het heffingsvrije resultaat heeft daarnaast impact op de administratieve lasten. Er zijn namelijk belastingplichtigen die onder de huurtoeslaggrens vallen, maar wel een box 3-inkomen boven het heffingsvrije inkomen hebben. Als het heffingsvrije resultaat wordt verlaagd zal dit aantal belastingplichtigen toenemen.
Verder vragen deze leden hoeveel mensen een vermogen onder de huurtoeslaggrens hebben, maar meer dan € 1.000 rendement. Er zijn ongeveer 200.000 mensen met een vermogen onder de huurtoeslaggrens en een rendement van meer dan € 1.000. Hierbij is geen rekening gehouden met verliezen uit eerdere jaren die verrekend kunnen worden.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen ook naar het bestaan van een belastingvrije som in box 1 en box 2 vergelijkbaar met het heffingvrije vermogen in box 3. Voor zowel box 1 als box 2 geldt dat in principe elk bedrag aan inkomen uit werk en woning in box 1 en elk bedrag aan resultaat uit aanmerkelijk belang in box 2 wordt belast. Er is geen vrijstelling of heffingsvrije voet in box 1 en box 2. Als gevolg van heffingskortingen worden de eerste euro’s in box 1 feitelijk niet belast. Voor box 1 geldt dat een werkende alleenstaande met enkel inkomen in box 1 in 2025 belasting gaat betalen vanaf een belastbaar inkomen van € 11.050. Voor een werkende alleenstaande met recht op de inkomensafhankelijke combinatiekorting geldt dat er pas belasting verschuldigd is vanaf een belastbaar inkomen in box 1 van ongeveer € 30.900. Voor box 2 geldt dat als er geen ander inkomen is, door de algemene heffingskorting de eerste € 12.523 (= € 3.068/24,5%) vrijgesteld zou zijn van belasting (uitgaande van iemand beneden de AOW-gerechtigde leeftijd). Dit komt echter zelden voor, meestal worden de van toepassing zijnde heffingskortingen al verzilverd tegen de verschuldigde belasting in box 1.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen of het bedrag van het heffingsvrije resultaat jaarlijks wordt geïndexeerd en zo ja, met welke indexatiefactor. De leden van de fractie van de VVD vragen waarom het heffingsvrije resultaat niet wordt geïndexeerd. Het bedrag van het heffingsvrije resultaat wordt jaarlijks geïndexeerd met de tabelcorrectiefactor. Mogelijk doelen de leden van de fractie van de VVD op de bepaling voor het kalenderjaar 2028. Het heffingsvrije resultaat wordt bij het begin van het kalenderjaar 2028 nog niet geïndexeerd. In het wetsvoorstel zijn reeds de voor het kalenderjaar 2028 (inclusief) beoogde bedragen opgenomen. Indexatie van het bedrag van het heffingsvrije resultaat met de tabelcorrectiefactor zal plaatsvinden vanaf 2029.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen of de aangifteplicht jaarlijks omhooggaat als de huurtoeslaggrens wordt geïndexeerd. Het kabinet begrijpt deze vraag zo dat wordt gevraagd of het bedrag van de «beschikking bedrag vermogen sparen en beleggen» jaarlijks wordt geïndexeerd. Met deze beschikking wordt het box 3-vermogen vastgesteld met het oog op de vermogenstoets van inkomens- en vermogensafhankelijke regelingen zoals de huurtoeslag. De beschikking wordt afgegeven bij een vermogen vanaf € 37.395 (grens voor de huurtoeslag, bedrag 2025). Dit bedrag wordt inderdaad jaarlijks geïndexeerd. Die indexatie vindt ook nu jaarlijks plaats.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen of de aangifteplicht ook geldt als het vermogen boven de huurtoeslaggrens uitkomt, maar volledig onder de vermogenswinstbelasting valt, bijvoorbeeld bij belastingplichtigen van wie het volledige vermogen uit vastgoed bestaat. Moet dan jaarlijks aangifte worden gedaan, ook al is er geen belastbaar resultaat, zo vragen deze leden. Voor de «beschikking bedrag vermogen sparen en beleggen» is de hoogte van het gehele box 3-vermogen van belang. Het is niet van belang of dat vermogen onder de vermogensaanwasbelasting of onder de vermogenswinstbelasting valt. Als het vermogen boven de grens komt dan moet aangifte worden gedaan. Overigens zullen ook belastingplichtigen met enkel of voornamelijk vermogen in de vermogenswinstbelasting doorgaans jaarlijkse inkomsten hebben in de vorm van reguliere voordelen zoals huurinkomsten.
De leden van de fractie van de VVD vragen naar een uitwerking van de toedeling van het heffingsvrije resultaat bij buitenlandse inkomsten. Bij de voorkoming van dubbele belasting zal het heffingsvrije resultaat worden toebedeeld aan binnenlands en buitenlands inkomen uit sparen en beleggen. Het ligt voor de hand om daarbij een methode te kiezen die aansluit op de methode die in het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 voor de toedeling van het heffingvrije vermogen is gevolgd. Dat wil zeggen dat het vrij te stellen inkomen wordt vastgesteld door daar naar rato van het inkomen een deel van het heffingsvrije resultaat aan toe te rekenen. Onderzocht wordt nog op welke wijze dit voor de uitvoering en de automatiseringssystemen rekenkundig het best vormgegeven kan worden.
De leden van de fractie van NSC vragen of het introduceren van een heffingsvrij resultaat leidt tot grotere inkomensschommelingen bij belastingplichtigen met wisselende rendementen dan het geval zou zijn bij een heffingvrij vermogen. Belastingplichtigen met een wisselend rendement hebben per definitie te maken met inkomensschommelingen. Het kan zo zijn dat een belastingplichtige het ene jaar een inkomen boven het heffingsvrije resultaat heeft en het andere jaar een inkomen daaronder. Deze belastingplichtige zal het ene jaar wel belasting betalen en het andere jaar niet.
De leden van de fractie van de ChristenUnie vragen of voor fiscale partners gerekend wordt met een dubbel heffingsvrij resultaat, zoals nu ook het geval is bij het heffingvrije vermogen. Het heffingsvrije resultaat geldt inderdaad per belastingplichtige, waardoor bij fiscale partners het heffingsvrije resultaat tweemaal wordt toegepast.
De leden van de fractie van de ChristenUnie vragen naar de situatie dat een burger jarenlang een verhuurde woning met een volledige hypotheek en een rendement onder het heffingsvrije resultaat van € 1.800 en een vermogen onder de vermogensgrenzen voor de toeslagen heeft. Is er dan een risico dat er onvoldoende gegevens zijn vastgelegd om het benodigde resultaat vast te stellen voor de vermogenswinstbelasting en welke weging is ten aanzien van deze vraag gemaakt, zo vragen deze leden. De geschetste situatie zal naar verwachting zeldzaam zijn. Belastingplichtigen met een verhuurde woning in box 3 zullen doorgaans een hoger jaarlijks resultaat hebben dan het heffingsvrije resultaat van € 1.800, ofwel ook andere bezittingen zoals (enig) spaargeld hebben waardoor het vermogen boven de grens voor de «beschikking bedrag vermogen sparen en beleggen» van € 37.395 komt. Ook als dit niet het geval is, zal men vaak aangifteplichtig zijn voor de inkomstenbelasting, omdat een uitnodiging tot het doen van aangifte wordt gedaan vanwege bijvoorbeeld te verwachten inkomen in box 1 of box 2. Ook als de belastingplichtige enige jaren niet aangifteplichtig is geweest in box 3, is de belastingplichtige zelf verantwoordelijk voor het juist opgeven van de verkrijgingsprijs van de woning als bijvoorbeeld bij verkoop een vermogenswinst optreedt.
3.5.

Invoering van de mogelijkheid tot verliesverrekening
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen waarom het wetsvoorstel geen beperking voor de verliesverrekening kent. Deze leden informeren tevens naar de mogelijke gevolgen voor de uitvoering en de begroting van een begrenzing van de verliesverrekening op pakweg tien jaar.
In het wetsvoorstel is onbeperkte voorwaartse verliesverrekening opgenomen. Deze ruime verliesverrekening wordt voorgesteld, omdat in het nieuwe stelsel als hoofdregel een vermogensaanwasbelasting geldt. Daarbij is belasting verschuldigd over waardestijgingen, die mogelijk in latere belastingjaren worden tenietgedaan door waardedalingen. Door een ruime verliesverrekening toe te staan wordt zoveel mogelijk voorkomen dat bezien over meerdere jaren waardestijgingen worden belast die uiteindelijk niet te gelde gemaakt kunnen worden. Bij een begrenzing van de verliesverrekening op tien jaar is de kans dat verliezen niet meer verrekend kunnen worden groter dan bij onbeperkte voorwaartse verliesverrekening. De inschatting is echter dat de meeste verliezen binnen de periode van tien jaar kunnen worden verrekend. Om die reden zal een beperking van de verliesverrekening tot tien jaar weinig gevolgen hebben voor de uitvoering of de begroting.
Daarnaast vragen de leden van de fractie van GroenLinks-PvdA naar de rationale achter het gekozen drempelbedrag van € 500 voor verliesverrekening. Deze leden vragen ook of het drempelbedrag jaarlijks zal worden geïndexeerd en zo ja, met welke indexatiefactor. De leden van de fractie van NSC vragen naar de gevolgen van de verrekeningsdrempel voor kleinere beleggers die wel degelijk feitelijke verliezen lijden, maar geen toegang krijgen tot verliesverrekening.
Het drempelbedrag voor de verliesverrekening moet worden bezien in samenhang met het heffingsvrije resultaat: dit zijn regelingen om ervoor te zorgen dat het aantal burgers dat belasting moet betalen in box 3 beperkt wordt. Zonder deze drempels zou elke burger in Nederland box 3-aangifte moeten doen of daar baat bij hebben en dat is vanuit het oogpunt van doelmatigheid niet wenselijk. Het nadeel van een verliesverrekeningsdrempel is dat belastingplichtigen met fluctuerend inkomen meer belasting betalen dan belastingplichtigen met een even hoog stabiel inkomen. In een verliesjaar heeft de belastingplichtige immers nadeel van een verliesverrekeningsdrempel. Daarom is gekozen voor een relatief lage verliesverrekeningsdrempel van € 500. Door het heffingsvrije resultaat vast te stellen op een hoger bedrag, namelijk € 1.800, is bewust gekozen om in het voordeel van belastingplichtigen voor de positieve inkomens die buiten beschouwing blijven een hoger grensbedrag te hanteren dan voor de verliezen. Het drempelbedrag van € 500 voor verliesverrekening zal jaarlijks worden geïndexeerd op basis van de tabelcorrectiefactor voor de inkomstenbelasting. Dit geldt overigens ook voor het bedrag van het heffingsvrije resultaat. Kleinere beleggers met verliezen van minder dan € 500 zullen deze niet kunnen verrekenen, daar staat echter tegenover dat deze kleinere beleggers over winsten van minder dan € 1.800 geen box 3-heffing hoeven te betalen.
Leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen naar het verschil in het aantal gevallen met verrekenbare verliezen als de verliesverrekeningsdrempel wordt verlaagd naar € 250 en wordt verhoogd naar € 1.000. Daarnaast vragen zij ook naar de budgettaire gevolgen van zo’n verhoging en verlaging. De verliesverrekeningsdrempel verlagen naar € 250 kost gemiddeld ongeveer € 18 miljoen per jaar. Er zijn in deze situatie gemiddeld ongeveer 450.000 extra mensen met verrekenbare verliezen per jaar. De verliesverrekeningsdrempel verhogen naar € 1.000 levert gemiddeld ongeveer € 35 miljoen per jaar op. Er zijn in deze situatie gemiddeld ongeveer 550.000 minder mensen met verrekenbare verliezen per jaar.
De leden van de fracties van de VVD en NSC vragen waarom gekozen is voor enkel verliesverrekening naar de toekomst (carry-forward) en of dit niet in strijd is met het uitgangspunt van werkelijke rendementsheffing. Ook vragen deze leden naar de gevolgen hiervan bij sterk fluctuerende vermogensposities en of het ontbreken van achterwaartse verliesverrekening bij waarde-volatiliteit leidt tot intering op vermogen. Het toestaan van carry-back zorgt voor een derving in de eerste jaren van honderden miljoenen die door aanpassing van andere parameters, zoals het tarief of het heffingsvrije resultaat, gedekt moet worden. Daarnaast is het toestaan van carry-back complex voor de Belastingdienst, omdat aanslagen van oude jaren moeten worden aangepast. Ook in box 1 en in box 2 wordt een heffing op basis van het werkelijke inkomen gecombineerd met beperkingen voor de verliesverrekening; dit is niet met elkaar in strijd. Bij waarde-volatiliteit zijn er relatief veel waardemutaties en dus ook veel waardestijgingen waardoor de geleden verliezen in de regel verrekend zullen kunnen worden. In jaren waarin sprake is van een verlies, is geen belasting verschuldigd en zal dus ook geen sprake zijn van intering op vermogen als gevolg van belastingheffing.
De leden van de fractie van de VVD vragen of stockdividend onder de vermogensaanwasbelasting valt en of dit leidt tot dubbele heffing vanwege de dividendbelasting. Dividend, waaronder ook stockdividend, wordt volgens het wetsvoorstel in aanmerking genomen als regulier voordeel. In de regel zullen de ontvangen aandelen onderdeel gaan uitmaken van het box 3-vermogen en in dat geval worden die aandelen tevens aangemerkt als storting. Vanaf het moment dat de aandelen onderdeel zijn van het box 3-vermogen zullen de waardemutaties in aanmerking worden genomen als vermogensaanwas. Aangezien dividendbelasting een voorheffing is voor de inkomstenbelasting, kan er nooit sprake zijn van dubbele heffing als gevolg van een samenloop tussen de dividendbelasting en de inkomstenbelasting. De geheven dividendbelasting wordt immers met de inkomstenbelasting verrekend.
De leden van de fractie van de VVD vragen hoe de uitwerking van het wetsvoorstel eruitziet bij niet-beursgenoteerde aandelen. Er wordt in het wetsvoorstel geen onderscheid gemaakt tussen beursgenoteerde aandelen en niet-beursgenoteerde aandelen. De belastingplichtige zal, net zoals nu, elk jaar de waarde in het economische verkeer van zijn niet-beursgenoteerde aandelen opgeven. Volgens het wetsvoorstel wordt het dividend aangemerkt als regulier voordeel. De waardeontwikkeling wordt volgens de voorgestelde vermogensaanwasbelasting in de heffing betrokken.
De leden van de fractie van de VVD vragen hoe in de vermogensaanwasbelasting wordt omgegaan met het belasten van winsten die in latere jaren weer verdampen en of er sprake kan zijn van ongelijkheid tussen jaren en tussen belastingplichtigen. Het komt voor dat een vermogenstitel in waarde stijgt en in een later jaar weer in waarde daalt. Per saldo is er dan mogelijk helemaal geen sprake van winst. In het genoemde scenario waarin sprake is van lange termijnverliezen, is conform de vermogensaanwasbelasting in het eerstgenoemde jaar sprake van belastbaar inkomen (aangenomen dat de vermogensaanwas het heffingsvrij resultaat overstijgt). In het latere jaar, wanneer sprake is van verlies op de vermogenstitel, kan dit verlies in dat jaar weggestreept worden tegen inkomsten uit andere vermogensbestanddelen in box 3. Indien er sprake is van een nettoverlies over het totale vermogen in box 3, kan dit verlies (boven het drempelbedrag van € 500) weggestreept worden tegen inkomsten in de toekomst wanneer die zich voordoen (voorwaartse verliesverrekening). Deze verliesverrekening is onbeperkt in de tijd mogelijk. Verliesverrekening zorgt voor een neutrale uitwerking van de belastingheffing op bijvoorbeeld risicovolle en veilige beleggingen, en kortdurende of langer durende investeringen. Dit leidt dus tot meer gelijkheid. Aan de verliesverrekening zit wel een praktische grens: als in de toekomst helemaal geen winst meer wordt gemaakt, kunnen eerdere verliezen ook niet verrekend worden.
De leden van de fractie van de VVD maken zich zorgen om aandeelhouders die hun aandelen met verlies moeten verkopen omdat ze onvoldoende liquide zijn om de box 3 belasting te betalen. Aandelen worden belast middels een vermogensaanwasbelasting. Dit betekent dat als een aandeel minder waard wordt, dit leidt tot een negatief inkomen en er dat jaar geen belasting verschuldigd is over de verlieslatende aandelen. Bovendien kent het nieuwe stelsel voorwaartse verliesverrekening, wat betekent dat verliezen uit eerdere jaren in latere jaren verrekend kunnen worden.
Vervolgens willen deze leden weten op basis van welk onderzoek het kabinet veronderstelt dat de liquiditeitsproblemen in box 3 zeer beperkt zijn. Uit een onderzoek
26
Bijlage bij Kamerbrief van 29 september 2022, Vergelijking vermogenswinst- en vermogensaanwasbelasting en andere toezeggingen toekomstig stelsel box 3.
uit 2022 blijkt dat in 2017 en 2018 slechts 0,4% van de box 3-belastingplichtigen een betalingsregeling heeft aangevraagd. Voor ruim 90% van deze groep was deze betalingsregeling voldoende. Uit recente gegevens van de Belastingdienst blijkt dat dezelfde percentages gelden voor de jaren 2019 tot en met 2022. De optie van een betalingsregeling blijft onverkort beschikbaar voor belastingplichtigen in het nieuwe box 3-stelsel. Bovendien zal voor onroerende zaken en aandelen in startende ondernemingen een vermogenswinstbelasting gelden, terwijl voor die vermogensbestanddelen de ongerealiseerde vermogensaanwas nu nog jaarlijks forfaitair wordt belast.
De leden van de fractie van de VVD vragen of er juridische risico’s zijn, bijvoorbeeld rond onteigening. Naar het oordeel van het kabinet voldoet het voorstel om in box 3 belasting te heffen op basis van het werkelijk behaalde rendement aan de eisen van het EVRM, waardoor er geen sprake is van een schending van het eigendomsrecht. Het wetsvoorstel leidt tot een gerechtvaardigde regulering van het eigendomsrecht. Dit wordt nader toegelicht in paragraaf 5.1 van het algemeen deel van de memorie van toelichting.
De leden van de fractie van NSC vragen waarom niet is gekozen voor harmonisatie op het gebied van verliesverrekening, bijvoorbeeld met box 1 of de vennootschapsbelasting. Het kabinet stelt regels voor de verliesverrekening voor die zijn toegesneden op box 3. Het drempelbedrag voor de verliesverrekening en het heffingsvrije resultaat zorgen ervoor dat het aantal burgers dat belasting moet betalen in box 3 wordt beperkt. Zonder deze drempels zou elke burger in Nederland box 3-aangifte moeten doen of daar baat bij hebben en dat is vanuit het oogpunt van doelmatigheid niet wenselijk. Op dit punt is box 3 niet vergelijkbaar met bijvoorbeeld box 1 of de vennootschapsbelasting. Daarnaast wordt voor box 3 als hoofdregel een vermogensaanwasbelasting voorgesteld. Bij een vermogensaanwasbelasting is een ruime verliesverrekening wenselijk om zoveel mogelijk te voorkomen dat waardestijgingen worden belast die later teniet worden gedaan door waardedalingen. Om die reden wordt voor box 3 een onbeperkte voorwaartse verliesverrekening voorgesteld.
De leden van de fractie van de ChristenUnie vragen of er belangrijke informatie verloren gaat over te verrekenen verliezen van langer dan vijf jaar geleden, aangezien er voor belastingplichtigen een administratieplicht geldt voor vijf jaar terwijl verliezen onbeperkt voorwaarts kunnen worden verrekend.
Belastingplichtigen worden op basis van het wetsvoorstel verplicht gedurende de termijn, bedoeld in artikel 11, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, bepaalde gegevens te bewaren. Deze periode komt veelal overeen met de reguliere aanslagtermijn van drie jaren na afloop van het belastingjaar (als er geen sprake is van de toepassing van een uitstelregeling). Als belastingplichtigen in hun aangifte verliezen in box 3 aangeven dan ontvangen zij van de inspecteur een beschikking op basis waarvan verliezen worden vastgesteld. Bij de vaststelling van de verliezen kan de inspecteur belastingplichtigen verzoeken om de verliezen aannemelijk te maken en hierover gegevens aan de inspecteur te verstrekken. Nadat de verrekenbare verliezen door de inspecteur zijn vastgesteld, worden deze door de Belastingdienst bijgehouden en kunnen de verliezen worden verrekend met toekomstige positieve inkomsten in box 3.
De leden van de fractie van de SGP vragen naar voorbeelden van de verliesverrekening. De voorbeelden in paragraaf 8.1 van de memorie van toelichting bij het onderhavige wetsvoorstel bevatten enkele microvoorbeelden waarin ook verliesverrekening is verwerkt. Verder vragen deze leden naar de budgettaire consequenties als de verliesverrekeningsdrempel vervalt. Om doelmatigheidsredenen is het onwenselijk om geen drempel voor verliesverrekening op te nemen. Als de verliesverrekeningsdrempel verlaagd wordt naar € 250 kost dit gemiddeld ongeveer € 18 miljoen per jaar. Hierdoor kan het aantal mensen dat aangifte doet toenemen met gemiddeld 450.000 mensen per jaar.
De leden van de fractie van de SGP vragen of sprake is van een schending van het gelijkheidsbeginsel bij belastingplichtigen met schommelende inkomsten, inclusief verliezen onder de € 500, omdat zij een nadeel kunnen hebben in vergelijking met belastingplichtigen met een stabiel inkomen. Het stellen van beperkingen aan de verliesverrekening is algemeen aanvaard en leidt niet tot strijdigheid met het gelijkheidsbeginsel. Voor het toekomstige box 3-stelsel wordt een onbeperkte voorwaartse verliesverrekening voorgesteld met een drempel van € 500. Het nadeel van een verliesverrekeningsdrempel en van een beperking in de tijd is dat sommige belastingplichtigen met een fluctuerend inkomen meer belasting betalen dan belastingplichtigen met een even hoog stabiel inkomen. Dit is een nadeel dat ook geldt bij de huidige verliesverrekeningsmogelijkheden in box 1 en box 2.
3.6.

Aanpassing van de tariefstelling
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen waarom het voorgestelde tarief in box 3 36% bedraagt. Het kabinet hecht waarde aan stabiel fiscaal beleid. Per 2024 is het tarief in box 3 verhoogd naar 36%. Het kabinet heeft besloten in het stelsel werkelijk rendement bij dit percentage aan te sluiten.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen of het kabinet heeft overwogen om box 3 samen te voegen met box 1 zodat het gezamenlijke inkomen volgens één tariefschema wordt belast of het tarief te koppelen aan de progressieve tarieven in box 1. Deze leden vragen naar de voor- en nadelen van een dergelijke heffing waarbij ook het inkomen in box 3 progressief belast zou worden volgens de tariefstelling van box 1. Het nieuwe stelsel wordt budgettair neutraal vormgegeven ten opzichte van het huidige box 3-stelsel. Het kabinet kiest ervoor om een uniform, vlak tarief van 36% te houden in box 3. Redenen voor deze tariefstelling zijn de eenvoud en de internationale mobiliteit van de factor kapitaal. Als de tariefstelling in box 1 zou worden overgenomen in box 3 dan zou dat tot een grote lastenverzwaring in box 3 leiden. Het tarief van de tweede schijf in box 1 is 37,48% (in 2025). Als het box 3-tarief naar dit percentage wordt verhoogd, levert dit ongeveer € 315 miljoen op. Het box 3-tarief verhogen naar het toptarief in box 1 (49,5%) brengt het globale evenwicht uit balans. Het gecombineerde tarief in de vennootschapsbelasting en box 2 is 38,85%. Een tarief in box 3 hoger dan dit gecombineerde tarief leidt tot grotere gedragseffecten en het verplaatsen van vermogen van box 3 naar de vennootschap.
3.7.

Onroerende zaken
De leden van de fracties van de BBB, GroenLinks-PvdA, de VVD, NSC, CDA, D66 en de SGP hebben vragen gesteld over de vastgoedbijtelling. De leden van de fractie van BBB vragen om nadere uitleg over de toepassing van dit voorgestelde forfait voor eigen gebruik. Een bezitter van een onroerende zaak kan ervoor kiezen om een onroerende zaak in box 3 te verhuren, of niet. Als hij ervoor kiest deze niet te verhuren maar de box 3-woning beschikbaar te houden voor (eigen) gebruik, dan maakt hij (impliciet) de keuze om de huurinkomsten niet te ontvangen. Het beschikbaar zijn voor gebruik (eigen gebruik, verhuur of andere doeleinden) van deze onroerende zaak heeft voor de bezitter dan economisch gezien een waarde die gelijk is aan de huur die hij in een open markt zou kunnen ontvangen: de huurwaarde. Als een onroerende zaak in box 3 het gehele jaar niet wordt verhuurd, dan geldt de vastgoedbijtelling voor deze woning gedurende het gehele kalenderjaar. De belastingplichtige heeft er dan voor gekozen om de onroerende zaak op een andere manier rendabel te maken dan door verhuur. Er vindt dan een vastgoedbijtelling bij het inkomen plaats van 3,35% over de waarde van de onroerende zaak. Met de vastgoedbijtelling wordt dus op forfaitaire wijze de economische waarde van de beschikbaarheid voor gebruik (voor verhuur, eigen gebruik of andere doeleinden) van de betreffende onroerende zaak belast. Onderhoudskosten en andere periodieke kosten zijn aftrekbaar in het jaar waarin de belastingplichtige deze kosten maakt. Kosten van verbetering zijn aftrekbaar wanneer de onroerende zaak de vermogenswinstbelasting bij de belastingplichtige verlaat, meestal bij verkoop. De vastgoedbijtelling geldt overigens niet alleen voor woningen maar ook voor andere onroerende zaken.
Als de onroerende zaak minder dan 90% van het kalenderjaar wordt verhuurd, dan is de hoogste van de volgende voordelen belast: de huuropbrengst in het kalenderjaar of de vastgoedbijtelling over het kalenderjaar. De leden van de fractie van BBB hebben een voorbeeld gegeven van een woning die voor 60% van het jaar wordt verhuurd en 40% van het jaar privé wordt gebruikt. Zoals uit het bovenstaande volgt, geldt in die situatie de hoogste van beide voordelen. Deze leden vragen vervolgens naar de juridische gevolgen wanneer sprake is van lage huurinkomsten en hoge kosten. Als de onroerende zaak voor minder dan 90% van het kalenderjaar wordt verhuurd moet eerst worden vastgesteld of de huurinkomsten hoger zijn dan de vastgoedbijtelling. In beide gevallen kunnen de (hoge) kosten in mindering worden gebracht op de in aanmerking te nemen inkomsten. Het kan zich voordoen dat de (huur)inkomsten (of de vastgoedbijtelling) in een jaar (of meerdere jaren) lager zijn dan de kosten. Dan is deze belegging verliesgevend voor de belastingplichtige. Het verlies wordt volgens de verliesverrekeningsregels eerst verrekend met eventuele andere voordelen in box 3 in hetzelfde belastingjaar en voor zover nog een verlies resteert met inkomsten in box 3 in een volgend belastingjaar.
De leden van de fractie van de VVD hebben gevraagd of eigenaren die de woning in box 3 slechts incidenteel gebruiken of langdurige leegstand hebben, volledig onder de vastgoedbijtelling vallen. De vastgoedbijtelling geldt voor het hele kalenderjaar zolang de onroerende zaak in het bezit is van de belastingplichtige, ongeacht het daadwerkelijke gebruik daarvan. In dat kader vragen deze leden of het kabinet bereid is de vastgoedbijtelling te herzien op basis van daadwerkelijk gebruik, of althans een dagencriterium (zoals bij forensenbelasting) in te voeren en of de aansluiting bij de 90 dagenregel uit de forensenbelasting geen eerlijker benadering zou zijn. Ook de leden van de fractie van het CDA constateren dat iemand nooit het gehele jaar gebruikmaakt van een vakantiewoning. Deze leden vragen of het terecht is om de besparing van het gebruik op basis van het volledige jaar te berekenen. Deze leden vinden dat de enkele mogelijkheid tot gebruik van een onroerende zaak geen belastbaar inkomen is en vragen of het kabinet deze mening deelt en hoe dit zich verhoudt tot het draagkrachtbeginsel. Het kabinet deelt deze opvatting niet. De doelstelling van de vastgoedbijtelling is om het voordeel in natura van de beschikbaarheid voor gebruik (eigen gebruik, verhuur of andere doeleinden) van de onroerende zaak te belasten. Zoals uit het voorgaande kan worden afgeleid, wordt bij ten minste 90% verhuur in een kalenderjaar al aangenomen dat sprake is van verhuur gedurende het hele kalenderjaar. Dan is de huuropbrengst belast. De periode van maximaal 10% niet verhuur is niet belast. Zo wordt rekening gehouden met een periode waarin sprake is van korte leegstand tussen verhuurperiodes in en korte leegstand vanwege een (ingrijpende) verbouwing.
Verder vragen de leden van de fractie van de VVD hoe het verschil verklaard kan worden tussen de hoogte van de vastgoedbijtelling (3,35%) en het eigenwoningforfait (0,35%). Ook de leden van de fractie van het CDA vragen daarnaar. Voor de heffing in box 3 is een woning in die box uitsluitend een beleggingsobject. Er is dus geen sprake van een bestedingsaspect zoals bij de eigen woning het geval is. Dat betekent dat de systematiek niet op voorhand aansluit bij de eigen woning in box 1. De hoogte van het eigenwoningforfait werd bij invoering in 1993 bepaald aan de hand van het brutohuurwaardeforfait gecorrigeerd voor een bestedingsaspect en (forfaitair bepaalde) aftrekposten om tot een netto-huurwaardeforfait te komen. De onderbouwing van dit forfait is voor het laatst in 1997 geactualiseerd, zoals ook is aangegeven in het rapport van de Algemene Rekenkamer in 2019
27
Forfaits in het belastingstelsel | Rapport | Algemene Rekenkamer
. Sindsdien is het forfait jaarlijks bijgesteld door middel van het bijstellingsmechanisme, waarbij de oorspronkelijke onderbouwing is losgelaten. Daarbij komt dat het eigenwoningforfait in de periode 2020 tot en met 2022 beleidsmatig is verlaagd. Inmiddels is gestart met een onderzoek naar de toekomstbestendigheid van de eigenwoningregeling. Naast de houdbaarheid van de 30-jaarstermijn zal hierbij ook aandacht zijn voor de onderbouwing en hoogte van het eigenwoningforfait.
Ook de leden van de fractie van de BBB hebben een vraag gesteld over het percentage van de vastgoedbijtelling. Deze leden vragen of het niet logischer en realistischer zou zijn om het percentage naar beneden bij te stellen, gecorrigeerd voor de ontwikkelingen in huur en WOZ. De voorgestelde vastgoedbijtelling voor woningen is 3,35% van de WOZ-waarde. Aangezien het bedrag voor de vastgoedbijtelling zal worden gesteld op een percentage van de WOZ-waarde, zal dit bedrag hoger of lager worden, als de WOZ-waarde hoger of lager wordt. Het percentage voor de vastgoedbijtelling is vastgesteld op het 10^e percentiel van de gemiddelde economische huurwaarde. Dat betekent dat 90% van de woningen in box 3 een hogere economische huurwaarde heeft. Op verzoek van het kabinet heeft Stichting Economisch Onderzoek (SEO) onderzoek
28
Kamerstukken II 2023/24, 2024D25881.
gedaan naar de hoogte en de spreiding van de huurwaarde van niet verhuurde box 3-woningen. Uit dit onderzoek van SEO blijkt dat de economische huurwaarde, uitgedrukt als percentage van de WOZ-waarde, over de tijd stabiel is. Het kabinet ziet dus geen aanleiding om het percentage nog lager vast te stellen dan nu is gedaan.
De leden van de fractie van de VVD vragen of het kabinet bereid is om belastingplichtigen de mogelijkheid te bieden om tegenbewijs te leveren om de werkelijke economische huurwaarde van de woning aan te tonen. De leden van de fractie van de SGP vragen eveneens naar de situatie waarin vakantiewoningen een groot deel van het jaar leeg staan en niet worden verhuurd. In sommige gevallen is immers verhuur in een deel van een jaar zelfs niet toegestaan, zo stellen deze leden. Zij vragen of het kabinet het met hen eens is dat de vastgoedbijtelling dan niet de werkelijkheid benadert. Om redenen van uitvoerbaarheid en doenlijkheid is voorgesteld om de economische huurwaarde van een onroerende zaak forfaitair te bepalen via de vastgoedbijtelling. Hierbij is zo veel mogelijk aangesloten bij de werkelijkheid. In veel voorkomende situaties zal het lastig zijn om te bepalen of de onroerende zaak een aanzienlijk lagere of hogere werkelijke huurwaarde heeft dan de vastgoedbijtelling. Het voordeel van de beschikbaarheid voor gebruik is theoretisch gezien gelijk aan de bruto aanvangshuur die men in een vrije markt, zonder beperkingen, zou kunnen ontvangen. Daarbij wordt uitgegaan van de aanvangshuur bij nieuw te sluiten huurcontracten en niet van het gemiddelde van alle lopende huurcontracten. Het gaat om het bedrag dat een derde nu bereid zou zijn te betalen om de onroerende zaak beschikbaar te krijgen voor gebruik. Dit wordt ook wel de economische huurwaarde genoemd. Het bepalen van de economische huurwaarde van een individuele niet verhuurde onroerende zaak is echter zowel voor belastingplichtigen als voor de Belastingdienst heel ingewikkeld. Om deze redenen van uitvoerbaarheid en doenlijkheid is voorgesteld om de economische huurwaarde van een onroerende zaak forfaitair te bepalen. In reactie op de vraag van de leden van de fractie van de SGP naar de situatie dat verhuur een deel van het jaar niet is toegestaan, wijst het kabinet erop dat dergelijke beperkingen een waardedrukkend effect kunnen hebben op de woning. De waarde van recreatiewoningen en overige woningen kan immers lager liggen dan de waarde van andere woningen als het gebruik gedurende een deel van het jaar beperkt is. Bij een lagere WOZ-waarde wordt ook het bedrag van de vastgoedbijtelling lager, aangezien dit een percentage van de WOZ-waarde is.
De leden van de fracties van de VVD en D66 vragen naar de juridische houdbaarheid van de vastgoedbijtelling. Uit het onderzoek van SEO naar de hoogte en de spreiding van de huurwaarde van niet verhuurde box 3-woningen blijkt dat in de periode 2019–2021 de gemiddelde (bruto) economische huurwaarde gelijk was aan 5,06% van de WOZ-waarde. De ruwheid die inherent is aan een forfaitaire regeling geeft aanleiding om bij het vaststellen van de bijtelling een aanzienlijke voorzichtigheidsmarge in te bouwen ten opzichte van deze gemiddelde huurwaarde. Daarom is gekozen voor een brutohuurwaarde die behoort bij het 10^e percentiel van de verdeling. De brutohuurwaarde van het 10^e percentiel is 3,35%. Volgens het kabinet is de vastgoedbijtelling daarmee proportioneel en ook juridisch houdbaar.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen naar de juridische en budgettaire gevolgen als de huurwaarde lager ligt dan de huurwaarde van 80% van de woningen in plaats van 90%. De wijziging van het percentage van 90% naar 80% heeft tot gevolg dat er meer belastingplichtigen zullen zijn waarvan de huurwaarde lager is dan de hoogte van de vastgoedbijtelling. Hierdoor zou een juridisch risico kunnen ontstaan. De vastgoedbijtelling neemt volgens het onderzoek van SEO uit 2024 in dat geval toe van 3,35% tot 4,13%. Dit leidt tot een belastingopbrengst van ongeveer € 230 miljoen (prijzen 2025).
De leden van de fractie van de VVD constateren dat de vastgoedbijtelling van 3,35% is gebaseerd op rendementen van reguliere huurwoningen, terwijl vakantiewoningen doorgaans een veel lager rendement opleveren. Deze leden vragen om uitleg waarom geen afzonderlijk onderzoek naar vakantiewoningen is gedaan en vragen of het kabinet bereid is dat alsnog te doen vóór de inwerkingtreding van de Wet werkelijk rendement box 3. Deze leden stellen dat de WOZ-waarde niet altijd representatief is voor de huurwaarde van een vakantiewoning en vragen of onderzocht is of de WOZ-waarde als grondslag hier passend is. Volgens het kabinet is de WOZ-waarde als grondslag passend voor vakantiewoningen. Hiervoor is gekozen met het oog op eenvoud. Hiermee volgt het kabinet een bestendige gedragslijn aangezien de WOZ-waarde hier nu ook al voor geldt.
De leden van de fractie van de VVD vragen verder of een opinie van de Landsadvocaat is gevraagd over de vastgoedbijtelling. En of is onderzocht hoe belastingplichtigen de vastgoedbijtelling zullen ervaren en of de voorgestelde vastgoedbijtelling voldoende aansluit bij het rechtsgevoel van burgers. Op verzoek van het kabinet heeft de Landsadvocaat
29
Kamerstukken II 2024/25, 2025D03010.
in 2024 geadviseerd over de vraag of het opnemen van een forfait voor onderhoudskosten in de vastgoedbijtelling juridisch houdbaar is. Of een forfaitaire vastgoedbijtelling als zodanig toelaatbaar is, is – gezien de adviesaanvraag – in dit advies buiten beschouwing gebleven. Zoals hierboven al is opgemerkt, betreft de vastgoedbijtelling een voordeel in natura waarbij het volgens het kabinet voor de hand ligt om de omvang van dat voordeel met een forfait, de vastgoedbijtelling, vast te stellen. Dit forfait moet wel zo veel mogelijk de werkelijkheid benaderen. Het kabinet ziet dan ook geen redenen om hierover advies te vragen.
Bureau Blauw
30
Kamerstukken II 2024/25, 32 140, nr. 223.
heeft op verzoek van het kabinet in 2024 onderzoek gedaan naar de vastgoedbijtelling onder eigenaren met onroerende zaken in box 3. De voorgestelde fiscale regels voor het belasten van onroerende zaken in box 3 op werkelijke bedragen ervaren zij op hoofdlijnen als eerlijk en begrijpelijk, hoewel een deel van de eigenaren dat niet verhuurt, er niet of nauwelijks bij stilstaat waarom er voor hun situatie een vastgoedbijtelling geldt. Voor het gevoel heeft men immers geen opbrengst van de onroerende zaak. Verder hebben verhuurders met relatief veel vastgoed twijfels bij de doenlijkheid. Men ziet het enerzijds als groot voordeel dat kosten voor onderhoud en verbetering aftrekbaar worden. Dat het om werkelijke kosten gaat, heeft impact op de perceptie van eerlijkheid. Anderzijds geldt dat, afhankelijk van de hoeveelheid onroerende zaken en de staat ervan, onderhoudskosten aardig kunnen oplopen. Dat betekent dat er veel bonnetjes en rekeningen moeten worden bewaard. Dat kan als een behoorlijke opgave worden ervaren.
De leden van de fractie van NSC vragen in hoeverre is voorzien in individuele rechtsbescherming bij een bijtelling die niet representatief is voor het daadwerkelijk genoten voordeel. Het staat belastingplichtigen uiteraard vrij om een bezwaarschrift in te dienen tegen hun belastingaanslag en eventueel hiertegen in beroep te gaan bij de rechter. Dat geldt ook als zij vinden dat de vastgoedbijtelling niet representatief is voor hun daadwerkelijk genoten voordeel. Hierbij is dan wel van belang dat de vastgoedbijtelling beoogt de economische huurwaarde van de betreffende onroerende zaak te belasten. Niet het daadwerkelijke eigen gebruik of de daadwerkelijke huuropbrengsten als deze lager zijn dan de vastgoedbijtelling en de onroerende zaak niet nagenoeg geheel wordt verhuurd. Ook is van belang dat volgens de Hoge Raad een forfait juridisch houdbaar is, als kan worden aangenomen dat het in de regel het werkelijke rendement benadert.
31
HR 6 juni 2024, ECLI:NL:HR:2024:704, r.o. 5.3.2.
Dat is het geval bij de vastgoedbijtelling.
De leden van de fractie van het CDA vragen of het klopt dat het forfait voor vakantiewoningen is vastgesteld op basis van data over reguliere huurwoningen. In het onderzoek naar de huurwaarderatio door SEO hebben de onderzoekers op basis van wél verhuurde woningen een verband geschat tussen woningkenmerken en huur. Kenmerken waarvan gebruik is gemaakt, zijn onder andere gebruiksoppervlak, locatie, bouwjaar, woningtype en wel/niet nieuwbouw. Vervolgens is dit verband toegepast op niet verhuurde box 3-woningen om op basis van de kenmerken een inschatting te maken van de huurwaarde. De zogenoemde «hedonische» methode die SEO heeft gebruikt om het verband tussen woningkenmerken en woninghuur in te schatten, is de voorkeursmethode van het Europese statistiekbureau Eurostat. De vastgoedbijtelling zal periodiek worden herijkt op basis van actuele gegevens over de huurwaarden en over de kosten, waarbij het eerste moment samenvalt met de evaluatie van de wet, vijf jaar na inwerkingtreding van de nieuwe wet. Deze leden vragen verder of ten aanzien van de vastgoedbijtelling budgetneutraliteit een leidend argument is geweest. Bij het percentage voor de vastgoedbijtelling heeft het kabinet met het oog op de juridische houdbaarheid van dit forfait een voorzichtigheidsmarge ingebouwd ten opzichte van de gemiddelde huurwaarde. Daarom is gekozen voor een brutohuurwaarde die behoort bij het 10^e percentiel. Dat betekent dat 90% van de woningen een hogere huurwaarde heeft dan waar in het gekozen percentage rekening mee is gehouden. De brutohuurwaarde van het 10^e percentiel is 3,35%. Het uitgangspunt is om het nieuwe box 3- stelsel budgetneutraal in te voeren. Dit doel wordt bereikt met de volgende parameters. De vastgoedbijtelling bedraagt 3,35%, het heffingsvrije resultaat is € 1.800, de verliesverrekeningsdrempel € 500 en het belastingtarief 36%.
De leden van de fractie van de VVD vragen naar een Beslisnota uit 2023, waarop volgens deze leden de vastgoedbijtelling lijkt te zijn gebaseerd. Deze leden constateren dat deze nota verwijst naar een voorbeeld van een hoofdverblijf en niet van een recreatief gebruikte woning. Deze leden vragen of het kabinet de geraadpleegde economen en hun onderbouwing openbaar kan maken. De leden van de fractie van de VVD bedoelen vermoedelijk de nota van 13 november 2023 (notanummer 2023-0000260227). Hierin wordt het volgende gesteld: «De exacte hoogte van de forfaitaire huurwaarde van niet verhuurde woningen kan door het nieuwe kabinet worden gekozen. Voorlopig gaan we uit van een forfait van 5% omdat dit ongeveer gelijk is aan het economisch gemiddelde van alle onroerende zaken in Nederland. In de varianten voor de internetconsultatie is ook gerekend met een forfait van 5% voor eigen gebruik.» Uiteindelijk is een veel lagere vastgoedbijtelling voorgesteld, ook om juridische risico’s zo veel mogelijk te beperken.
Ten aanzien van de economen staat in die nota het volgende: «Het (beschikbaar zijn voor) eigen gebruik van deze onroerende zaak heeft voor de bezitter dan economisch gezien een waarde die gelijk is aan de huur die hij in een open markt zou kunnen ontvangen: de huurwaarde. Om deze reden vinden economen (inclusief De Nederlandsche Bank – DNB) dat een economisch neutraal belastingstelsel dat huurinkomsten belast, ook deze huurwaarde zou moeten belasten. De huurwaarde is ook (zij het in beperkte mate) belast bij de eigen woning. Andere landen kennen ook belasting op de huurwaarde.» Het is al langer duidelijk dat DNB pleit voor een gelijkere fiscale behandeling van huur en koop.
32
Zie bijvoorbeeld https://www.dnb.nl/algemeen-nieuws/nieuws-2020/verkleinen-kostenverschil-tussen-koop-en-huur-werkt-welvaartsverhogend/.
In gesprekken met DNB is destijds naar voren gekomen dat dit niet beperkt is tot box 1 en de hypotheekrenteaftrek en het eigenwoningforfait, maar evenzeer betrekking heeft op onroerende zaken in box 3. Door het voordeel uit eigen gebruik in box 3 vrij te stellen, zouden verhuurde en niet verhuurde woningen ongelijk worden behandeld, met een fiscaal voordeel voor eigenaren van tweede woningen tot gevolg. De huurwaarde wordt daarnaast door statistiekbureaus, zoals het Centraal Bureau voor de Statistiek (CBS) en Eurostat, gezien als een onderdeel van het inkomen, dat wordt meegenomen bij de berekening van onder andere inflatiecijfers. Dit is een gevolg van het algemeen gedeelde economische inzicht dat de huurwaarde van niet verhuurde onroerende zaken onderdeel zou moeten zijn van het (belastbare) inkomen. Dit is bijvoorbeeld uiteengezet in een artikel van Figari et al. uit 2016
33
Figari et al. (2016). Removing Homeownership Bias in Taxation: The Distributional Effects of Including Net Imputed Rent in Taxable Income.
, waarin het niet of onvoldoende belasten van het voordeel uit eigen gebruik de «homeownership bias» wordt genoemd, omdat huiseigenaren erdoor worden bevoordeeld. In de introductie van dat artikel wordt verwezen naar elf verschillende wetenschappelijke artikelen, teruggaand tot 1943, waarin deze homeownership bias in belastingstelsels en de gevolgen ervan zijn bestudeerd.
De leden van de fracties van de VVD, GroenLinks-PvdA, NSC en de ChristenUnie hebben vragen gesteld over de inbrengwaarde van onroerende zaken bij de inwerkingtreding van de Wet werkelijk rendement box 3. De leden van de fractie van de VVD vragen in hoeverre is onderzocht om de beginwaarde voor onroerende zaken en aandelen in een startende onderneming te stellen op het minste van de daadwerkelijke verkrijgingsprijs of de waarde in het economische verkeer die aan het begin van het kalenderjaar 2028 aan deze bezittingen kan worden toegerekend. Deze leden vragen ook hoe het kabinet rechtvaardigt dat pre-2028 vermogensgroei in de heffing wordt betrokken, terwijl in de memorie van toelichting juist het omgekeerde wordt betoogd. Deze leden vragen daarnaast waarom voor niet-woningen wordt gekozen voor de waarde in het economische verkeer per 1 januari 2028, maar voor woningen niet. Deze leden vragen of het kabinet bereid is in lijn met het uitgangspunt «slechts belasten wat ná inwerkingtreding ontstaat» – alle onroerende zaken (woningen én niet-woningen) te waarderen op werkelijke waarde per 1 januari 2028, zonder WOZ-time-lag en zonder leegwaarderatiokorting. Deze leden vragen tevens of het kabinet kan bevestigen dat waardegroei vóór 1 januari 2028 via een overgangsartikel wordt vrijgesteld als bovengenoemde aanpassing niet wordt doorgevoerd. Deze leden vragen vervolgens of de step-up bij inwerkingtreding van de nieuwe wet zal leiden tot strategisch bezwaar om een hogere (of latere juist lagere) WOZ-waarde te verkrijgen, met budgettaire en juridische gevolgen. Ook de leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen of veel extra bezwaren tegen de WOZ-waarde worden verwacht en of een prikkel bestaat om de WOZ-waarde zo hoog mogelijk te laten vaststellen. De leden van de fractie van de VVD vragen ook waarom is gekozen voor verplichte toepassing van de WOZ-waarde bij woningen, in plaats van de werkelijke waarde zoals bij ander vastgoed en of het kabinet bereid is om tegenbewijs toe te staan wanneer de economische waarde aantoonbaar hoger is. De leden van de fractie van de ChristenUnie vragen waarom aankoopkosten, zoals overdrachtsbelasting en notariskosten niet in de beginwaarde worden meegenomen. Deze leden vragen of het klopt dat deze aankoopkosten wel meetellen bij een pand dat wordt gekocht na 2028 en of het niet rechtvaardig is om onroerende zaken die op basis van de WOZ-waarde worden ingebracht hiervoor (deels) te compenseren. De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen of het juist is dat de beginwaarde pas bekend is nadat de Wet werkelijk rendement box 3 in werking is getreden. De leden van de fractie van NSC vragen hoe de waarde van onroerende zaken wordt vastgesteld bij inbreng in box 3, als geen sprake is van een realisatie. Deze leden vragen of hierbij standaard wordt aangesloten bij de WOZ-waarde en of dit tot een consistente en uitlegbare waardering leidt voor alle typen vastgoed.
Voor de waardering van onroerende zaken wordt voor het vaststellen van de beginwaarde op 1 januari 2028 in het wetsvoorstel Wet werkelijk rendement box 3 onderscheid gemaakt tussen woningen en niet-woningen. Voor woningen geldt de WOZ-waarde, voor niet-woningen de waarde in het economische verkeer. Dit zijn dezelfde waarderingsregels als in het huidige box 3-stelsel. Daarbij is gekozen voor eenvoud, zowel voor de belastingplichtigen met onroerende zaken als voor de Belastingdienst (uitvoering). Een keuzeregeling, bijvoorbeeld tussen daadwerkelijke verkrijgingsprijs of de waarde in het economische verkeer die aan het begin van het kalenderjaar 2028 aan deze bezittingen kan worden toegerekend, zoals de leden van de fractie van de VVD betogen, is voor de uitvoering niet wenselijk. Belastingplichtigen met een woning zijn ook gewend om de door de gemeente bepaalde WOZ-waarde te gebruiken. Aangezien de WOZ-waarde ervan uitgaat dat de woning, waarvoor de huurders huurbescherming genieten, niet wordt verhuurd en niet is bezwaard, zorgt de leegwaarderatio er juist voor om de waarde in een woning in verhuurde staat zo goed mogelijk te bepalen. Belastingplichtigen met een niet-woning, zoals een verhuurd kantoorpand in privé, zijn gewend om de waarde in het economische verkeer te (laten) bepalen. Bij niet-woningen sluit de WOZ-waarde ook minder goed aan bij de werkelijke waarde dan bij woningen.
Als inbrengwaarde geldt voor woningen en niet-woningen dezelfde peildatum, te weten 1 januari 2028, de beoogde datum van invoering van de Wet werkelijk rendement box 3 (dus niet de waarde op 1 januari 2027). Voor de inbrengwaarde voor woningen is namelijk gekozen voor de WOZ-waarde met de peildatum 1 januari van het betreffende belastingjaar (t) en niet: 1 januari van het voorgaande belastingjaar (t-1). Hiermee wordt voorkomen dat de waardeontwikkeling over de periode voorafgaande aan het eerste jaar van de nieuwe wet in de nieuwe heffing zou worden betrokken. Hierin is in het wetsvoorstel voorzien. Het is mogelijk dat er in 2029 meer bezwaarschriften worden ingediend tegen de waarde op de waardepeildatum 1 januari 2028. Een plotselinge waardestijging is in theorie mogelijk maar dat zou ook kunnen betekenen dat de WOZ-waarde in de vorige jaren te laag is vastgesteld.
Bij het bepalen van de inbrengwaarde worden aankoopkosten niet in aanmerking genomen. Zowel inkomsten als kosten uit de jaren voorafgaand aan de inwerkingtreding van de Wet werkelijk rendement box 3 blijven buiten beschouwing. Het is niet logisch en niet consistent om rekening te houden met kosten die in eerdere jaren zijn gemaakt, terwijl inkomsten uit eerdere jaren niet in aanmerking worden genomen. Deze aankoopkosten tellen wel mee bij een onroerende zaak die wordt gekocht na de inwerkingtreding van de Wet werkelijk rendement box 3. Als de economische waarde aantoonbaar hoger is dan de WOZ-waarde, kunnen de belastingplichtigen, zoals nu ook al het geval is, tijdig bezwaar maken tegen de WOZ-waarde en verzoeken om deze op een hoger bedrag vast te stellen. Het bieden van tegenbewijs of een keuzemogelijkheid voor onroerende zaken of aandelen in een startende onderneming is daardoor niet nodig en voor de uitvoering ook niet wenselijk. De WOZ-beschikking 2029 waarin de waarde op 1 januari 2028 is vermeld, is in principe in het eerste kwartaal van 2029 beschikbaar, dus inderdaad na de inwerkingtreding van de Wet werkelijk rendement box 3. Deze waarde is overigens vooral van belang op het moment dat de woning ook daadwerkelijk de vermogenswinstbelasting bij de belastingplichtige verlaat, meestal bij verkoop.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen naar de liquiditeitsproblemen bij een vermogensaanwasbelasting. Als onroerende zaken en beleggingen in startende ondernemingen volgens een vermogensaanwasbelasting worden belast zullen na ingroei van de verliesverrekening naar schatting ongeveer 160.000 belastingplichtigen meer belasting moeten betalen dan hun directe rendement in de vorm van bijvoorbeeld huur en rente in dat jaar is. Gemiddeld is de belasting voor deze belastingplichtigen ongeveer € 16.000 hoger dan het directe rendement. Deze berekening is gebaseerd op een vermogensaanwasbelasting met dezelfde parameters als het hybride wetsvoorstel (tarief van 36%, heffingsvrij resultaat van € 1.800 en verliesverrekeningsdrempel van € 500). Het tarief in een vermogensaanwasbelasting kan lager worden vastgesteld om het stelsel budgetneutraal in te voeren. Hierdoor zullen minder belastingplichtigen een belastingheffing hebben hoger dan hun directe rendement. Daarnaast zal een groot deel van deze belastingplichtigen aan de betalingsverplichting kunnen voldoen doordat het inkomen uit box 1 of box 2 toereikend is, of omdat zij spaargeld hebben of ander vermogen dat zonder kosten liquide gemaakt kan worden.
Belastingplichtigen met betalingsproblemen kunnen een verzoek indienen bij de ontvanger om een betalingsregeling te krijgen. Binnen het bestaande beleid zijn er diverse mogelijkheden, afhankelijk van de omstandigheden van de belastingschuldige.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen of de systematiek voor het indirecte rendement op onroerende zaken ook toegepast kan worden op de eigen woning, dat wil zeggen dat een vermogenswinstbelasting wordt geheven wanneer de eigen woning wordt verkocht of overgedragen. De leden van de fractie van NSC vragen of het voor de langere termijn wenselijk wordt geacht de eigen woning alsnog onder te brengen in box 3, met toepassing van passende faciliteiten die recht doen aan de specifieke aard van het eigenwoningbezit. De leden van de fractie van NSC vragen daarnaast of voor het vaststellen van de hoogte van de vastgoedbijtelling ook alternatieven zijn onderzocht om de hoogte te bepalen van de bijtelling, zoals het aanhouden van de hoogte van het eigenwoningforfait of internationale voorbeelden van belasten van vakantiewoningen. Voor de heffing in box 3 is een woning in die box uitsluitend een beleggingsobject. Er is dus geen sprake van een bestedingsaspect zoals bij de eigen woning het geval is. Dat betekent dat de systematiek niet op voorhand aansluit bij de eigenwoningregeling en daarmee de hoogte van het eigenwoningforfait in box 1. De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen welk effect een dergelijke variant heeft op de woningmarkt. In de fichesbundel bij het ambtelijke rapport inzake vermogensverdeling (IBO vermogensverdeling) worden op hoofdlijnen de positieve en negatieve effecten geschetst van een variant waarbij het verschil tussen de aan- en verkoopprijs van de eigen woning (gecorrigeerd voor de waardeontwikkeling als gevolg van woningverbeteringen) wordt belast binnen de inkomstenbelasting (box 1 of een nieuwe box) of als nieuwe belasting.
34
Bijlage bij Kamerstukken II 2021/22, 35 925 IX, nr. 38.
De fiscale behandeling van inkomsten uit vermogen in diverse landen is zeer divers en complete belastingsystemen, rekening houdend met zowel nationale als lokale elementen, laten zich lastig vergelijken.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen wat de budgettaire opbrengst zou zijn van een vermogenswinstbelasting op de eigen woning. De opbrengst van een eventuele vermogenswinstbelasting is circa € 250 miljoen per procentpunt per jaar. Dit betreft een grove eerste inschatting die berust op aannames over bijvoorbeeld het wel of niet meenemen van onderhoudskosten en/of verbeteringen aan de woning. Hierdoor kan de raming in realiteit hoger of lager uitvallen.
De leden van de fracties van GroenLinks-PvdA, VVD en NSC hebben vragen gesteld over het ontbreken van een uitstelregeling (doorschuifregeling) voor onroerende zaken in box 3. De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vinden met het kabinet dat een doorschuifregeling voor vastgoed in box 3 niet nodig is. Deze leden vragen om een toelichting waarom het kabinet een doorschuifregeling in box 2 wel belangrijk vindt. Daar bestaat immers ook het risico van «zeer langdurig uitstel van belastingheffing». De leden van de fractie van de VVD vragen of het kabinet bereid is te onderzoeken of het heffingsmoment over onroerende zaken in box 3 bij overlijden, echtscheiding en (gedeeltelijke) schenking kan worden doorgeschoven totdat feitelijk wordt verkocht of geliquideerd. Daarnaast vragen deze leden of het kabinet bereid is te onderzoeken hoe belastingarbitrage tussen box 2 en box 3 kan worden beperkt nu de voorgestelde vastgoedbijtelling alleen particulieren in box 3 treft, terwijl vastgoed dat in een bv wordt ondergebracht, buiten schot blijft. De leden van de fractie van NSC vragen naar de zienswijze van het kabinet ten aanzien van de introductie van een herinvesteringsreserve voor onroerende zaken in box 3 die ook tot uitstel van belastingheffing leidt.
Het kabinet heeft ervoor gekozen om geen doorschuifregeling op te nemen voor onroerende zaken in box 3 aangezien voor de heffing over de waardeontwikkeling van onroerende zaken in box 3 al enig uitstel van de heffing wordt verleend. Bij onroerende zaken hoeft niet, zoals bij de vermogensaanwasbelasting voor veel andere vermogensbestanddelen wel het geval is, jaarlijks te worden afgerekend over de (on)gerealiseerde waardeontwikkeling. Het verder verlenen van uitstel van belastingheffing vindt het kabinet niet wenselijk. Onroerende zaken in box 3 zouden dan te veel worden bevoordeeld ten opzichte van veel andere vermogensbestanddelen.
Box 2 kent ruimere mogelijkheden om de heffing door te schuiven, bijvoorbeeld bij overgang van aanmerkelijkbelangaandelen krachtens huwelijksvermogensrecht anders dan door overlijden of door een overgang krachtens erfrecht dan wel schenking. Deze doorschuiffaciliteiten zijn met uitzondering van de faciliteit bij overgang krachtens huwelijksvermogensrecht enkel van toepassing voor zover de vennootschap waarop het aanmerkelijk belang betrekking heeft, een onderneming drijft. Deze doorschuiffaciliteiten dienen de continuïteit van de onderneming te waarborgen. Daarbij kan alleen worden doorgeschoven voor zover sprake is van ondernemingsvermogen. Als gevolg van de inwerkingtreding van de Wet aanpassing bedrijfsopvolgingsfaciliteiten 2024 is geen sprake van ondernemingsvermogen voor onroerende zaken of gedeelten daarvan voor zover die meer dan bijkomstig, rechtens dan wel in feite, direct of indirect, ter beschikking zijn gesteld aan een ander, of die daartoe bestemd zijn.
35
Zie artikel 4.17a, achtste lid en artikel 4.17c, derde lid, Wet inkomstenbelasting 2001. Een vergelijkbare bepaling geldt ook voor de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten in de schenk- en erfbelasting, zie artikel 35c, zevende lid, Successiewet 1956.
Ingeval er dus onroerende zaken worden verhuurd via bijvoorbeeld een vennootschap waarin de belastingplichtige een aanmerkelijk belang heeft, kan de doorschuiffaciliteit niet worden toegepast voor zover de waarde van het aanmerkelijk belang betrekking heeft op de waarde van de onroerende zaken. In zoverre is er geen verschil met de afwezigheid van een doorschuiffaciliteit voor onroerende zaken in box 3. Voor zover de onroerende zaak van de vennootschap wordt gebruikt ten behoeve van de aanmerkelijkbelanghouder in privé zonder of tegen een te lage huurbetaling, leidt dat tot een verkapte winstuitdeling die belast is in box 2 bij de aanmerkelijkbelanghouder. Daarbij is de vennootschap verplicht een zakelijke huurbate te verantwoorden in de aangifte vennootschapsbelasting. Het kabinet is niet voornemens om onderzoek te doen naar een verder uitstel van belastingheffing voor onroerende zaken in box 3 of een beperking van de uitstelmogelijkheden in box 2 en is gelet op zijn demissionaire status niet voornemens de behandeling van onroerende zaken in box 2 te wijzigen. Verder uitstel van belastingheffing in box 3 zou ook tot nadelige budgettaire gevolgen leiden.
De leden van de fractie van de VVD en het CDA vragen naar het aandeel vakantiewoningen ten opzichte van andere onroerende zaken en permanent verhuurde woningen in box 3. Uit aangiftegegevens in combinatie met kadastergegevens blijkt dat ongeveer 19% van de onroerende zaken in box 3 recreatiewoningen en overige woningen zijn. Daarnaast zijn ongeveer 26% van de onroerende zaken niet-verhuurde woningen. Een deel van deze woningen zal ook als vakantiewoning gebruikt worden, een ander deel bijvoorbeeld als pied-à-terre. Ongeveer 32% van de onroerende zaken in box 3 zijn verhuurde woningen. Bij bovenstaande cijfers is het belangrijk om op te merken dat de waarde van recreatiewoningen en overige woningen gemiddeld lager ligt dan de waarde van woningen. Bij de categorie «recreatiewoningen en overige woningen» gaat het om onroerende zaken die gedurende een deel van het jaar worden gebruikt voor woondoeleinden en waarbij het gebruik gedurende een deel van het jaar beperkt is, maar deze categorie bevat ook niet-zelfstandige eenheden zoals studentenkamers of onroerende zaken die ter beschikking staan aan het wonen zoals een aparte garage of schuur bij een woning, voor zover deze niet zijn aan te merken als aanhorigheid bij een eigen woning.
De leden van de fractie van de VVD vragen om een bevestiging dat kostenaftrek ook mogelijk is ingeval de vastgoedbijtelling van toepassing is. Ook de leden van de fractie van NSC vragen naar de kostenaftrek. Als de vastgoedbijtelling geldt, dan zijn de onderhoudskosten en soortgelijke kosten inderdaad aftrekbaar in het jaar waarin de eigenaar deze kosten heeft gemaakt. Kosten van verbetering zijn ook aftrekbaar, maar in het belastingjaar waarin de betreffende onroerende zaak de vermogenswinstbelasting bij de eigenaar verlaat, meestal bij verkoop. De eigenaar moet de gemaakte kosten kunnen aantonen. Rente- en financieringskosten zijn aftrekbaar omdat rente van schulden in box 3 altijd in aanmerking kan worden genomen ongeacht de vraag of er een verhouding is met een box 3 bezitting. Afschrijvingskosten zijn echter niet aftrekbaar. Overigens geldt hetzelfde voor de kostenaftrek in het geval de huuropbrengst is belast.
De leden van de fractie van NSC vragen verder of de aftrek van kosten, waaronder de afschrijving op onroerende zaken, jaarlijks plaatsvindt en of hierdoor de mogelijkheid ontstaat tot een structurele jaarlijkse aftrekpost die kan worden gebruikt voor verrekening (met bijvoorbeeld inkomsten uit vermogensaanwas) en in hoeverre dit ertoe leidt dat de heffing volgens de vermogensaanwasbelasting in de praktijk wordt uitgesteld of zelfs vermeden en of dit wenselijk is in het licht van heffing naar werkelijk rendement. Het wetsvoorstel voorziet niet in de mogelijkheid van afschrijving op onroerende zaken. Wel voorziet het wetsvoorstel in de aftrekbaarheid van onderhoudskosten en soortgelijke kosten in het jaar waarin de eigenaar deze kosten heeft gemaakt. Dit is passend in een stelsel op basis van werkelijk rendement omdat deze kosten ook daadwerkelijk het rendement van de belastingplichtige in dat jaar verminderen.
De leden van de fractie van NSC constateren dat andere kostbare gebruiksgoederen voor privédoeleinden dan onroerende zaken in box 3 buiten de heffing blijven en vinden dit moeilijk uitlegbaar. Ook de leden van de fractie van het CDA vragen daarnaar. Deze leden geven de volgende voorbeelden waarvoor de vastgoedbijtelling niet zou gelden: schepen, campers of caravans. Deze leden vragen het kabinet een inschatting te geven van de kans dat procedures op basis van ongelijke behandeling van gelijke gevallen kans van slagen hebben en vragen of deze risico’s, gezien alle problemen in het huidige systeem, niet extra zwaar moeten worden meegewogen. Het uitgangspunt bij de overgang naar een stelsel op basis van werkelijk rendement is dat de grondslag voor wat betreft bezittingen en schulden niet wijzigt. De huidige afbakening wanneer (de inkomsten van) een bezitting of een schuld wel of niet in box 3 wordt belast, blijft bestaan en de huidige vrijstellingen worden gehandhaafd, tenzij de overgang naar een stelsel op basis van werkelijk rendement aanleiding geeft om een vrijstelling anders vorm te geven of af te schaffen. Volgens het kabinet is hier geen sprake van een ongelijke behandeling van gelijke gevallen. Een onroerende zaak is immers een bron van inkomen. Schepen, campers en caravans zijn dat in beginsel niet. Aangezien dit een bestendiging van de bestaande situatie betreft, acht het kabinet de juridische risico’s beperkt.
De leden van de fractie van de VVD vragen of ook buitenlandse eigenaren van Nederlandse onroerende zaken belast zijn in box 3. Evenals in het huidige stelsel worden in Nederland gelegen onroerende zaken bij buitenlandse eigenaren (buitenlands belastingplichtigen) in de belastingheffing betrokken. Deze leden stellen vervolgens dat Nederlandse belastingplichtigen met een vakantiewoning in het buitenland fiscaal anders worden behandeld dan zij die een vergelijkbare woning in Nederland bezitten. Ook de leden van de fractie van het CDA vragen daarnaar. De leden van de fractie van de VVD vragen waarom dit verschil wordt gehandhaafd, naar de rechtvaardigheid hiervan en of het kabinet kan toezeggen of onderzoek naar harmonisatie mogelijk is. Volgens het kabinet is geen sprake van een ongelijkheid; een ongelijkheid is ook niet beoogd. Bij een vakantiewoning in Nederland wordt de waarde bepaald op basis van de WOZ-waarde. Voor een vakantiewoning in het buitenland wordt geen WOZ-waarde bepaald. De wetgeving voorziet hierin door te bepalen dat de waarde van een woning waarvoor geen WOZ-waarde beschikbaar is, moet worden bepaald met overeenkomstige toepassing van bepaalde artikelen uit de Wet WOZ. In de meeste gevallen zijn onroerende zaken belast in het land waar de onroerende zaak is gelegen, en wijst een eventueel belastingverdrag het heffingsrecht over het relevante inkomen ook toe aan dat land.
De leden van de fractie van de ChristenUnie geven aan zich zorgen te maken over de uitwerking van de doorwerking van box 3 inkomen op het verzamelinkomen en daarmee de heffingskortingen en geven daarbij een voorbeeld. In het voorbeeld is sprake van drie huishoudens: een eenverdienersgezin, tweeverdieners en een alleenstaande AOW’er. Er blijkt uit het voorbeeld dat de effecten voor elk van de situaties tot een andere uitkomst leidt qua afnemende heffingskortingen.
36
a.) een eenverdienersgezin, b) tweeverdieners met twee keer 40.000 euro inkomen, en c) een alleenstaande AOW’er met een inkomen van 50.000 euro. Alle drie deze huishoudens hebben negen jaar lang een box 3 inkomen van 10.000 euro per jaar (dus totaal 90.000 euro in negen jaar). Dat leidt uitgaande van een heffingsvrij resultaat van 1.800 euro tot een totale box 3 belasting van in totaal circa 29.500 euro. Doordat dit box 3-inkomen het verzamelinkomen verhoogt, wijzigt ook de algemene heffingskorting en de ouderenkorting.
Bij het eenverdienersgezin kan de niet-werkende partner gebruik maken van dit hogere verzamelinkomen en daardoor de algemene heffingskorting verzilveren. Hierdoor is de facto geen box 3 belasting verschuldigd. Het tweeverdienersgezin en de alleenstaande AOW’er krijgen echter te maken met afnemende heffingskortingen. Naast de box 3 belasting van 29.500 euro kost het dit respectievelijk circa 4.400 en 13.200 euro extra.
Deze leden vragen hierop te reflecteren. Zij vragen daarnaast om te bevestigen dat zowel positief als negatief box 3-inkomen doorwerkt in het verzamelinkomen en daarmee invloed heeft op de hoogte van heffingskortingen en toeslagen. Ook vragen deze leden of het kabinet het effect van het box 3-inkomen op de heffingskortingen en de verschillen in belastingdruk waartoe dit leidt te rechtvaardigen vindt. Zij vragen hoe het kabinet dit heeft gewogen, ook in het licht van de doorwerking op de hoogte van toeslagen en andere inkomensafhankelijke regelingen. Zij vragen daarnaast of is overwogen om met een hoger tarief te werken en het resultaat in box 3 niet mee te laten tellen voor de heffingskortingen en vragen of geconcludeerd moet worden dat het huidige stelsel met (niet-uitbetaalbare) heffingskortingen onuitlegbaar en onhoudbaar is. Ten slotte vragen zij of het terecht is dat op deze wijze eenverdieners met een hoog vermogensinkomen worden bevoordeeld ten opzichte van eenverdieners met lage of geen vermogensinkomsten.
Het kabinet sluit aan bij de bestaande regels over het inkomen uit box 1 of box 2 in relatie tot het verzamelinkomen. Er is daarom niet overwogen om het resultaat uit box 3 niet te laten meetellen voor de heffingskortingen. In de memorie van toelichting bij het onderhavige wetsvoorstel wordt ingegaan op de doorwerking van de maatregelen uit dit wetsvoorstel op het verzamelinkomen. Daar wordt uitvoerig ingegaan op de doorwerking naar inkomensafhankelijke regelingen.
37
Kamerstukken II 2024/25, 36 748, nr. 3, p. 58.
Er wordt aangegeven dat de hoogte van het verzamelinkomen normaliter meer gaat verschillen tussen de jaren en dat het toetsingsinkomen minder voorspelbaar wordt voor gerechtigden die box 3-inkomen boven het heffingsvrije resultaat hebben. Bij het bepalen van het verzamelinkomen wordt het negatieve box 3-inkomen uit het betreffende kalenderjaar meegerekend en in voorkomend geval gesaldeerd met eventuele positieve inkomens uit box 1 of box 2. Verrekenbare verliezen uit andere kalenderjaren blijven buiten beschouwing bij het bepalen van het verzamelinkomen. In zijn algemeenheid vindt het kabinet dat het noodzakelijk is om het belasting- en toeslagenstelsel te vereenvoudigen. Dit is in het Hoofdlijnenakkoord
38
Kamerstukken II 2023/24, 36 471, nr. 37, bijlage «Hoofdlijnenakkoord HOOP, LEF EN TROTS».
opgenomen en moet leiden tot minder complexiteit, meer werkgelegenheid en economische groei. In de fiscale beleidsagenda is aangegeven dat wetgeving moet worden voorbereid voor een hervorming van het belasting- en toeslagenstelsel, zodat een eenvoudiger en beter voorspelbaar stelsel ontstaat.
39
Kamerstukken II 2024/25, 32 140, nr. Y.
De leden van de fractie van de ChristenUnie vragen wat het zou kosten als het box 3-inkomen niet langer wordt meegenomen in het verzamelinkomen en daarmee ook geen doorwerking meer heeft op heffingskortingen en toeslagen. Het verzamelinkomen wordt als maatstaf gebruikt voor iemands draagkracht. Het box 3-inkomen telt ook in het huidige stelsel mee in het verzamelinkomen. Iemand met een hoger inkomen in box 3 heeft (al het andere constant verondersteld) minder recht op toeslagen. Ook andere regelingen die afbouwen met het verzamelinkomen vallen lager uit voor zo’n persoon. Voor de heffingskortingen geldt dat de ouderenkorting en de algemene heffingskorting afbouwen met het verzamelinkomen. Tot 2025 bouwde de algemene heffingskorting nog af met alleen het box 1-inkomen. Het terugdraaien van deze wijzing en het niet meenemen van het box 2- en box 3-inkomen in de afbouw van de algemene heffingskorting leidt tot een budgettaire derving van € 447 miljoen.
3.8.

Startende ondernemingen
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen wat er misgaat als de uitzondering voor aandelen in startende ondernemingen zou komen te vervallen. Indien geen uitzondering voor aandelen in startende ondernemingen wordt getroffen zouden de aandelen van startende ondernemingen belast worden volgens de vermogensaanwasbelasting.
40
Kamerstukken II 2024/25, 36 748, nr. 3.
Het jaarlijks belasten van vermogensaanwas die nog niet door verkoop is verzilverd kan bij de belastingplichtige potentieel leiden tot liquiditeitsproblemen als sprake is van niet-liquide vermogensbestanddelen, met name bij aandelen in (snelgroeiende) startende ondernemingen. Bij startende ondernemingen speelt als aanvullend argument dat deze bedrijven in de startfase, waarin de aandelen lastig te verhandelen zijn, juist wel een sterke waardestijging van de onderneming kan optreden.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen hoeveel fte er minder nodig zijn voor de uitvoering van het wetsvoorstel als de regeling voor aandelen in startende ondernemingen komt te vervallen.
Op basis van de uitkomsten van de op basis van dit wetsvoorstel vastgestelde uitvoeringstoets kan geen betrouwbare inschatting worden gegeven hoeveel fte er minder nodig zijn voor de uitvoering als de regeling voor aandelen in startende ondernemingen komt te vervallen. In de uitvoeringstoets is het wetsvoorstel zoals door het kabinet is voorgesteld getoetst en zijn er geen alternatieve scenario’s ten opzichte van het voorgestelde wetsvoorstel in de uitvoeringstoets beoordeeld.
In de brief van 2 juni 2025
41
Kamerstukken II 2024/25, 32 140, nr. 255.
is uw Kamer geïnformeerd over een onderzoek naar het opnemen van een definitie van startups en scale-ups in de fiscaliteit. Het voornemen is om deze definitie te gebruiken in zowel het voorliggende wetsvoorstel als in een nieuwe aandelenoptieregeling voor werknemers in de loonheffingen. Beoogd wordt om de nieuwe definitie te verwerken in het wetsvoorstel. Dit betreft een aanpassing van de nu voorgestelde regeling voor aandelen in startende ondernemingen. De nieuwe definitie wordt nader uitgewerkt en toegelicht. Voordat de nieuwe definitie in het wetsvoorstel kan worden opgenomen moet nog een aantal zaken nader onderzocht worden, zoals de uitvoeringsgevolgen voor de Belastingdienst en de Rijksdienst voor Ondernemend Nederland. Voor de Belastingdienst zal op basis van een uitvoeringstoets onder andere gekeken worden naar de ICT-aspecten en de effecten op het toezicht en de handhaving, waarbij ook de personele gevolgen worden opgenomen. De uitvoeringstoets van de Belastingdienst over de regeling voor aandelen in startende ondernemingen zal samen met de wijziging aan uw Kamer worden aangeboden. Op basis van de uitkomsten van deze uitvoeringstoets zal ook duidelijk worden hoeveel fte de Belastingdienst naar verwachting nodig zal gaan hebben voor de uitvoering van een aangepaste regeling voor de startups en de scale-ups.
De leden van de fractie van de VVD betwijfelen of de voorgestelde uitzondering voor aandelen in startende ondernemingen breed genoeg is om risicodragend kapitaal aan te trekken. Zij vragen waarom is gekozen voor vijf jaar en niet voor tien jaar of geen beperking. Deze leden vragen of Nederland hierdoor minder aantrekkelijk wordt voor startups. In de brief aan uw Kamer van 2 juni 2025 geef ik aan dat er onderzoek wordt gedaan naar een nieuwe definitie van startups.
42
Kamerstukken II 2024–25, 32 140, nr. 255.
Het kabinet zal daarbij proberen bij de economische realiteit van startups aan te sluiten om zo het investeringsklimaat voor startups te verbeteren. Het kabinet wil borgen dat Nederland aantrekkelijk is voor startups en een push-out effect voorkomen. Onder het huidige forfaitaire stelsel is er overigens geen specifieke regeling voor aandelen in startende ondernemingen of startups. Het kabinet gaat er daarom vanuit dat Nederland met deze regeling in ieder geval niet minder aantrekkelijk wordt voor startende ondernemingen.
De leden van de fractie van D66 geven aan dat zij misbruik van de uitzondering voor aandelen in startende ondernemingen willen voorkomen en vragen of het niet mogelijk is om een bestaande onderneming te «maskeren» als startende onderneming. Een startende onderneming mag niet langer dan vijf jaren geleden zijn opgericht en de jaaromzet mag niet meer bedragen dan € 30 miljoen. Ook moet de startende onderneming financieel onafhankelijk zijn: de aandelen mogen voor niet meer dan 25% in handen zijn van een onderneming die zelf geen starter is. Met deze laatste voorwaarde wil het kabinet voorkomen dat bestaande bedrijven een startende onderneming kunnen creëren door bestaande of nieuwe activiteiten te gaan ontplooien in een nieuw opgericht vennootschap.
3.9.

Verzekeringsproducten
De leden van de fractie van de VVD stellen een aantal vragen over de voorgestelde waarderingssystematiek voor levensverzekeringen. Door de actuariële reservewaarde als uitgangspunt te nemen wordt volgens deze leden verwezen naar de waarderingssystematiek conform IFRS 17 en wordt rekening gehouden met onder andere de verwachte levensduur van de verzekerde. De leden stellen dat door onverkort te heffen over de actuariële reservewaarde ook elementen die géén rendement op vermogen zijn, maar demografische risico’s betreffen, in de belastingheffing van box 3 worden betrokken en niet enkel het beleggingsrendement wordt belast. Volgens deze leden vormt de waardering op basis van de actuariële reservewaarde een inconsistentie ten opzichte van de vrijstelling van overlijdensrisicoverzekeringen en ten opzichte van de behandeling van kapitaalverzekeringen van vóór 2001, waarvan enkel het rentebestanddeel in de heffing wordt betrokken. De leden vragen of het kabinet zich ervan bewust is dat de actuariële reservewaarde ook het langlevenrisico omvat en stellen dat dit risico daarmee in de belastingheffing wordt betrokken.
Ten eerste wil ik opmerken dat – anders dan de leden van de fractie van de VVD in hun vraag veronderstellen – niet over de actuariële reservewaarde zelf wordt geheven. Deze waarde dient er alleen toe om de vermogensaanwas conform het voorgestelde artikel 5.8 Wet IB 2001 te bepalen. De vermogensaanwas maakt onderdeel uit van de voordelen die worden behaald met bezittingen en schulden, zoals in het voorgestelde artikel 5.6 Wet IB 2001 is bepaald. Begin- en eindwaarde van de levensverzekering worden op dezelfde manier berekend, namelijk allebei door bepaling van de actuariële reservewaarde. Resultaat van de berekening van de vermogensaanwas (eindwaarde –/– beginwaarde –/– stortingen + onttrekkingen) is dan het rendement.
De actuariële reservewaarde is een commercieel gangbare berekeningsmethode om de waarde van een langlopende verzekeringsverplichting te bepalen. Overigens is voor dit wetsvoorstel het begrip «actuariële reservewaarde» in algemene zin bedoeld en niet – zoals de leden van de fractie van de VVD lijken te veronderstellen – uitsluitend in de zin van IFRS 17. De International Financial Reporting Standards (IFRS) en dan specifiek nummer 17 voor verzekeringsovereenkomsten, zijn niet verplicht voor alle verzekeraars.
43
Verzekeraars zijn los van de IFRS verplicht tot prudentiële boekhouding. Daarop wordt door De Nederlandsche Bank toegezien. Bij het prudentieel boekhouden hoort dat elke verzekeraar de actuariële reservewaarde op basis van zijn individueel klantenbestand berekend, denk hierbij aan leeftijden en sterftekansen van de verzekerden.
Daarom wordt in dit wetsvoorstel ook nergens verwezen naar deze boekhoudkundige standaard.
Voor het bepalen van de actuariële reservewaarde worden onder meer de elementen in aanmerking genomen die de leden van de fractie van de VVD in hun betoog noemen, namelijk het gegarandeerde uitkeringsbedrag, een disconteringsvoet en de verwachte levensduur van de verzekerde (waaronder het door de leden van de fractie van de VVD genoemde langlevenrisico), maar daarnaast ook, bijvoorbeeld, een mogelijke maatschappijwinstdeling. Een vermogensbestanddeel wordt gewaardeerd aan de hand van de voor dát vermogensbestanddeel onderscheidende criteria. Bij een levensverzekering zijn dat onder meer de hiervoor genoemde elementen. Juist het in aanmerking moeten nemen van de verwachte levensduur van een verzekerde maakt het verschil met een gewoon bankproduct. Bij de levensduur van de verzekerde wordt rekening gehouden met de sterftetafels
44
Sterftetafels zijn statistieke overzichten waarin de sterftekansen en de levensverwachting voor elke leeftijd zijn bepaald. Dit gebeurt op basis van de sterftecijfers van een bevolking. Zie bijvoorbeeld bij het Centraal Bureau voor de Statistiek (CBS): https://opendata.cbs.nl/statline/#/CBS/nl/dataset/37360ned/table?fromstatweb.
en diens individuele leeftijd en verder wordt het verwachte sterfteverloop binnen de populatie van verzekerden en binnen de verschillende productgroepen van de betreffende verzekeraar in aanmerking genomen. De sterftekans is daarmee maar één onderdeel van een samenstel van elementen die bij de bepaling van de actuariële reservewaarde een rol spelen en is verdisconteerd in de berekeningsmethodiek. Alleen een hogere levensverwachting zal dan ook maar tot een marginale verhoging van de actuariële reservewaarde kunnen leiden. Het is niet mogelijk – zoals de genoemde leden in hun vraag lijken voor te willen stellen – om dat ene element uit het geheel van de berekeningsmethodiek af te zonderen. Daarmee zou precies het criterium dat van een financieel product een verzekering maakt geen toepassing meer vinden. Dat is qua systematiek niet mogelijk.
Overigens wordt ook in het huidige box 3-stelsel bij de waardering van levensverzekeringen en periodieke uitkeringen rekening gehouden met het langlevenrisico dat gebaseerd is op sterftekansen. Artikel 19 UBIB 2001 geeft waarderingsregels voor periodieke uitkeringen en houdt rekening met de door het Actuarieel Genootschap gepubliceerde periodetafel GBM 1990–1995. In zoverre wijkt het rekening houden met het langlevenrisico en de sterftekansen bij het bepalen van het werkelijke rendement niet af van de waardering binnen het huidige stelsel.
De door de leden van de fractie van de VVD geschetste inconsistentie met de vrijstelling voor zuivere overlijdensrisicoverzekeringen en met de behandeling van kapitaalverzekeringen van vóór 2001 ziet het kabinet niet. Het een betreft een vrijstelling en is daarmee iets heel anders dan een waarderingsbepaling. Het ander – kapitaalverzekeringen van vóór 2001 – betreft de fiscale behandeling onder het overgangsrecht van de Invoeringswet Wet IB 2001 waarvoor juist wordt voorgesteld om dat met de Wet werkelijk rendement box 3 te beëindigen. Die systematiek conform de Invoeringswet Wet IB 2001 wordt voor zover noodzakelijk nog geëerbiedigd, maar het is juist niet de bedoeling om deze over te nemen naar het nieuwe box 3-stelsel. Anders wordt een verdere opeenstapeling van overgangsrecht noodzakelijk, wat tot meer complexiteit en uitvoeringsproblemen zou leiden.
Kortom, het hanteren van de actuariële reservewaarde is voor alle betrokkenen voordelig: voor verzekeraars betekent het een vereenvoudiging omdat de actuariële reservewaarde de grondslag vormt voor de jaarlijkse renseignering aan de Belastingdienst en voor de jaaroverzichten van de verzekeraar die de belastingplichtige in diens positie als verzekeringnemer ontvangt en daarmee aansluit op de gegevens in de vooraf ingevulde aangifte.
Verder vragen de leden van de fractie van de VVD of het kabinet bereid is om een alternatief, zoals de systematiek van het belastbaar rentebestanddeel bij kapitaalverzekeringen van vóór 2001, te kiezen.
In het door deze leden voorgestelde alternatief werd het rentebestanddeel in een kapitaalverzekering van vóór 2001 bepaald door de waarde in het economische verkeer van de verzekering te verminderen met de ingelegde premies. Het verschil is dan het rentebestanddeel. Deze berekeningswijze wordt ook «saldomethode» genoemd. Deze is echter geenszins eenvoudiger dan de voorgestelde systematiek. Voor de berekening van het rentebestanddeel op het moment van uitkering van de kapitaalverzekering moeten alle ingelegde premies over de hele looptijd heen bekend zijn om het saldo dat dan het rentebestanddeel vormt te kunnen berekenen. Dergelijke verzekeringen (levensverzekeringen waarin een kapitaal wordt opgebouwd) hebben een looptijd van meerdere tientallen jaren. De benodigde informatie is noch voor de verzekeraar, noch voor de Belastingdienst beschikbaar en meestal ook niet door de belastingplichtige zelf bijgehouden. In de praktijk bleek daarom al eerder dat de saldomethode geen geschikt middel is om een belastbaar bedrag te bepalen en werd die daarom in het verleden ook afgeschaft.
45
Met de invoering van de Wet IB 2001 werd de saldomethode afgeschaft. Met ingang van 1 januari 2009 (terugwerkende kracht vanuit 1 januari 2010) is met artikelen 3.107a en 10a.6 Wet IB 2001 in samenhang met hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel O, zevende lid, Invoeringswet Wet IB 2001 een beperkte saldomethode geïntroduceerd.
Volledige toepassing vindt alleen nog plaats onder het overgangsrecht zoals dat in de Invoeringswet Wet IB 2001 is vastgelegd. Het is juist de bedoeling om dit overgangsrecht voor kapitaalverzekeringen af te schaffen. Overigens maakt het langlevenrisico, uitgedrukt in sterftekansen, ook onderdeel uit van de waarde in het economische verkeer en zal dan ook zijn neerslag vinden in het belastbaar rentebestanddeel dat door toepassing van de saldomethode wordt berekend. De waardering op basis van de actuariële reservewaarde is voor de praktijk juist een vereenvoudiging, zoals in de memorie van toelichting en in het antwoord op de vorige vraag al is beschreven. Iets anders hanteren dan de actuariële reservewaarde zou moeilijker uitvoerbaar zijn, waardoor naar mening van het kabinet elke andere optie juist niet proportioneel zou zijn.
Daarnaast vragen de leden van de fractie van de VVD in het kader van de voorgestelde beëindiging van het overgangsrecht voor oude kapitaalverzekeringen die momenteel nog in box 1 vallen of het kabinet bekend is met de groep belastingplichtigen die in het kader van de overstap naar het nieuwe box 3-stelsel met een eenmalige heffing over het historische rendement geconfronteerd worden. De leden veronderstellen dat deze groep belastingplichtigen plotseling geconfronteerd wordt met een aanslag waarbij zij geen of beperkt handelingsperspectief zouden hebben en gedwongen zouden worden tot tussentijdse onttrekking uit hun polis. De leden van de fractie van D66 vragen in deze samenhang of het klopt dat bij oude kapitaalverzekeringen in één keer wordt afgerekend over al het opgebouwde rendement vanaf het begin van die kapitaalverzekering en uiten hun zorgen dat dit zou kunnen leiden tot ongewenste onttrekkingen uit de verzekering met een nadelige impact op het toekomstige rendement.
Allereerst dankt het kabinet de leden van de fractie van de VVD voor hun steun voor het uitgangspunt dat het rendement uit de kapitaalverzekeringen van vóór 2001 met de overstap naar het nieuwe box 3-stelsel in box 3 gaat behoren en deze verzekeringen niet meer in box 1 vallen. Anders dan deze leden stellen gebeurt dit echter niet per 1 november 2029 – dat is het uiterste afrekenmoment – maar al per 1 januari 2028 met de overstap naar het nieuwe stelsel.
46
Bij de invoering van het nieuwe stelsel wordt een toetsmoment (1 januari 2028) gecreëerd. De omvang van het te belasten rentebestanddeel wordt bepaald naar de stand op 1 januari 2028 en op basis van de regelgeving van het huidige overgangsrecht.
Uiteraard is het kabinet bekend met deze groep belastingplichtigen. Het betoog van de leden van de fractie van de VVD alsmede de vraag van de leden van de fractie van D66 geeft aanleiding om de voorgestelde maatregelen nogmaals goed toe te lichten. Het gaat om een zeer beperkte groep van kapitaalverzekeringen die op grond van het overgangsrecht in 2001 volledig in box 1 in aanmerking worden genomen en tot op heden nooit in box 3 zijn betrokken. Bij expiratie wordt het rentebestanddeel in de uitkering belast in box 1. Op grond van de rangorderegeling
47
Artikel 2.14, tweede lid, Wet IB 2001.
vallen deze kapitaalverzekeringen tot de expiratiedatum niet in box 3. Op het moment van expiratie zou ook in box 1 het historische rendement – in de zin van het totaalrendement over de gehele looptijd van de verzekering – in één keer aan belastingheffing worden onderworpen. Dat is niet anders dan nu ter gelegenheid van de overgang van deze verzekeringen naar box 3 gaat gebeuren. Zoals hiervoor al gezegd, gebeurt deze overgang al met ingang van 1 januari 2028, alleen de afrekening over het rentebestanddeel dat tot en met 31 december 2027 is opgebouwd, vindt op een later moment plaats. In de situatie dat een kapitaalverzekering ná 31 december 2027 en vóór 1 november 2029 expireert zal de fiscale afrekening over het belastbaar rentebestanddeel in de uitkering plaatsvinden op het moment van uitbetaling van het kapitaal. Om de fiscale heffing over het te belasten rentebestanddeel voor verzekeraars, belastingplichtigen en de Belastingdienst zo soepel mogelijk te laten verlopen is voorgesteld om met een inhoudingsverplichting voor de verzekeraars te werken. Afdracht van de verschuldigde heffing gaat dan via de loonbelasting (LB) en premieheffing voor de volksverzekeringen (PH). Het grootste deel van de thans nog lopende verzekeringen keert uit in de periode van 31 december 2027 tot en met 31 oktober 2029. Die belastingplichtigen hebben geen liquiditeitstekort en er is ook geen sprake van het opofferen van toekomstig rendement. Als de kapitaalverzekering niet uiterlijk op 1 november 2029 (uiterste afrekenmoment) volledig tot expiratie is gekomen, wordt het per 1 januari 2028 bepaalde rentebestanddeel op 1 november 2029 via de LB/PH in de heffing betrokken. Als de heffing op 1 november 2029 moet plaatsvinden omdat de verzekering na die datum nog doorloopt, zullen verzekeraars ruim voor 1 november 2029 verzekeringnemers informeren dat op die datum een fiscaal heffingsmoment bestaat en dat in beginsel de verschuldigde heffing over het rentebestanddeel via inhouding van LB/PH moet plaatsvinden. Aangezien het wetsvoorstel sinds 19 mei 2025 met het indienen bij uw Kamer gepubliceerd is, hebben belastingplichtigen meer dan vier jaar de tijd om zich voor te bereiden op het afrekenmoment op 1 november 2029. Van een plotselinge confrontatie met een heffing kan daarom geen sprake zijn. Hierbij is ook in de overwegingen betrokken dat de fiscale afrekening alleen op het belastbaar rentebestanddeel ziet, niet op de gehele uitkering. Verder speelt hierbij dat dergelijke kapitaalverzekeringen in de regel zijn aangegaan ter voorkoming van de destijds van toepassing zijnde vermogensbelasting of voor het vooruitschuiven van het heffingsmoment van de binnen de uitkering aanwezige rente. Heffing over het renteresultaat is immers pas aan de orde als de einddatum wordt bereikt of als de verzekeringnemer besluit zijn verzekering af te kopen.
In het kader van de vermogensplanning voor de vermogensbelasting hebben belastingplichtigen vóór 2001 meestal eenmalig een hoog bedrag ingelegd op een verzekering en vervolgens een korte premiebetalingsduur afgesproken met een lager bedrag binnen de vereiste toegestane verhouding.
48
Artikel 8, tweede lid, onderdeel c, Wet op de vermogensbelasting 1964.
Over de ingelegde bedragen (en het rendement) hebben zij dan vóór 2001 geen vermogensbelasting hoeven te betalen op basis van de toen geldende Wet op de vermogensbelasting 1964 en hebben zij sinds de inwerkingtreding van de Wet IB 2001 – uiteindelijk over in totaal bijna 30 jaar – over de waarde van die kapitaalverzekering geen box 3-heffing hoeven te betalen, omdat die kapitaalverzekering aan box 1 werd toegewezen door het overgangsrecht van de Invoeringswet Wet IB 2001.
Voor dergelijke kapitaalverzekeringen is het ook mogelijk om die over te dragen aan bijvoorbeeld erfgenamen, waardoor onder de huidige bepalingen de heffing van inkomstenbelasting over het rentebestanddeel steeds verder naar de toekomst kan worden doorgeschoven. Het nadeel van dit langdurige belastinguitstel weegt naar mening van het kabinet zwaarder dan eventuele nadelen – die het kabinet hier overigens niet ziet – door het naar voren halen van de eenmalige belastingheffing over het belastbaar rentebestanddeel.
Anders dan de leden van de fracties van de VVD en D66 schetsen, zijn de betreffende belastingplichtigen niet gedwongen tot tussentijdse onttrekking uit de verzekering. Daarvoor wordt juist een oplossing voorgesteld: verzekeraars zullen in het kader van de informatieverstrekking over de afrekening op 1 november 2029 de keuze aan de verzekeringnemer/belastingplichtige voorleggen of inderdaad inhouding van LB/PH moet plaatsvinden (door onttrekking uit de reservewaarde van de verzekering) of dat de heffing via de aanslag inkomstenbelasting 2029 moet plaatsvinden en uit andere eigen liquide middelen betaald zal worden, zoals in het voorgestelde artikel V van het voorliggende wetsvoorstel is bepaald. Met een keuze voor laatstgenoemde mogelijkheid wordt voorkomen dat voor het deel dat aan de reservewaarde is onttrokken geen rendement meer wordt behaald tijdens de resterende looptijd van de verzekering. Bijkomend voordeel voor belastingplichtige is dat bij afrekening via de aanslag inkomstenbelasting 2029 de verschuldigde belasting pas in het jaar 2030 of – ingeval een belastingconsulent erbij betrokken is en uitstel voor de aangifte heeft aangevraagd – op een nog later moment betaald moet worden. De betreffende belastingplichtigen hebben daarmee naar de mening van het kabinet voldoende mogelijkheden om zich voor te bereiden op de afdracht van de verschuldigde belasting over het belastbaar rentebestanddeel.
De leden van de fractie van de VVD vragen in deze samenhang of een alternatieve regeling kan worden overwogen waarbij het belastbaar rentebestanddeel wel wordt vastgesteld maar de feitelijke afdracht pas plaatsvindt bij uitkering. In het geval dat dit niet mogelijk blijkt, vragen deze leden of er maatwerkoplossingen of uitstelregelingen mogelijk zijn. Ook de leden van de fracties van het CDA, van de SGP en van D66 vragen of het niet beter zou zijn de daadwerkelijke heffing uit te stellen tot het moment dat het kapitaal beschikbaar komt voor de belastingplichtige. In dat kader vragen deze leden of het kabinet bereid is om voor eventuele liquiditeitsproblemen van belastingplichtigen een oplossing te zoeken en of er nog andere mogelijkheden zijn.
De door deze leden voorgestelde alternatieven om de heffing over het per 1 januari 2028 vastgestelde belastbare rentebestanddeel uit te stellen naar het moment van uitkering, zijn onderzocht, maar bleken niet uitvoerbaar. Omdat dergelijke kapitaalverzekeringen nog tientallen jaren door zouden kunnen lopen, zou het voor zowel de verzekeraars als de belastingplichtigen een enorme administratieve last betekenen om de gegevens voor de feitelijke afdracht op een ver in de toekomst liggend moment bij te houden. Ook voor de Belastingdienst zou een dergelijke aanpak een enorme uitvoeringslast betekenen. Zoals in het antwoord op de vorige vraag al aangegeven, kunnen dergelijke kapitaalverzekeringen zelfs nog naar volgende generaties worden doorgegeven. Dat is voor geen van de betrokken partijen – belastingplichtige, verzekeraar en Belastingdienst – meer in de gaten te houden. In de enkele gevallen waar zich op het afrekenmoment liquiditeitsproblemen voordoen, kan uiteraard een beroep worden gedaan op de betalingsregelingen die bij de invordering worden geboden. Het kabinet ziet hier dan ook geen problemen. Nogmaals: de betreffende belastingplichtigen hebben al tientallen jaren belastinguitstel mogen genieten. Dat er belasting over het rendement moet worden afgedragen is vanaf het begin van de looptijd van deze kapitaalverzekeringen voor de verzekeringnemers/belastingplichtigen bekend. Alleen het tijdstip wordt nu (bij een deel van de thans nog lopende verzekeringen) naar voren gehaald. Overigens is het naar voren halen van het afrekenmoment niet alleen het geval voor verzekeringen die op basis van het overgangsrecht van de Invoeringswet Wet IB 2001 in box 1 vallen. Dit kan zich ook voordoen bij kapitaalverzekeringen die zijn afgesloten voor 2001 en tot box 3 behoren. Gedurende de looptijd is het onder het huidige overgangsrecht mogelijk dat de vrijstelling in box 3 conform hoofdstuk 2, artikel 1, onderdeel AN, Invoeringswet Wet IB 2001 in stand is gebleven maar dat er wel gevolgen zijn voor de heffing over de rente in box 1. Dat is het geval wanneer niet meer wordt voldaan aan de voorwaarden voor de vrijstelling in box 1. Met de overstap naar het nieuwe stelsel voor box 3 dient namelijk ook (nog steeds) naar deze voorwaarden te worden gekeken en wel per het toetsmoment van 1 januari 2028. Indien op dat moment blijkt dat niet meer is voldaan aan de bandbreedte (verhouding 1:10) en de duur van de premiebetaling (ten minste 15 jaar) dient het rentebestanddeel op de einddatum of bij het verplichte afrekenmoment in de belastingheffing betrokken te worden.
49
Er wordt nog steeds getoetst aan artikel 26a Wet IB 1964.
Alles overwegende is het kabinet ervan overtuigd dat de voorgestelde keuzemogelijkheid om via de aanslag inkomstenbelasting 2029 af te rekenen en de belasting uit andere eigen middelen dan de kapitaalverzekering te betalen de meest geschikte oplossing is.
3.10.

Vorderingen en schulden
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen of het klopt dat alleen vorderingen en schulden tussen natuurlijke personen op de nominale waarde worden gewaardeerd en hoe de waardering van andere vorderingen en schulden op de waarde in het economisch verkeer zich verhoudt tot het doenvermogen van belastingplichtigen. Net zoals in het huidige box 3-stelsel worden vorderingen en schulden in beginsel gewaardeerd tegen de waarde in het economische verkeer. De voortzetting van dit waarderingsvoorschrift in het nieuwe stelsel zorgt voor consistentie, herkenbaarheid en een zuivere behandeling van de waardering van vorderingen en schulden. Alleen de vorderingen en schulden die voortvloeien uit een geldleningsovereenkomst tussen natuurlijke personen worden in afwijking van de hoofdregel gewaardeerd op de nominale waarde. Het doel van deze uitzondering is een vereenvoudiging van de waardering voor bijvoorbeeld geldleningen van ouders aan hun kind. Het nadeel van waardering op de nominale waarde is dat deze waardering zich niet goed leent voor het belasten van het werkelijke rendement. Stel dat een vordering met een nominale waarde van € 100 wordt doorverkocht voor de waarde in het economische verkeer van € 120, dan is het wenselijk om in deze situatie een voordeel van € 20 te rekenen tot het werkelijke rendement. Als dergelijke voordelen niet in aanmerking worden genomen, ontstaan belastingontwijkingsmogelijkheden. Om deze reden zijn er voor de waardering op de nominale waarde van vorderingen en schulden tussen natuurlijke personen uitzonderingen gemaakt voor vorderingen en schulden die worden doorverkocht of overgenomen. Bij verkoop van een vordering of overname van een schuld geldt volgens het wetsvoorstel de waarde in het economische verkeer; ook bij geldleningsovereenkomsten tussen natuurlijke personen. Doordat deze uitzonderingen noodzakelijk zijn, indien de nominale waarde als uitgangspunt wordt genomen voor de waardering, is een dergelijk waarderingsvoorschrift niet in alle gevallen eenvoudiger voor de belastingplichtige. Een obligatie is bijvoorbeeld een vordering die vaak en eenvoudig wordt doorverkocht en waarvoor een waardering op basis van waarde in het economische verkeer eenvoudig is vast te stellen aan de hand van de beurskoers en de aangegroeide rente. Aangezien de huidige waardering op basis van de waarde in het economische verkeer voor vorderingen en schulden in box 3 al jarenlang goed functioneert, stelt het kabinet voor om als hoofdregel de waarde in het economische verkeer te blijven hanteren.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen of het kabinet een risico op misbruik ziet bij de kwijtscheldingsvoordeelvrijstelling. Zij vragen verder of het klopt dat door deze vrijstelling een asymmetrie ontstaat, waarbij de kwijtschelding in mindering wordt gebracht van het inkomen bij de schuldeiser maar niet wordt opgeteld bij het inkomen van de schuldenaar. Zij vragen of het mogelijk is dat hierdoor op papier schulden worden gemaakt en kwijtgescholden om het box 3-inkomen kunstmatig te verlagen en zo ja, hoe dit misbruik wordt voorkomen. Het is niet de verwachting dat specifiek de kwijtscheldingsvoordeelvrijstelling zal worden gebruikt om de belastingheffing in box 3 te verminderen of onmogelijk te maken. Het inkomen dat bij de schuldenaar ontstaat als gevolg van kwijtschelding van een schuld wordt onder voorwaarden vrijgesteld van heffing in box 3. Er dient om gebruik te kunnen maken van de kwijtscheldingsvoordeelvrijstelling een kwijt te schelden vordering te bestaan die niet voor verwezenlijking vatbaar is. Dit zal een schuldeiser willen voorkomen. Rechten die wel voor verwezenlijking vatbaar zijn maar door de schuldeiser om niet zakelijke redenen niet worden ingevorderd vallen niet onder de vrijstelling. Het kabinet vindt het onwenselijk dat een schuldenaar inkomstenbelasting zou zijn verschuldigd als gevolg van een kwijtschelding vanwege zeer slechte financiële omstandigheden. Dit zou een belemmering kunnen vormen bij het saneren van schulden van mensen die te maken hebben met schuldproblematiek. Overigens is in box 1 een vergelijkbare regeling opgenomen voor winst uit onderneming.
50
Zie artikel 3.13, eerste lid, onderdeel a, Wet IB 2001.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen of het niet doorwerken van de kwijtscheldingsvoordeelvrijstelling in het toetsingsinkomen aansluit bij het doenvermogen van toeslaggerechtigden. Deze leden vragen wat het nadeel is van de kwijtscheldingsvoordeelvrijstelling door te laten werken in het toetsingsinkomen voor de toeslagen. De kwijtscheldingsvoordeelvrijstelling werkt niet volledig door in het toetsingsinkomen, bijvoorbeeld in het geval dat een schuld van een belastingplichtige is kwijtgescholden en openstaande te verrekenen verliezen in box 3 bestaan. Voor het toetsingsinkomen wordt doorgaans aangesloten bij het verzamelinkomen uit de Wet IB 2001 en daar maken te verrekenen verliezen geen deel van uit. Om deze reden wordt het mogelijk dat een belastingplichtige een verzoek bij de Dienst Toeslagen kan doen om uit te gaan van het verzamelinkomen zonder de kwijtscheldingswinst. Vanuit oogpunt van doenvermogen zou het wenselijker zijn geweest als de Belastingdienst de Dienst Toeslagen zou informeren dat sprake is van een situatie waarin een belanghebbende mogelijk in aanmerking komt voor het doen van een verzoek tot vaststelling van een lager toetsingsinkomen. Dit zou tevens een flinke verzwaring van de uitvoeringslast voor de Belastingdienst betekenen. Het kabinet kiest ervoor om in dit geval aan te sluiten bij de systematiek waarin de belanghebbende zelf een verzoek om toepassing dient te doen bij de Dienst Toeslagen. De voornaamste redenen zijn dat het al aan een belastingplichtige is om een beroep te doen op de kwijtscheldingswinstvrijstelling en dat te bewijzen. Daarnaast geldt in de winstsfeer al een proces waarin een dergelijk verzoek door een belanghebbende dient te worden gedaan waarbij wordt aangesloten. Tegen deze achtergrond vindt het kabinet het redelijk om het aan de belanghebbende te laten om een eventueel verzoek aan de Dienst Toeslagen te doen.
De leden van de fractie van de VVD vragen waarom het wenselijk en proportioneel is om bij wijze van uitzondering in bepaalde situaties het vorderingenstelsel te hanteren. Voor reguliere voordelen wordt als hoofdregel het kasstelsel voorgesteld, maar bij wijze van uitzondering geldt het vorderingenstelsel als sprake is van reguliere voordelen die betrekking hebben op een tijdvak van langer dan een jaar of op een tijdvak dat meer dan zes maanden voor het begin van het kalenderjaar is aangevangen. Deze uitzondering heeft als doel om te voorkomen dat belastingplichtigen de heffing over reguliere voordelen langdurig naar de toekomst kunnen verschuiven. De verwachting is dat deze uitzondering niet vaak van toepassing zal zijn. Het hanteren van het vorderingenstelsel voor deze situaties heeft een preventieve werking: hierdoor is er geen prikkel om het betalingstijdstip van reguliere voordelen langdurig uit te stellen met het oog op uitstel van de belastingheffing.
De leden van de fractie van NSC vragen waarom belastingplichtigen in box 3 worden geacht uit te gaan van een zakelijke rente. Deze leden vragen of dit uitlegbaar is aan particulieren en of dit in overeenstemming is met het uitgangspunt van heffing naar werkelijk rendement. Het zakelijkheidsbeginsel wordt in box 1 en box 2 al jarenlang gecombineerd met een heffing over het werkelijke inkomen. Het doel van het zakelijkheidsbeginsel is het voorkomen van belastingontwijking. In gelieerde verhoudingen (bijvoorbeeld tussen ouder en kind of tussen de belastingplichtige met de eigen vennootschap) kunnen transacties worden gesloten met voorwaarden die afwijken van tussen derden gesloten vergelijkbare transacties. Dit biedt de mogelijkheid om verliezen te creëren die bij zakelijke, vergelijkbare transacties niet zouden optreden. Zo zou de heffing in box 3 kunnen worden vermeden. Naar het oordeel van het kabinet is het goed uitlegbaar dat bijvoorbeeld zeer hoge onzakelijke rentes fiscaal niet aftrekbaar zijn. Bovendien zullen sommige particulieren het zakelijkheidsbeginsel al kennen, omdat het in box 1 en box 2 wordt toegepast.
Verder vragen de leden van de fractie van NSC hoe wordt omgegaan met de fiscale behandeling van een lening van een ouder aan een kind, waarbij het kind de lening gebruikt voor de aankoop van een eigen woning, indien een lagere rente wordt afgesproken dan zakelijk is. Deze leden vragen of het klopt dat de rente dan fiscaal aftrekbaar is tot de feitelijk betaalde (lagere) rente, terwijl de ouder wordt belast naar een hogere, zakelijke rente. Deze leden vragen of dit wenselijk is en of het kabinet verwacht dat deze benadering aanleiding zal geven tot gerechtelijke procedures. Rente van een eigenwoningschuld komt in box 1 slechts voor aftrek in aanmerking als deze betaald is en voor zover deze marktconform is. Hier brengt het wetsvoorstel geen verandering in. In het toekomstige stelsel voor box 3 zal inderdaad bij de kredietverstrekker (in dit geval de ouder) die een onzakelijk lage rente ontvangt een hogere zakelijke rente worden belast. Dit is vergelijkbaar met een situatie waarin de lening voor de eigen woning niet door de ouders wordt gegeven, maar door de eigen vennootschap in box 2. In dat geval wordt de onzakelijk lage rente bij de bv gecorrigeerd naar een hogere zakelijke rente op grond van het zakelijkheidsbeginsel. Het klopt dat het zakelijkheidsbeginsel ongunstige gevolgen kan hebben voor belastingplichtigen. Dit kunnen belastingplichtigen voorkomen door zakelijk te handelen. Op de website van de Belastingdienst is informatie te vinden voor particulieren die voor hun eigen woning geld lenen bij familie of bij een bv, zodat zij een marktconforme rente kunnen afspreken.
51
https://www.belastingdienst.nl/wps/wcm/connect/nl/koopwoning/content/renteaftrek-hypotheek-lening-eigen-woning-familie-bv-buitenlandse-bank
Omdat het zakelijkheidsbeginsel in de andere twee boxen al wordt toegepast, is het geen nieuw principe in de fiscaliteit. Ook om deze reden verwacht het kabinet niet dat dit aanleiding zal geven tot gerechtelijke procedures.
4.

Visie op belasten vermogen en samenhang tussen boxen
4.1.

Visie op het belasten van vermogen
De leden van de fractie van het CDA vragen om te reflecteren op de aantrekkelijkheid van boxenarbitrage. Deze leden vragen om een vergelijking van de arbitragemogelijkheden onder een vermogensaanwasbelasting in box 3 ten opzichte van een vermogenswinstbelasting. De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen naar het risico van boxenarbitrage met box 2 en hoe dit wordt tegengegaan. Ook de leden van de fractie van D66 vragen naar de risico’s van boxenarbitrage. De leden van de fractie van de VVD vragen of is overwogen om box 2 en box 3 samen te voegen om arbitrage tegen te gaan. Het ontbreken van een grondslag op basis van werkelijk rendement is momenteel de belangrijkste onevenwichtigheid in box 3 ten opzichte van de rest van het stelsel. Dit is ook geconstateerd in het IBO Vermogensverdeling
52
Kamerstukken II 2022/23, 36 200 IX, nr. 4.
en het rapport Belastingen in maatschappelijk perspectief.
53
Kamerstukken II 2023/24, 32 140, nr. 180.
De prikkel voor box-arbitrage neemt met de voorliggende hervorming af omdat in het voorstel net als in box 2 belasting zal worden geheven over het werkelijke rendement en niet meer over een forfaitair rendement. Daarmee kunnen bestaande fiscale redenen om vermogen dat in box 3 forfaitair hoog werd belast over te hevelen naar box 2 afnemen. Er blijven echter verschillen tussen box 2 en box 3, bijvoorbeeld met betrekking tot het genietingstijdstip en het tarief. Dit kan aanleiding geven om in bepaalde gevallen vermogen onder te brengen in ofwel box 2 ofwel box 3. Daarbij moet worden bedacht dat aan het aanhouden van vermogen in een vennootschap kosten en administratieve lasten zijn verbonden. Bij een volledige vermogenswinstbelasting zouden de verschillen tussen box 2 en box 3 verder verkleinen. Het kabinet heeft echter gekozen voor een hybride stelsel met als hoofdregel een vermogensaanwasbelasting vanwege de voordelen van een vermogensaanwasbelasting op het gebied van voorkoming van belastinguitstel, uitvoerbaarheid en doenvermogen.
De leden van de fractie van het CDA vragen of de verwachte opbrengst in box 3 gehaald zal worden gegeven dat de kans bestaat dat box 3-vermogen naar de bv zal worden overgeheveld. In de raming is rekening gehouden met het gedragseffect dat box 3-vermogen overgeheveld kan worden naar de bv. De mate waarin hangt af van de mate waarin het toekomstige box 3 stelsel nadeliger is dan het huidige box 3 stelsel. Dit zal vooral gelden voor hoogrenderend vermogen in box 3. Het laagste gecombineerde tarief in de vennootschapsbelasting/box 2 (38,85%) is hoger dan het tarief in box 3 (36%). Daarnaast wordt met het nieuwe stelsel het voordeel om box 3-vermogen over te hevelen naar de vennootschap beperkt doordat in het nieuwe stelsel, net als in de vennootschapsbelasting/box 2, belasting wordt geheven op basis van werkelijk rendement. Daar staat tegenover dat in box 2 pas belasting wordt betaald als er dividend wordt uitgekeerd en dat er kan worden geleend van de eigen bv. Deze mogelijkheden kunnen het aantrekkelijk maken om vermogen in de bv aan te houden. Daar brengt het nieuwe stelsel geen verandering in. Al met al verwacht het kabinet dat het gedragseffect beperkt is en dat de verwachte opbrengsten gehaald kunnen worden.
De leden van de fractie van het CDA wijzen op het advies van de Raad van State waarin is ingegaan op de verschillen in belastingheffing tussen de boxen en vragen om nogmaals in te gaan op de wenselijkheid van het hybride stelsel. De voor- en nadelen van verschillende varianten voor een nieuw stelsel zijn door dit kabinet en voorgaande kabinetten uitgebreid onderzocht. In het wetsvoorstel is gekozen voor een hybride variant, waarbij voor onroerende zaken en aandelen in startende ondernemingen sprake is van een vermogenswinstbelasting. Een volledige vermogenswinstbelasting kent diverse nadelen, zoals de prikkel tot fiscale planning om belastingheffing uit te stellen, economische verstoringen, forse negatieve budgettaire gevolgen in de eerste jaren, complexiteit voor burgers en ingrijpende gevolgen voor de uitvoering door de Belastingdienst. Bij de invoering van het huidige stelsel voor de inkomstenbelasting in 2001 is gekozen voor het boxenstelsel. De boxen onderling verschillen van elkaar. Deze verschillen hebben als achtergrond dat het wenselijk kan zijn om bijvoorbeeld de eigen woning anders te behandelen dan een spaarrekening, of om ondernemingsvermogen anders te behandelen dan een belegging in de vorm van een aandelenpakket of onroerende zaken. Uit de opbouw van het boxenstelsel in de inkomstenbelasting volgt dat het vermogen in box 3 wordt aangemerkt als beleggingen waardoor een afwijkende fiscale behandeling ten opzichte van ondernemingsvermogen in de andere boxen te rechtvaardigen is. Door het heffen op basis van werkelijk rendement geldt echter hoe dan ook dat de verschillen tussen de boxen verminderen.
De leden van de fractie van het CDA vragen het kabinet nogmaals in te gaan op de keuze om het nieuwe stelsel budgetneutraal in te voeren. Een budgetneutrale inrichting van het nieuwe stelsel vindt het kabinet van groot belang. Met het begrip budgetneutraal wordt bedoeld dat de te behalen opbrengst niet leidt tot een derving in het inkomstenkader, waarmee het kabinet de belastinginkomsten beheerst. In het inkomstenkader heeft het vorige kabinet de lijn gehanteerd dat de kosten in het overbruggingsstelsel vanwege het benodigde rechtsherstel tijdelijk zijn, en dat bij introductie van het nieuwe stelsel het been weer bijgetrokken dient te worden. Het huidige kabinet heeft bij het vaststellen van het inkomstenkader in de Miljoenennota 2025
54
Kamerstukken II 2024/25, 36 600, nr. 1.
deze lijn overgenomen. Een budgetneutrale vormgeving betekent daarmee (feitelijk) dat wordt aangesloten bij de opbrengst die het «oude» box 3-stelsel, zonder kosten voor rechtsherstel, zou opleveren in dat jaar (gecorrigeerd voor tussentijdse beleidswijzingen). Het is hierbij van belang te onthouden dat het begrip «budgetneutraal» in het inkomstenkader wordt toegepast als vergelijking van een opbrengst in een specifiek jaar onder bestaande beleidsveronderstellingen (in dit geval: box 3 zonder rechtsherstel) met de opbrengst in datzelfde jaar met andere beleidsveronderstellingen (in dit geval: het nieuwe stelsel). Het basispad waartegen het stelsel werkelijk rendement is afgezet bestaat uit het oude stelsel tot 2022 (exclusief rechtsherstel, inclusief structurele beleidswijzigingen zoals de structureel aangepaste leegwaarderatio, en het structureel verhoogde tarief uit Belastingplannen 2023 en 2024) opgehoogd naar wat dit stelsel vanaf 2028 zou opleveren. Daarnaast heeft het kabinet ervoor gekozen de hogere uitvoeringskosten van het nieuwe stelsel te dekken met de belastingopbrengsten uit het nieuwe box 3 stelsel. Het kabinet wijst erop dat een structureel lagere budgettaire opbrengst dan het oorspronkelijke stelsel ertoe leidt dat de overheidsfinanciën aanmerkelijk verslechteren en daarmee elders juist meer belastingopbrengsten behaald moeten worden. Het kabinet acht het zowel van belang om bij de belastingheffing op verschillende inkomstenbronnen een evenwicht te behouden als van belang om een gedegen financieel beleid te voeren.
De leden van de fractie van het CDA willen verder ingaan op de brief 3 juli 2025
55
Kamerstukken II 2024/25, 36 706, nr. 17.
in reactie op de motie Inge van Dijk
56
Kamerstukken II 2024/25, 32 140, nr. 246.
over het eventueel eerder in kunnen voeren van een vermogenswinstbelasting bij het loslaten van de vooraf ingevulde aangifte (VIA). Het kabinet heeft in de voornoemde brief aangegeven dat het eerder invoeren van een vermogenswinstbelasting niet mogelijk is omdat ketenpartijen zich moeten voorbereiden en omdat de ICT nog niet op orde is. Deze leden vragen of het kabinet nogmaals kan reflecteren op de mogelijkheden voor het verwerken van de vermogenswinstbelasting via de huidige aangifte met aanvullende toelichting en vragen meer in detail in te gaan op de techniek hierbij. Zoals uiteengezet in de brief over de afdoening van de motie Inge van Dijk kan de benodigde voorbereidingstijd voor het nieuwe stelsel niet zodanig worden verkort dat eerdere invoering mogelijk is, ook niet als de VIA wordt losgelaten. Ook een vermogenswinstbelasting kan niet eerder ingevoerd worden dan per 1 januari 2028. Een vermogenswinstbelasting als hoofdregel voor box 3 zal juist voor vertraging van de invoering van een nieuw box 3-stelsel zorgen, aangezien nieuwe wetgeving moet worden opgesteld, die opnieuw aan de Belastingdienst moet worden voorgelegd voor een uitvoeringstoets en vervolgens opnieuw aan de Raad van State moet worden voorgelegd voor een advies. Daarnaast heeft de Belastingdienst ook zelf voldoende tijd nodig om de invoering van de Wet werkelijk rendement box 3 te kunnen realiseren en in haar ICT-systemen te implementeren, dit ook in verband met de noodzakelijke vergevorderde uitfasering van Cool:Gen. Het loslaten van de VIA heeft daarmee geen (positieve) invloed op de ICT-planning van de Belastingdienst. Daarnaast kan deze voorgestelde aanpassing niet in het aangifteformulier inkomstenbelasting worden verwerkt. Immers, tot aan de invoering van het nieuwe stelsel wordt in het aangifteformulier inkomstenbelasting nog uitgegaan van een heffing op basis van het forfaitaire stelsel waarbij de belastingplichtige (vanaf het belastingjaar 2025) in het aangifteformulier de mogelijkheid krijgt om op basis van de tegenbewijsregeling het werkelijke rendement aan te geven. In het nieuwe stelsel wordt in het aangifteformulier inkomstenbelasting niet langer uitgegaan van het forfaitaire systeem maar van een werkelijk rendement en daarmee zal ook het aangifteformulier moeten worden aangepast.
4.2.

Samenhang tussen boxen
De leden van de fractie van NSC vragen hoe wordt omgegaan met zogenoemde sfeerovergangen, bijvoorbeeld bij de overgang van een vermogensbestanddeel van box 1 of box 2 naar box 3, of van de privésfeer naar de ondernemingssfeer (bijvoorbeeld een pand van box 3 naar box 1). Deze leden vragen of dubbele of ongewenste heffing in deze gevallen wordt voorkomen. De huidige Wet inkomstenbelasting 2001 bevat een algemene regel die voorkomt dat inkomsten die in box 1 of box 2 worden belast ook nog in box 3 worden belast. Dit is de zogenoemde rangorderegeling. Ook na de invoering van het toekomstige stelsel zal deze rangorderegeling voorkomen dat hetzelfde inkomen in meerdere boxen wordt belast. Specifiek voor sfeerovergangen bevat het wetsvoorstel voorzieningen om ervoor te zorgen dat in box 3 uitsluitend de waardeontwikkeling wordt belast die zich voordoet nadat een vermogensbestanddeel onderdeel uitmaakt van het box 3-vermogen. Het is dus niet zo dat eerdere waardeontwikkelingen die zich hebben voorgedaan in box 1 of box 2 vervolgens ook in box 3 in aanmerking kunnen worden genomen. Indien een belastingplichtige bijvoorbeeld na een verhuizing zijn voormalige eigen woning gaat verhuren, dan is er een sfeerovergang voor de woning van box 1 naar box 3. In dat geval zal in box 3 bij het bepalen van de toekomstige vermogenswinst niet de aankoopprijs worden gehanteerd als beginwaarde, maar in plaats daarvan de waarde in het economische verkeer die de woning heeft op het moment dat die woning overgaat naar box 3. Dit wordt ook wel een step up genoemd. Stel dat de woning op het moment van overgang naar box 3 € 300.000 waard is en na vijf jaar in box 3 wordt verkocht voor € 350.000, dan wordt in box 3 een vermogenswinst van € 50.000 belast. De aankoopprijs uit de tijd dat de woning nog in box 1 zat, is voor box 3 dus niet relevant. Tegelijkertijd bevat het wetsvoorstel waarborgen die ervoor zorgen dat de volledige waardeontwikkeling wordt belast die zich voordoet gedurende de periode dat een vermogensbestanddeel tot het box 3-vermogen behoort. Daarom is in het wetsvoorstel een zogenoemde fictieve vervreemding opgenomen die van toepassing is op het moment dat een onroerende zaak vanuit box 3 overgaat naar box 1 of box 2. In die situatie wordt de vermogensstijging belast die zich heeft voorgedaan in de periode dat de onroerende zaak onderdeel was van het box 3-vermogen. Aangezien het in die situatie niet mogelijk is om een verkoopprijs te gebruiken voor het bepalen van de vermogenswinst, wordt de vermogenswinst op het moment dat het pand box 3 verlaat bepaald aan de hand van de waarde in het economische verkeer die het pand op dat moment heeft. Stel dat een belastingplichtige in 2028 een onroerende zaak koopt voor € 500.000. Deze onroerende zaak zit als beleggingsvermogen in box 3. Vervolgens stelt de belastingplichtige in 2030 deze onroerende zaak ter beschikking aan zijn eigen onderneming. In dat geval is er in 2030 een sfeerovergang van box 3 naar box 1. De waarde in het economische verkeer van de onroerende zaak is op het moment van deze sfeerovergang € 520.000. In box 3 wordt een vermogenswinst van € 20.000 in aanmerking genomen.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen hoeveel belastingplichtigen in box 3 ook inkomen in box 1 hebben en wat hun gemiddelde box 1-inkomen is. In 2022, het meest recente complete datajaar, zijn er 2,63 miljoen belastingplichtigen die in box 3 belasting hebben betaald. Daarvan hebben 2,57 miljoen belastingplichtigen ook box 1-inkomen. Hun gemiddelde box 1-inkomen bedraagt € 48.401.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA geven aan dat het in bepaalde situaties aantrekkelijk kan zijn om de hypotheek bewust in box 3 onder te brengen door bijvoorbeeld een looptijd van 31 jaar af te spreken en vragen hoe het kabinet dit ziet. Om te kwalificeren als eigenwoningschuld moet bij een hypotheek onder andere worden voldaan aan het vereiste aflossingsschema. Als een hypotheek niet kwalificeert als eigenwoningschuld dan valt de hypotheek niet in box 1 maar in box 3. Dit is een bewust gevolg van de voorwaarden voor het kwalificeren als eigenwoningschuld en verandert niet door het wetsvoorstel.
5.

Internationale aspecten
De leden van de GroenLinks-PvdA-fractie vragen ten aanzien van het voorstel voor een wereldwijde minimumbelasting op vermogen van twee procent, voor vermogens boven 100 miljoen euro, zoals besproken bij de G20-top in Brazilië eind 2024, wat de positie van de EU is en welke rol Nederland daarin gespeeld heeft. Verder vragen deze leden hoe het kabinet de moties van het lid Van der Lee
57
Kamerstukken II, 2023–2024, 36 418, nr. 76.
en van de leden Idsinga en Van Eijk
58
Kamerstukken II, 2023–2024, 25 087, nr. 333.
hierbij in de praktijk heeft gebracht.
Het voorstel voor een wereldwijde minimumbelasting op vermogen betreft een oplossing voor de mogelijkheden die zeer vermogende personen hebben – vergelijkbaar met multinationale ondernemingen – hun belastingdruk te verlagen. Vanwege de hoge mobiliteit van hun vermogen en woonplaats is het voor zeer vermogende personen vaak mogelijk om mismatches tussen belastingstelsels van landen te benutten en kunnen zij ervoor kiezen om naar een land met een voor deze groep gunstig fiscaal regime te migreren. Internationale en Europese samenwerking waarbij wordt ingezet op een gelijk speelveld kan dit tegengaan. Nederland wil daaraan een actieve bijdrage leveren en trekt waar mogelijk samen op met gelijkgestemde landen. Het is hierbij van belang om stap voor stap te werk te gaan, waarbij eerst de problematiek nader wordt onderzocht voordat direct voor een oplossingsrichting (zoals een wereldwijde vermogensbelasting) wordt gepleit. Dat laatste is inhoudelijk minder effectief en leidt tot weerstand bij bepaalde landen, zoals de VS. Het Inclusive Framework (IF) van de OESO heeft in april van dit jaar besloten dat het IF de interactie tussen belastingen, ongelijkheid en groei gaat verkennen aan de hand van een gefaseerde en empirisch onderbouwde aanpak. Het doel van dit project is o.a. om oplossingen te vinden die ongelijkheid aanpakken via het belastingstelsel. Nederland zet zich er actief op in om aandacht te genereren voor dit onderwerp, zowel in de OESO als in de EU. Voor oplossingsrichtingen kan concreet worden gedacht aan uitwisseling tussen landen van best practices in de uitvoering, onderzoek en wetgeving, het bediscussiëren van passende belastingbeginselen, het gezamenlijk ontwikkelen van anti-misbruikmaatregelen en het maken van internationale afspraken, bijvoorbeeld over informatie-uitwisseling of de aanpak van schadelijke regimes. Uitbreiden van de huidige wereldwijde automatische uitwisseling van financiële rekeninginformatie naar informatie over buitenlandse onroerende zaken is bijvoorbeeld een belangrijke stap. Nederland is er verder voorstander van om zowel in IF als EU-verband te onderzoeken of en op basis van welke criteria schadelijke regimes gericht op zeer vermogende personen en huishoudens beoordeeld zouden moeten worden. Ook heeft Nederland in dit kader opgeroepen om de discussie in de EU-gedragscodegroep uit te breiden van bedrijven naar personen voor het aanpakken van schadelijke regimes. Nederland is op dit moment aan het verkennen hoe deze discussie het beste gevoerd kan worden. Hierbij is het goed te beseffen dat de situatie op dit moment is dat landen over een internationale aanpak van de belasting van zeer vermogende personen zeer uiteenlopende opvattingen hebben (zowel qua probleemanalyse, oplossingsrichtingen als scope) en het animo dus niet bij ieder land even groot is. Qua verwachtingen is het daarom van belang dat het in ieder geval een lange termijn project is en het nog niet duidelijk is waarin het uiteindelijk kan resulteren.
Over het tweede deel van de motie van de leden Idsinga en Van Eijk (over de mogelijkheid tot Nederlandse belastingheffing direct na emigratie naar een land met geen of een laag tarief aan belasting of een anderszins ruimhartig regime) is in december 2024 een brief naar uw Kamer verzonden.
59
Kamerstukken II 2024/25, 25 087, nr. 342.
In deze brief is allereerst ingegaan op welke exitheffingen en trailing taxes Nederland al heeft. Zo kent Nederland een exitheffing bij emigratie ten aanzien van winst uit onderneming, resultaat uit overige werkzaamheden, aanmerkelijk belang en opgebouwde pensioenen en lijfrenten. Ook het voorliggende wetsvoorstel Wet werkelijk rendement box 3 bevat een exitheffing voor box 3-vermogen. Exitheffingen kunnen niet voorkomen dat inkomen of vermogensaanwas dat na emigratie in een ander land wordt opgebouwd niet of laag belast wordt. Een verlengde belastingplicht, genaamd een trailing tax, kan dat wel. Nederland heeft al een trailing tax in de schenk- en erfbelasting. Op dit moment wordt onderzocht of een trailing tax in de inkomstenbelasting wenselijk en uitvoerbaar is. Wat hierbij goed moet worden beseft is dat een trailing tax met name in aanvulling op en/of op basis van internationale afspraken kan fungeren en dat het effect ervan de komende jaren beperkt is. Gezien het uitgebreide verdragennetwerk van Nederland kan een trailing tax slechts in een beperkt aantal gevallen geëffectueerd worden, namelijk in de landen waarmee geen verdrag bestaat. Daar zitten wel enkele landen met geen of een lage belastingheffing tussen, zoals Monaco. Nederland heeft echter met veel landen met een lage belastingdruk of een voordelig fiscaal regime voor zeer vermogende personen wel een belastingverdrag. Daarvoor geldt dat het belastingverdrag eerst aangepast moet worden voordat een trailing tax geëffectueerd kan worden. Dit is doorgaans een langdurig proces. Om de keuze te maken of het introduceren van een trailing tax wenselijk is, moet worden afgewogen of het doel in verhouding staat tot de lasten voor de Belastingdienst en belastingplichtigen. Daarom wordt ook onderzocht of er betrouwbare cijfers zijn te geven over hoeveel personen en met welk fiscaal belang emigreren naar een land met geen of een lage belastingheffing waarmee Nederland geen belastingverdrag heeft gesloten en om de uitvoeringsgevolgen nauwkeuriger in kaart te brengen. Het is de verwachting dat de uitkomsten van dit onderzoek later dit jaar met de Tweede Kamer gedeeld kunnen worden.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen de regering naar de uitvoering van de motie van het lid Stultiens over onderzoek naar Nederlands vermogen in offshore financial centers.
60
Kamerstukken II 2024/25, 31 066, nr. 1470.
De motie verzoekt de regering allereerst om het Nederlands vermogen in offshore financial centers nader te onderzoeken. In de motie wordt gerefereerd naar onderzoek van EU Tax Observatory. Het gaat hier om onderzoek waarin over de periode 2001–2022 schattingen zijn gemaakt van vermogen in offshore financial centers en op basis daarvan een schatting gemaakt van het deel van dit offshore vermogen waarover geen aangifte is gedaan («unreported offshore tax»). Het blijkt dat het totale offshore vermogen in de wereld als percentage van het BBP in de afgelopen twee decennia redelijk stabiel is gebleken. Het gaat vervolgens om een schatting van het deel van dit vermogen dat niet wordt aangegeven door personen in de belastingaangifte of waarover Belastingdiensten wereldwijd geen informatie hebben, oftewel het verhuld vermogen («unreported wealth»).
De onderzoekers hebben aan de hand van een combinatie van veertien databronnen en diverse modelaannamen een inschatting gemaakt van het wereldwijde vermogen in zogenoemde «offshore financial centers». Vervolgens hebben zij het geschatte wereldwijde offshore vermogen in deze financials centers toegewezen aan individuele landen met behulp van statistieken over de eigenaren van deposito’s in offshore financial centers. De onderzoekers schatten op deze manier dat in 2022 Nederlandse huishoudens een vermogen van ca. 12,8% van het bbp houden in deze offshore financial centers.
61
The Atlas of the Offshore World (atlas-offshore.world).
Dit bedrag is echter niet per se gelijk aan het totale verhulde vermogen van Nederlandse huishoudens. Sinds de internationale automatische informatie-uitwisseling tussen landen op basis van de Common Reporting Standard (CRS) is een groot deel van het offshore vermogen bekend bij de Belastingdienst en daarmee niet verhuld.
De onderzoekers hebben vervolgens op basis van Deense banktransactiegegevens van Deense banken geanalyseerd dat de CRS-uitwisseling over internationale banktegoeden nog niet compleet is. Zij stellen dat in 30 procent van de bankrekeningen er geen CRS-rapport wordt verzonden. Vervolgens schatten zij op basis van diverse andere aannamen dat 15 tot 37 procent van het wereldwijde offshore vermogen verhuld is.
62
Global Tax Evasion Report 2024 (taxobservatory.eu), p. 27–29.
Zij veronderstellen dezelfde percentages voor Nederland, wat erop neer komt dat tussen de € 18 en € 44 miljard van Nederlandse huishoudens in 2022 verhuld zou zijn. Hierbij geldt de kanttekening dat vermogen dat niet via CRS wordt doorgegeven niet per se betekent dat dit verhuld vermogen is. De belastingplichtige kan immers uit zichzelf aangifte doen in box 3 over het buitenlands vermogen.
Het kabinet ziet de studie als een gedegen studie waarin door de onderzoekers op basis van zo veel mogelijk beschikbare gegevens met zo veel mogelijk redelijke aannamen een zo goed mogelijke inschatting is gemaakt van het verhuld vermogen. Het kabinet is niet van mening dat zij met andere bronnen of andere aannames een betere of nauwkeurigere inschatting kan maken van de omvang van het verhuld vermogen van Nederlandse huishoudens. Het kabinet zet zich met het programma Verhuld Vermogen van de Belastingdienst uiteraard blijvend in op een effectieve aanpak van verhuld vermogen. Daarnaast stelt Nederland zich in internationale gremia actief om te komen tot een verdere uitbreiding van de internationale automatische uitwisseling over vermogen. Uitbreiding naar informatie over buitenlandse onroerende zaken is bijvoorbeeld een belangrijke stap. Ten slotte blijft het kabinet werk maken van het bestrijden van internationale belastingontduiking en -ontwijking. De Tweede Kamer wordt hier over geïnformeerd in de jaarlijkse monitoringsbrief van de effecten van de aanpak van belastingontwijking, zo ook dit jaar.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen naar de informatie-uitwisseling onder de CRS. Hoeveel rapporten over hoeveel personen zijn ontvangen en over hoeveel buitenlands vermogen wordt gerapporteerd en welk deel aan Nederland kan worden gelinkt? Onder de CRS worden gegevens uitgewisseld van buitenlandse Belastingdiensten aan de Nederlandse Belastingdienst over personen die een relatie hebben met Nederland. Op dit moment ontvangt de Belastingdienst gegevens over meer dan 5,5 miljoen buitenlandse rekeningen. Deze hebben betrekking op ruim 1,5 miljoen personen die een relatie hebben met Nederland. Deze gegevens zijn afkomstig uit 107 verschillende landen wereldwijd.
In principe gaat het bij de te ontvangen informatie onder CRS over personen die in de betreffende jurisdictie (in dit geval Nederland) fiscaal inwoner zijn. In de praktijk blijkt er ook informatie over personen te worden uitgewisseld die geen fiscaal inwoner van Nederland zijn maar wel nog een of andere relatie met Nederland hebben. Zo blijkt dat er ook informatie wordt toegezonden over personen die bijvoorbeeld wel in het bezit zijn van een Nederlands paspoort, maar niet meer in Nederland belastingplichtig zijn over hun vermogen doordat zij bijvoorbeeld in het buitenland wonen en geen Nederlands inkomen meer genieten. Daarnaast vindt ook gegevensuitwisseling plaats over personen die in het buitenland wonen en een Nederlands inkomen genieten, maar hiervoor in het buitenland aangifte doen en niet belastingplichtig zijn over het inkomen uit hun vermogen in Nederland.
Een groot deel van de informatie die wordt ontvangen betreft ook (relatief jonge) inwoners in Nederland met een buitenlandse rekening waar relatief lage bedragen op staan en wiens totale vermogen niet boven het heffingsvrij vermogen in box 3 uitkomt. Ook gaat het vaak om inwoners uit Nederland die een buitenlandse rekening courant aanhouden, maar slechts een beperkt bedrag op deze rekening storten. Een reden om een buitenlandse rekening te openen is bijvoorbeeld om daarmee internetaankopen in buitenlandse valuta te kunnen betalen op internationale platforms.
Om te bepalen welk aandeel van het CRS-vermogen echt aan Nederlandse belastingplichtigen kan worden gelinkt, moet uiteindelijk per individu worden bekeken of deze persoon over zijn vermogen belastingplichtig is in Nederland. Dat hangt af van de feiten en omstandigheden die worden vastgesteld door de belastinginspecteur. Over de omvang van het buitenlandse vermogen waarover wordt gerapporteerd aan Nederland en dat kan worden gelinkt aan Nederlands belastingplichtigen valt, kan hierdoor op dit moment geen eenduidige schatting worden geven.
De leden van de fractie van het CDA geven aan dat bij ongerealiseerd rendement feitelijk geen sprake is van draagkrachtvermeerderend inkomen. Deze leden vragen of het kabinet kan ingaan op alle situaties waarin belasting wordt geheven op zaken die niet tot draagkrachtvermeerdering leiden en een beoordeling geven van de juridische houdbaarheid daarvan. Met het wetsvoorstel wordt juist meer recht gedaan aan het draagkrachtbeginsel dan het huidige forfaitaire stelsel doordat belasting wordt geheven op basis van het werkelijke rendement. Ook door ongerealiseerde waardestijgingen van vermogensbestanddelen neemt de economische beschikkingsmacht van belastingplichtigen toe. De vermogensaanwasbelasting sluit daarmee goed aan op de doelstelling van de inkomstenbelasting om belasting te heffen naar de draagkracht van belastingplichtigen.
5.1.

Verhouding tot hoger recht
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen of het onderscheid binnen box 3, waarbij voor sommige vermogensbestanddelen een vermogensaanwasbelasting geldt en voor andere een vermogenswinstbelasting, juridische kwetsbaarheden oplevert en of dit mogelijk is strijd is met Europese of nationale non-discriminatiebepalingen of het gelijkheidsbeginsel. Op basis van het wetsvoorstel wordt in box 3 voor alle vermogensbestanddelen het werkelijke rendement belast. Als hoofdregel geldt een vermogensaanwasbelasting. Voor onroerende zaken en aandelen in startende ondernemingen geldt een vermogenswinstbelasting. In beide gevallen wordt hetzelfde rendement belast, alleen het heffingsmoment verschilt. Deze uitzondering komt voort uit het niet-liquide karakter van deze vermogensbestanddelen. Dit onderscheid is daarmee te rechtvaardigen op basis van de specifieke kenmerken van onroerende zaken en aandelen in startende ondernemingen.
De leden van de fractie van de VVD vragen of de jurisprudentie van de Hoge Raad van 6 juni 2024
63
HR 6 juni 2024, ECLI:NL:HR:2024:705.
wel steun geeft aan de structurele toepassing van een vermogensaanwasbelasting. Hoe ziet het kabinet de lezing dat deze jurisprudentie slechts stelt dat een vermogensaanwasbelasting binnen een tegenbewijsregeling acceptabel kan zijn, zo vragen deze leden. Voorts vragen deze leden of het kabinet bereid is een toets op artikel 1 EP van het EVRM door een externe commissie of de Landsadvocaat te laten verrichten. De voorgestelde heffing op basis van werkelijk rendement sluit beter aan bij de werkelijke draagkracht van belastingplichtigen dan het huidige forfaitaire stelsel. Het huidige stelsel beoogt ook ongerealiseerde waardemutaties te belasten. Dit uitgangspunt komt tot uitdrukking in het feit dat de forfaitaire rendementspercentages mede zijn gebaseerd op de (al dan niet gerealiseerde) waardeontwikkeling van vermogensbestanddelen. De Hoge Raad heeft dit aspect niet als strijdig met het EVRM beoordeeld, maar juist het feit dat het huidige stelsel forfaitair is vormgegeven en daardoor voor een ongerechtvaardigde ongelijke behandeling zorgt tussen belastingplichtigen met goede en slechte rendementen. De Hoge Raad heeft in het arrest van 6 juni 2024 vuistregels gegeven over de wijze waarop het werkelijke rendement moet worden bepaald in het kader van de tegenbewijsregeling tegen het huidige forfaitaire stelsel. De Hoge Raad gaat hierbij uit van een vermogensaanwasbelasting voor alle bezittingen, zonder kostenaftrek (met uitzondering van rente op schulden in box 3) en zonder verliesverrekening. Deze invulling van het begrip werkelijk rendement is voldoende om de schending van artikel 14 EVRM en artikel 1 EP EVRM op te heffen. Het inkomensbegrip in het voorgestelde stelsel voor box 3 komt in de basis overeen met dit kader van de Hoge Raad. De aangebrachte toevoegingen zijn in het voordeel van de belastingplichtige, zoals de mogelijkheid tot kostenaftrek en verliesverrekening. Daarnaast geldt in het voorgestelde stelsel een vermogenswinstbelasting voor onroerende zaken en aandelen in of winstbewijzen van startende ondernemingen hetgeen een liquiditeitsvoordeel oplevert voor belastingplichtigen. Het kabinet acht het voorgestelde box 3-stelsel juridisch houdbaar omdat in het voordeel van belastingplichtigen wordt voortgebouwd op het kader van de Hoge Raad. Het wetsvoorstel is als onderdeel van het gebruikelijke wetgevingsproces voorgelegd voor een constitutionele toets door het Ministerie van Binnenlandse Zaken en Koninkrijksrelaties en de rijksbrede wetgevingstoets door het Ministerie van Justitie en Veiligheid, waarbij ook aandacht is voor de verenigbaarheid van het voorstel met grondrechten. In het advies van de Raad van State zijn bovendien geen kanttekeningen geplaatst bij de houdbaarheid van een vermogensaanwasbelasting in het licht van het EVRM. Het kabinet ziet daarom geen aanleiding voor aanvullende adviezen op dit punt.
De leden van de fractie van de VVD vragen hoe de heffing over vermogensaanwas zich verhoudt tot het arrest van de Hoge Raad van 2 juli 2021
64
HR 2 juli 2021, ECLI:NL:HR:2021:1047.
waarin is geoordeeld dat belastingheffing niet tot interen op vermogen mag leiden. In dat arrest lag de vraag voor of de belastingplichtige door de box 3-heffing werd geconfronteerd met een individuele en buitensporige last. De Hoge Raad oordeelde dat daarbij de heffing in samenhang met de gehele financiële situatie van de belastingplichtige moet worden bezien. De omstandigheid dat de belastingplichtige door de heffing inteert op vermogen kan een aanwijzing zijn dat hij door die heffing wordt geconfronteerd met een buitensporige last. Deze uitspraak ging over het forfaitaire box 3-stelsel voor de kalenderjaren 2016 en 2017, jaren waarin sprake was van lage gemiddelde spaarrentes. Bij belastingplichtigen met bijvoorbeeld uitsluitend spaargeld en weinig ander inkomen kon het dan in theorie voorkomen dat een belastingplichtige door de forfaitaire heffing in box 3 per saldo moest interen op zijn vermogen. Bij een vermogensaanwasbelasting is een dergelijke situatie niet mogelijk omdat uitsluitend belasting wordt geheven over het werkelijke rendement. In het geval van waardestijgingen van het vermogen is de vermogenspositie van een belastingplichtige daadwerkelijk toegenomen, waardoor geen sprake is van interen op vermogen door de belastingheffing.
De leden van de fractie van de VVD wijzen erop dat in box 1 en box 2 belastingheffing plaats vindt bij realisatie, terwijl in box 3 vermogensaanwas belast wordt. Deze leden vragen hoe het kabinet deze ongelijke behandeling in de verschillende boxen rechtvaardigt. Bij de herziening van de inkomstenbelasting per 2001 heeft de wetgever het boxenstelsel gecreëerd. Elke box kent zijn eigen regels en belastingtarief. Vermogensbestanddelen worden afhankelijk van de fiscale kwalificatie belast in een van de drie boxen. Een verschillende fiscale kwalificatie van hetzelfde type vermogensbestanddeel leidt ertoe dat de belastingheffing ook verschilt. Aandelen bijvoorbeeld kunnen op de balans van een eenmanszaak staan (box 1), een aanmerkelijk belang vormen bij een belang van 5% of meer (box 2) of als bezitting in box 3 belast worden bij een belang van minder dan 5%. Uit de opbouw van het boxenstelsel in de inkomstenbelasting volgt dat het vermogen in box 3 wordt aangemerkt als een belegging waardoor een afwijkende fiscale behandeling ten opzichte van ondernemingsvermogen in de andere boxen is gerechtvaardigd. In het huidige box 3-stelsel is sprake van een forfaitaire vermogensaanwassystematiek. Dit uitgangspunt komt tot uitdrukking in het feit dat de forfaitaire rendementspercentages mede zijn gebaseerd op de (al dan niet gerealiseerde) waardeontwikkeling van vermogensbestanddelen. Voorgesteld wordt om bij de invoering van een heffing over het werkelijke rendement in box 3 als hoofdregel de vermogensaanwassystematiek te behouden.
5.2.

Voorkoming van dubbele belasting
De leden van de fractie van de VVD vragen of het kabinet de constatering deelt dat – omdat Nederland op het moment van emigratie wil heffen over de aanwas van het vermogen gedurende het verblijf in Nederland – er voor toptalent dat enige tijd in Nederland werkt, sprake kan zijn van dubbele belasting. Ook de leden van de fractie van de SGP vragen naar het risico op dubbele belastingheffing bij bijvoorbeeld expats.
Nederland streeft er in algemene zin naar om de vermogensaanwas en het inkomen dat een belastingplichtige opbouwt in de periode dat hij in Nederland woont, in Nederland te belasten. Dit uitgangspunt is niet alleen vervat in de voorgestelde systematiek in box 3, maar ook in de verschillende bestaande exitheffingen in box 1 en box 2.
65
Bijvoorbeeld de fictieve eindafrekening over winst uit onderneming of resultaat uit overige werkzaamheden of de fictieve vervreemding van het aanmerkelijk belang bij emigratie. Ook hanteert Nederland een exitheffing over opgebouwde pensioenen en lijfrenten bij emigratie.
Omdat de belastingplichtige bij emigratie zal moeten afrekenen over waardeveranderingen toerekenbaar aan de Nederlandse periode, is het resultaat voor de vermogenswinstbelasting en vermogensaanwasbelasting in dit geval vergelijkbaar. In het wetsvoorstel is namelijk voor vermogensbestanddelen waarvoor een vermogenswinstbelasting geldt (aandelen in en winstbewijzen van startende ondernemingen en in het buitenland gelegen onroerende zaken) bij emigratie een fictieve vervreemding opgenomen. Overigens zal de fictieve vervreemding van in het buitenland gelegen onroerende zaken in verdragsrelaties in de regel niet geëffectueerd kunnen worden, omdat het heffingsrecht is toegedeeld aan de andere verdragsstaat.
In veel gevallen zal het land waarnaar geëmigreerd wordt een step-up geven voor de relevante vermogensbestanddelen (zoals aandelen of effecten), evenals Nederland zou doen bij immigratie. Een step-up voorkomt dat er dubbele belasting ontstaat over dezelfde vermogensaanwas. Als het andere land geen step-up verleent, kan dubbele belasting ontstaan. Door het niet verlenen van een step-up betrekt een land effectief inkomen in zijn grondslag dat is opgebouwd in de periode dat een belastingplichtige in het andere land woonde. Vanuit Nederlandse optiek is dit ongewenst.
Voor die gevallen van dubbele heffing bieden de belastingverdragen ter voorkoming van dubbele belasting in beginsel geen soelaas, omdat beide landen in overeenstemming met het belastingverdrag hun heffingsrecht effectueren.
66
Hetzelfde resultaat geldt voor landen waar Nederland geen verdrag mee heeft.
Belastingverdragen nemen in beginsel geen dubbele belasting weg die het gevolg is van opeenvolgend inwonerschap in verschillende landen. Het is aan het nationale recht van de staat van immigratie hoe om te gaan met de aanvang van de binnenlandse belastingplicht. Om dezelfde reden kan ook onder het huidige forfaitaire box 3-stelsel dubbele belasting optreden bij emigratie, afhankelijk van het nationale recht van de immigratiestaat.
Nederland betrekt alleen de vermogensaanwas in de Nederlandse periode in de heffing en doet daarmee binnen zijn mogelijkheden datgene wat nodig is om dubbele belastingheffing zoveel mogelijk te voorkomen.
De leden van de fractie van de VVD vragen of de keuze voor een afwijkend systeem van vermogensaanwasbelasting, dat niet aansluit bij internationale standaarden, het Nederlandse vestigingsklimaat ondermijnt.
Hoewel er weinig andere landen op dit moment een vermogensaanwasbelasting kennen, is een belastingheffing over ongerealiseerde vermogenswinsten bij emigratie internationaal niet ongebruikelijk en wordt deze door meer (Europese) landen toegepast. Belastingheffing over ongerealiseerde vermogenswinsten bij emigratie is bovendien toegestaan onder het EU-recht als wordt voldaan aan bepaalde voorwaarden, zoals automatisch uitstel van betaling. Daarnaast is een dergelijke heffing mogelijk onder de heffingssystematiek onder belastingverdragen (mits inkomen uit het relevante vermogensbestanddeel vóór emigratie belastbaar was in het land waarvan deze inwoner was).
De leden van de fractie van de VVD vragen of het kabinet bereid is om – daar waar door kwalificatieverschillen dubbele belasting ontstaat – eenzijdig maatregelen te nemen om juridische of economische dubbele heffing te voorkomen.
Bij de belastingheffing van vermogensbestanddelen bij emigratie is niet snel sprake van kwalificatieverschillen tussen landen, maar kan wel dubbele belasting over dezelfde vermogensaanwas optreden als gevolg van opeenvolgend inwonerschap in verschillende landen. Het ligt niet voor de hand dat Nederland eenzijdige maatregelen neemt om in dergelijke gevallen juridisch of economisch dubbele belastingheffing te voorkomen, omdat het internationaal gebruikelijk is dat het land waar een individu woont (of gewoond heeft), belasting mag heffen over de vermogensveranderingen die toerekenbaar zijn aan die periode en die vervolgens niet op grond van een belastingverdrag zijn toegewezen aan een ander land. Vanuit Nederlandse optiek is het daarom passend voor de staat van immigratie om een step-up te verlenen voor de relevante vermogensbestanddelen bij aanvang van de binnenlandse belastingplicht.
De leden van de fractie van de VVD vragen of het klopt dat de eerdere vrees dat expats in Nederland te weinig belasting zouden betalen door de partiële buitenlandse belastingplicht nu is omgeslagen in het omgekeerde probleem: dat zij Nederland links laten liggen vanwege de dreiging van dubbele heffing? Ook vragen deze leden of het kabinet bereid is om in gesprek te gaan met bedrijven als ASML, Unilever, Ahold Delhaize, ING en Philips om na te gaan of zij daadwerkelijk signalen ontvangen dat toptalent Nederland mijdt vanwege deze fiscale risico’s.
De partiële buitenlandse belastingplicht bood werknemers die gebruikmaakten van de expatregeling (voorheen: 30%-regeling) de mogelijkheid te kiezen om voor de belastingheffing van box 2 en box 3 te worden aangemerkt als buitenlandse belastingplichtige.
67
Artikel 2.6 Wet inkomstenbelasting 2001 (oud)
Tijdens de behandeling van het Belastingplan 2023 is door het lid Grinwis een motie ingediend die het kabinet verzocht om de afschaffing van de keuzeregeling partiële buitenlandse belastingplicht mee te nemen in de aanpak van belastingconstructies en fiscale regelingen.
68
Kamerstukken II, 2022–2023, 36 202, nr. 115
Het kabinet heeft ervoor gekozen de regeling eerst te evalueren. De keuzeregeling partiële buitenlandse belastingplicht werd alsnog bij het Belastingplan 2024 per amendement van het lid Grinwis
69
Kamerstukken II, 2023–2024, 36 418, nr. 69
afgeschaft met 114 stemmen voor en 34 tegen bij de toenmalige samenstelling van uw Kamer.
De afschaffing is ingegaan per belastingjaar 2025 met een overgangsregeling voor werknemers die eind 2023 al gebruik maakten van de regeling; zij kunnen in 2025 en 2026 nog gebruik blijven maken van de regeling. In een artikel in het Financieele Dagblad wordt door de indiener van het amendement, het lid Grinwis, aangegeven dat de achtergrond van het amendement is gelegen in het voorkomen van een dubbele niet-heffing over het vermogen van vanuit het buitenland afkomstige werknemers.
70
Belastingadviseurs: vermogenstaks expats slecht voor vestigingsklimaat, www.fd.nl, 29 december 2024
Het kabinet vindt een sterk vestigingsklimaat onmisbaar voor een stabiele Nederlandse economie. Dit kabinet heeft de ambitie om weer tot de top-vijf van meest concurrerende landen wereldwijd te horen. Ook het vorige kabinet had het vestigingsklimaat hoog in het vaandel staan. Dat kabinet heeft daarom, ondanks de afschaffing, besloten om de regeling te evalueren om te bezien of daaruit redenen voortkomen die een andere aanpak rechtvaardigen. De evaluatie van de partiële buitenlandse belastingplicht is uitgevoerd door SEO, tezamen met de evaluatie van de 30%-regeling en de regeling voor extraterritoriale kosten (ETK-regeling). De resultaten van het onderzoek van SEO zijn opgenomen in het rapport Kunde, Kosten en Keuzes uit juni 2024.
71
Kunde, Kosten en Keuzes, evaluatie 30%-regeling, extraterritoriale kostenregeling & partiële buitenlandse belastingplicht 2016–2022, SEO Economisch Onderzoek, Amsterdam, juni 2024.
Daarin concludeert SEO dat de partiële buitenlandse belastingplicht niet doeltreffend en niet doelmatig is. SEO geeft in haar rapport aan dat het niet aannemelijk is dat de partiële buitenlandse belastingplicht voor de meeste 30%-gebruikers een doorslaggevende factor zou zijn om niet naar Nederland te komen. SEO maakt in haar rapport wel een uitzondering voor een zeer beperkte groep hoog-vermogenden, die ook een gemiddeld hoger loon hebben. Het kabinet heeft verder geen andere signalen ontvangen dat de afschaffing een groot effect zou hebben op die bereidheid om in Nederland te gaan werken. Zie bijvoorbeeld het verslag van de bedrijfsgesprekken naar aanleiding van de amendementen.
72
Bijlage bij de Kamerbrief van 5 april 2024 (Kamerstukken I 2023/34, 36 418, AM).
Zoals uit dit verslag ook blijkt, is het kabinet regelmatig in gesprek met het bedrijfsleven over verschillende fiscale regelingen, waaronder de expatregeling en de keuzeregeling partiële buitenlandse belastingplicht. Hoewel het kabinet, rekening houdende met het vorengenoemde, momenteel geen aanleiding heeft om een voorstel te doen om de keuzeregeling partiële buitenlandse belastingplicht te herstellen blijft het graag over dit onderwerp in gesprek met het Nederlandse bedrijfsleven.
De leden van de fractie van de VVD vragen of het kabinet aan kan geven hoeveel expat-gerelateerde maatregelen zoals het afschaffen van het keuzerecht partiële buitenlandse belastingplicht, opleveren. Tijdens de plenaire behandeling van het Belastingplan 2024 is een amendement van het lid Grinwis c.s. aangenomen waarmee het keuzerecht voor partiële buitenlandse belastingplicht afgeschaft is met ingang van 2025.
73
Kamerstukken II 2023/24, 36 418, nr. 69.
Overgangsrecht geldt voor degenen die vóór 2024 al gebruik maakten van de 30%-regeling, en wel tot uiterlijk 31 december 2026. Uitgaande van het overgangsrecht leidt het afschaffen van het keuzerecht tot een opbrengst van € 6 miljoen in 2025, € 10 miljoen in 2026 en € 20 miljoen vanaf 2027.
De leden van de fractie van de VVD menen dat verslechtering van het vestigingsklimaat als gevolg van dubbele belastingheffing en bijkomstig verlies van toptalent economische schade met zich brengt en vragen naar de omvang hiervan. De leden van de fractie van de VVD vragen hierbij naar de positie van Nederland in de IMD-ranglijst voor concurrentiekracht en het beleid van het kabinet om deze positie te verbeteren.
Voor een bredere toelichting op de ambities en actieplannen rondom economie en ondernemingsklimaat wordt verwezen naar het regeerprogramma.
74
Kamerstukken II 2024/25, 36 471, nr. 96.
Het versterken van de concurrentiekracht is een speerpunt van dit kabinet. Dit kabinet hecht daarom veel belang aan de evaluatie van expat-gerelateerde maatregelen zoals het afschaffen van de partiële buitenlandse belastingplicht, en blijft met het Nederlandse bedrijfsleven in gesprek over dit onderwerp. Voor de verdere beantwoording wordt verwezen naar het antwoord op de vraag over partiële buitenlandse belastingplicht.
De leden van de fractie van de SGP vragen hoe het kabinet kijkt naar de mogelijkheid dat verliezen niet helemaal verrekend kunnen worden door bijvoorbeeld buitenlandse werknemers die maar tijdelijk in Nederland verblijven. Acht het kabinet dit juridisch houdbaar?
In het wetsvoorstel is een onbeperkte voorwaartse verliesverrekening opgenomen. Er is geen achterwaartse verliesverrekening opgenomen omdat dit voor een derving van honderden miljoenen in de eerste jaren zou leiden en achterwaartse verliesverrekening daarnaast voor de Belastingdienst complex is om uit te voeren. Er zijn geen indicaties dat deze regeling in strijd is met het EU-recht of andere internationale afspraken. Bovendien zijn er ook andere (Europese) landen die achterwaartse verliesverrekening uitsluiten.
5.3.

Emigratie
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen waarom bij emigratie een betalingsregeling volgens het kabinet voldoende is als het gaat om het belasten van nog niet gerealiseerde vermogenswinst, maar bij binnenlandse belastingheffing niet. Deze leden vragen waarom de situatie bij belastingplichtigen die emigreren anders is dan bij belastingplichtigen die in Nederland blijven. Voorts vragen deze leden of een betalingsregeling zonder beperking in de tijd niet te ruim is en of deze regeling betekent dat uiteindelijk alleen belasting wordt betaald als sprake is van daadwerkelijke vervreemding (zoals verkoop of overlijden). Indien vanwege emigratie een conserverende belastingaanslag wordt opgelegd, is er een Europeesrechtelijke verplichting om langdurig uitstel van betaling te geven. De regeling voor uitstel van betaling voorkomt dat de conserverende belastingaanslag bij emigratie in strijd is met het recht op vrij verkeer van personen. Zonder uitstel van betaling zou de conserverende belastingaanslag immers een belemmering vormen voor de belastingschuldige om zich in een ander land binnen de EU of EER te vestigen. Het uitstel van betaling wordt beëindigd, indien zich een situatie voordoet waarin in binnenlandse situaties belasting zou worden geheven (zoals verkoop of overlijden). Op die manier wordt de geëmigreerde belastingplichtige op vergelijkbare wijze behandeld als de binnenlandse belastingplichtige.
De leden van de fractie van de VVD vragen of het kabinet kan verduidelijken in welke situaties bij emigratie een conserverende belastingaanslag zal worden opgelegd. Deze leden vragen tevens of het kabinet kan bevestigen dat een heffingsmoment bij emigratie niet nodig is als het gaat om vastgoed in Nederland en dat alleen een conserverende aanslag wordt opgelegd indien sprake is van emigratie en de belastingplichtige vastgoed bezit in een niet-verdragsland. Bij emigratie wordt een conserverende aanslag opgelegd om de waardeontwikkeling die gedurende de binnenlandse belastingplicht heeft plaatsgevonden maar nog niet in de heffing is betrokken, alsnog in de heffing te betrekken. Het doel is om de belastingclaim over de waardeontwikkeling veilig te stellen voordat de belastingplichtige is geëmigreerd. Een dergelijke conserverende aanslag is alleen nodig voor aandelen in startende ondernemingen en voor onroerende zaken die gelegen zijn in een land waar Nederland geen verdrag mee heeft gesloten. Het gaat hier dus maar om een zeer beperkt deel van het box 3-vermogen. Bij al het box 3-vermogen waarvoor het vermogensaanwasregime geldt, worden de waardeontwikkelingen jaarlijks belast en is dus geen sprake van een belastingclaim die vanwege emigratie moet worden veiliggesteld. Ten aanzien van in Nederland gelegen onroerende zaken blijft een belastingplichtige ook na emigratie (buitenlands) belastingplichtig. Voor die onroerende zaken wordt volgens het wetsvoorstel geen conserverende aanslag opgelegd. Er zullen bovendien geen conserverende aanslagen worden opgelegd ten aanzien van onroerende zaken die zijn gelegen in een land waarmee Nederland een verdrag heeft gesloten ter voorkoming van dubbele belasting. De belastingverdragen die Nederland heeft gesloten plegen namelijk het heffingsrecht over vermogenswinsten behaald met de vervreemding van onroerende zaken exclusief toe te wijzen aan de staat waarin de onroerende zaak is gelegen.
De leden van de fractie van de VVD vragen of directe afrekening van de conserverende belastingaanslag op verzoek van de belastingplichtige mogelijk is. Een conserverende belastingaanslag is een belastingaanslag die de belastingplichtige mogelijk in de toekomst moet betalen. Indien de belastingplichtige direct afrekent over de conserverende aanslag, dan kan de belastingplichtige te veel belasting betalen. In de toekomst kan de conserverende belastingaanslag, afhankelijk van de omstandigheden, namelijk nog worden verminderd. Het doel van deze verminderingen is om te voorkomen dat de belastingschuldige slechter af zou zijn ten opzichte van de situatie dat hij niet was geëmigreerd. Een vermindering vindt plaats, indien:
- 1.
de bezitting bij de vervreemding (als gevolg van waardedalingen na het moment van emigratie) minder waard is geworden dan waarvan is uitgegaan bij het opleggen van de conserverende belastingaanslag;
- 2.
de belastingtarieven zijn gewijzigd en de verschuldigde inkomstenbelasting daardoor lager geweest zou zijn bij een heffing op het moment van de vervreemding in vergelijking met de verschuldigde belasting die uit de opgelegde conserverende belastingaanslag volgt;
- 3.
de belastingplichtige in een ander land belasting verschuldigd is als gevolg van de vervreemding;
- 4.
de belastingschuldige (om een andere reden dan hiervoor genoemd) minder belasting verschuldigd was geweest als hij op het moment van de vervreemding nog in Nederland zou hebben gewoond.
De leden van de fractie van de SP vragen hoe datgene dat in de memorie van toelichting beschreven staat onder «5.3 Emigratie» zich verhoudt met de exitheffing die wordt beschreven in de Kamerbrief van 6 december 2024.
75
Kamerstukken II 2024/25, 25 087, nr. 342.
Deze leden vragen tevens in hoeverre er gesproken kan worden van een exitheffing in de nieuwe box 3 en welke mogelijkheden er zijn om dit uit te breiden. De in paragraaf 5.3 van de memorie van toelichting beschreven heffing bij emigratie is inderdaad een exitheffing zoals die wordt beschreven in de genoemde Kamerbrief, namelijk een heffing bij emigratie over de waardeontwikkeling van vermogen die in de periode voor emigratie is opgebouwd in het land van waaruit geëmigreerd wordt.
76
Kamerstukken II 2024/25, 25 087, nr. 342, p. 3 en 6.
Het is niet mogelijk om deze exitheffing voor box 3 uit te breiden. Bij een vermogensaanwasbelasting wordt al jaarlijks over de waardeontwikkeling geheven en is er dus geen sprake van een belastingclaim die bij emigratie moet worden veiliggesteld. Daarom voorziet het wetsvoorstel alleen in een exitheffing voor vermogensbestanddelen waarvoor een vermogenswinstregime wordt voorgesteld. Hierbij is van belang dat bij onroerende zaken die in Nederland zijn gelegen ook na emigratie nog een belastingplicht blijft bestaan, waardoor een exitheffing niet noodzakelijk is. Bij onroerende zaken die zijn gelegen in landen waarmee Nederland een verdrag heeft gesloten, wordt geen exitheffing opgelegd omdat de heffing over de vermogensontwikkeling van die onroerende zaak in het verdrag aan die landen pleegt te worden toegewezen. Om deze redenen is een exitheffing alleen nodig bij onroerende zaken die zijn gelegen in niet-verdragslanden en bij aandelen in startende ondernemingen en daar voorziet het wetsvoorstel reeds in.
5.4.

Caribisch Nederland (BES-eilanden)
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen in hoeverre wordt verwacht dat belastingontwijking via de BES-eilanden een risico vormt. Deze leden vragen hoe vermogen op dit moment in Caribisch Nederland wordt belast en of het voor Nederlandse vermogenden aantrekkelijk is om zich een deel van de tijd in Caribisch Nederland te vestigen en zo hun belastingafdracht te verlagen. De BES-eilanden kennen, anders dan het Europese deel van Nederland geen belastingheffing in box 3. Ook het onderhavige wetsvoorstel voorziet daar niet in. Het is mogelijk dat een Nederlandse belastingplichtige daadwerkelijk meer dan de helft van het jaar op de BES woont en daardoor binnenlands belastingplichtig is op de BES. Iemand is belastingplichtig op de BES indien diegene daadwerkelijk daar woont. Dit betreft een feitelijke toets. Indien blijkt dat een persoon feitelijk in het Europese deel van Nederland woont, dan vindt belastingheffing niet op de BES plaats maar in het Europese deel van Nederland.
6.

Overwogen alternatieven
6.1.

Vermogenswinstbelasting
De leden van de fractie van D66 vragen om een inhoudelijke reactie op de suggestie van de afdeling advisering van de Raad van State om een volledige vermogenswinstbelasting te overwegen. Een vermogenswinstbelasting voor box 3 is door het kabinet onderzocht. In de Wet werkelijk rendement box 3 is gekozen voor een hybride variant, waarbij voor onroerende zaken en aandelen in startende ondernemingen sprake is van een vermogenswinstbelasting. Een volledige vermogenswinstbelasting kent diverse nadelen, zoals de prikkel tot fiscale planning om belastingheffing uit te stellen, economische verstoringen, forse negatieve budgettaire gevolgen in de eerste jaren, complexiteit voor burgers en ingrijpende gevolgen voor de uitvoering door de Belastingdienst. Daarom heeft het kabinet gekozen voor het voorgestelde hybride stelsel.
6.2.

Belasting op basis van reële werkelijke rendement
De leden van de fractie van de SGP vragen of het kabinet de lezing deelt dat het gebruik van het reële werkelijke rendement meer recht doet aan het draagkrachtbeginsel dan het nominale werkelijke rendement. Deze leden en de leden van de fractie van D66 vragen waarom geen rekening is gehouden met de inflatie. Ook vragen deze leden of is overwogen om rekening te houden met schommelingen in wisselkoersen die gevolgen kunnen hebben op het reële werkelijke rendement. In de memorie van toelichting bij het onderhavige wetsvoorstel wordt aangegeven dat het belasten van het reële werkelijke rendement het beste aansluit bij het draagkrachtbeginsel.
77
Kamerstukken II 2024/25, 36 748, nr. 3, p. 49.
Het voorstel is echter om het nominale werkelijke rendement uit sparen en beleggen te belasten. Dit betreft de toename van de waarde van het vermogen in euro’s. Redenen om geen rekening te houden met inflatie in box 3 is dat het zich niet beperkt tot box 3, maar geldt voor alle onderdelen van het belastingstelsel waar kapitaalinkomsten worden belast. In die andere onderdelen van het belastingstelsel is het belasten van het nominale werkelijke rendement de hoofdregel. Daarnaast zou het lastig uitlegbaar zijn om bij deflatie extra belasting te heffen en zou het rekening houden met inflatie naar verwachting aanzienlijke budgettaire effecten hebben.
De leden van de fractie van de SGP wijzen op de mogelijkheid tot een noodrem bij hoge inflatie en vragen het kabinet naar de uitvoeringsgevolgen en budgettaire gevolgen hiervan. In de systemen van de Belastingdienst wordt uitgegaan van berekeningen en heffingen op basis van nominale bedragen, en wordt er geen rekening gehouden met een inflatiecorrectie.
In de brief van 29 september 2022
78
Kamerstukken II, 2022/23, 32 140, nr. 139.
is naar aanleiding van een toezegging uitgebreid ingegaan op de overwegingen om in een toekomstig stelsel op basis van werkelijk rendement in box 3 wel of geen rekening te houden met inflatie. De vraag is of de belastinggrondslag het nominale werkelijke rendement zou moeten zijn of het reële werkelijke rendement. Het nominale werkelijke rendement is de toename van de waarde van het box 3-vermogen in euro’s. Het reële werkelijke rendement is de toename van de hoeveelheid goederen en diensten die de belastingplichtige met het vermogen kan kopen. Het verschil tussen het nominale en het reële werkelijke rendement is de geldontwaarding (inflatie).
De brief bevat als conclusie dat een belasting over het reële werkelijke rendement het beste aansluit bij het draagkrachtbeginsel. Het deel van het nominale inkomen dat nodig is om de koopkracht van het vermogen op peil te houden, levert de spaarder immers per saldo geen extra draagkracht op ten opzichte van iemand zonder spaargeld. Rekening houden met inflatie heeft echter een aantal belangrijke nadelen. Dit is ook toegelicht in de brief aan de voorzitter van de Eerste Kamer van 1 september 2023.
79
Kamerstukken Eerste Kamer, 2022/23, 36 202, AC.
In deze brief is een inventarisatie opgenomen rondom het begrip inflatieneutrale belastingheffing op basis van een toezegging aan het Eerste Kamerlid Essers.
Zo zou rekening houden met inflatie naar verwachting aanzienlijke budgettaire gevolgen hebben. Het reële inkomen is in box 3 immers normaal gesproken lager dan het nominale inkomen. Deze derving zou in box 3 (geheel of gedeeltelijk) gecompenseerd kunnen worden met een lager heffingsvrij resultaat en/of een hoger tarief. Gemiddeld schieten belastingplichtigen er dan per saldo niets mee op. Het zou voor de te betalen belasting immers niet uitmaken of bijvoorbeeld 30% belasting verschuldigd is over € 6.000 nominaal werkelijk rendement of bijvoorbeeld 45% over € 4.000 reëel werkelijk rendement.
Aansluiten bij het nominale werkelijke rendement is bovendien herkenbaar en eenvoudig. Als alleen in box 3 het reële werkelijke rendement zou worden belast, zou dat tot verschillen tussen de boxen in inkomstenbelasting leiden. Rente-inkomsten zouden in box 2 bijvoorbeeld nominaal worden belast en in box 3 reëel. Dat kan tot gedragseffecten leiden. Rekening houden met inflatie zou het stelsel ook complexer maken voor de burger en de uitvoering. Inflatie staat immers niet op de bankafschriften. Een ander punt is dat het lastig uitlegbaar zal zijn als spiegelbeeldig extra belasting wordt geheven in het geval van negatieve inflatie (deflatie).
Op basis van de voornoemde brief van 1 september 2023 wordt geconcludeerd dat een inflatieneutrale belastingheffing als theoretisch concept weliswaar superieur is ten opzichte van het nominalistische stelsel, maar dat een inflatieneutrale belastingheffing en uitvoeringstechnisch complex en beleidsmatig ingrijpend is. Het vorige kabinet zag op dat moment geen reden om verder onderzoek te doen naar inflatieneutrale belastingheffing en dat geldt ook voor het huidige kabinet.
6.3.

Vermogensbelasting
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA zijn benieuwd naar de mogelijkheden voor een vermogensbelasting en vragen of het kabinet het ermee eens is dat de draagkracht van mensen met vermogen – ongeacht het inkomen – vele malen groter kan zijn dan die van mensen zonder vermogen. Omdat de werkelijke rendementen niet worden belast, worden bij een vermogensbelasting belastingplichtigen met laag renderend vermogen, zoals bank- en spaartegoeden, absoluut gezien even zwaar belast over hun vermogen als succesvolle beleggers, terwijl het inkomen uit vermogen bij laag renderend vermogen veel lager is. Dat sluit niet aan bij het draagkrachtbeginsel. Mede daarom heeft het kabinet niet gekozen voor een vermogensbelasting.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen of een anticumulatieregeling met een plafond van 99 procent juridisch houdbaar zou zijn. Verder vragen deze leden of het klopt dat het rendement op grotere vermogens doorgaans groter is vanwege de grotere mogelijkheden voor diversifiëring wat het risico op het overschrijden van de anticumulatieregeling bij een voldoende laag tarief beperkt. Het klopt dat belastingplichtigen met relatief lagere vermogens in box 3 gemiddeld genomen meer spaargeld hebben, en belastingplichtigen met hogere vermogens in box 3 gemiddeld genomen meer andere bezittingen die gemiddeld genomen hogere rendementen zullen opleveren. Hierbij moet echter worden benadrukt dat dit om gemiddelden gaat en dat de spreiding rond deze gemiddelden groot is. In een arrest van het EHRM is geoordeeld dat een Franse vermogensbelasting, die gemaximeerd was op 85% van het netto belastbaar inkomen, mede gezien deze begrenzing binnen de grenzen valt van de aan de staat toekomende beleidsvrijheid op het gebied van belastingen.
80
EHRM 4 januari 2008, nrs. 834/05 en 27815/05, ECLI:CE:ECHR:2008:0104DEC002583405.
Een dergelijke anticumulatieregeling lijkt dus in ieder geval juridisch houdbaar. De Landsadvocaat heeft er verder op gewezen dat naarmate het tarief van een vermogensbelasting lager is en een eventuele vrijstelling van vermogensbelasting hoger, een dergelijke vermogensbelasting minder snel zal leiden tot risico’s op schending van het eigendomsrecht.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen hoeveel een vermogensbelasting boven op de voorgestelde Wet werkelijk rendement box 3, met een tarief van 1% voor vermogen boven € 1 miljoen vermogen en 2% boven € 5 miljoen vermogen (exclusief de eigen woning) zou opleveren en hoeveel belastingplichtigen gebruik zouden maken van de anticumulatieregeling. Op dit moment is geen raming beschikbaar voor de gevraagde uitwerking van een vermogensbelasting. Meer in het algemeen kan wel gesteld worden dat een anticumulatiebepaling een drukkend effect op de opbrengst van een vermogensbelasting zal hebben, met name juist ook bij de hoogste vermogens die immers hun inkomen uit dividend in belangrijke mate kunnen sturen.
De leden van fractie van GroenLinks-PvdA vragen naar juridische drempels om een wereldwijde vermogensbelasting in te voeren, welke uitvoeringsproblemen dat met zich mee brengt en of de regering bereid is een wereldwijde vermogensbelasting in te voeren. Voorop moet worden gesteld dat bij een wereldwijde vermogensbelasting allereerst wereldwijde overeenstemming nodig is om een dergelijk belasting in te voeren. Nederland kan uiteraard niet unilateraal een wereldwijde vermogensbelasting invoeren. Het voorstel van Parrinello, Varaschin en Zucman betreft een oplossing voor de mogelijkheden die zeer vermogende personen hebben om vergelijkbaar met multinationals hun belastingdruk te verlagen. Over de gewenste internationale aanpak van de belastingdruk van zeer vermogenden ben ik uitgebreid ingegaan in antwoord op een voorgaande vraag van de leden van de fractie van GroenLinks-PvdA naar een wereldwijde minimumbelasting op vermogen van twee procent en de positie van de EU op dit punt en de rol van Nederland hierbij. Een juridische drempel die in het oog gehouden zou moeten worden, zowel bij de invoering van een nationale als internationale vermogensbelasting, is de werking van belastingverdragen. Een aantal (Nederlandse) belastingverdragen bevatten namelijk bepalingen over de verdeling van heffingsrechten ten aanzien van belastingen over vermogen.
7.

Budgettaire effecten
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen waarom het kabinet budgetneutraliteit van groot belang acht en wat erop tegen zou zijn als de opbrengsten uit het nieuwe stelsel hoger uitvallen. Het doel van het wetsvoorstel is het werkelijke rendement uit sparen en beleggen te belasten. Dit leidt in vergelijking met de forfaitaire rendementsheffing tot een robuuste en rechtvaardige belastingheffing van inkomen uit box 3-vermogen. Het kabinet heeft zich daarbij net als het vorige kabinet ten doel gesteld dat de hervorming van box 3 budgettair neutraal uitpakt. Met het wetsvoorstel wordt dus een verbetering beoogd van de wijze waarop het inkomen uit vermogen in box 3 wordt belast en er is niet beoogd om de belastingdruk in box 3 te verhogen of te verlagen. Tegelijk staat de voorliggende hervorming een hogere of lagere belastingdruk niet in de weg: een eventuele wens hiertoe kan in de toekomst vormgegeven worden door bijvoorbeeld het tarief te wijzigen.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen hoe het streven naar een budgettair neutrale hervorming van box 3 zich verhoudt tot de vermogensongelijkheid in Nederland en het feit dat het belastingstelsel ongelijkheid tussen huishoudens vergroot omdat inkomen uit vermogen relatief lager wordt belast dan inkomen uit arbeid. Zoals hiervoor gesteld heeft het kabinet net als het vorige kabinet ervoor gekozen om box 3 budgettair neutraal te hervormen waarbij het tarief van 36% als uitgangspunt genomen. Het tarief van 36% geldt sinds 2024. In 2020 bedroeg het box 3-tarief nog 30%, daarna is dit tarief in opeenvolgende stappen verhoogd naar 36%. Dit kabinet kiest er nu niet voor dit tarief nog verder te verhogen. Het kan in de ogen van het kabinet niet genoeg worden benadrukt dat het belasten van het werkelijke rendement op vermogen in box 3 een belangrijke volgende stap is in het evenwichtig belasten van arbeid en vermogen. Hierdoor wordt immers ook al het rendement belast dat nu hoger uitkomt dan het forfaitaire rendement in het huidige overgangsstelsel. De totale lastendruk op het box 3-vermogen blijft gelijk aan de huidige belastingdruk maar onderliggend juist eerlijker verdeeld.
De leden van de fractie van de VVD vragen naar de ontwikkeling van de box 3-opbrengst over de periode 2020 tot en met 2030. In het bijzonder willen zij een uitsplitsing naar vermogenscategorieën. Onderstaande tabel toont voor de jaren 2020 tot en met 2022 de daadwerkelijke belastingopbrengsten in box 3. Hierbij zijn de herstelbetalingen als gevolg van de Hoge Raad uitspraken uit 2021 en 2024 niet meegenomen. Vanaf 2023 betreffen de belastingopbrengsten een raming. Het basispad vanaf 2028 bestaat uit het oude stelsel tot en met 2022 (exclusief rechtsherstel, inclusief structurele beleidswijzigingen zoals de structureel aangepaste leegwaarderatio, en het structureel verhoogde tarief uit de Belastingplannen 2023 en 2024) opgehoogd naar wat dit stelsel vanaf 2028 zou opleveren. Het is niet mogelijk de belastingopbrengsten uit te splitsen naar vermogenscategorieën, omdat het heffingvrij vermogen en vanaf 2028 het heffingsvrij resultaat op het gehele vermogen of resultaat betrekking heeft.
Jaar | Opbrengst | Geraamde opbrengst | Basispad
2020 | € 4,4 mld | |
2021 | € 5,0 mld | |
2022 | € 5,0 mld | |
2023 | | € 5,9 mld |
2024 | | € 6,9 mld |
2025 | | € 8,6 mld |
2026 | | € 11,5 mld |
2027 | | € 11,6 mld |
2028 | | € 10,0 mld | € 9,0 mld
2029 | | € 9,0 mld | € 8,9 mld
2030 | | € 8,6 mld | € 8,7 mld
De leden van de fractie van de VVD vragen of de opbrengst in box 3 onder het stelsel op basis van werkelijk rendement meer conjunctuurgevoelig is dan onder het huidige stelsel (inclusief de tegenbewijsregeling) en het stelsel van voor 2016. De belastingopbrengsten in box 3 onder het stelsel op basis van werkelijk rendement zijn sterk afhankelijk van de conjunctuur. Als de waarde van aandelen- en huizenmarkten sterk stijgen, dan levert het stelsel op basis van werkelijk rendement meer op dan het stelsel met tegenbewijsregeling en het stelsel van voor 2016. Als de waarde aandelen- en huizenmarkten minder stijgen of dalen juist minder. Het stelsel van voor 2016 was relatief conjunctuuronafhankelijk. Het forfaitaire stelsel met tegenbewijsregeling is met name in een dalende markt gevoeliger voor conjunctuurschommelingen, omdat belastingplichtigen door het indienen van tegenbewijs belast worden op basis van hun werkelijk behaalde rendement.
Verder vragen de leden van de fractie van de VVD of de onzekerheid van de opbrengsten gekwantificeerd kan worden en in welke situaties de uitschieters in de box 3-opbrengst kunnen oplopen tot meer dan € 1 miljard euro. De raming voor het onderhavige wetsvoorstel kent een hoge mate van onzekerheid. In een jaar met stijgende aandelenmarkten en veel vastgoedtransacties zal de opbrengst in box 3 vermoedelijk hoger zijn dan geraamd, in een jaar met grote vermogensverliezen en weinig vastgoedtransacties juist lager. Uitschieters in de belastingopbrengsten kunnen oplopen tot meer dan € 1 miljard. Het Ministerie van Financiën maakt puntschattingen en werkt niet met bandbreedtes. In de raming is steeds uitgegaan van een gemiddelde van goede en slechte jaren. Overigens faciliteren de begrotingsregels variatie in de opbrengst van belastingen als gevolg van conjunctuurschommelingen. Dit speelt bijvoorbeeld ook bij de btw en de vennootschapsbelasting. Door belastingopbrengsten mee te laten bewegen met de conjunctuur, functioneert de overheidsbegroting als schokdemper voor de economie.
De leden van de fractie van de SGP vragen hoe het kabinet reflecteert op het feit dat in de berekening van de budgettaire effecten uitgegaan wordt van een opbrengst uit het stelsel zoals dat gold in 2017 dat juist bezwaren kende ten aanzien van bijvoorbeeld rechtvaardigheid. Het kabinet herkent dat er naar aanleiding van de jurisprudentie, in het bijzonder sinds het Kerstarrest
81
HR 24 december 2021, ECLI:NL:HR:2021:1963.
, maatregelen zijn genomen om het box 3-stelsel in lijn te brengen met het sindsdien geldende recht en dat deze stappen in de regel ook hebben geleid tot een lagere opbrengst. Het kabinet wijst er echter op dat de strijdigheid van het oude box 3-stelsel met het EVRM ziet op de wijze waarop het belastbare inkomen voor belastingplichtigen werd bepaald. Het is daarmee niet zo dat het beoogde aandeel van box 3 in de totale belastinginkomsten op zichzelf onrechtmatig of onrechtvaardig is. Dat is ter beoordeling aan de wetgever. Met het huidige voorstel beoogt het kabinet beide zaken te herstellen zodat de door de wetgever beoogde opbrengst weer tot stand komt op een wijze die rechtmatig en rechtvaardig is.
De leden van de fractie van de SGP vragen hoe de structurele budgettaire opbrengst van het voorstel op lange termijn zich verhoudt tot de beoogde budgetneutraliteit en waarom in dit licht niet gekozen is voor een lager tarief. Het wetsvoorstel betreft een hervorming van box 3 waarbij overgestapt wordt van bepaling van het inkomen uit vermogen op basis van een forfaitair rendement naar een systeem dat het werkelijke rendement op vermogen belast. Bij de bepaling van het werkelijke rendement wordt voor onroerende zaken en aandelen in startende ondernemingen een vermogenswinstbelasting vastgesteld en bovendien wordt voorzien in de mogelijkheid tot verliesverrekening. Daarnaast kiest het kabinet ervoor de hogere uitvoeringskosten van het nieuwe stelsel ook te dekken met de belastingopbrengsten in relatie tot box 3. Deze elementen leiden ertoe dat de geraamde meerjarige budgettaire opbrengst een sterk afwijkend patroon kent van het basispad. Dit wordt voor een groot deel veroorzaakt door het deel van de box 3 grondslag waarvoor de vermogenswinstbelasting zal gelden, omdat dit op korte termijn ten opzichte van het basispad leidt tot uitstel van belastingheffing en daarmee dus lagere opbrengsten, die pas op langere termijn weer worden rechtgetrokken. De bepaling van wat «budgetneutraal» is, is daarmee complexer dan bij bijvoorbeeld een simpele tariefwijziging. Het kabinet hanteert bij de toepassing van dit begrip de lijn dat de opbrengst in zowel de eigen als volgende kabinetsperiode in ieder geval gelijk is aan de opbrengsten in die periode volgens het basispad. Op die manier wordt voorkomen dat een rekening wordt doorgeschoven. Onder deze voorwaarden en bijbehorende tariefstelling groeien op de lange termijn naar verwachting de ontvangsten door, zodat een structurele meeropbrengst ontstaat. Gezien de lange termijn waarop deze ontwikkeling zich naar verwachting voordoet, vindt het kabinet het passend dat een toekomstig kabinet zich hier desgewenst over buigt wanneer dit zich materialiseert, ten opzichte van het alternatief waarbij de hervorming beslag legt op de budgettaire ruimte van dit en het volgende kabinet.
8.

Gevolgen voor het bedrijfsleven en burger
De leden van de fractie van de ChristenUnie zien een vergroting van de complexiteit, bijvoorbeeld als het gaat om het bijhouden van verbeterkosten, en vragen in hoeverre het kabinet belastingplichtigen in staat acht om dit zelf bij te houden en in hoeverre hiervoor professionele hulp nodig is. De mate van complexiteit hangt sterk af van de samenstelling van het vermogen. Met name bij meer gevarieerd vermogen waarbij sprake is van veel transacties gedurende het jaar kan de aangifte complex zijn. Dergelijke belastingplichtigen zullen vaak een adviseur hebben. Ook biedt de Belastingdienst desgewenst ondersteuning bij het doen van aangifte. Bij belastingplichtigen met bijvoorbeeld enkel een spaarrekening, een beleggingsrekening en/of een vakantiewoning zal de aangifte minder complex zijn. Door bezitters van onroerende zaken is ook juist sterk gewezen op de wenselijkheid van kostenaftrek, ook in het huidige forfaitaire stelsel met tegenbewijsregeling. Hoewel het bijhouden van kosten inderdaad ingewikkelder is dan een regeling zonder kostenaftrek, verwacht het kabinet dat belastingplichtigen het logisch zullen vinden dat zij hun kosten kunnen aftrekken en dat zij gemiddeld genomen in staat zullen zijn deze kosten bij te houden.
8.1.

Inkomenseffecten
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen of de verliesverrekeningsdrempel in de praktijk kan betekenen dat het heffingsvrije resultaat lager uitvalt, bijvoorbeeld wanneer iemand een winst van € 2.300 heeft geboekt en een verlies van € 500 heeft geleden. Deze leden vragen of het klopt dat het nettoresultaat dan gelijk is aan het heffingsvrije resultaat, maar toch over een resultaat van € 500 belasting dient te worden betaald vanwege de verliesverrekeningsdrempel van € 500. Een belastingplichtige kan niet in hetzelfde jaar een winst en een verlies hebben. In een kalenderjaar wordt eerst het resultaat uit sparen en beleggen bepaald. Dit is het resultaat uit alle vermogensbestanddelen. Vervolgens wordt dit resultaat, voor zover dit resultaat positief is, verminderd met het heffingsvrije resultaat en vervolgens verminderd met eventuele persoonsgebonden aftrek. Vervolgens kunnen bij het bepalen van het belastbare inkomen uit sparen en beleggen eventuele verliezen uit eerdere jaren worden verrekend.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen hoe het kabinet gaat waarborgen dat bepaalde uitwerkingen van het nieuwe stelsel goed worden uitgelegd aan belastingplichtigen, zodat zij niet verrast worden door hun belastingaanslag. In de voorbereidingen op de inwerkingtreding van het nieuwe stelsel en de daaropvolgende aangifteperiode zal er door de Belastingdienst veel aandacht worden besteed aan informatieverstrekking aan burgers. Dit gebeurt door middel van het verstrekken van informatie op de website van de Belastingdienst of op sociale media, de BelastingTelefoon (en gedurende de aangifteperiode, ook met behulp van de Belastingdienstbus). Ook kunnen belastingplichtigen voor hulp bij het doen van een aangifte een afspraak maken bij een Belastingdienstkantoor of een steunpunt van de Belastingdienst. Daarnaast zal door de Belastingdienst na de inwerkingtreding van de Wet werkelijk rendement box 3 op het vroegst mogelijke moment een invoeringstoets worden uitgevoerd waarbij eventuele signalen en mogelijke knelpunten vanuit de doelgroep en de uitvoering worden onderzocht om indien nodig tijdig te kunnen bijsturen of in te grijpen.
De leden van de fractie van de VVD merken op dat variatie in het werkelijk behaalde rendement ertoe kan leiden dat er ook variaties optreden in te ontvangen inkomensafhankelijke regelingen en vragen naar de simulatie in MIMOSI.
82
Mimosi is een microsimulatiemodel ontwikkeld door het Centraal Planbureau (CPB). Met Mimosi wordt het brutonetto traject van een grote groep individuele huishoudens gesimuleerd op basis van hun kenmerken, het beleid en de economische omstandigheden.
Het is niet mogelijk het simulatiemodel MIMOSI met uw Kamer te delen omdat de uitkomsten van individuele huishoudens niet kunnen worden verstrekt vanwege de vertrouwelijkheid van gegevens. De uitkomsten van deze simulatie staan uitgebreid beschreven in de memorie van toelichting.
Eerder is met uw Kamer gedeeld dat ongeveer drie procent van de ontvangers van toeslagen tegelijkertijd belasting betaalt in box 3, en er dus beperkte samenloop is tussen een stelsel op basis van werkelijk rendement en inkomensafhankelijke regelingen, zoals de toeslagen.
83
Kamerstukken II, 2022/2023, 32 140, nr. 139.
De vermogensgrenzen binnen de toeslagen zorgen voor een beperkte mate van doorwerking op het verzamelinkomen, aangezien grote vermogens niet in aanmerking komen voor toeslagen. Voor de huishoudens waar wel samenloop ontstaat sluit het nieuwe stelsel – en daarmee het eventuele lagere of hogere recht op inkomensafhankelijke regelingen – beter aan bij hun werkelijke inkomen uit vermogen.
De leden van de fractie van de VVD vragen of breder uiteengezet kan worden wat de gevolgen zijn van dit wetsvoorstel voor een breed scala aan regelingen, waaronder ook gemeentelijke regelingen en bijvoorbeeld zorgbetalingen. Het box 3-inkomen is onderdeel van het verzamelinkomen. Daarmee werkt de hoogte van het box 3-inkomen door op veel inkomensafhankelijke regelingen, zoals toeslagen, de eigen bijdrage voor de Wet langdurige zorg en eventueel gemeentelijke regelingen. Overigens gelden bij een aantal van deze regelingen ook vermogenstoetsen, waardoor mensen die belasting betalen in box 3 mogelijk geen recht hebben op deze regelingen omdat ze een te hoog vermogen hebben. Dat wijzigt niet door de overstap naar werkelijk rendement. Door de overstap naar werkelijk rendement zal wel meer variatie optreden in de hoogte van het box 3-inkomen. Binnen een jaar zullen bepaalde huishoudens een hoger box 3-inkomen hebben, terwijl andere huishoudens juist een lager box 3-inkomen hebben dan in het huidige stelsel met forfaits. Ook over de jaren wisselt het box 3-inkomen mogelijk meer, zelfs als de hoogte van het vermogen gelijk blijft. De reden is dat het werkelijke rendement het ene jaar hoger zal zijn dan het andere jaar. Het huidige forfait voor overige bezittingen is bijvoorbeeld gebaseerd op een langjarig gemiddelde en varieert daardoor niet veel over de jaren heen. Doordat de variatie in het box 3-inkomen toeneemt, zal ook het recht op inkomensafhankelijke regelingen meer gaan variëren, zowel tussen huishoudens als over de tijd. Op de lange termijn zullen effecten zich naar verwachting uitmiddelen voor de meeste huishoudens. Er zullen echter wel huishoudens zijn die stelselmatig een rendement hebben dat lager ligt dan de huidige forfaits, deze huishoudens kunnen zich nu al melden via de tegenbewijsregeling. Bij een lager rendement kan een hoger recht op inkomensafhankelijke regelingen ontstaan. Daar staat tegenover dat er ook huishoudens zijn die stelselmatig een rendement weten te halen dat hoger ligt dan de huidige forfaits. Voor huishoudens sluit het nieuwe stelsel – en daarmee het eventuele lagere of hogere recht op inkomensafhankelijke regelingen – beter aan bij hun werkelijke inkomen uit vermogen.
De leden van de fractie van NSC constateren dat in de voorjaarsbesluitvorming is besloten tot een verlengd groeipad richting de inkomensonafhankelijkheid van de kinderopvangtoeslag (KOT). Deze leden vragen zich af wat de effecten zijn wanneer er gekozen wordt voor verdere vertraging van het inkomensonafhankelijk maken van de KOT. Een verdere vertraging van het inkomensonafhankelijk maken van de KOT is op dit moment niet voorzien. Het kabinet gaat uit van het tijdspad waartoe is besloten tijdens de voorjaarsbesluitvorming. In algemene zin geldt dat de hoogte van het box 3-inkomen doorwerkt op de hoogte van de KOT zolang de KOT nog afbouwt met het verzamelinkomen van huishoudens.
De leden van de fractie van NSC vragen in hoeverre het voor het voorliggende wetsvoorstel noodzakelijk is dat de KOT inkomensonafhankelijk is. Dit is niet noodzakelijk voor het voorliggende wetsvoorstel.
De leden van de fractie van D66 vragen in verband met de beëindiging van het huidige overgangsrecht en de afschaffing van de imputatieregeling hoe het kabinet recht wil doen aan langetermijnproducten die destijds onder andere fiscale aannames zijn afgesloten en hoe het vertrouwen in fiscale stabiliteit wordt gewaarborgd.
Het huidige overgangsrecht voorziet voor kapitaalverzekeringen van vóór 2001 die met de overstap naar de Wet IB 2001 in box 3 zijn ondergebracht in een op € 123.428 gemaximeerde bezittingsvrijstelling voor een periode van 30 jaar. Deze periode zou met ingang van 14 september 2029 eindigen.
84
Hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel AN, vierde lid, Invoeringswet Wet IB 2001.
In het kader van de beëindiging van het overgangsrecht wordt voorgesteld om in het nieuwe box 3-stelsel deze bezittingsvrijstelling niet alleen te eerbiedigen maar ook tijdelijk te verlengen tot en met 31 december 2029. Dit betreft een groot deel van de kapitaalverzekeringen die zijn afgesloten vóór 2001. Het kabinet is van mening daarmee voldoende rekening te hebben gehouden met de lange termijn waarover deze producten in het verleden zijn afgesloten en aan het vertrouwen in fiscale stabiliteit tegemoet te zijn gekomen. Voor zover de vraag van deze leden ziet op de kapitaalverzekeringen die op basis van het overgangsrecht met ingang van de Wet IB 2001 aan box 1 zijn toegewezen, zijn ook deze producten langdurig niet in de box 3-heffing betrokken. Dat over deze kapitaalverzekeringen ooit afgerekend zou moeten worden, was voor de betreffende belastingplichtigen bij het afsluiten van de verzekering al duidelijk. Dat afrekenmoment wordt door onderhavig wetsvoorstel nu in de tijd naar voren gehaald, maar het laat onverlet dat deze verzekeringen bijna 30 jaar niet in box 3 in de belastingheffing zijn betrokken, terwijl deze wel een vermogensbestanddeel zijn en met de overstap naar de Wet IB 2001 qua systematiek in box 3 hadden behoord. Ook hier ziet het kabinet dat de wetgever bij de introductie van de Wet IB 2001 rekening had gehouden met de langdurigheid van deze producten en daarmee het vertrouwen in de fiscale stabiliteit voldoende is gewaarborgd.
De zorgen van de leden van de fractie van D66 over het afschaffen van de imputatieregeling zijn ongegrond. De imputatieregeling houdt in dat het vrijstellingsbedrag van € 123.428 voor bepaalde verzekeringsproducten maar een keer per leven mag worden toegepast op het totaal aan uitkeringen (»lifetime-vrijstelling»). Bij een uitkering zou daarom altijd moeten worden gecheckt of er in het verleden ook al een uitkering onder toepassing van (een deel van) de lifetime-vrijstelling is genoten. Wanneer dat het geval is, kan op een latere uitkering alleen nog het resterende deel van het oorspronkelijke maximumbedrag van € 123.428 als vrijstelling worden benut. Als de uitkering hoger is dan het restant van het vrijstellingsbedrag dient het rentebestanddeel in het overstijgende bedrag wel in de belastingheffing te worden betrokken. Door het laten vervallen van de imputatieregeling hoeft deze complexe berekening niet te worden gedaan en mag de belastingplichtige bij elke uitkering uit een kapitaalverzekering die onder het overgangsrecht van de Invoeringswet Wet IB 2001 valt, mits is voldaan aan de daaraan gestelde voorwaarden
85
Artikel 26a Wet IB 1964.
, gebruikmaken van het volledige vrijstellingsbedrag. Dit is in het voordeel van belastingplichtigen.
8.2.

Gedragseffecten
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen hoe het kabinet kijkt naar een verplichting in de vennootschapsbelasting om liquide effecten jaarlijks te waarderen, om uitstel van belastingheffing te voorkomen.
Het uitgangspunt in de vennootschapsbelasting is dat belastingplichtigen de in een kalenderjaar genoten winst bepalen met inachtneming van de regels van goed koopmansgebruik. In lijn met het aan goed koopmansgebruik ten grondslag liggende voorzichtigheidsbeginsel geldt er op dit moment geen verplichting om liquide effecten jaarlijks te waarderen op de waarde in het economische verkeer. Winsten hoeven fiscaal pas in aanmerking te worden genomen wanneer deze definitief zijn. In de praktijk zullen liquide effecten veelal op kostprijs of lagere beurswaarde worden gewaardeerd. Uit jurisprudentie
86
Zie Hoge Raad 17 oktober 2014, ECLI:NL:HR:2014:2980, r.o. 2.4
volgt dat een jaarlijkse waardering op de waarde in het economische verkeer wel in lijn kan zijn met goed koopmansgebruik en dit komt in bepaalde situaties dus al voor. Belastingplichtigen sluiten in dat geval aan bij de actuele beurswaarde, waardoor een onderbouwing van de historische kostprijs aan de hand van oude informatie niet meer nodig is. Dit kan administratieve lasten beperken in gevallen waarin de actuele beurswaarde voorhanden is (echter, niet alle effecten zijn beursgenoteerd).
Deze waarderingsmethode vormt echter een inbreuk op het eerdergenoemde voorzichtigheidsbeginsel wanneer deze methode verplicht wordt voorgeschreven. Ook kan de afbakening tussen liquide en niet-liquide effecten tot discussie leiden. Een eenduidige definitie van het begrip liquide beleggingen ontbreekt nu namelijk, waardoor een onderscheid tussen liquide en niet-liquide effecten complexe afbakeningsproblematiek met zich brengt. Ook kan een dergelijk onderscheid belastingplichtigen ertoe brengen om effecten zodanig vorm te geven dat deze als niet-liquide effecten kwalificeren. Daarbij komt dat een verplichte jaarlijkse waardering op de waarde in het economische verkeer in de vennootschapsbelasting in beginsel komt te gelden voor alle vennootschapsbelastingplichtigen en niet alleen voor vennootschapsbelastingplichtige lichamen waarin natuurlijke personen hun liquide effecten hebben ondergebracht om belastingheffing uit te stellen. Het zou daarmee een maatregel zijn met breder effect dan alleen dit type lichamen. Tenslotte wordt nog opgemerkt dat het verschil in de wijze en het tijdstip van belastingheffing tussen box 2 en box 3 niet wordt gecreëerd door de voorgestelde vermogensaanwassystematiek, maar reeds bestond ten tijde van de forfaitaire systematiek.
Het kabinet ziet op dit moment geen aanleiding tot het voorstellen van een verplichting in de vennootschapsbelasting om liquide effecten jaarlijks te waarderen op de waarde in het economische verkeer.
8.3.

Administratieve lasten en administratieplicht
De leden van de fractie van de VVD vragen ten aanzien van de administratieplicht of het kabinet in de wet kan opnemen dat bij niet-beursgenoteerde aandelen mag worden uitgegaan van een gedeponeerde jaarrekening van de entiteit waarvan de aandelen worden gehouden. De leden van de fractie van het CDA vragen hoe het kabinet kijkt naar het voorstel van de NOB om bij niet-beursgenoteerde aandelen uit te gaan de gedeponeerde jaarrekening van de entiteit waarin de aandelen worden gehouden. Voor vermogensbestanddelen die onder de vermogensaanwasbelasting vallen, waaronder niet-beursgenoteerde aandelen, geldt in beginsel dat deze – net zoals in het huidige stelsel – worden gewaardeerd op de waarde in het economische verkeer. De voorgestelde administratie- en bewaarplicht regelt niet expliciet welke gegevens in de administratie opgenomen moeten worden en bewaard moeten blijven. Hierbij geldt dus enige (vorm)vrijheid voor belastingplichtigen. Wel is het nodig dat uit de geadministreerde en bewaarde gegevens duidelijk blijkt wat de rechten, verplichtingen en andere voor de heffing van belang zijnde gegevens zijn. Ook dient de administratie zodanig te zijn ingericht en te worden gevoerd, waardoor controle daarvan door de inspecteur binnen een redelijke termijn kan plaatsvinden. Het kabinet kan zich voorstellen dat voor het berekenen van de waarde in het economische verkeer van in box 3 vallende niet-beursgenoteerde aandelen gebruik wordt gemaakt van de commerciële jaarrekening. Dit is overigens niet anders bij het huidige box 3-stelsel. Een opname in de wet dat dit is geoorloofd is niet nodig. Wel kunnen via een ministeriële regeling regels worden gesteld met betrekking tot het nakomen van de voorgestelde administratie- en bewaarplicht. Met een dergelijke regeling kan beter invulling worden gegeven aan de verplichtingen waaraan een belastingplichtige dient te voldoen. Hierdoor zal de belastingplichtige meer rechtszekerheid ervaren door de aangereikte handvatten. Deze regeling wordt nog nader onderzocht en uitgewerkt.
De leden van de fractie van NSC vragen welke tijdslijn het kabinet ziet in de beschreven kansen op het afschalen van de administratieplicht. Afschalen van de administratieplicht is alleen mogelijk als de gegevenspositie van de Belastingdienst in de toekomst verder wordt versterkt, bijvoorbeeld als gevolg van aanvullende nationale of internationale gegevensuitwisselingen of nieuwe koppelingen van databronnen. Het versterken van de gegevenspositie van de Belastingdienst is mede afhankelijk van (nationale en internationale) politieke keuzes, aanwezige juridische grondslagen, uitvoeringsmogelijkheden en de kwaliteit van de verkregen gegevens. Gezien deze afhankelijkheid van (onduidelijke) toekomstige ontwikkelingen, is het nu niet mogelijk om een tastbare tijdslijn te geven over het afschalen van de administratieplicht.
De leden van de fractie van de SGP vragen of het klopt dat particulieren met enkel spaargeld niet onder de administratieplicht vallen. Voorts vragen deze leden waarom er niet voor gekozen is om ook particulieren met een laag box 3-vermogen (ongeacht samenstelling) niet onder de administratieplicht te laten vallen en of het kabinet meer mogelijkheden ziet om de regeldruk als gevolg van de administratieplicht te verminderen. Via een nog op te stellen algemene maatregel van bestuur zullen bezittingen en schulden worden aangewezen die niet onder de administratieplicht vallen omdat de relevante gegevens door (financiële) instellingen worden aangeleverd bij de Belastingdienst. Onder andere binnenlandse en buitenlandse bank- en spaarrekeningen voor zover deze gegevens automatisch worden aangeleverd aan de Belastingdienst zullen worden aangewezen. Belastingplichtigen met bijvoorbeeld enkel spaargeld bij Nederlandse banken zullen hierdoor geen administratie- en bewaarplicht hebben. Er is niet gekozen om particulieren met een laag box 3-vermogen (ongeacht de samenstelling) direct uit te sluiten van administratie- en bewaarplicht. Een dergelijke keuze sluit niet aan bij het heffen over werkelijk rendement. Bij het nieuwe box 3-stelsel is namelijk niet langer de omvang van het vermogen een leidend gegeven voor het vaststellen van de belastingschuld, maar het resultaat uit sparen en beleggen. Het kabinet onderzoekt op welke wijze aan belastingplichtigen handvatten kunnen worden aangereikt om te voldoen aan de administratie- en bezwaarplicht. Dit kan leiden tot het opstellen van een ministeriële regeling waarin deze handvatten worden opgenomen.
8.4.

Beroep op het doenvermogen
De leden van de fractie van D66 constateren dat het voorgestelde stelsel op basis van werkelijk rendement complexer is dan het huidige forfaitaire systeem. Waar voorheen belasting werd geheven op basis van een eenvoudig, vooraf vastgesteld rendement over het vermogen op 1 januari, vereist het nieuwe stelsel een veel fijnmazigere gegevensverzameling over het gehele kalenderjaar. Zo moeten onder andere inkomsten, waardemutaties, stortingen, onttrekkingen, verliezen, kosten en life events (zoals emigratie of overlijden) worden vastgelegd en verantwoord voor bepaalde categorieën – zoals buitenlandse schulden, cryptovaluta en niet-verhuurde onroerende zaken – zal de belastingplichtige deze gegevens zelf moeten aanleveren. Dit zet in de ogen van deze leden grote druk op het doenvermogen van de 1,6 miljoen mensen die hiermee te maken krijgen. De leden van de fractie van het CDA vinden dat het voorgenomen hybride stelsel een grote druk legt op het doenvermogen van de 1,4 miljoen belastingplichtigen die jaarlijks de economische waarde van hun vermogensbestanddelen moeten achterhalen, omdat deze niet objectief beschikbaar is en van alle belastingplichtigen die ieder jaar een vermogensvergelijking moeten opstellen van alle mutaties in hun vermogen. Deze leden vragen waarom het kabinet dit meer doenlijk vindt dan het bijhouden van de historische kostprijs van vermogen of de eenmalige waardebepaling bij ingang van een nieuw stelsel van vermogenswinstbelasting.
In principe vragen alle vermogensonderdelen waarvoor de Belastingdienst geen gegevens vooraf kan invullen in het aangifteformulier meer van het doenvermogen van belastingplichtigen. Dit geldt ook al voor het huidige forfaitaire stelsel. In dit opzicht vindt er geen verandering plaats met het voorliggende wetsvoorstel.
Veel van de belastingplichtigen in box 3 hebben al eens aangifte box 3 gedaan onder het huidige systeem. Hierdoor weten ze in principe hoe het proces loopt en welke stappen ze moeten nemen. Dit maakt het eenvoudiger voor belastingplichtigen om de aangifte te doen. De overgang naar het nieuwe systeem vraagt echter aanpassing van de belastingplichtige aan het nieuwe systeem. De belastingplichtige zal opnieuw moeten ontdekken welk proces hij precies moet doorlopen. Naarmate belastingplichtigen in de jaren na invoering meer ervaring opbouwen met dit nieuwe systeem zal het geleidelijk minder vergen van het doenvermogen. Een deel van de belastingplichtigen zal voorafgaand aan de invoering van het nieuwe box 3-stelsel ervaring opdoen met het berekenen en invullen van het werkelijke rendement in het kader van de tegenbewijsregeling box 3.
In een stelsel op basis van werkelijk rendement zijn meer gegevens nodig dan in het huidige forfaitaire stelsel. Er zal gebruik worden gemaakt van gegevens van Nederlandse financiële instellingen, zoals banken, beleggingsinstellingen en verzekeraars. Hierbij kan gedacht worden aan rente op bankrekeningen en schulden, ontvangen dividend en vermogensaanwas van publiek verhandelbare aandelen en obligaties. Van de ongeveer 3,9 miljoen belastingplichtigen met een inkomen in box 3 hebben ongeveer 2,5 miljoen alleen bank- en spaartegoeden of een beleggingsrekening. Voor hen blijft de aangifte inkomstenbelasting vooraf ingevuld en daarmee relatief eenvoudig. Dat lukt echter niet voor alle gegevens, bijvoorbeeld bij de inkomsten en kostenaftrek van onroerende zaken, waardering en rendement van niet-beursgenoteerde aandelen en inkomsten van buitenlands vermogen. Voor het doen van aangifte inkomstenbelasting is het noodzakelijk dat belastingplichtige deze gegevens bewaart en bepaalt welke gegevens hiervoor nodig zijn, al dan niet ondersteund door een administratiekantoor of belastingconsulent.
Zoals door de leden van de fractie van het CDA wordt voorgesteld, zou op basis van een praktische oplossing volstaan kunnen worden door bij de inwerkingtreding van de Wet werkelijk rendement box 3 in de aangifte inkomstenbelasting eenmalig de aankoopwaarde of kostprijs van het vermogen op te nemen, of in het jaar van aankoop in de aangifte inkomstenbelasting te laten vermelden. In de aangifte inkomstenbelasting van daaropvolgende jaren wordt dan de kostprijs van het vermogen of vervreemdingswaarde opgenomen, waardoor voor de Belastingdienst kenbaar is dat een verkoopopbrengst is gerealiseerd. Deze leden vragen het kabinet of dit voor belastingplichtigen niet veel eenvoudiger is dan het bijhouden van een jaarlijkse actuele waarde en waardemutatie, met name bij niet-beursgenoteerde aandelen of ander bezit dat niet standaard jaarlijks gewaardeerd wordt. Hierbij wijzen deze leden ook op de suggestie van de NOB om de bewaarplicht op te lossen door belastingplichtigen bij de aankoop van effecten, de aankoopwaarde in de aangifte inkomstenbelasting die betrekking heeft op het jaar van aankoop te laten vermelden.
Zoals hierboven is uiteengezet, worden niet alle gegevens die benodigd zijn voor het doen van aangifte door belastingplichtigen, door ketenpartners aan de Belastingdienst aangeleverd. Hierdoor heeft de Belastingdienst niet de mogelijkheid om deze gegevens voorafgaand te toetsen en is zij afhankelijk van belastingplichtige om deze gegevens of inlichtingen op verzoek van de Belastingdienst aannemelijk te maken. Bij een vermogenswinstbelasting moet de belastingplichtige namelijk de verkrijgingsprijs (dit is meestal het aankoopbedrag) bijhouden tot het vermogensbestanddeel wordt verkocht. De hoogte van de historische verkrijgingsprijs is bij (veel) latere vervreemding lastig vast te stellen en te toetsen.
Hierdoor bestaat ook in de door de leden van de fractie van het CDA voorgestelde praktische oplossing nog steeds de mogelijkheid dat de Belastingdienst aan de belastingplichtige zal kunnen verzoeken om de waardering of aan- en verkoopwaarde van de onderliggende vermogensbestanddelen aannemelijk te maken en blijft hierdoor een noodzaak voor belastingplichtige om deze gegevens te bewaren, aanwezig.
Daarnaast heeft het opnemen van de historische kostprijs of waarde van het vermogen in de aangifte inkomstenbelasting tot gevolg dat deze gegevens door de belastingplichtige en de Belastingdienst mogelijk voor een lange periode zullen moeten worden bewaard, en waar mogelijk, ook moeten worden aangevuld op basis van aanpassingen aan het vermogen (bijvoorbeeld vanwege investeringen in een vakantiewoning). Dit betekent dat een groter beroep wordt gedaan op het doenvermogen. In de situatie van een vermogensaanwasbelasting hoeven belastingplichtigen en ketenpartners niet langdurig gegevens bij te houden over de kostprijs van alle vermogensbestanddelen. Voor een vermogensaanwasbelasting zijn namelijk alleen gegevens nodig over het jaar waarover belasting wordt betaald.
Indien bijvoorbeeld aandelen in een beleggingsportefeuille in tranches worden gekocht tegen verschillende prijzen, moeten deze prijzen separaat worden bijgehouden. Bij een vermogenswinstbelasting zou bij de berekening van de vermogenswinst – mogelijk jaren later – achterhaald moeten worden wat de verkrijgingsprijs is geweest van de individuele aandelen die worden verkocht. Dit kan ingewikkeld zijn en gegevens uit het verleden over de kostprijs zullen niet altijd meer beschikbaar zijn. Hierdoor kunnen bij een vermogenswinstbelasting minder gegevens vooraf worden ingevuld bij de aangifte inkomstenbelasting in box 3.
Zoals opgenomen in de Kamerbrief van 24 januari 2025
87
Kamerstukken II 2024/25, 32 140, nr. 222.
meent de NVB dat de kosten en complexiteit om over te stappen op een nieuw te ontwikkelen uniform systeem voor een vermogenswinstbelasting, met uitgewerkte toerekening- en rekenregels, inclusief een uniform ingevoerde systematiek voor klanten die overstappen van de ene financiële instelling naar de andere en voor corporate actions, dermate hoog zijn dat dit in geen verhouding staat tot het doel om klanten en Belastingdienst zoveel mogelijk te ontzorgen bij het doen van aangifte. Daardoor zouden bij een volledige vermogenswinstbelasting minder gegevens vooraf ingevuld kunnen worden waardoor een groter beroep op het doenvermogen van belastingplichtigen wordt gedaan. In een dergelijk systeem moeten financiële instellingen immers ook langdurig gegevens bewaren op basis van een historische kostprijs om op deze manier een toekomstige verkoopopbrengst voor de rekeninghouder van een vermogensbestanddeel in box 3 te kunnen bepalen.
9.

Uitvoeringsaspecten
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen of het kabinet een uitsplitsing kan geven van waar de genoemde 900 extra fte voor nodig zijn, en of het daarbij vooral gaat om toezichthouders, systeembeheerders, juristen, of nog andere functies. In de uitvoeringstoets is een onderverdeling gemaakt van de werkzaamheden waarop de nieuwe medewerkers zullen worden ingezet. Dit betreft de volgende onderverdeling:
- a.
120 fte – verzoeken op dossiergebonden informatie. Dit betreft onder meer verzoeken van burgers die in een belastingjaar te maken gaan krijgen met life events (zoals een scheiding, boedelverdeling, immigratie en emigratie etc.) waarbij zij een berekening moeten maken om hun vermogensaanwas of -winst te bepalen. De medewerkers van de Belastingdienst die op deze werkzaamheden worden ingezet zijn heffingsmedewerkers en medewerkers met vergelijkbare functies.
- b.
120 fte – verzoeken om vooroverleg tussen belastingplichtige en de Belastingdienst. In een verzoek om vooroverleg wordt door de belastingplichtige of financieel dienstverlener aan de Belastingdienst verzocht om een standpunt met betrekking tot een specifieke persoonlijke fiscale situatie van de belastingplichtige. De verzoeken tot vooroverleg kunnen onder meer betrekking hebben op waarderingsvraagstukken van vermogensbestanddelen in box 3 (zoals niet-beursgenoteerde aandelen of niet-woningen). De medewerkers van de Belastingdienst die op deze werkzaamheden worden ingezet zijn heffingsmedewerkers en medewerkers met vergelijkbare functies.
- c.
200 fte – voor het houden van toezicht door de Belastingdienst op basis van een stelsel van werkelijk rendement. Hierbij is van belang dat de Belastingdienst in veel gevallen niet over contra-informatie beschikt, of over gegevens beschikt waarmee aangiften vooraf kunnen worden ingevuld en eenvoudig gecontroleerd, en is daarom in een groter aantal gevallen handmatig toezicht nodig. De medewerkers van de Belastingdienst die op deze werkzaamheden worden ingezet zijn heffings- en controlemedewerkers.
- d.
80 fte – voor het behandelen van bezwaarschriften en beroepszaken. De Belastingdienst zal op grond van uitgevoerde controles op basis van ingediende aangiften correcties doorvoeren die kunnen leiden tot bezwaar- en beroepsprocedures. Naar verwachting zal in de aanvangsjaren na invoering van het nieuwe stelsel vanwege het ontbreken van jurisprudentie het aantal belastingplichtigen dat in bezwaar of beroep gaat, hoger zijn. De medewerkers van de Belastingdienst die op deze werkzaamheden worden ingezet zijn heffingsmedewerkers.
- e.
205 fte – in het nieuwe stelsel is de waardeontwikkeling van vermogensbestanddelen van belang voor het bepalen van het werkelijk rendement. Hierdoor worden door de Belastingdienst meer vraagstukken over de waardering van vermogensbestanddelen verwacht. De medewerkers van de Belastingdienst die op deze werkzaamheden worden ingezet zijn waarderingsdeskundigen, waaronder business valuators en taxateurs.
- f.
152 fte – voor dienstverlening aan belastingplichtigen (waaronder de BelastingTelefoon) en het verlenen van ondersteunende taken of diensten binnen de Belastingdienst.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen of het om meer of minder mensen gaat dan nodig zijn voor de uitvoering van de tegenbewijsregeling in het rechtsherstel en het overbruggingsstelsel, en in hoeverre er sprake is van een overlap in het aantal benodigde medewerkers. De leden van de fractie van de SGP vragen hoe de wervingsopgave voor de Wet tegenbewijsregeling box 3 zich verhoudt tot het voorliggende wetsvoorstel.
Er is geen onderling verband tussen de wervingsopgave voor de Wet tegenbewijsregeling box 3 en het onderhavige wetsvoorstel. De verwachte werkzaamheden voor de aanvullende hersteloperatie hangen in sterke mate af van de aantallen belastingplichtigen die gebruik gaan maken van de mogelijkheden van de tegenbewijsregeling waarbij een belastingplichtige over meerdere belastingjaren tegelijkertijd tegenbewijs kan gaan aanleveren. Op basis van het voorliggende wetsvoorstel zal een belastingplichtige jaarlijks het werkelijke rendement in box 3 in de aangifte inkomstenbelasting aangeven.
Er wordt door de Belastingdienst op dit moment geen overlap in het aantal benodigde medewerkers tussen de aanvullende hersteloperatie en de werkzaamheden op basis van het voorliggende wetsvoorstel verwacht. Voor zover mogelijk kunnen medewerkers die hebben meegewerkt aan de aanvullende hersteloperatie in box 3 worden ingezet op de werkzaamheden die de uitvoering van het voorliggende wetsvoorstel tot gevolg hebben. In hoeverre deze mogelijkheden zich kunnen gaan voordoen, kan de Belastingdienst op dit moment nog niet inschatten.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen hoe het komt dat er volgens het kabinet wel genoeg mensen zijn voor de uitvoering van de tegenbewijsregeling, maar niet voor het voorliggende wetsvoorstel. De huidige verwachting is dat er voor de uitvoering van de aanvullende hersteloperatie voldoende nieuwe medewerkers kunnen worden geworven. Dit komt voort uit de huidige wervingsopgave en in hoeverre hieraan door de Belastingdienst invulling kan worden gegeven. Met betrekking tot het onderhavige wetsvoorstel is de werving door de Belastingdienst nog niet van start gegaan en kan daarmee op dit moment nog niet worden ingeschat of voor de uitvoering van dit wetsvoorstel voldoende nieuwe medewerkers kunnen worden geworven. Hierbij moet worden opgemerkt dat de werkzaamheden voor de aanvullende hersteloperatie incidenteel van aard zijn, en de werkzaamheden op basis van het voorliggende wetsvoorstel, structureel (voortdurend). Daarnaast worden voor het voorgestelde wetsvoorstel ook nieuwe medewerkers voor specifieke soorten werkzaamheden, zoals waarderingsdeskundigen (business valuators en taxateurs), geworven.
De leden van de fractie van de VVD constateren dat het voorliggende wetsvoorstel impliciet differentieert tussen beursgenoteerde en niet-beursgenoteerde aandelen. In de praktijk zal volgens de leden een vermogensaanwasbelasting uitvoerbaar zijn bij beursgenoteerde aandelen, waarbij informatie automatisch door ketenpartners, zoals banken of financiële instellingen, kan worden aangeleverd, en hebben deze leden zorgen over de uitvoerbaarheid bij niet-beursgenoteerde aandelen. Zij vragen of het kabinet erkent dat een vermogensaanwasbelasting alleen handhaafbaar is voor beursgenoteerde aandelen.
De constatering van de leden van de fractie van de VVD is juist dat een vermogensaanwasbelasting eenvoudiger toepasbaar is voor beursgenoteerde (of verhandelbare) aandelen waarbij zo mogelijk ketenpartners (zoals banken en financiële instellingen) automatisch gegevens aan de Belastingdienst aanleveren die vooraf ingevuld kunnen worden in de aangifte inkomstenbelasting van de belastingplichtige. Omdat het niet mogelijk is om de gegevens over niet-beursgenoteerde aandelen automatisch aan te leveren, moeten belastingplichtigen deze gegevens zelf in de aangifte inkomstenbelasting opnemen en bewaren zodat deze gegevens beschikbaar kunnen worden gesteld aan de Belastingdienst. Deze werkwijze verschilt niet van het de huidige (forfaitaire) box 3 systematiek waarbij belastingplichtigen vermogensbestanddelen, waaronder ook niet-beursgenoteerde aandelen, jaarlijks moeten waarderen en de waarde hiervan opnemen in de aangifte inkomstenbelasting. De toepassing van een vermogensaanwasbelasting voor niet-beursgenoteerde aandelen leidt daarmee niet tot een verzwaring of bemoeilijking van het toezicht en handhaving door de Belastingdienst in het nieuwe stelsel.
De leden van de fractie van de VVD vragen of een ongelijke behandeling ontstaat tussen beursgenoteerde en niet-beursgenoteerde aandelen doordat de waarde voor niet-beursgenoteerde aandelen lastiger te waarderen zal zijn. Hoewel het doorgaans eenvoudiger zal zijn om de waarde van beursgenoteerde aandelen te bepalen, blijven de huidige waarderingsregels in box 3 in stand. Voor niet-beursgenoteerde aandelen geldt in beginsel dat deze – net zoals in het huidige stelsel – worden gewaardeerd op de waarde in het economische verkeer. Deze waarderingsregel geldt al sinds de invoering van box 3 en is dus bekend voor belastingplichtigen en wordt al jarenlang toegepast in box 3. Hieraan verandert in het nieuwe stelsel niets en hiermee ontstaat geen strijdigheid met het gelijkheidsbeginsel.
De leden van de fractie van NSC vragen of het kabinet een overzicht kan verschaffen van de geleerde lessen uit de Wet tegenbewijsregeling box 3.
Vanaf 10 juli 2025 is de aanvullende hersteloperatie van start gegaan. Naar verwachting zullen 2,6 miljoen aanslagen van burgers in aanmerking komen voor rechtsherstel. Belastingplichtigen en de Belastingdienst zullen op grote schaal ervaring gaan opdoen met het invullen en verwerken van het werkelijke rendement. Deze ervaringen kunnen nuttig zijn voor de uitvoering van het wetsvoorstel Wet werkelijk rendement box 3. Op basis van deze ervaringen kunnen voorafgaand aan de inwerkingtreding van het onderhavige wetsvoorstel vanaf 1 januari 2028 mitigerende maatregelen genomen worden.
Mitigerende maatregelen kunnen, afhankelijk van de signalen uit de praktijk, bestaan uit het verder ondersteunen van de belastingplichtige bij het berekenen en invullen van het werkelijke rendement. Hierbij kan bijvoorbeeld gedacht worden aan het intensiveren van voorlichting en communicatie rondom het doen van aangifte. Monitoring van signalen uit de praktijk vindt in eerste instantie plaats via contactmomenten met de burgers, bijvoorbeeld via de BelastingTelefoon en via vooroverleg met de inspecteur. Ook vindt periodiek overleg plaats met ketenpartners zoals banken, verzekeraars en belangenorganisaties waarin signalen uit de dienstverlening aan hun cliënten met betrekking tot het nieuwe box 3-stelsel worden gedeeld. Verder worden berichten in de media en de fiscale vakliteratuur gelezen waarbij wordt gereflecteerd op het voorgestelde nieuwe box 3-stelsel. Tot slot kunnen signalen over de uitvoering worden ontvangen door de inspectie belastingen, toeslagen en douane (IBTD) en door de onafhankelijke belangenbehartiger voor belastingplichtigen en toeslaggerechtigden bij het Ministerie van Financiën.
Daarnaast zal het kabinet naar aanleiding van de aangenomen motie van de leden Kouwenhoven en Grinwis
88
Kamerstukken II 2024/25, 36 706, nr. 16.
tijdens de behandeling van het wetsvoorstel Wet tegenbewijsregeling box 3, jaarlijks een integrale impactanalyse opstellen waarin: a. het gebruik van de regeling, b. effecten voor burgers en uitvoering en c. de realisatie van de regeling, worden meegenomen en waaruit zo mogelijk ook lessen kunnen worden getrokken.
De leden van de fractie van D66 zijn benieuwd of het kabinet een stapsgewijze invoering heeft overwogen, waarbij voor eenvoudiger vermogenscomponenten, zoals bank- en spaarrekeningen, eerder wordt overgegaan op werkelijk rendement, en complexere, zoals onroerend goed, pas later. Deze leden vragen het kabinet welke voor- en nadelen een dergelijke variant heeft.
In de brief van 13 december 2024
89
Kamerstukken II 2023/24, 32 140, nr. 216.
is een uiteenzetting opgenomen van een onderzoek naar een aantal alternatieve invoeringsopties voor de invoering van het nieuwe stelsel. In het onderzoek zijn een viertal alternatieve invoeringsopties verkend waarvan een tweetal alternatieven de invoering van het nieuwe stelsel in twee stappen betrof. Beide alternatieven werden door het kabinet om verschillende redenen niet haalbaar geacht, mede vanwege het krappe tijdpad om deze varianten tijdig in te kunnen voeren maar ook omdat deze alternatieven uitermate complex zijn voor de uitvoering en de burger. In een dergelijke stapsgewijze invoering blijven namelijk meerdere heffingssystemen in box 3 (werkelijk rendement en forfait met verwerking van mogelijke input vanuit de tegenbewijsregeling) naast elkaar bestaan. Dit zou leiden tot een verzwaring voor de uitvoering door de Belastingdienst maar ook tot een groter beroep op het doenvermogen van de burger. Ook kan een stapsgewijze invoering tot een verdere vertraging leiden in de uitfasering van Cool:Gen (modernisatie).
De leden van de fractie van het CDA vragen of het klopt dat de uitvoeringskosten worden betaald door belastingplichtigen. De overstap van belastingheffing op basis van forfaitaire naar werkelijke rendementen, leidt onvermijdelijk tot hogere uitvoeringskosten. De uitvoeringskosten bedragen in totaal ruim 20 miljoen euro aan incidentele kosten en 112 miljoen euro per jaar. De uitvoeringskosten zijn een direct gevolg van de voorgestelde fiscale hervorming en zijn bovendien dusdanig groot dat dit niet redelijkerwijs binnen het bestaande apparaatsbudget gecompenseerd kan worden. Het klopt dat deze kosten in het voorstel aan de lastenkant worden gedekt.
De leden van de fractie van de ChristenUnie vragen hoeveel fte nodig is voor de uitvoering van het nieuwe stelsel, welke kosten hieraan verbonden zijn en hoe deze kosten en fte zich verhouden tot een eenvoudige vermogensbelasting met een vergelijkbare box 3 opbrengst. Op basis van de uitkomsten van de uitvoeringstoets van het voorliggende wetsvoorstel zijn de personele gevolgen ingeschat op 44 fte incidenteel en op 877 fte structureel. De geprognotiseerde kosten bedragen € 20,33 miljoen incidenteel en € 112,14 miljoen structureel. Dit is gebaseerd op expertschattingen en ervaringen uit vergelijkbare processen. Afhankelijk van nog te maken keuzes of aanpassingen in het wetsvoorstel kunnen deze bedragen veranderen. Met betrekking tot de uitvoeringskosten en personele gevolgen voor de Belastingdienst als gevolg van de invoering van een eenvoudige vermogensbelasting met een vergelijkbare box 3 opbrengst zijn op dit moment geen gegevens beschikbaar. De uitvoeringskosten en personele gevolgen van een dergelijke vermogensbelasting zullen onder meer afhangen van de gekozen grondslag (breed of alleen box 3-vermogen) en de precieze vormgeving van een anticumulatieregeling.
De leden van de fractie van de SGP merken op dat het wetsvoorstel ook grote gevolgen heeft voor de financiële instellingen, die gegevens moeten aanleveren, en vragen hoe zij hierin worden ondersteund en hoe dit proces steeds wordt verbeterd. De leden van deze fractie vragen ook of hiervoor extra budget beschikbaar is. Daarnaast vragen de leden van de fractie van NSC of uit de bestaande afspraken met de ketenpartners volgt, dat indien het wetsvoorstel niet vóór maart 2026 is aangenomen door de Tweede Kamer, opnieuw uitstel noodzakelijk is en of er ruimte is om met de ketenpartners reeds op voorhand afspraken te maken over het nemen van voorbereidende stappen zodat verdere vertraging in de uitvoering kan worden voorkomen.
Met de ketenpartners, waaronder de banken en verzekeraars, vindt in goede samenwerking regulier overleg plaats in het kader van de Wet tegenbewijsregeling box 3 en het wetsvoorstel Wet werkelijk rendement box 3. Tijdens deze overleggen worden door de ketenpartners en de Belastingdienst ook signalen uitgewisseld over box 3-aangelegenheden. Daarnaast worden door de Belastingdienst momenteel voorbereidingen getroffen om te komen tot het vaststellen van de benodigde gegevensaanlevering door ketenpartners op basis van het voorliggende wetsvoorstel. De banken en verzekeraars die in dit verband aan het reguliere overleg met de Belastingdienst deelnemen hebben al aangegeven dat zij zeer bereidwillig zijn hieraan hun medewerking te verlenen, ook om ervoor te kunnen zorgen dat de handleidingen (op basis van artikel 22 van het Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting 2001) voor deze gegevensaanlevering tijdig kunnen worden vastgesteld. De software van de ketenpartners en de Belastingdienst wordt op basis van deze handleidingen opgesteld. Er is geen extra budget beschikbaar gesteld voor aanleveren van gegevens door ketenpartners.
De leden van de fractie van GroenLinks-PvdA vragen of uitvoeringskosten op termijn kunnen worden verminderd door verdere automatisering. In het kader van het aanvullend herstel in verband met box 3 wordt momenteel onderzoek gedaan naar mogelijkheden tot vereenvoudiging van het verwerkingsproces en verdergaande automatisering van de werkzaamheden. Als uit dit onderzoek potentiële mogelijkheden naar voren komen dan kunnen deze mogelijk ook van invloed zijn op de uitvoeringskosten van het wetsvoorstel Wet werkelijk rendement box 3. Daarnaast zullen ook na de invoering van het voornoemde wetsvoorstel mogelijkheden worden onderzocht om werkzaamheden te vereenvoudigen of verdergaand te automatiseren en daarmee uitvoeringskosten te verminderen.
10.

Doelmatigheid en doeltreffendheid, monitoring en evaluatie
De leden van de fractie van NSC vragen naar de mogelijkheden en toegevoegde waarde van kleinere, kort cyclische evaluaties gericht op kleine verbeteringen na invoering van de Wet werkelijk rendement box 3. In het wetsvoorstel is voorzien in een evaluatie binnen vijf jaar na inwerkingtreding. Na de inwerkingtreding zal het meer dan een jaar duren voordat de eerste aangiftes van belastingplichtigen binnenkomen en de eerste aanslagen definitief kunnen worden opgelegd door de Belastingdienst. Omdat voor een goede evaluatie (aangifte)gegevens over meerdere jaren relevant zijn, is gekozen voor een termijn van vijf jaar. Dat neemt niet weg dat indien na inwerkingtreding knelpunten optreden in de praktijk uiteraard de mogelijkheid openblijft dat nog voor de evaluatie kleine verbeteringen worden aangebracht.
De Minister van Financiën,
E.
Heinen